Zastosowanie stawki 0% VAT do realizacji świadczenia, w przypadku gdy Wykonawca posiada świadectwo zwolnienia wystawione przez siły zbrojne Stanów Zjednoczonych, odnoszące się do tego świadczenia.
Wnioskodawca, niemiecka spółka B. GmbH (zarejestrowana jako czynny podatnik VAT w Polsce), wygrała przetarg organizowany przez A. (agencję E. z siedzibą w Luksemburgu) na zaprojektowanie i budowę magazynu w Polsce. Magazyn jest przeznaczony do wyłącznego użytku służbowego sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych. A. działa jako wykonawca kontraktowy na rzecz sił zbrojnych USA, kupuje…
Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe
Szanowni Państwo,
stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
16 marca 2026 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie zastosowania stawki 0% VAT do realizacji świadczenia na rzecz A., w przypadku gdy Wykonawca posiada świadectwo zwolnienia wystawione przez siły zbrojne Stanów Zjednoczonych, odnoszące się do tego świadczenia. Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 24 kwietnia 2026 r. Treść wniosku jest następująca:
Opis zdarzenia przyszłego
B. GmbH (dalej: „Wnioskodawca” lub „B.” lub „Spółka”) jest podmiotem posiadającym siedzibę w Niemczech i utworzonym zgodnie z prawem niemieckim, zarejestrowanym jako podatnik VAT w Niemczech.
Spółka w 2025 r. zmieniła nazwę, poprzednia nazwa Spółki brzmiała C. GmbH.
Spółka B. należy do działającej na arenie międzynarodowej Grupy D., która zajmuje się rozwojem, obsługą i utrzymaniem obiektów budowlanych i infrastrukturalnych dla instytucji prywatnych, rządowych i organizacji międzynarodowych.
Wnioskodawca jest zarejestrowany dla celów podatku VAT w Polsce jako podatnik VAT czynny.
B. wygrała przetarg organizowany przez A. (ang. A., w skrócie: A.) z siedzibą w Luksemburgu. Zamówienie dotyczyło: budowy magazynu (…) w (…) i było prowadzone pod nazwą „(...)”.
A. to agencja, która posiada w Luxemburgu status organizacji międzynarodowej, działającej w strukturach E., A. jest integralną częścią E. (jako organ wykonawczy F. będącej organem zależnym E.), niezależną organizacyjnie, administracyjnie i finansowo. Z powodu tej niezależności jednostka ta może być uznana za podatnika VAT, gdy wykonuje działalność gospodarczą.
A. nie ma w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej (ang. fixed establishment).
A. nie jest zarejestrowana do celów VAT w Polsce, natomiast jest zarejestrowana do celów VAT w Luksemburgu, pod nr (…).
Prace związane z realizacją zamówienia dla A. w Polsce są i będą realizowane głównie przez polskiego podwykonawcę, firmę G. sp. z o.o.
Inwestorem przy budowie obiektu (…) są siły zbrojne Stanów Zjednoczonych przebywające na terytorium Polski, na rzecz których A. przeprowadziło przetarg. Siły zbrojne Stanów Zjednoczonych będą użytkownikiem magazynu do własnych celów służbowych, co wynika z korespondencji (list intencyjny) z polskimi Siłami Zbrojnymi. Jak wynika z ww. korespondencji, budowa i użytkowanie obiektu (…) znajduje oparcie prawne w Umowie między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o wzmocnionej współpracy obronnej, podpisanej w Warszawie dnia 15 sierpnia 2020 r. (Dz. U. z 2020 r. poz. 2153), zwanej w Rozporządzeniu „Umową o wzmocnionej współpracy obronnej”/ „Agreement between the Government of the Republic of Poland and the Government of the United States of America on Enhanced Defense Cooperation, signed August 15, 2020”.
A. działa na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych przy nabyciu usług budowy magazynu, tj. zorganizowało przetarg i to A. nabędzie usługi od B., a następnie odsprzeda te usługi siłom zbrojnym Stanów Zjednoczonych (zgodnie z ustaleniami między A. i siłami zbrojnymi Stanów Zjednoczonych).
A. jest zatem podmiotem posiadającym zdolność prawną, świadczącym usługi siłom zbrojnym Stanów Zjednoczonych (do ich służbowego użytku) na podstawie umowy zawartej z siłami zbrojnymi Stanów Zjednoczonych.
A. jest i będzie obecne na terytorium Polski w związku z realizacją projektu, tj. w szczególności personel A. (inżynierowie i inspektorzy) jest i będzie fizycznie obecny na terytorium Polski, aby uczestniczyć w spotkaniach zespołu projektowego (etap design), nadzorować, kontrolować i akceptować proces budowy. Z uwagi na powyższe, obowiązkiem Wnioskodawcy na podstawie umowy z A. jest zapewnienie dedykowanego miejsca do pracy na terenie budowy dla personelu A., wyposażonego w szczególności biurka, osobne łącze internetowe, salę konferencyjną. Wnioskodawca ma także obowiązek zapewnienia określonego sprzętu, w szczególności środków ochrony osobistej (kaski, kamizelki, etc.). A. jest i będzie zatem obecna na terytorium Polski w celu realizacji zamówienia (personel A. będzie fizycznie zaangażowany w realizację projektu gospodarczego na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych).
Zamówienie A. wystosowane do B. dotyczy realizacji inwestycji na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych, które to siły zbrojne będą korzystały z wybudowanego magazynu. Siły zbrojne Stanów Zjednoczonych spełniają definicję sił zbrojnych, o których mowa w Umowie o wzmocnionej współpracy obronnej.
B. otrzymało zamówienie od A. w ramach przyjęcia oferty skierowanej do A. przez Wnioskodawcę. Rodzaj prac jakie mają zostać wykonane to projektowanie i budowa (Design & Build) magazynu (…) (określony w umowie jako (…)). Zamówienie obejmuje takie prace, jak: projektowanie, roboty budowlane, prace konstrukcyjno-architektoniczne, prace mechaniczne, prace elektryczne, system komunikacyjny oraz ogólnie wskazaną pozycję „koszty ogólne”. Cena realizacji inwestycji określona jest w euro jako cena stała. Dokument zamówienia od A. szczegółowo wskazuje ceny jednostkowe zleconych Spółce przez A. świadczeń oraz ich ilość.
B. jest zatem podmiotem posiadającym zdolność prawną, świadczącym usługi na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych (do ich służbowego użytku) na podstawie umowy zawartej z A. na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych.
Prace budowlane doprowadzą do powstania magazynu, który będzie trwale związany z gruntem i nie będzie mógł być łatwo zdemontowany ani przeniesiony (wytworzona zostanie nieruchomość). Wystawiona przez Wnioskodawcę faktura na rzecz A. za świadczenia objęte zamówieniem dotyczyć będzie usług opodatkowanych VAT w Polsce (usługi budowlane, związane z nieruchomościami), których miejscem świadczenia będzie Polska (wszelkie usługi i towary dostarczone A. składają się na usługę budowlaną).
Wnioskodawca uzyskał świadectwo zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego (dalej: „świadectwo zwolnienia”), o którym mowa w § 6 ust. 2 pkt 2 Rozporządzenia. Świadectwo zwolnienia jest zgodne ze wzorem świadectwa zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego, który określony został w Porozumieniu wykonawczym między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki do Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dotyczącym zwolnień podatkowych dla celów oficjalnych (Porozumienie wykonawcze podpisane w Warszawie dnia 27 kwietnia 2015 r. (Dz. U. poz. 817 i 818), które pozostaje w mocy jako wykonawcze do Umowy o wzmocnionej współpracy obronnej na podstawie art. 37 ust. 4 tej Umowy, dalej: „Porozumienie”). B. uzyskał świadectwo zwolnienia przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w której to deklaracji Wnioskodawca obowiązany będzie wykazać świadczenia na rzecz A.
Świadectwo zwolnienia, o którym mowa w załączniku do Porozumienia, zawiera następujące wpisy:
W uzupełnieniu udzielili Państwo odpowiedzi na pytania:
1. Czy A. w związku z obecnością na terytorium Polski związaną z realizacją projektu zamierza zarejestrować się jako podatnik podatku VAT w Polsce?
Odp. Wskazaliście Państwo, że Wnioskodawca nie jest podmiotem właściwym do udzielenia odpowiedzi na powyższe pytanie. A. jest odrębnym podmiotem i Wnioskodawca nie posiada wiedzy w zakresie zamiarów A. dotyczących rejestracji dla celów podatku VAT w Polsce. Tym niemniej, aby zaadresować wątpliwość Dyrektora KIS, Spółka wnosi o rozpoznanie sprawy przy założeniu, że:
a) A. zarejestruje się jako podatnik VAT czynny w Polsce, albo
b) A. nie zarejestruje się jako podatnik VAT czynny w Polsce.
Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że status A. jako podatnika VAT czynnego w Polsce pozostaje bez wpływu na kwalifikację prawnopodatkową transakcji będącej przedmiotem wniosku. W związku z powyższym Spółka zaznacza, że sformułowane pytanie nie jest rzeczywistym brakiem w opisie stanu faktycznego, albowiem jest kwestią bez znaczenia prawnego dla rozstrzygnięcia sprawy z wniosku Spółki.
Prawo do zastosowania obniżonej stawki 0% VAT wynika z § 6 ust. 1 pkt 7 Rozporządzenia (Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 9 grudnia 2023 r. w sprawie obniżonych stawek podatku od towarów i usług (Dz. U. poz. 2670 ze zm.)), który uzależnia zastosowanie tej stawki od łącznego spełnienia następujących przesłanek: (i) świadczenie jest realizowane na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych lub wykonawcy kontraktowego działającego na ich rzecz, w rozumieniu Umowy o wzmocnionej współpracy obronnej (Umowa między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o wzmocnionej współpracy obronnej, podpisana w Warszawie dnia 15 sierpnia 2020 r. (Dz. U. poz. 2153)); (ii) towary lub usługi są przeznaczone do wyłącznego użytku służbowego sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych; (iii) podatnik posiada świadectwo zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego, o którym mowa w § 6 ust. 2 pkt 2 Rozporządzenia, uzyskane przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy; oraz (iv) podatnik posiada zamówienie dotyczące dostawy towarów lub świadczenia usług, o którym mowa w § 6 ust. 2 pkt 3 Rozporządzenia.
Żadna z powyższych przesłanek nie odnosi się do statusu rejestracyjnego nabywcy jako podatnika VAT czynnego w Polsce. Obowiązek podatkowy Spółki z tytułu świadczenia usług na rzecz A. oraz prawo do zastosowania stawki 0% VAT nie są zatem uzależnione od tego, czy A. będzie zarejestrowana jako podatnik VAT czynny w Polsce czy też nie.
2. Jak dokładnie należy rozumieć obecność A. na terytorium Polski w celu realizacji zamówienia?
Odp. Wnioskodawca nie posiada szczegółowej wiedzy w zakresie podległości służbowej oraz stosunków prawnych łączących personel nadzorujący projekt z ramienia A.. Personel ten będzie obecny w Polsce w celu nadzorowania realizacji projektu. Według najlepszej wiedzy i rozumienia Wnioskodawcy będą to osoby podlegające bezpośrednio A., delegowane do Polski na czas realizacji zamówienia. Osoby te nie będą zatrudnione przez A. w Polsce, lecz będą wykonywać swoje obowiązki na podstawie stosunków prawnych nawiązanych poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
Niezależnie od powyższego Wnioskodawca wskazuje, że struktura zatrudnienia personelu A., charakter stosunków prawnych łączących ten personel z A., podległość służbowa tych osób oraz forma ich obecności na terytorium Polski (oddelegowanie lub zatrudnienie lokalne) pozostają bez znaczenia dla rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie. Definicja wykonawcy kontraktowego zawarta w art. 2 lit. e Umowy o wzmocnionej współpracy obronnej nie zawiera jakichkolwiek wymogów ani ograniczeń dotyczących struktury zatrudnienia, formy angażowania personelu ani organizacji wewnętrznej wykonawcy kontraktowego. Przesłanki zastosowania stawki 0% VAT na podstawie § 6 ust. 1 pkt 7 Rozporządzenia również nie odnoszą się do tych kwestii. W konsekwencji, bez względu na to, czy personel A. obecny w Polsce będzie oddelegowany, zatrudniony lokalnie, czy też zaangażowany na podstawie innego stosunku prawnego, okoliczność ta nie wpływa na kwalifikację prawnopodatkową świadczeń Spółki na rzecz A. ani na prawo Spółki do zastosowania stawki 0% VAT.
Tym niemniej, aby zaadresować wątpliwość Dyrektora KIS, Spółka wnosi o rozpoznanie sprawy przy założeniu, że:
a) personel A. obecny na terytorium Polski w związku z realizacją projektu pozostaje w stosunku pracy z A. (jest zatrudniony na podstawie umowy o pracę), oraz
b) personel A. obecny na terytorium Polski w związku z realizacją projektu jest zaangażowany przez A. na podstawie innego stosunku prawnego niż umowa o pracę (w szczególności na podstawie umowy cywilnoprawnej).
Wnioskodawca nie posiada szczegółowej wiedzy w zakresie obywatelstwa, miejsca zamieszkania ani stosunku prawnego łączącego te osoby z A. Według najlepszej wiedzy Wnioskodawcy, osoby te mogą być obywatelami różnych państw, jednak w każdym wypadku będą to obywatele państw członkowskich E.
W związku z powyższym Wnioskodawca wnosi o rozpoznanie sprawy przy założeniu, że:
a) personel A. obecny w Polsce podczas realizacji projektu to osoby fizyczne niebędące obywatelami Rzeczypospolitej Polskiej i niezamieszkujące na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
b) personel A. obecny w Polsce podczas realizacji projektu to osoby fizyczne będące obywatelami Rzeczypospolitej Polskiej i zamieszkujące na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
Niezależnie od powyższego Wnioskodawca wskazuje, że obywatelstwo, miejsce zamieszkania oraz stosunek prawny łączący personel z A. pozostają bez znaczenia dla rozstrzygnięcia prawa do zastosowania stawki VAT 0% w niniejszej sprawie. Przedmiotem wniosku jest bowiem kwalifikacja prawnopodatkowa usługi świadczonej przez Spółkę na rzecz A., polegającej na projektowaniu i budowie (...), nabywanego przez A. na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych do ich wyłącznego użytku (tak jak wskazano we wniosku).
Prawo do zastosowania obniżonej stawki 0% VAT wynika z § 6 ust. 1 pkt 7 Rozporządzenia oraz z art. 19 ust. 2 Umowy o wzmocnionej współpracy obronnej. Przesłanki zastosowania stawki 0% VAT na podstawie § 6 ust. 1 pkt 7 oraz ust. 2 pkt 2 i 3 Rozporządzenia obejmują wyłącznie: (i) realizację świadczenia na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych lub wykonawcy kontraktowego działającego na ich rzecz w rozumieniu Umowy o wzmocnionej współpracy obronnej; (ii) przeznaczenie towarów lub usług do wyłącznego użytku służbowego sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych; (iii) posiadanie przez podatnika świadectwa zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego, o którym mowa w § 6 ust. 2 pkt 2 Rozporządzenia, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy; oraz (iv) posiadanie zamówienia dotyczącego dostawy towarów lub świadczenia usług, o którym mowa w § 6 ust. 2 pkt 3 Rozporządzenia.
Żadna z powyższych przesłanek nie odnosi się do obywatelstwa, miejsca zamieszkania ani charakteru stosunku prawnego łączącego personel nadzorujący projekt z nabywcą usługi. Cechy osobiste personelu A. delegowanego do nadzorowania realizacji projektu nie stanowią zatem elementu stanu faktycznego istotnego dla oceny prawnopodatkowej świadczeń Spółki na rzecz A., mając na uwadze, że A. jest wykonawcą kontraktowym w rozumieniu art. 2 lit. e Umowy o wzmocnionej współpracy obronnej, która to definicja nie odwołuje się do takich kwestii jak umowa o pracę, obywatelstwo czy miejsce zamieszkania.
W odpowiedzi na pytanie, czy A. będzie na terytorium Polski dokonywać zakupów towarów lub usług w związku z realizacją projektu, wskazuję, że A. nabędzie od Spółki świadczenie w ramach projektu. Ponadto, zgodnie z postanowieniami umowy zawartej pomiędzy Spółką a A., Spółka zapewnia personelowi A. przestrzeń biurową na terenie budowy, środki ochrony indywidualnej oraz pojazd. Powyższe świadczenia są realizowane przez Spółkę w ramach wykonania umowy i nie stanowią odrębnych zakupów dokonywanych przez A. na terytorium Polski. Według najlepszej wiedzy Wnioskodawcy, A. będzie samodzielnie ponosić koszty przelotów swojego personelu oraz koszty zakwaterowania. Wnioskodawca nie posiada wiedzy co do tego, czy A. zamierza dokonywać jeszcze innych zakupów towarów czy usług na terytorium Polski w związku z realizacją projektu, natomiast nie można tego wykluczyć.
Niezależnie od powyższego Wnioskodawca wskazuje, że to czy A. będzie na terytorium Polski dokonywać zakupów towarów lub usług w związku z realizacją projektu pozostają bez znaczenia dla rozstrzygnięcia prawa do zastosowania stawki VAT 0% w niniejszej sprawie. Przedmiotem wniosku jest bowiem kwalifikacja prawnopodatkowa usługi świadczonej przez Spółkę na rzecz A., polegającej na projektowaniu i budowie (...), nabywanego przez A. na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych do ich wyłącznego użytku (tak jak wskazano we wniosku).
Prawo do zastosowania obniżonej stawki 0% VAT wynika z § 6 ust. 1 pkt 7 Rozporządzenia oraz z art. 19 ust. 2 Umowy o wzmocnionej współpracy obronnej. Przesłanki zastosowania stawki 0% VAT na podstawie § 6 ust. 1 pkt 7 oraz ust. 2 pkt 2 i 3 Rozporządzenia obejmują wyłącznie: (i) realizację świadczenia na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych lub wykonawcy kontraktowego działającego na ich rzecz w rozumieniu Umowy o wzmocnionej współpracy obronnej; (ii) przeznaczenie towarów lub usług do wyłącznego użytku służbowego sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych; (iii) posiadanie przez podatnika świadectwa zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego, o którym mowa w § 6 ust. 2 pkt 2 Rozporządzenia, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy; oraz (iv) posiadanie zamówienia dotyczącego dostawy towarów lub świadczenia usług, o którym mowa w § 6 ust. 2 pkt 3 Rozporządzenia.
Żadna z powyższych przesłanek nie odnosi się do tego, czy wykonawca kontraktowy nabywa jeszcze inne świadczenia na terytorium Polski. Informacje te nie stanowią zatem elementu stanu faktycznego istotnego dla oceny prawnopodatkowej świadczeń Spółki na rzecz A., mając na uwadze, że A. jest wykonawcą kontraktowym w rozumieniu art. 2 lit. e Umowy o wzmocnionej współpracy obronnej, która to definicja nie odwołuje się do takich kwestii jak nabywanie innych świadczeń na terytorium kraju.
W odpowiedzi na pytanie, czy A. w całości zleca wykonanie projektu Spółce, na czym polega nadzorowanie procesu budowy przez A. oraz na czym polega „fizyczne zaangażowanie” A. w realizację projektu, wskazuję, że A. zleca Spółce realizację projektu w całości, obejmującą zarówno projektowanie, jak i budowę (...). A. nie wykonuje samodzielnie prac projektowych ani budowlanych. A. pełni w opisanej transakcji rolę inwestora. Nadzorowanie procesu budowy przez A. polega i ma polegać w szczególności na: (i) przeglądaniu i weryfikacji dokumentacji projektowej oraz wykonawczej; (ii) monitorowaniu postępu prac budowlanych; (iii) uczestnictwie w spotkaniach projektowych; (iv) przeprowadzaniu inspekcji jakościowych na terenie budowy; oraz (v) dokonywaniu odbiorów poszczególnych etapów prac. Powyższe czynności stanowią „fizyczne zaangażowanie” A. w realizację projektu, o którym mowa we wniosku, i są typowymi czynnościami nadzorczymi wykonywanymi przez inwestora lub nadzór inwestorski.
Jak wskazano we wniosku, A. jest i będzie obecne na terytorium Polski w związku z realizacją projektu - personel A. (inżynierowie i inspektorzy) jest i będzie fizycznie obecny na terytorium Polski w celu uczestnictwa w spotkaniach zespołu projektowego (etap projektowania), a także w celu nadzorowania, kontrolowania i akceptowania procesu budowy. W związku z powyższym na Wnioskodawcy ciąży wynikający z umowy z A. obowiązek zapewnienia personelowi A. przestrzeni do pracy na terenie budowy, wyposażonej w szczególności w biurka, osobne łącze internetowe oraz salę konferencyjną, a także obowiązek zapewnienia określonego sprzętu, w tym środków ochrony osobistej (kasków, kamizelek ochronnych i podobnych). A. jest zatem i będzie obecna na terytorium Polski w celu realizacji zamówienia, a jej personel będzie fizycznie zaangażowany w realizację projektu na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych.
Powyższe czynności stanowią „fizyczne zaangażowanie” A. w realizację projektu, o którym mowa we wniosku i są typowymi czynnościami nadzorczymi wykonywanymi przez inwestora bądź nadzór inwestorski, zależnie od sposobu zorganizowania danego projektu.
W odpowiedzi na pytanie, kto finalnie odpowiada za realizację projektu przed ostatecznym odbiorcą, tj. siłami zbrojnymi Stanów Zjednoczonych, wskazuję, że podmiotem ponoszącym ostateczną odpowiedzialność za realizację projektu przed siłami zbrojnymi Stanów Zjednoczonych, jako końcowym odbiorcą projektu, jest A.. A. nabywa usługi od Spółki, a następnie realizuje je na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych na podstawie odrębnego stosunku prawnego łączącego A. z tymi siłami zbrojnymi. Należy przy tym podkreślić, że rola A. w opisanej transakcji nie ogranicza się do pośrednictwa polegającego na odsprzedaży nabytych od Spółki usług projektowych i budowlanych. A. świadczy na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych kompleksową usługę obejmującą zarówno nabycie usług projektowania i budowy (...), jak i aktywny nadzór nad ich realizacją. Jak wskazano powyżej, nadzór ten obejmuje w szczególności: weryfikację dokumentacji projektowej i wykonawczej, monitorowanie postępu prac budowlanych, uczestnictwo w spotkaniach projektowych, przeprowadzanie inspekcji jakościowych na terenie budowy oraz dokonywanie odbiorów poszczególnych etapów prac. A. ma zatem realny i istotny udział w procesie realizacji projektu, co potwierdza, że usługa świadczona przez A. na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych stanowi świadczenie wykraczające poza samo nabycie i odsprzedaż usług projektowych i budowlanych.
W odpowiedzi na pytanie, czy A. na terytorium Polski będzie wykonywać czynności opodatkowane podatkiem VAT inne niż związane z realizacją projektu (projektowanie i budowa (...)), wskazuję, że Wnioskodawca nie jest podmiotem właściwym do udzielenia odpowiedzi na powyższe pytanie. A. jest odrębnym podmiotem i Wnioskodawca zasadniczo nie posiada wiedzy w zakresie ogółu działalności A. na terytorium Polski. Według najlepszej wiedzy Wnioskodawcy, A. jest zaangażowane w realizację innych podobnych projektów na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jednakże Wnioskodawca nie posiada szczegółowych informacji co do charakteru i zakresu tych projektów ani co do tego, czy wiążą się one z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.
Tym niemniej, aby zaadresować wątpliwość Dyrektora KIS, Spółka wnosi o rozpoznanie sprawy przy założeniu, że:
a) A. na terytorium Polski wykonuje czynności opodatkowane podatkiem VAT inne niż związane z realizacją projektu (projektowanie i budowa (...)), oraz
b) A. na terytorium Polski nie wykonuje czynności opodatkowanych podatkiem VAT innych niż związane z realizacją projektu (projektowanie i budowa (...)).
Niezależnie od powyższego Wnioskodawca wskazuje, że okoliczność, czy A. wykonuje na terytorium Polski inne czynności opodatkowane podatkiem VAT, pozostaje bez znaczenia dla rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie.
Przesłanki zastosowania obniżonej stawki 0% VAT na podstawie § 6 ust. 1 pkt 7 Rozporządzenia nie obejmują warunku dotyczącego zakresu działalności gospodarczej nabywcy usługi na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Przedmiotem wniosku jest wyłącznie kwalifikacja prawnopodatkowa świadczeń realizowanych przez Spółkę na rzecz A. w ramach projektu projektowania i budowy (...), a prawo do zastosowania stawki 0% VAT uzależnione jest od spełnienia przesłanek określonych w § 6 ust. 1 pkt 7 oraz ust. 2 pkt 2 i 3 Rozporządzenia, nie zaś od charakteru lub zakresu pozostałej działalności A.
Żadna z powyższych przesłanek nie odnosi się do tego, czy wykonawca kontraktowy realizuje jeszcze inne świadczenia na terytorium Polski. Informacje te nie stanowią zatem elementu stanu faktycznego istotnego dla oceny prawnopodatkowej świadczeń Spółki na rzecz A., mając na uwadze, że A. jest wykonawcą kontraktowym w rozumieniu art. 2 lit. e Umowy o wzmocnionej współpracy obronnej, która to definicja nie odwołuje się do takich kwestii jak realizowanie innych świadczeń na terytorium kraju.
3. Czy A. ma zawartą umowę lub zamówienie dotyczące realizacji projektu (projektowanie i budowa (...)) z siłami zbrojnymi Stanów Zjednoczonych oraz czy z tej umowy lub zamówienia wynika, że (...) jest przeznaczony do wyłącznego użytku służbowego tych sił?
Odp. Wnioskodawca nie jest stroną stosunku prawnego łączącego A. z siłami zbrojnymi Stanów Zjednoczonych i nie posiada bezpośredniego dostępu do treści tej umowy.
Niemniej jednak, według najlepszej wiedzy Wnioskodawcy, taka umowa została zawarta. Zgodnie z informacjami posiadanymi przez Wnioskodawcę, z umowy lub innych dokumentów wynika przeznaczenie (...) do wyłącznego użytku służbowego sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych.
Niezależnie od powyższego Wnioskodawca wskazuje, że prawo do zastosowania obniżonej stawki 0% VAT na podstawie § 6 ust. 1 pkt 7 Rozporządzenia uzależnione jest od przeznaczenia towarów lub usług do wyłącznego użytku służbowego sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych, nie zaś od tego, czy przeznaczenie to zostało formalnie ujęte w treści umowy łączącej A. z siłami zbrojnymi Stanów Zjednoczonych. Przepisy Rozporządzenia nie nakładają wymogu, aby przeznaczenie świadczeń do wyłącznego użytku służbowego sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych wynikało z konkretnego dokumentu. Przeznaczenie to może być wykazane w dowolny sposób, w szczególności na podstawie świadectwa zwolnienia, o którym mowa w § 6 ust. 2 pkt 2 Rozporządzenia, potwierdzonego przez upoważnionego przedstawiciela sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych oraz upoważnionego przedstawiciela właściwego organu Rzeczypospolitej Polskiej. Jak wskazano we wniosku, Spółka posiada takie świadectwo zwolnienia, co stanowi wystarczające potwierdzenie przeznaczenia (...) do wyłącznego użytku służbowego sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych.
Elementem opisu zdarzenia przyszłego jest zatem okoliczność, że A. ma zawartą umowę dotyczące realizacji projektu (projektowanie i budowa (...)) z siłami zbrojnymi Stanów Zjednoczonych. Ponadto obiekt (...) jest przeznaczony do wyłącznego użytku służbowego sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych.
4. Czy z posiadanego przez Spółkę zamówienia od A. wynika, że nabywane usługi (projektowanie i budowa (...)) służą lub będą służyć do wyłącznego użytku służbowego przez siły zbrojne Stanów Zjednoczonych?
Odp. Z zamówienia złożonego przez A. wynika, iż dotyczy ono projektowania i budowy (...), natomiast nie wynika z niego wprost, że obiekt ten jest przeznaczony do wyłącznego użytku służbowego sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych.
Tym niemniej, z przebiegu współpracy z A. wynika, że obiekt ten jest przeznaczony do wyłącznego użytku służbowego sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych.
Ponadto przeznaczenie (...) do wyłącznego użytku służbowego sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych potwierdza świadectwo zwolnienia, o którym mowa w § 6 ust. 2 pkt 2 Rozporządzenia, potwierdzone przez upoważnionego przedstawiciela sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych oraz upoważnionego przedstawiciela właściwego organu Rzeczypospolitej Polskiej działającego z upoważnienia Ministra Obrony Narodowej, które zostało powołane we wniosku. Zamówienie A. zostało złożone przed uzyskaniem świadectwa zwolnienia, o którym mowa w § 6 ust. 2 pkt 2 Rozporządzenia. Relacja między tymi dokumentami jest taka, że to świadectwo zwolnienia odnosi się do zamówienia, identyfikując transakcję objętą zwolnieniem.
Niezależnie od powyższego Wnioskodawca wskazuje, że okoliczność, iż z zamówienia A. nie wynika wprost przeznaczenie (...) do wyłącznego użytku służbowego sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych, pozostaje bez znaczenia dla prawa Spółki do zastosowania stawki 0% VAT. Prawo do zastosowania obniżonej stawki 0% VAT na podstawie § 6 ust. 1 pkt 7 Rozporządzenia uzależnione jest od przeznaczenia towarów lub usług do wyłącznego użytku służbowego sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych, nie zaś od tego, czy przeznaczenie to zostało formalnie ujęte w treści zamówienia. Przepis § 6 ust. 2 pkt 3 Rozporządzenia wymaga posiadania zamówienia dotyczącego dostawy towarów lub świadczenia usług wraz ze specyfikacją, które powinno być zgodne ze świadectwem zwolnienia, o którym mowa w § 6 ust. 2 pkt 2 Rozporządzenia. Przepis ten nie nakłada natomiast wymogu, aby zamówienie zawierało oświadczenie lub klauzulę dotyczącą przeznaczenia świadczeń do wyłącznego użytku służbowego sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych. Przeznaczenie to może być wykazane w dowolny sposób, w szczególności na podstawie świadectwa zwolnienia potwierdzonego przez upoważnionych przedstawicieli sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych oraz właściwego organu Rzeczypospolitej Polskiej, które - jak wskazano powyżej - Spółka posiada.
Elementem opisu zdarzenia przyszłego jest zatem okoliczność, że A. zleciło Spółce realizację projektu (projektowanie i budowa (...)), którego beneficjentem są siły zbrojne Stanów Zjednoczonych, zaś obiekt (...) jest przeznaczony do wyłącznego użytku służbowego sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych.
5. Czy posiadane przez Spółkę zamówienie dotyczące usług (wraz z ich specyfikacją) odnosi się/będzie się odnosić do świadectwa zwolnienia? Czy nazwa dostawcy wskazana w zamówieniu oraz świadectwie zwolnienia będzie tożsama? Jaki dokładnie podmiot (wykonujący usługę) będzie widniał w dokumentach:
Odp. W obu dokumentach wskazana jest Spółka. Zamówienie A. zostało złożone przed uzyskaniem świadectwa zwolnienia, o którym mowa w § 6 ust. 2 pkt 2 Rozporządzenia. Relacja między tymi dokumentami jest zatem taka, że to świadectwo zwolnienia odnosi się do zamówienia (a nie odwrotnie), identyfikując transakcję objętą zwolnieniem. Spółka zmieniła nazwę w (…) roku z C. GmbH na B. GmbH. Zarówno zamówienie, jak i świadectwo zwolnienia zostały uzyskane przed zmianą nazwy i w związku z tym odnoszą się do Spółki pod jej poprzednią nazwą, tj. C. GmbH. Spółka pozostaje jednak tym samym podmiotem prawnym, z pełną ciągłością praw i obowiązków niezależnie od zmiany nazwy. Ten sam podmiot, działający obecnie pod nazwą B. GmbH, figuruje zatem jako dostawca zarówno w zamówieniu A., jak i w świadectwie zwolnienia. Tożsamość dostawcy (Spółki) jest więc spójna w obu dokumentach.
Pytanie
Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca będzie miał prawo do zastosowania obniżonej stawki 0% VAT dla świadczeń realizowanych na rzecz A. (świadczenia usług oraz dostawy towarów w ramach usług budowlanych), gromadząc we właściwym terminie następujące dokumenty opisane w zdarzeniu przyszłym:
a) zamówienie od A., zawierające szczegółową specyfikację zamawianych usług wraz z ich cenami,
b) świadectwo zwolnienia wystawione przez siły zbrojne Stanów Zjednoczonych odnoszące się do usług zamówionych przez A. na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych?
Państwa stanowisko w sprawie
Zdaniem Spółki prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, Wnioskodawca będzie miał prawo do zastosowania obniżonej stawki 0% VAT dla świadczeń realizowanych na rzecz A. (świadczenia usług oraz dostawy towarów w ramach usług budowlanych), gromadząc we właściwym terminie następujące dokumenty opisane w zdarzeniu przyszłym:
a) zamówienie od A., zawierające szczegółową specyfikację zamawianych usług wraz z ich cenami,
b) świadectwo zwolnienia wystawione przez siły zbrojne Stanów Zjednoczonych odnoszące się do usług zamówionych przez A. na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych.
Uzasadnienie stanowiska
Zdaniem Spółki prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, Wnioskodawca będzie miał prawo do zastosowania obniżonej stawki 0% VAT dla świadczeń realizowanych na rzecz A. (świadczenia usług oraz dostawy towarów), gromadząc we właściwym terminie następujące dokumenty opisane w zdarzeniu przyszłym:
a) zamówienie od A., zawierające szczegółową specyfikację zamawianych usług wraz z ich cenami,
b) świadectwo zwolnienia wystawione przez siły zbrojne Stanów Zjednoczonych odnoszące się do usług zamówionych przez A. na ich rzecz.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ustawy o VAT, w okresie od 1 stycznia 2019 r. do końca roku, w którym zostaną przekroczone określone kryteria stawka podstawowa podatku VAT wynosi 23%. Z kolei w myśl art. 41 ust. 16 oraz art. 146d ust. 1 pkt 1 i ust. 2 ustawy o VAT, minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia może obniżyć stawki podatku do wysokości 0% dla dostaw niektórych towarów i świadczenia niektórych usług albo dla części tych dostaw lub części świadczenia usług oraz określać warunki stosowania obniżonych stawek.
Stosownie do brzmienia § 6 ust. 1 pkt 7 Rozporządzenia, obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku stosuje się również do dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych, o których mowa w art. 2 lit. a Umowy o wzmocnionej współpracy obronnej, przebywających na terytorium kraju, jeżeli towary lub usługi nabywane przez te siły lub na ich rzecz są przeznaczone do wyłącznego użytku służbowego tych sił lub też do zaopatrzenia ich wojskowej usługowej działalności wspierającej, o której mowa w art. 24 tej umowy, jeżeli siły te biorą udział we wspólnych działaniach obronnych.
Pojęcie „siły zbrojne USA”, o których mowa w art. 2 lit. a Umowy o wzmocnionej współpracy obronnej, oznacza podmiot obejmujący członków sił zbrojnych, personelu cywilnego oraz całe mienie, sprzęt i materiały sił zbrojnych USA znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
Art. 19 ust. 2 Umowy o wzmocnionej współpracy obronnej stanowi, że zwalnia się od podatku od towarów i usług, podatku akcyzowego lub podobnych podatków, opłat i należności albo takich, które je zastąpią towary i usługi nabywane przez siły zbrojne USA lub na ich rzecz w celach określonych w ustępie 1 niniejszego Artykułu. Zwolnienie stosuje się w chwili zakupu, jeśli transakcja jest potwierdzona dokumentem wydanym przez siły zbrojne USA, który siły zbrojne USA przedkładają odpowiedniemu organowi podatkowemu Rzeczypospolitej Polskiej.
Zarówno § 6 ust. 1 pkt 7 Rozporządzenia, jak i art. 19 ust. 2 Umowy o wzmocnionej współpracy obronnej wskazują, że zwolnienie z VAT/obniżoną stawkę 0% stosuje się nie tylko w sytuacji, gdy towary lub usługi nabywane są bezpośrednio przez siły zbrojne Stanów Zjednoczonych, ale także w sytuacji, gdy są one nabywane na ich rzecz. Jednocześnie, dla zachowania spójności, art. 2 pkt e i f Umowy o wzmocnionej współpracy obronnej, które definiują pojęcia „wykonawcy kontraktowego” oraz „wykonawcy kontraktowego USA” przewidują, że wykonawcą kontraktowym jest między innymi osoba prawna dostarczająca towary lub świadcząca usługi siłom zbrojnym USA na podstawie umowy lub umowy o podwykonawstwo zawartej z siłami zbrojnymi USA lub na ich rzecz lub osoba prawna, która nie jest zarejestrowana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, oraz jest obecna na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w celu dostarczania towarów i świadczenia usług siłom zbrojnym USA na podstawie umowy zawartej z siłami zbrojnymi USA lub na ich rzecz.
Oznacza to, że zwolnienie z VAT obejmuje nie tylko dostawy towarów i świadczenie usług bezpośrednio dla sił zbrojnych USA, ale także dostawy i usługi realizowane na ich rzecz. Uprawnionym do skorzystania ze zwolnienia z VAT (stawki 0% VAT) jest nie tylko bezpośredni kontrahent sił zbrojnych USA (wykonawca kontraktowy), ale również ich podwykonawca lub dostawca/usługodawca, który realizuje transakcje bezpośrednio z kontrahentem armii USA (wykonawcą kontraktowym).
W sytuacji Spółki, w świetle przedstawionych powyżej definicji, A. spełnia warunki uznania za wykonawcę kontraktowego/wykonawcę kontraktowego sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych, uprawnionego do działania na rzecz tych sił zbrojnych. Oznacza to, że przy spełnieniu pozostałych przesłanek, transakcje realizowane na rzecz A. mogą korzystać ze stawki 0% VAT.
Zgodnie z § 6 ust. 2 pkt 2 i 3 Rozporządzenia, przepis § 6 ust. 1 Rozporządzenia stosuje się pod warunkiem, że podmiot dokonujący dostawy towarów lub świadczący usługi przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy posiada:
1. wypełnione odpowiednio świadectwo zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego, o którym mowa w załączniku do Porozumienia, dla tych towarów i usług;
2. zamówienie dotyczące towarów lub usług (wraz z ich specyfikacją), do których odnosi się świadectwo zwolnienia określone w pkt 2 powyżej.
W ocenie Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, A. działa jako wykonawca kontraktowy sił zbrojnych USA przebywających na terytorium kraju (które spełniają definicję sił zbrojnych o których mowa w Umowie o wzmocnionej współpracy obronnej), a zatem działa na ich rzecz. Biorąc pod uwagę powyższe regulacje, zastosowanie zwolnienia jest możliwe z racji na przeznaczenie budowanego magazynu do użytku sił zbrojnych USA. Siły zbrojne USA będą używać magazynu do celów służbowych.
Spółka uzyska świadectwo zwolnienia przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w której to deklaracji Spółka obowiązana będzie wykazać świadczenia na rzecz A. oraz będzie posiadała zamówienie z A. dotyczące prac i dostaw towarów jakie należy wykonać do realizacji budowy magazynu (…) na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych.
Zamówienie
Rozporządzenie ani Porozumienie nie wskazują, jaką formę powinno mieć zamówienie.
Zgodnie z wyjaśnieniami Ministerstwa Finansów opublikowanymi na stronie internetowej: https://www.podatki.gov.pl/vat/wyiasnienia/dostawa-towarow-i-swiadczenie-uslug-na-rzecz-sil- zbrojnych-usa/
„Przepisy nie precyzują formy, w jakiej zamówienie powinno zostać sporządzone. Zatem zamówieniem towarów i usług (wraz ze specyfikacją) jest taki dokument, na podstawie którego możliwe jest ustalenie rodzaju i ilości towarów mających być przedmiotem dostawy oraz rodzaju usług świadczonych na rzecz sił zbrojnych USA. Oznacza to, że zamawiane towary lub usługi muszą być wyszczególnione w posiadanym przez podatnika dokumencie pochodzącym od sił zbrojnych USA lub podmiotu dokonującego zakupów na rzecz tych sił zbrojnych.”
Powyższe wskazuje, że
1. zamówienie, o którym mowa w § 6 ust. 2 pkt 3 Rozporządzenia może pochodzić od sił zbrojnych USA lub podmiotu dokonującego zakupów na rzecz tych sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych zatem tzw. wykonawcy kontraktowego,
2. zamówienie nie ma określonej formy, natomiast jego kluczowym elementem jest możliwość zdefiniowania rodzaju i ilości towarów mających być przedmiotem dostawy lub rodzaju usług świadczonych na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych.
Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, stosunek zobowiązaniowy istniejący pomiędzy B. i A. oparty został w szczególności na zamówieniu A., w którym wskazano zakres zamawianych usług i towarów oraz ich ostateczną cenę.
Ww. dokument stanowi zamówienie, którego wymagają przepisy Rozporządzenia.
Z przedmiotowego zamówienia wynika dokładnie zakres świadczeń, do realizacji których zobowiązany jest Wnioskodawca, tj. projektowanie, roboty budowlane, prace konstrukcyjno-architektoniczne, prace mechaniczne, prace elektryczne, system komunikacyjny oraz ogólnie wskazaną pozycję „koszty ogólne”. Zatem zamówienie otrzymane przez Spółkę od A. definiuje usługi świadczone oraz dostawy towarów na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych.
Sposób wypełnienia świadectwa zwolnienia
W myśl § 6 ust. 7 Rozporządzenia, świadectwo zwolnienia wypełniają siły zbrojne Stanów Zjednoczonych, o których mowa w art. 2 lit. a Umowy o wzmocnionej współpracy obronnej, z tym że pole nr 4 w świadectwie zwolnienia wypełnia Minister Obrony Narodowej Rzeczypospolitej Polskiej lub jego upoważniony przedstawiciel. Niewykorzystane pola świadectwa przekreśla się. Zgodnie z przedstawionym powyżej § 6 ust. 2 pkt 2 Rozporządzenia, stawkę 0% stosuje się pod warunkiem, że podmiot dokonujący dostawy towarów lub świadczący usługi na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy posiada wypełnione odpowiednio świadectwo zwolnienia z podatku VAT.
Przepisy Rozporządzenia nie zawierają żadnych dodatkowych wymogów ani wskazówek, poza szczegółowymi przepisami dotyczącymi sposobu wypełnienia pola nr 4, jak powinno być wypełnione świadectwo.
Dlatego też dyspozycja „odpowiedniego” wypełnienia świadectwa zwolnienia, o której mowa w § 6 ust. 2 pkt 2 Rozporządzenia, powinna być interpretowana jako nakaz wypełnienia świadectwa zwolnienia w taki sposób, aby administracja skarbowa mogła zweryfikować zakres świadczeń na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych oraz w konsekwencji zakres odstępstw od stosowania stawki właściwej, niezależnej od statusu nabywcy świadczenia.
Planowane jest, aby świadectwo zwolnienia, o którym mowa w załączniku do Porozumienia, zawierało następujące wpisy:
Powyżej wskazane wyjaśnienia Ministerstwa Finansów potwierdzają prawidłowość umieszczenia w Polu 1 świadectwa zwolnienia danych podmiotu dokonującego zakupów na rzecz sił zbrojnych USA. Jak wskazano w wyjaśnieniach Ministerstwa Finansów:
„Pole 1
Wskazane są tu dane podmiotu uprawnionego do zwolnienia, tj. organizacji sił zbrojnych USA lub podmiotu, który dokonuje zakupów na rzecz tych sił zbrojnych (wykonawcy kontraktowego).”
Zgodnie z art. 2 lit. e Umowy o wzmocnionej współpracy obronnej, „wykonawca kontraktowy” oznacza osobę fizyczną, która nie jest członkiem sił zbrojnych ani personelu cywilnego, osobę prawną albo inny podmiot posiadający zdolność prawną, dostarczający towary lub świadczący usługi siłom zbrojnym USA na podstawie umowy lub umowy o podwykonawstwo zawartej z siłami zbrojnymi USA lub na ich rzecz. W ocenie Wnioskodawcy, A. spełnia powyższą definicję wykonawcy kontraktowego, w szczególności z uwagi na fakt, że A. jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą, posiadającym zdolność prawną, który dostarcza towary i świadczy usługi siłom zbrojnym Stanów Zjednoczonych na podstawie umowy zawartej na ich rzecz.
O gospodarczym (biznesowym) charakterze działalności A. wypowiedział się Komitet VAT w Dokumencie Roboczym nr (…) (…) wskazując, że: „Z opisu cech F. i A. wynika, że mimo iż nie posiadają one osobowości prawnej odrębnej od E., dysponują wyraźną niezależnością organizacyjną, administracyjną i finansową. W związku z tym te organy zależne mogą być uznane za podatników z punktu widzenia VAT, ilekroć wykonują działalność gospodarczą zgodnie z art. 9 Dyrektywy VAT.”
Ponadto, w ww. Dokumencie Roboczym nr (…) Komitet VAT stwierdził: „Jak już wskazano wcześniej żadne zwolnienie nie przysługuje w odniesieniu do dostaw towarów lub świadczenia usług dokonywanych przez organizacje międzynarodowe, jeżeli lub gdy prowadzą one działalność gospodarczą. W takim przypadku organizacje międzynarodowe prowadzące działalność gospodarczą są objęte pojęciem podatnika, ponieważ elementem decydującym o uznaniu za podatnika jest działalność prowadzona przez dany podmiot, a nie jego status.” (str.7)
Komitet VAT wskazał również, że: „Nabycia dokonywane przez F. i A. w celach innych niż cele E., w imieniu ich klientów lub z zamiarem późniejszego przekazania tym klientom, nie mogą korzystać ze zwolnienia z VAT przewidzianego w art. 151 ust. 1 lit. b) Dyrektywy VAT. Aby to zwolnienie miało zastosowanie, wymagane jest, aby towary lub usługi były nabywane z zamiarem wykorzystania ich do celów stanowiących przedmiot działalności organizacji międzynarodowej (w tym przypadku E.). W zakresie, w jakim towary lub usługi są nabywane z zamiarem wykorzystania ich jako nakłady na działalność gospodarczą, jest mało prawdopodobne, aby stanowiło to cel jakiejkolwiek organizacji międzynarodowej. Oznaczałoby to, że w odniesieniu do tych transakcji organy te mogłyby odliczać naliczony VAT i byłyby zobowiązane do naliczania VAT od swoich świadczeń.” (str. 8)
W świetle powyższego stanowiska Komitetu VAT, A. - nabywając usługi budowlane nie na własne cele statutowe E., lecz we własnym imieniu ale na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych - działa jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów o VAT. Tym samym A. posiada status podatnika VAT i jednocześnie spełnia definicję wykonawcy kontraktowego w rozumieniu art. 2 lit. e Umowy o wzmocnionej współpracy obronnej, jako podmiot posiadający zdolność prawną, dostarczający towary i świadczący usługi siłom zbrojnym USA na podstawie umowy zawartej na ich rzecz.
Wnioskodawca wskazuje także, że wykonawca kontraktowy może być podmiotem posiadającym siedzibę zarówno w Polsce, jak i poza Polską. Po pierwsze wynika to już z samej definicji zawartej w art. 2 lit. e Umowy o wzmocnionej współpracy obronnej, która nie zawiera żadnego odniesienia co do siedziby wykonawcy kontraktowego jako jednej z cech, która musi zostać spełniona, aby dany podmiot można było uznać za wykonawcę kontraktowego. Po drugie, powyższe potwierdza treść art. 33 ust. 5 Umowy o wzmocnionej współpracy obronnej, który stanowi, że w dopuszczalnym zakresie, wykonawcy kontraktowi będący obywatelami Rzeczypospolitej Polskiej oraz osobami prawnymi z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej są traktowani przez siły zbrojne USA nie mniej korzystnie niż wykonawcy kontraktowi niebędący obywatelami Rzeczypospolitej Polskiej oraz osobami prawnymi nie posiadającymi siedziby na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Z powyższego przepisu jasno wynika zatem, że wykonawca kontraktowy może być podmiotem zarówno z siedzibą na terytorium Polski, jak i poza nią, zaś oba rodzaje podmiotów, o ile to możliwe powinny być traktowane w ten sam sposób. Powyższe znajduje też potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych powołanych poniżej.
Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że definicja wykonawcy kontraktowego odnosi się do także do wprost do podwykonawców, co jednoznacznie potwierdza, że ustawodawca przewidział możliwość stosowania preferencyjnej stawki VAT również przez dalsze podmioty działające w łańcuchu dostaw (niż generalny wykonawca zawierający umowę bezpośrednio z siłami zbrojnymi Stanów Zjednoczonych).
Powyższe stanowisko jest także spójne z brzmieniem § 6 ust. 1 pkt 7 Rozporządzenia oraz art. 19 ust. 2 Umowy o wzmocnionej współpracy obronnej. W obu tych przepisach ustawodawca posłużył się analogicznym sformułowaniem, wskazując, że obniżoną stawkę 0% stosuje się do dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych, „jeżeli towary lub usługi nabywane przez te siły lub na ich rzecz” są przeznaczone do wyłącznego użytku służbowego (§ 6 ust. 1 pkt 7 Rozporządzenia), oraz że zwalnia się od podatku od towarów i usług „towary i usługi nabywane przez siły zbrojne USA lub na ich rzecz" (art. 19 ust. 2 Umowy o wzmocnionej współpracy obronnej). Użycie w obu regulacjach zwrotu „lub na ich rzecz" jednoznacznie potwierdza, że zarówno Rozporządzenie, jak i Umowa o wzmocnionej współpracy obronnej przewidują spójną regulację w zakresie przyznania stawki 0% VAT, obejmującą nie tylko dostawy towarów i świadczenie usług realizowane bezpośrednio na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych, ale również dostawy i usługi nabywane na ich rzecz przez podmioty trzecie, takie jak A. działająca w charakterze wykonawcy kontraktowego. Spójne z tym jest objęcie definicją wykonawcy kontraktowego podmiotu o charakterze podwykonawcy.
Co istotne, Dyrektor KIS potwierdzał już w przeszłości, że podwykonawca świadczący usługi na rzecz głównego wykonawcy realizującego zamówienie dla sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych może stosować stawkę 0% VAT, pod warunkiem spełnienia wymogów dokumentacyjnych określonych w Rozporządzeniu.
W interpretacji indywidualnej z dnia 21 października 2020 r. (znak: 0114-KDIP1-2.4012.292.2020.1.RD) Dyrektor KIS potwierdził, że podwykonawca może stosować stawkę 0% VAT, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:
W interpretacji indywidualnej z dnia 20 grudnia 2018 r. (znak: 0115-KDIT1-2.4012.813.2018.1.RS) Dyrektor KIS potwierdził analogiczne stanowisko, wskazując, że podwykonawca może stosować stawkę 0% VAT, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:
Przywołane interpretacje indywidualne potwierdzają zatem, że zastosowanie zwolnienia nie jest ograniczone jedynie do podmiotów będących bezpośrednimi wykonawcami, ale że ze zwolnienia (stawki VAT 0%) może skorzystać także podmiot będący podwykonawcą.
Jak Spółka wskazywała w opisie zdarzenia przyszłego, zamówienie od A. zawiera szczegółowy opis zamawianych towarów i usług na potrzeby projektu dotyczącego budowy magazynu na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych, ich ilość oraz cenę.
W tym kontekście, sposób wypełnienia świadectwa zwolnienia opisany w zdarzeniu przyszłym, odnoszący się w szczególności do zakresu świadczeń wyszczególnionych w zamówieniu złożonym przez A., będzie właściwy i odpowiedni. Będzie zapewniał możliwość porównania i powiązania zakresu świadczeń objętych świadectwem zwolnienia oraz objętych zakresem zamówienia. Tym samym zapewniona zostanie możliwość weryfikacji przez organy skarbowe tożsamości świadczeń wykazanych w świadectwie zwolnienia oraz w zamówieniu.
W konsekwencji, nie będzie to prowadzić do żadnych nadużyć, tj. stawka 0% nie będzie stosowana do większej ilości czy rodzajów towarów lub usług niż te, które zostały objęte świadectwem zwolnienia.
W związku z tym, posiadane przez Spółkę świadectwo zwolnienia należy uznać za odpowiednie i prawidłowe.
Podsumowując, biorąc pod uwagę powyższe, świadectwo zwolnienia, o którym mowa w § 6 ust. 2 pkt 2 Rozporządzenia, wypełnione w sposób opisany w zdarzeniu przyszłym, może zostać wydane w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług realizowanych przez Spółkę na podstawie zamówienia A. i będzie spełniać wymogi dla zastosowania stawki 0% VAT.
Warunki zastosowania zwolnienia
Jak przedstawiono w opisie zdarzenia przyszłego, dostawy towarów realizowane przez Spółkę oraz świadczone przez nią usługi są zamawiane przez A. na potrzeby projektu budowy magazynu. Magazyn ten jest przeznaczony do użytku przez siły zbrojne Stanów Zjednoczonych w Polsce w celach służbowych. A. w tym projekcie działa jako podmiot zlecający realizację budowy magazynu (...) na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych. A. działa w tym zakresie na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych jako wykonawca kontraktowy, a rolę Spółki w ramach tego projektu można nazwać rolą podwykonawcy A. W ramach realizacji projektu, Spółka świadczyć będzie usługi oraz dostarczać towary, które będą wykorzystywane na potrzeby projektu, a inwestorem i rzeczywistym beneficjentem tych działań będą siły zbrojne Stanów Zjednoczonych.
Należy zaznaczyć, że zastosowanie stawki 0% przewidziane w Rozporządzeniu jest uzależnione od statusu nabywcy oraz przeznaczenia przez niego danych towarów i usług do m.in. celów służbowych lub statusu rzeczywistego, końcowego nabywcy (będącego odbiorcą świadczeń realizowanych przez podmiot - i jego podwykonawców - działający na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych). W praktyce oznacza to, że dostawy towarów i świadczenie usług na rzecz określonych w Rozporządzeniu VAT szczególnych nabywców w określonych przypadkach są opodatkowane stawką 0%.
Ponieważ spełnione są warunki związane ze specjalnym statusem nabywcy, tj. siły zbrojne Stanów Zjednoczonych są rzeczywistym beneficjentem dostaw towarów i usług świadczonych przez Spółkę (choć na zamówienie A.), stawka 0% powinna mieć zastosowanie, przy założeniu spełnienia formalnych warunków wynikających z przepisów.
Powyższe potwierdza powołana wyżej interpretacja indywidualna z dnia 21 października 2020 r., nr 0114-KDIP1- 2.4012.292.2020.1.RD odnosząca się do projektu, w którym w analogiczny sposób ułożony został stosunek umowny pomiędzy Wnioskodawcą będącym podwykonawcą podmiotu z siedzibą w USA (wykonawcy kontraktowego) działającego na rzecz Sił Zbrojnych USA, a świadectwo zwolnienia wypełnione zostało w analogiczny sposób to tego, jak będzie wypełnione świadectwo zwolnienia wystawione dla projektu realizowanego przez Wnioskodawcę.
W powyższej interpretacji organ interpretacyjny stwierdza: „dostawa towarów i świadczenie usług będzie dokonywane na rzecz A. będącego wykonawcą kontraktowym, o którym mowa w art. 2 lit. e Umowy o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej realizującego świadczenia Siłom Zbrojnym Stanów Zjednoczonych na podstawie umowy zawartej z siłami zbrojnymi Stanów Zjednoczonych. Jak wskazano dostawa towarów i świadczenie usług przeznaczone są do wyłącznego użytku Armii USA lub też do zaopatrzenia ich wojskowej działalności wspierającej, o której mowa w art. 23 Umowy, tj. działalności do użytku członków sił zbrojnych i innych upoważnionych osób. Projekt (...) prowadzony jest w celu zapewnienia wsparcia dla powiększania struktury sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych (Armii USA) i został zawarty przez Armię USA z wykonawcą kontraktowym (A.) zaś Wnioskodawca w ramach tego projektu świadczy usługi na rzecz wykonawcy kontraktowego (A.) (…)
Tym samym Wnioskodawca do dostawy towarów i usług na rzecz wykonawcy kontraktowego (A.) (...) będzie miał prawo do zastosowania stawki 0% podatku w myśl § 8 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia.”
Podobnie w interpretacji indywidualnej z dnia 20 grudnia 2018 r. (znak: 0115-KDIT1-2.4012.813.2018.1.RS), w której w przedstawionym stanie faktycznym wnioskodawca był podmiotem z siedzibą w Polsce, świadczącym usługi m.in. w zakresie leasingu samochodów, który zawarł umowę z kontrahentem będącym podmiotem z siedzibą w Stanach Zjednoczonych Ameryki, niezarejestrowanym w Polsce. Na podstawie zawartej umowy wnioskodawca świadczył usługi leasingu pojazdów samochodowych na rzecz kontrahenta. Leasingowane samochody wykorzystywane były przez kontrahenta do realizacji długoterminowych kontraktów zawieranych z siłami zbrojnymi Stanów Zjednoczonych. Dyrektor KIS w przedmiotowej interpretacji potwierdził prawidłowość stanowiska wnioskodawcy, zgodnie z którym do usług leasingu pojazdów samochodowych świadczonych na rzecz kontrahenta z USA, który zawarł kontrakt na ww. usługi z Marynarką Wojenną Stanów Zjednoczonych, zastosowanie znajduje obniżona stawka 0% VAT.
Należy podkreślić, że w obu przywołanych powyżej interpretacjach indywidualnych (z dnia 21 października 2020 r. oraz z dnia 20 grudnia 2018 r.) wykonawca kontraktowy, na rzecz którego wnioskodawca świadczył usługi, był podmiotem z siedzibą w Stanach Zjednoczonych Ameryki, a nie w Polsce. Okoliczność ta dodatkowo potwierdza, że status wykonawcy kontraktowego w rozumieniu art. 2 lit. e Umowy o wzmocnionej współpracy obronnej nie jest uzależniony od posiadania siedziby na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W konsekwencji również A. - jako podmiot posiadający zdolność prawną, nieposiadający siedziby w Polsce, lecz dostarczający towary i świadczący usługi siłom zbrojnym Stanów Zjednoczonych na podstawie umowy zawartej na ich rzecz - może pełnić rolę wykonawcy kontraktowego, a świadczenia realizowane na rzecz A. mogą korzystać z obniżonej stawki 0% VAT.
Mając na uwadze treść § 6 ust. 1 pkt 7 oraz § 6 ust. 2 pkt 2 i 3 Rozporządzenia, należy uznać, że do zastosowania stawki 0% niezbędne jest posiadanie przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres, przez dokonującego dostawy na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych następujących dokumentów:
Mając na uwadze, że Spółka będzie posiadała wszystkie wymienione dokumenty w odpowiednim terminie, należy uznać, że warunki przewidziane w Rozporządzeniu warunkujące zastosowanie stawki 0% do dostaw towarów lub usług na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych zostaną przez Wnioskodawcę spełnione.
Podsumowanie
Biorąc pod uwagę opisane w niniejszym wniosku zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że Spółka, posiadając świadectwo zwolnienia i zamówienie w odpowiednim terminie, wykonując świadczenia na zlecenie A. ale na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych do ich użytku służbowego, będzie mieć prawo do zastosowania stawki 0% VAT na fakturze wystawionej na rzecz A.
Uzupełnienie Państwa stanowiska
W świetle pytań zawartych w Wezwaniu przez Dyrektora KIS, które - jak już wskazano powyżej - pozostają bez znaczenia dla oceny prawnej pytania zadanego we Wniosku, Wnioskodawca uzupełnia uzasadnienie swojego stanowiska, wskazując, że Dyrektor KIS wielokrotnie rozpoznawał sprawy na gruncie analogicznych stanów faktycznych i w żadnej z wydanych przez Dyrektora KIS interpretacji indywidualnych nie pojawiały się podobne pytania.
Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę Dyrektora KIS na utrwaloną praktykę interpretacyjną w zakresie stosowania stawki 0% VAT na podstawie § 6 ust. 1 pkt 7 Rozporządzenia. Poniżej Wnioskodawca przedstawia przegląd wydanych dotychczas interpretacji indywidualnych dotyczących analogicznych stanów faktycznych, tj. świadczeń realizowanych na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych lub wykonawców kontraktowych działających na ich rzecz, w których podwykonawcy ubiegali się o potwierdzenie prawa do zastosowania stawki 0% VAT.
Celem niniejszego przeglądu jest wykazanie, jakie elementy stanu faktycznego były opisywane przez wnioskodawców i uznawane przez organy podatkowe za wystarczające dla rozstrzygnięcia, a jakie informacje - w tym te, o które Dyrektor KIS pyta w Wezwaniu, a jakie nie były wymagane ani opisywane w żadnej z dotychczasowych spraw.
Z powyższego jasno wynika, że w utrwalonej praktyce interpretacyjnej Dyrektor KIS konsekwentnie potwierdza prawo do stosowania stawki 0% VAT na podstawie § 6 ust. 1 pkt 7 Rozporządzenia, koncentrując się wyłącznie na przesłankach wynikających z tego przepisu. We wszystkich powołanych interpretacjach indywidualnych stany faktyczne przedstawiane przez wnioskodawców obejmowały wyłącznie: (i) charakter świadczonych usług lub dostarczanych towarów; (ii) tożsamość i status nabywcy jako wykonawcy kontraktowego w rozumieniu art. 2 lit. e Umowy o wzmocnionej współpracy obronnej lub sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych; (iii) przeznaczenie świadczeń do wyłącznego użytku służbowego sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych; (iv) fakt wpisu wnioskodawcy w polu 3 świadectwa zwolnienia; oraz (v) posiadanie wymaganych dokumentów (świadectwa zwolnienia i zamówienia ze specyfikacją). Informacje te były uznawane przez Dyrektora KIS za wystarczające do wydania rozstrzygnięcia. W szczególności, w żadnej z powołanych interpretacji indywidualnych Dyrektor KIS nie formułował pytań ani nie wymagał informacji dotyczących: (i) statusu rejestracyjnego nabywcy (wykonawcy kontraktowego) jako podatnika VAT w Polsce; (ii) struktury zatrudnienia personelu nabywcy, w tym tego, czy personel nabywcy obecny na terytorium Polski jest oddelegowany czy zatrudniony lokalnie, ani jaka jest jego podległość służbowa; (iii) obywatelstwa lub miejsca zamieszkania osób fizycznych zaangażowanych w realizację projektu po stronie nabywcy; (iv) zakresu pozostałej działalności gospodarczej nabywcy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym tego, czy nabywca wykonuje inne czynności opodatkowane podatkiem VAT w Polsce; ani (v) szczegółowego opisu roli nabywcy w realizacji projektu, w tym charakteru i zakresu jego „fizycznego zaangażowania" w realizację zamówienia. Okoliczność ta jednoznacznie potwierdza prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy, zgodnie z którym pytania zawarte w Wezwaniu dotyczą kwestii niemających znaczenia prawnego dla oceny przesłanek zastosowania stawki 0% VAT, a informacje te nie stanowią elementów stanu faktycznego istotnych dla wydania interpretacji indywidualnej w niniejszej sprawie. Pytania te nie znajdują oparcia w dotychczasowej praktyce interpretacyjnej Dyrektora KIS i są bezprecedensowe na tle wszystkich znanych Wnioskodawcy interpretacji indywidualnych wydanych w analogicznych sprawach.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej ustawą:
Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:
1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2) eksport towarów;
3) import towarów na terytorium kraju;
4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju.
W myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy:
Przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.
Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy:
Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).
Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:
Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).
Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy.
Stosownie do art. 28a ustawy:
Na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:
1) ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
a) podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
b) osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2) podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.
Wskazany powyżej art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.
Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:
Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy:
Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.
Natomiast jak stanowi art. 28b ust. 2 ustawy:
W przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.
Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.
Jednakże w odniesieniu do pewnych kategorii usług, przepisy dotyczące podatku od towarów i usług wprowadzają szczególne regulacje dotyczące miejsca świadczenia. Jedną z takich kategorii są usługi związane z nieruchomościami.
I tak, zgodnie z art. 28e ustawy:
Miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.
Przepis art. 28e ustawy - jak wynika z jego brzmienia - stanowi wyjątek od zasady, przyjmując jako kryterium nie usytuowanie podmiotu, lecz przedmiotu, którym jest nieruchomość. Usługi, które jej wprost dotyczą, mają być opodatkowane według jej miejsca położenia. Kryterium położenia nieruchomości jest tu zatem decydujące - determinuje ono docelowo miejsce opodatkowania usługi związanej z daną nieruchomością. Co istotne, zasada wyrażona w art. 28e ustawy obejmuje wyłącznie usługi, które dotyczą konkretnej nieruchomości - jedynie wówczas można w praktyce zastosować opodatkowanie w miejscu położenia nieruchomości.
Także Dyrektywa Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, ze zm.) w art. 47 przewiduje, że:
Miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomością, w tym usług rzeczoznawców i agentów nieruchomości, usług zakwaterowania w sektorze hotelarskim lub sektorach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub w miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, przyznawanie prawa użytkowania nieruchomości oraz usług związanych z przygotowywaniem i koordynacją prac budowlanych, takich jak usługi architektów i biur nadzoru budowlanego, jest miejsce, w którym znajduje się dana nieruchomość.
Na podstawie art. 2 pkt 22 ustawy:
Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
Podkreślić należy, że zarówno w treści ustawy o VAT, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi.
Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy:
Stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.
Jednocześnie, zarówno w ustawie jak i w przepisach wykonawczych do ustawy, ustawodawca przewidział stawki obniżone oraz zwolnienia od podatku.
W myśl art. 146d ust. 1 pkt 1 ustawy:
Minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia w okresie, o którym mowa w art. 146aa, może obniżać stawki podatku do wysokości 0%, 5% lub 8% dla dostaw niektórych towarów i świadczenia niektórych usług albo dla części tych dostaw lub części świadczenia usług oraz określać warunki stosowania obniżonych stawek.
W stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2024 r. kwestie zastosowania stawki 0% VAT do dostawy towarów i świadczenia usług m.in. dla organizacji międzynarodowych, posiadających siedzibę lub przedstawicielstwo na terytorium innego niż terytorium kraju państwa członkowskiego lub terytorium państwa trzeciego oraz sił zbrojnych USA, reguluje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 9 grudnia 2023 r. w sprawie obniżonych stawek podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2023 r. poz. 2670 ze zm.), zwanego dalej „rozporządzeniem”.
W myśl § 6 ust. 1 pkt 7 rozporządzenia:
Obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku stosuje się również do dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych, o których mowa w art. 2 lit. a Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o wzmocnionej współpracy obronnej, podpisanej w Warszawie dnia 15 sierpnia 2020 r. (Dz. U. z 2020 r. poz. 2153 i 2154), zwanej dalej „Umową o wzmocnionej współpracy obronnej”, przebywających na terytorium kraju, jeżeli towary lub usługi nabywane przez te siły lub na ich rzecz są przeznaczone do wyłącznego użytku służbowego tych sił lub też do zaopatrzenia ich wojskowej usługowej działalności wspierającej, o której mowa w art. 24 tej umowy, jeżeli siły te biorą udział we wspólnych działaniach obronnych.
Stosownie do § 6 ust. 2 pkt 1 - 3 rozporządzenia:
Przepis ust. 1 stosuje się, pod warunkiem że podmiot dokonujący dostawy towarów lub świadczący usługi przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy posiada:
1) w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 1-6 - wypełnione odpowiednio na potrzeby podatku świadectwo zwolnienia z podatku VAT lub podatku akcyzowego, o którym mowa w załączniku II do rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1, z późn. zm.), zwane dalej „świadectwem”, dla tych towarów i usług, potwierdzone przez właściwe władze:
a) państwa, na którego terytorium podmioty wskazane w ust. 1 pkt 1-3 i 6 posiadają siedzibę lub przedstawicielstwo,
b) państwa członkowskiego przeznaczenia - w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 4 i 5;
2) w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 7 - wypełnione odpowiednio świadectwo zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego, o którym mowa w załączniku do Porozumienia wykonawczego między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki do Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dotyczącego zwolnień podatkowych dla celów oficjalnych, podpisanego w Warszawie dnia 27 kwietnia 2015 r. (Dz. U. z 2015 r. poz. 817 i 818), dla tych towarów i usług;
3) zamówienie dotyczące towarów lub usług (wraz z ich specyfikacją), do których odnosi się świadectwo określone odpowiednio w pkt 1 i 2.
W myśl § 6 ust. 7 rozporządzenia:
Świadectwo, o którym mowa w ust. 2 pkt 2, wypełniają siły zbrojne Stanów Zjednoczonych, o których mowa w art. 2 lit. a Umowy o wzmocnionej współpracy obronnej, z tym że pole 4 tego świadectwa wypełnia Minister Obrony Narodowej Rzeczypospolitej Polskiej lub jego upoważniony przedstawiciel. Niewykorzystane pola świadectwa przekreśla się.
Jak stanowi § 6 ust. 8 rozporządzenia:
Wypełnienie pola 4 świadectwa, o którym mowa w ust. 3 pkt 2, nie jest wymagane, w przypadku gdy Minister Obrony Narodowej Rzeczypospolitej Polskiej lub jego upoważniony przedstawiciel wyda pojedyncze poświadczenie, o którym mowa w art. 2 ust. 2 lit. b Porozumienia wykonawczego między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki do Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dotyczącego zwolnień podatkowych dla celów oficjalnych, podpisanego w Warszawie dnia 27 kwietnia 2015 r.
Jednocześnie należy zwrócić uwagę na zapisy Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o wzmocnionej współpracy obronnej, podpisanej w Warszawie dnia 15 sierpnia 2020 r. (Dz.U. z 2020 r. poz. 2153) (zwanej dalej „Umową o współpracy”). Zgodnie z art. 2 lit. a, e i f Umowy o współpracy:
Dla celów niniejszej Umowy o współpracy, wyrażenie:
a) „siły zbrojne USA” - oznacza podmiot obejmujący członków sił zbrojnych, personelu cywilnego oraz całe mienie, sprzęt i materiały Sił Zbrojnych USA, w tym informacje oficjalne USA, znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
e) „wykonawca kontraktowy” - oznacza osobę fizyczną, która nie jest członkiem sił zbrojnych ani personelu cywilnego, osobę prawną albo inny podmiot posiadający zdolność prawną, dostarczający towary lub świadczący usługi siłom zbrojnym USA na podstawie umowy lub umowy o podwykonawstwo zawartej z siłami zbrojnymi USA lub na ich rzecz.
f) „wykonawca kontraktowy USA” - oznacza osobę fizyczną, która nie jest obywatelem Rzeczypospolitej Polskiej i nie jest osobą zamieszkałą na stałe na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub osobę prawną, która nie jest zarejestrowana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, oraz jest obecna na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w celu dostarczania towarów i świadczenia usług siłom zbrojnym USA na podstawie umowy zawartej z siłami zbrojnymi USA lub na ich rzecz.
Ponadto wskazać należy, że stosownie do art. 19 ust. 1-4 Umowy o współpracy:
1. Zwalnia się od podatku od towarów i usług (VAT), podatku akcyzowego lub podobnych podatków albo takich, które je zastąpią, towary importowane przez siły zbrojne USA lub na ich rzecz do ich wyłącznego użytku, o którym mowa w ustępie 1 Artykułu 21 niniejszej Umowy lub służące do zaopatrzenia ich wojskowej usługowej działalności wspierającej, o której mowa w Artykule 24 niniejszej Umowy, pod warunkiem, że importowane towary są zgłaszane na zaświadczeniu określonym w Artykule XI ustęp 4 umowy E. SOFA (obecnie formularz 302) i siły zbrojne USA są odbiorcą takich towarów. Zwolnienie stosuje się w chwili wwozu. Dla celów niniejszej Umowy import i eksport dotyczy także przemieszczania towarów z lub do jakiegokolwiek innego kraju, w tym z lub do krajów pozostających z Rzecząpospolitą Polską we wspólnym obszarze celnym, do lub z terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
2. Zwalnia się od podatku od towarów i usług, podatku akcyzowego lub podobnych podatków, opłat i należności albo takich, które je zastąpią towary i usługi nabywane przez siły zbrojne USA lub na ich rzecz w celach określonych w ustępie 1 niniejszego Artykułu. Zwolnienie stosuje się w chwili zakupu, jeśli transakcja jest potwierdzona dokumentem wydanym przez siły zbrojne USA, który siły zbrojne USA przedkładają odpowiedniemu organowi podatkowemu Rzeczypospolitej Polskiej. Ponadto w przypadku towarów akcyzowych zwolnienie z podatku akcyzowego w chwili sprzedaży ma zastosowanie wyłącznie, jeśli takie towary są nabywane ze składu podatkowego i transakcja jest potwierdzona dokumentem, o którym mowa powyżej. W pozostałych przypadkach zwolnienie realizowane jest poprzez zwrot podatku zapłaconego w danym kwartale. Zwrot jest dokonywany w terminie trzydziestu (30) dni od otrzymania przez organ podatkowy Rzeczypospolitej Polskiej wniosku o taki zwrot.
3. Właściwe władze Rzeczypospolitej Polskiej otrzymają stosowny dokument, wydany przez siły zbrojne USA, zaświadczający, że towary i usługi, o których mowa odpowiednio w ustępach 1 i 2 niniejszego Artykułu, zostały wysłane, nabyte lub przeznaczone do użytku sił zbrojnych USA lub do zaopatrzenia ich wojskowej usługowej działalności wspierającej. Dokument taki może zawierać jedno potwierdzenie kontraktu w ramach którego wymagane jest wykonanie wielu dostaw.
4. Procedury i formularze wymagane dla celów zwolnień określonych w ustępach 1 i 2 niniejszego Artykułu, jak również jakiekolwiek ograniczenia w ilości dóbr, o ile będą mieć zastosowanie, zostaną określone w porozumieniu wykonawczym.
Zgodnie z art. 2 Porozumienia Wykonawczego między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki do Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dotyczące zwolnień podatkowych dla celów oficjalnych z dnia 27 kwietnia 2015 r. (Dz.U. z 2015 r. poz. 817) (dalej: „Porozumienie”):
1. Zwolnienie z podatków stosowane do towarów i usług nabytych przez siły zbrojne Stanów Zjednoczonych lub na ich rzecz stosuje się w momencie sprzedaży, jeżeli transakcja została potwierdzona dokumentem wystawionym przez siły zbrojne Stanów Zjednoczonych przedstawionym dostawcy towarów lub usług. Jako "dokument" o którym mowa w artykule 18 ustęp 2 Umowy, siły zbrojne Stanów Zjednoczonych będą stosowały świadectwo zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego ("świadectwo"), którego wzór określa załącznik do niniejszego Porozumienia. Świadectwo będzie rozumiane wyłącznie jako potwierdzenie, że zostały spełnione warunki dla zwolnienia z podatku VAT i/lub podatku akcyzowego, określone w artykule 18 ustęp 2 Umowy.
2. Świadectwo wystawia się, zgodnie z następującą procedurą:
a) Przedstawiciel sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych wypełnia i podpisuje świadectwo w dwóch egzemplarzach.
b) Minister Obrony Narodowej Rzeczypospolitej Polskiej, upoważniony dowódca bazy wojskowej sił zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej lub jakikolwiek inny upoważniony przedstawiciel Ministra Obrony Narodowej Rzeczypospolitej Polskiej wypełniają odpowiednie pola świadectwa lub wydają pojedyncze poświadczenie ("poświadczenie").
W drugim przypadku kopię poświadczenia dołącza do świadectwa przedstawiciel sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych. Poświadczenie jest stosowane do:
(i) wszelkich zakupów realizowanych w ramach umowy długoterminowej zawartej w formie pisemnej, której kopia jest przedstawiana osobie upoważnionej do wydania poświadczenia. Świadectwo zawiera odniesienie do umowy, której dotyczy.
(ii) zakupów towarów, innych niż opodatkowane podatkiem akcyzowym. dokonywanych przy użyciu Karty Płatniczej Rządu Stanów Zjednoczonych. Siły zbrojne Stanów Zjednoczonych przedstawiają pełną listę osób zawierającą imiona i nazwiska oraz funkcję każdej osoby upoważnionej do posługiwania się kartą wraz z numerem przypisanej jej karty.
c) Niewykorzystane pola świadectwa przekreśla się.
3. Wszelkie kwestie uregulowane w artykule 35 ustęp 2 Umowy, dotyczące towarów i/lub usług nabytych przez siły zbrojne Stanów Zjednoczonych lub na ich rzecz mogą zostać kierowane do odpowiedniego podkomitetu Wspólnej Komisji.
Z powołanych przepisów wynika, że preferencja podatkowa w postaci zastosowania (na podstawie § 6 ust. 1 pkt 7 rozporządzenia) stawki podatku w wysokości 0% jest możliwa tylko wtedy, gdy towary lub usługi są nabywane w imieniu i na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych i gdy są przeznaczone do wyłącznego użytku służbowego tych sił. Stawkę 0% stosuje się w chwili zakupu, jeśli transakcja jest potwierdzona dokumentem wydanym przez siły zbrojne USA, który siły zbrojne USA przedkładają odpowiedniemu organowi podatkowemu Rzeczypospolitej Polskiej. Jednocześnie, podmiot dokonujący dostawy towarów (lub świadczący usługi) jest zobowiązany posiadać, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, wypełnione odpowiednio świadectwo zwolnienia, o którym mowa w § 6 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 9 grudnia 2023 r. w sprawie obniżonych stawek podatku od towarów i usług, a także zamówienie dotyczące towarów lub usług (wraz z ich specyfikacją), do których odnosi się to świadectwo zwolnienia, wskazane § 6 ust. 2 pkt 3 tego rozporządzenia.
Niespełnienie wszystkich warunków łącznie pozbawia podatnika dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługi nabywane przez siły zbrojne Stanów Zjednoczonych lub na ich rzecz prawa do zastosowania stawki podatku w wysokości 0%.
Z opisu sprawy wynika, że jesteście Państwo podmiotem posiadającym siedzibę w Niemczech, zarejestrowanym jako podatnik VAT w Niemczech. Jesteście Państwo również zarejestrowani w Polsce jako podatnik VAT czynny. Zajmujecie się Państwo rozwojem, obsługą i utrzymaniem obiektów budowlanych i infrastrukturalnych dla instytucji prywatnych, rządowych i organizacji międzynarodowych. Wygraliście Państwo przetarg organizowany przez Agencję Wsparcia i Zamówień E. (ang. A., „A.”) z siedzibą w Luksemburgu.
A. to agencja, która posiada w Luksemburgu status organizacji międzynarodowej, działającej w strukturach E. (E.). A. jest integralną częścią E. (jako organ wykonawczy F. (F.) będącej organem zależnym E.), niezależną organizacyjnie, administracyjnie i finansowo. Z powodu tej niezależności jednostka ta może być uznana za podatnika VAT, gdy wykonuje działalność gospodarczą. A. nie ma w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. A. nie jest zarejestrowana do celów VAT w Polsce, natomiast jest zarejestrowana do celów VAT w Luksemburgu.
Zamówienie, które otrzymaliście Państwo od A., w ramach wygranego przetargu, dotyczy budowy magazynu (…) w (…). Prace związane z realizacją zamówienia dla A. w Polsce są i będą realizowane głównie przez polskiego podwykonawcę, firmę G. sp. z o.o. Rodzaj prac jakie mają zostać wykonane to projektowanie i budowa magazynu (…). Zamówienie obejmuje takie prace, jak: projektowanie, roboty budowlane, prace konstrukcyjno-architektoniczne, prace mechaniczne, prace elektryczne, system komunikacyjny oraz ogólnie wskazaną pozycję „koszty ogólne”.
Inwestorem przy budowie obiektu są siły zbrojne Stanów Zjednoczonych przebywające na terytorium Polski, na rzecz których A. przeprowadziło przetarg. Siły zbrojne Stanów Zjednoczonych będą użytkownikiem magazynu do własnych celów służbowych, co wynika z korespondencji (list intencyjny) z polskimi Siłami Zbrojnymi.
A. działa na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych przy nabyciu usług budowy magazynu, tj. zorganizowało przetarg i to A. nabędzie usługi od Spółki, a następnie odsprzeda te usługi siłom zbrojnym Stanów Zjednoczonych (zgodnie z ustaleniami między A. i siłami zbrojnymi Stanów Zjednoczonych).
A. jest i będzie obecne na terytorium Polski w związku z realizacją projektu, tj. w szczególności personel A. (inżynierowie i inspektorzy) jest i będzie fizycznie obecny na terytorium Polski, aby uczestniczyć w spotkaniach zespołu projektowego (etap design), nadzorować, kontrolować i akceptować proces budowy. Z uwagi na powyższe, obowiązkiem Spółki na podstawie umowy z A. jest zapewnienie dedykowanego miejsca do pracy na terenie budowy dla personelu A., wyposażonego w szczególności biurka, osobne łącze internetowe, salę konferencyjną. Spółka ma także obowiązek zapewnienia określonego sprzętu, w szczególności środków ochrony osobistej (kaski, kamizelki, etc.). A. jest i będzie zatem obecna na terytorium Polski w celu realizacji zamówienia (personel A. będzie fizycznie zaangażowany w realizację projektu gospodarczego na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych).
Prace budowlane doprowadzą do powstania magazynu, który będzie trwale związany z gruntem i nie będzie mógł być łatwo zdemontowany ani przeniesiony (wytworzona zostanie nieruchomość). Wystawiona przez Spółkę faktura na rzecz A. za świadczenia objęte zamówieniem dotyczyć będzie usług opodatkowanych VAT w Polsce (usługi budowlane, związane z nieruchomościami), których miejscem świadczenia będzie Polska (wszelkie usługi i towary dostarczone A. składają się na usługę budowlaną).
Uzyskaliście Państwo świadectwo zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego („świadectwo zwolnienia”), o którym mowa w § 6 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia. Świadectwo zwolnienia będzie zgodne ze wzorem świadectwa zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego, który określony został w Porozumieniu do Umowy o współpracy. Świadectwo zwolnienia uzyskaliście Państwo przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w której to deklaracji będziecie zobowiązani wykazać świadczenia na rzecz A..
Świadectwo zwolnienia, o którym mowa w załączniku do Porozumienia, zawiera następujące wpisy:
Spółka zmieniła nazwę w 2025 roku z C. GmbH na B. GmbH. Zarówno zamówienie, jak i świadectwo zwolnienia zostały uzyskane przed zmianą nazwy i w związku z tym odnoszą się do Spółki pod jej poprzednią nazwą, tj. C. GmbH. Spółka pozostaje jednak tym samym podmiotem prawnym, z pełną ciągłością praw i obowiązków niezależnie od zmiany nazwy.
W uzupełnieniu do wniosku wskazali Państwo, że podmiotem ponoszącym ostateczną odpowiedzialność za realizację projektu przed siłami zbrojnymi Stanów Zjednoczonych, jako końcowym odbiorcą projektu, jest A.. A. nabywa usługi od Spółki, a następnie realizuje je na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych na podstawie odrębnego stosunku prawnego łączącego A. z tymi siłami zbrojnymi. Rola A. w opisanej transakcji nie ogranicza się do pośrednictwa polegającego na odsprzedaży nabytych od Spółki usług projektowych i budowlanych. A. świadczy na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych kompleksową usługę obejmującą zarówno nabycie usług projektowania i budowy (...), jak i aktywny nadzór nad ich realizacją.
Jak element zdarzenia przyszłego wskazali Państwo także okoliczność, że A. ma zawartą umowę dotyczącą realizacji projektu (projektowanie i budowa magazynu (…)) z siłami zbrojnymi Stanów Zjednoczonych, a obiekt jest przeznaczony do wyłącznego użytku służbowego sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych.
Państwa wątpliwości dotyczą tego czy w przypadku realizacji świadczeń (usługi budowlanej polegającej na zaprojektowaniu i budowie magazynu (…)) na rzecz A. zastosowanie znajdzie stawka 0% VAT.
Odnosząc się do powyższych wątpliwości w pierwszej kolejności należy zauważyć, że stawki podatku, czy też preferencyjne stawki podatku (po spełnieniu wskazanych przesłanek) mogą mieć zastosowanie w odniesieniu do dostawy towarów oraz świadczenia usług, które podlegają opodatkowaniu na terytorium kraju, tj. gdy miejscem ich świadczenia i opodatkowania jest Polska. Jak wynika z art. 28e ustawy miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami jest miejsce położenia nieruchomości. We wniosku wskazali Państwo, że zamówienie realizowane na rzecz A. dotyczy zaprojektowania i budowy magazynu (…) w (…). Ponadto wskazali Państwo, że w wyniku realizacji zadania zostanie wytworzona nieruchomość, trwale związana z gruntem. Powstały magazyn nie będzie mógł zostać łatwo zdemontowany ani przeniesiony. W konsekwencji do usług budowlanych, związanych z projektowaniem oraz budową magazynu w Polsce, będą miały zastosowanie przepisy szczególne, o których mowa w art. 28e ustawy. Tym samym usługi te, jak Państwo wskazali, będą opodatkowane w miejscu położenia nieruchomości, tj. w przedmiotowym przypadku na terytorium Polski.
W zakresie zastosowania preferencyjnej stawki 0% VAT należy zaś zauważyć, że aby Spółka mogła zastosować stawkę podatku w wysokości 0% na podstawie § 6 ust. 1 pkt 7 rozporządzenia powinna, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, być w posiadaniu odpowiednio wypełnionego świadectwa zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego oraz zamówienia dotyczącego towarów lub usług (wraz z ich specyfikacją), do których odnosi się to świadectwo. Wzór świadectwa został zawarty w Porozumieniu wykonawczym i zgodnie z nim pole 1 świadectwa powinno zawierać „uprawnioną organizację sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych/Wykonawcę kontraktowego”. W posiadanym przez Państwa świadectwie zwolnienia w polu 1 świadectwa wpisane jest A. jako wykonawca kontraktowy.
Zgodnie z zapisami Umowy o współpracy, w której zawarto definicje wykonawców, „wykonawca kontraktowy” to osoba fizyczna, która nie jest członkiem sił zbrojnych ani personelu cywilnego, osoba prawna albo inny podmiot posiadający zdolność prawną, dostarczający towary lub świadczący usługi siłom zbrojnym USA na podstawie umowy lub umowy o podwykonawstwo zawartej z siłami zbrojnymi USA lub na ich rzecz. Natomiast „wykonawca kontraktowy USA” to osoba fizyczna, która nie jest obywatelem Rzeczypospolitej Polskiej i nie jest osobą zamieszkałą na stałe na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub osoba prawna, która nie jest zarejestrowana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, oraz jest obecna na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w celu dostarczania towarów i świadczenia usług siłom zbrojnym USA na podstawie umowy zawartej z siłami zbrojnymi USA lub na ich rzecz. Definicje te - czytane łącznie - wskazują, że skoro „wykonawca kontraktowy USA” jest podmiotem niezarejestrowanym na terytorium Polski oraz obecnym na jej terytorium w celu dostarczenia towarów i świadczenia usług siłom zbrojnym USA, to analogicznie „wykonawca kontraktowy”, jako podmiot dostarczający towary lub świadczący usługi siłom zbrojnym USA na podstawie umowy lub umowy o podwykonawstwo, powinien być podmiotem zarejestrowanym na terytorium Polski.
We wniosku wskazali Państwo, że A. jest integralną częścią E., niezależną organizacyjnie, administracyjnie i finansowo oraz, że z powodu tej niezależności może zostać uznana za podatnika VAT, gdy wykonuje działalność gospodarczą. A. nie jest zarejestrowana do celów VAT w Polsce, natomiast jest zarejestrowana do celów VAT w kraju siedziby, tj. w Luksemburgu. W uzupełnieniu do wniosku wskazali Państwo, że z racji tego, że A. jest odrębnym podmiotem, nie posiadacie wiedzy w zakresie zamiarów A. dotyczących rejestracji dla celów podatku VAT w Polsce. Element zdarzenia przyszłego dotyczy więc sytuacji, gdy A. nie będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT lub będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT w Polsce.
W każdym z powyższych przypadków, ocena statusu A. jako „wykonawcy kontraktowego” lub „wykonawcy kontraktowego USA” jest istotna, ma to bowiem znaczenie w kontekście oceny prawidłowości wypełnienia świadectwa zwolnienia, w którego posiadaniu Państwo jesteście.
Jak Państwo wskazali A. jest podmiotem posiadającym zdolność prawną, świadczącym usługi siłom zbrojnym Stanów Zjednoczonych (do ich służbowego użytku) na podstawie umowy zawartej z siłami zbrojnymi Stanów Zjednoczonych. Zamówienie A. wystosowane do Spółki dotyczy realizacji inwestycji na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych, które to siły zbrojne będą korzystały z wybudowanego magazynu. Siły zbrojne Stanów Zjednoczonych spełniają definicję sił zbrojnych, o których mowa w Umowie o wzmocnionej współpracy obronnej. A. jest i będzie obecne na terytorium Polski w związku z realizacją projektu, tj. w szczególności personel A. (inżynierowie i inspektorzy) jest i będzie fizycznie obecny na terytorium Polski, aby uczestniczyć w spotkaniach zespołu projektowego (etap design), nadzorować, kontrolować i akceptować proces budowy. Z uwagi na powyższe, obowiązkiem Spółki na podstawie umowy z A. jest zapewnienie dedykowanego miejsca do pracy na terenie budowy dla personelu A., wyposażonego w szczególności biurka, osobne łącze internetowe, salę konferencyjną. Spółka ma także obowiązek zapewnienia określonego sprzętu, w szczególności środków ochrony osobistej (kaski, kamizelki, etc.).
Tym samym, w tym kontentym przypadku, A., które zorganizowało przetarg, będąc obecne na terytorium RP, nabywa świadczenie od Spółki i odsprzedaje je na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych, będzie występowało jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a nie tylko jako organizacja międzynarodowa. Choć niewątpliwe jest organizacją międzynarodową, to w okolicznościach przedstawionych w Państwa wniosku A. funkcjonuje bowiem jako podmiot gospodarczy (pośrednik), który posiada umowę z siłami zbrojnymi USA na zaprojektowanie i budowę magazynu (…) i zleca wykonanie tych czynności Państwa Spółce, a następnie nadzoruje wykonanie tej usługi na terytorium Polski. Nadzorowanie procesu budowy przez A. polega i ma polegać w szczególności na: (i) przeglądaniu i weryfikacji dokumentacji projektowej oraz wykonawczej; (ii) monitorowaniu postępu prac budowlanych; (iii) uczestnictwie w spotkaniach projektowych; (iv) przeprowadzaniu inspekcji jakościowych na terenie budowy; oraz (v) dokonywaniu odbiorów poszczególnych etapów prac. Podmiotem ponoszącym ostateczną odpowiedzialność za realizację projektu przed siłami zbrojnymi Stanów Zjednoczonych, jako końcowym odbiorcą projektu, jest A. Jak sami Państwo wskazali, A. nabywa więc świadczenie od Spółki, a następnie realizuje je na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych na podstawie odrębnego stosunku prawnego, łączącego A. z tymi siłami zbrojnymi.
W przypadku, gdy A. zarejestruje się w Polsce jako podatnik VAT, będzie występowało jako podmiot posiadający zdolność prawną, świadczący usługi siłom zbrojnym USA na podstawie umowy zawartej z siłami zbrojnymi USA i tym samym można będzie uznać jej status jako „wykonawcy kontraktowego”. Natomiast w przypadku, gdyby A. nie zarejestrowało się na terytorium Polski dla celów podatku VAT, to - biorąc pod uwagę, że będzie (poprzez swoich pracowników) obecna na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w celu świadczenia usług siłom zbrojnym USA na podstawie umowy zawartej z siłami zbrojnymi USA - to będzie jej przysługiwał status „wykonawcy kontraktowego USA”. W każdym przypadku istotne jest, że Państwa zleceniodawca (A.) występuje jako podmiot gospodarczy, który na terytorium Polski realizuje konkretne usługi objęte umową na rzecz sił zbrojnych USA w zakresie projektowania i budowy magazynu (…).
We wniosku wskazali Państwo, że przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w której to deklaracji będziecie Państwo zobowiązani wykazać świadczenia na rzecz A., będziecie Państwo w posiadaniu świadectwa zwolnienia, wypełnionego w następujący sposób:
Należy raz jeszcze zwrócić uwagę, że przepis § 6 ust. 1 pkt 7 rozporządzenia odnosi się zarówno do dostaw i usług realizowanych dla sił zbrojnych USA, przebywających na terytorium kraju, jak również do dostaw i usług świadczonych na ich rzecz. Dla możliwości stosowania stawki 0% dla dostawy realizowanej na rzecz sił zbrojnych USA ważne są także dokumenty, jakimi są świadectwo zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego oraz zamówienie dotyczące towarów, do których odnosi się to świadectwo - przy czym, dokumenty te powinny wiązać się z tą konkretną transakcją.
Jak wskazali Państwo we wniosku, Spółka jest podmiotem posiadającym zdolność prawną, świadczącym usługi na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych (do ich służbowego użytku) na podstawie umowy zawartej z A. na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych.
W analizowanym przypadku Państwa dane wpisane zostały w części 3 świadectwa zwolnienia, tj. jesteście Państwo wskazani w nim jako dostawca usług. Przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej będziecie Państwo posiadali wypełnione świadectwo zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego o którym mowa w § 6 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia, zawierające podpis upoważnionego przedstawiciela uprawnionej organizacji Sił Zbrojnych Stanów Zjednoczonych oraz przedstawiciela właściwego organu Rzeczypospolitej Polskiej działającego z upoważnienia Ministra Obrony Narodowej wraz z pieczęcią jednostki, a także dysponujecie Państwo zamówieniem (wraz ze specyfikacją) do którego odnosi się przedmiotowe świadectwo zwolnienia, o którym mowa w § 6 ust. 2 pkt 3 rozporządzenia. Co istotne wypełnione w sposób opisany we wniosku dokumenty, gdzie m.in. w polu 3 podana jest nazwa Spółki wiąże się z transakcją (świadczeniem) dokonywanym przez Wnioskodawcę na rzecz A., która odsprzedaje to świadczenie siłom zbrojnym Stanów Zjednoczonych.
Zatem należy stwierdzić, że skoro przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej będziecie Państwo posiadali ww. dokumenty, które będą wiązać się z transakcją realizowaną przez Państwa, będziecie mieli Państwo prawo do zastosowania stawki podatku 0% w odniesieniu do świadczonych usług (projektowanie i budowa magazynu (…)), na podstawie § 6 ust. 1 pkt 7, w związku z § 6 ust. 2 rozporządzenia.
Tym samym Państwa stanowisko należy uznać za prawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dacie wydania interpretacji.
Należy wskazać, że następujące okoliczności:
które zwarli Państwo w opisie zdarzenia przyszłego, potraktowano jako element zdarzenia.
Jednocześnie wskazuję, że wydając interpretację nie przeprowadzam postępowania dowodowego i opieram się wyłącznie na elementach zdarzenia przedstawionych we wniosku. Wszystkie dokumenty gromadzone na potrzeby udokumentowania prawa do opodatkowania opisanej we wniosku transakcji stawką 0% VAT mogą być przedmiotem postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej, przeprowadzanej przez właściwy organ podatkowy.
Ponadto należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.
QuickMap AI przeszukuje 2,87 mln dokumentów podatkowych i zwraca dopasowane orzeczenia z analizą linii orzeczniczej.
Wypróbuj za darmo