Polski producent kafli ceramicznych (podatnik VAT) sprzedaje towary do USA w ramach transakcji łańcuchowej z udziałem pośrednika (Podatnik B) i końcowego odbiorcy (Podatnik C). Fizyczna dostawa następuje bezpośrednio od producenta do końcowego odbiorcy. Producent organizuje cały transport (lądowy z magazynu do polskiego portu, morski do USA), odpowiada za odprawę celną w Polsce i posiada dokumenty. Ryzyko własności przechodzi…
Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
Szanowni Państwo,
stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
14 maja 2025 r., wpłynął Państwa wniosek z 9 maja 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy rozpoznania eksportu towarów opodatkowanego stawką VAT w wysokości 0%, w ramach transakcji łańcuchowej. Uzupełniony pismem z 27 maja 2025 r. (data wpływu 27 maja 2025 r.). Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego
Wnioskodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Polski i jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca jest zidentyfikowany również na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych. Wnioskodawca nie korzysta ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie przepisu art. 113 ust. 1 lub 9 ustawy VAT.
Przedmiotem przeważającej działalności Wnioskodawcy jest produkcja ceramicznych kafli oraz płytek („Towar”). Zakres pozostałej działalności Wnioskodawcy obejmuje:
W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca sprzedaje Towar poza obszar celny Unii Europejskiej, w szczególności do USA, w ramach tzw. transakcji łańcuchowych. Transakcja obejmuje dostawę Towarów z udziałem trzech odrębnych podmiotów gospodarczych, realizowaną według następującego modelu biznesowego:
W transakcji łańcuchowej będącej przedmiotem niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Podatnik A jest odpowiedzialny za:
Towary są dostarczane bezpośrednio od Wnioskodawcy do Podatnika C. Transport Towarów ma oraz będzie miał zasadniczo nieprzerwany charakter. Towary transportowane są transportem drogowym z magazynu Wnioskodawcy do Portu Macierzystego znajdującego się w Polsce. W Porcie Macierzystym Towary są przeładowywane na statek, a następnie transportowane drogą morską do wyznaczonego portu morskiego w USA („Port Przeznaczenia”), skąd są odbierane przez Podatnika C. Zarówno Podatnik B, jak i Podatnik C posiadają rezydencję podatkową w USA. W trakcie transportu Towary nie są poddawane obróbce lub magazynowane.
Dostawa Towarów między Wnioskodawcą a Podatnikiem B odbywa się zgodnie z regułą Incoterms 2020 FCA, natomiast dostawa między Podatnikiem B a Podatnikiem C opiera się na regule Incoterms 2020 FOB.
Podatnik A jest podmiotem odpowiedzialnym za selekcję ofert na usługę transportową, wybór przewoźnika, ustalanie stawek transportowych, opłacanie kosztów portowych, pokrycie kosztów transportu z Portu Macierzystego do miejsca docelowego w USA oraz monitorowanie przebiegu transportu Towarów do Podatnika C. Podatnik B natomiast, w porozumieniu z Wnioskodawcą, może być uprawniony do realizacji niektórych działań wspierających transport z magazynu Wnioskodawcy do Portu Macierzystego, takich jak: kontakt z przewoźnikiem, ustalanie terminu przekazania Towarów w Porcie Macierzystym.
Wnioskodawca obciąża kosztami transportu Podatnika B poprzez wystawienie refaktury.
Ryzyko oraz prawo do dysponowania Towarem jak właściciel przechodzi z Wnioskodawcy na Podatnika B w momencie załadowania Towarów na auto firmy przewozowej w magazynie Wnioskodawcy na terytorium Polski. Z kolei, zgodnie z warunkami Incoterms 2020 FOB, ryzyko związane z Towarami przechodzi z Podatnika B na Podatnika C w Porcie Macierzystym w Polsce.
Odprawa celna Towarów odbywa się w Polsce, a za jej realizację odpowiedzialny jest Wnioskodawca. W związku z powyższym to Wnioskodawca jest w posiadaniu dokumentów eksportowych.
Pytanie
Czy zgodnie z opisanym schematem (Incoterms 2020 FCA oraz FOB) transakcja pomiędzy Wnioskodawcą a Podatnikiem B powinna zostać uznana za dostawę, do której należy przyporządkować transport towarów, tj. tzw. dostawę „ruchomą”, zgodnie z przepisem art. 22 ust. 2e oraz ust. 3 ustawy VAT, którą w tym scenariuszu należałoby rozpoznać jako eksport towarów w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 8 ustawy VAT z prawem do zastosowania 0% stawki VAT (po spełnieniu warunków dokumentacyjnych z ustawy VAT), podczas gdy dostawa między Podatnikiem B a Podatnikiem C powinna zostać uznana jako tzw. dostawa „nieruchoma” dla celów stosowania przepisu art. 22 ust. 2e i ust. 3 ustawy VAT, a w konsekwencji dostawa dokonywana przez Podatnika B do Podatnika C, w ramach niniejszego schematu jako dostawa „nieruchoma” pozostawałaby poza zakresem ustawy VAT?
Państwa stanowisko w sprawie
W ocenie Wnioskodawcy, w ramach opisanego schematu działania, transakcja pomiędzy Wnioskodawcą a Podatnikiem B powinna zostać uznana za tzw. dostawę „ruchomą”, natomiast transakcja pomiędzy Podatnikiem B. a Podatnikiem C. za dostawę „nieruchomą”, zgodnie z przepisem art. 22 ust. 2e i ust. 3 ustawy VAT. W rezultacie dostawa pomiędzy Wnioskodawcą a Podatnikiem B będzie stanowić eksport towarów opodatkowany stawką VAT 0%, pod warunkiem spełnienia wymogów dokumentacyjnych określonych w ustawie VAT. Z kolei, dostawa dokonywana pomiędzy Podatnikiem B. a Podatnikiem C. pozostanie poza zakresem regulacji ustawy VAT.
Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy
Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy VAT opodatkowaniu podlegają:
Przez dostawę towarów, o której mowa powyżej, zgodnie z przepisem art. 7 ust. 1 ustawy VAT należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.
Zgodnie z przepisem art. 7 ust. 8 ustawy VAT, w przypadku, gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.
Transakcja łańcuchowa cechuje się zatem tym, że towar będący przedmiotem więcej niż jednej transakcji, jest fizycznie wydawany tylko raz bezpośrednio przez pierwszy podmiot ostatniemu nabywcy. Każda z dostaw w transakcji łańcuchowej traktowana jest odrębnie, co oznacza, że dla każdej z nich odrębnie ustalane jest też miejsce dokonania dostawy.
W myśl przepisu art. 2 pkt 8 ustawy VAT, eksportem towarów jest dostawa towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez dostawcę (lub na jego rzecz), bądź też nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju (lub na jego rzecz), jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.
W świetle powyższych regulacji, aby daną czynność uznać za eksport towarów konieczne jest spełnienie poniższych warunków:
Definiując pojęcie eksportu towarów ustawodawca dokonał rozróżnienia sytuacji, gdy będący przedmiotem wywozu towar jest wywożony przez dostawcę lub na jego rzecz oraz gdy wywóz dokonywany jest przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz. Sytuacja, kiedy eksporter lub podmiot przez niego upoważniony sam dokonuje wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej, stanowi tzw. eksport bezpośredni. Eksport pośredni natomiast ma miejsce wówczas, gdy wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, w wykonaniu dostawy towarów, jest dokonywany przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium Polski lub na jego rzecz.
Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią, miejscem dostawy towarów jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.
Jednocześnie zgodnie z przepisem art. 22 ust. 2 ustawy VAT, w przypadku, gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, przy czym towar ten jest wysyłany lub transportowany, to wysyłka lub transport tego towaru są przyporządkowane tylko jednej dostawie. Jeżeli towar jest wysyłany lub transportowany przez nabywcę, który dokonuje również jego dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport są przyporządkowane dostawie dokonanej dla tego nabywcy, chyba że z warunków dostawy wynika, że wysyłkę lub transport towaru należy przyporządkować jego dostawie.
W myśl przepisu art. 22 ust. 2a ustawy VAT, w odniesieniu do towarów, o których mowa w ust. 2, które są wysyłane lub transportowane z terytorium kraju na terytorium państwa trzeciego przez nabywcę dokonującego ich dalszej dostawy, co do zasady przyjmuje się, że wysyłka lub transport są przyporządkowane dostawie dokonanej do tego nabywcy. Odstępstwo od tej zasady może mieć miejsce jedynie w sytuacji, gdy z warunków dostawy wynika, iż transport powinien zostać przyporządkowany jego dostawie.
Natomiast zgodnie z przepisem art. 22 ust. 2e ustawy VAT, jeżeli towary, o których mowa w ust. 2, które są wysyłane lub transportowane z terytorium kraju na terytorium państwa trzeciego albo z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego przez:
1) pierwszego dostawcę – wysyłkę lub transport przyporządkowuje się jego dostawie,
2) ostatniego nabywcę – wysyłkę lub transport przyporządkowuje się dostawie dokonanej do tego nabywcy.
Mając na uwadze powyższe regulacje, w przypadku transakcji łańcuchowych, w których ten sam towar jest przedmiotem kolejnych dostaw, lecz faktycznie przemieszcza się od pierwszego dostawcy do końcowego nabywcy, przyjmuje się, że występuje tylko jedna wysyłka (transport). Z uwagi na to, iż dochodzi jedynie do jednego fizycznego przemieszczenia towarów. W konsekwencji, tylko jedna dostawa w łańcuchu może zostać uznana za dostawę „ruchomą”, natomiast pozostałe będą miały charakter dostaw „nieruchomych”.
Tym samym, jeżeli transport towarów organizuje pierwszy dostawca, należy przyporządkować go dostawie realizowanej przez tego dostawcę (tj. pierwszej dostawie w ramach łańcucha dostaw). Natomiast w przypadku, gdy transport towarów organizowany jest przez ostatniego nabywcę, transport przypisuje się dostawie dokonanej na jego rzecz (tj. ostatniej dostawie w łańcuchu).
Na podstawie przepisu art. 22 ust. 3 ustawy VAT w przypadku, o którym mowa w ust. 2, dostawę towarów, która:
W myśl tego przepisu wszystkie transakcje realizowane przed dostawą ruchomą (do której przypisano wysyłkę lub transport towaru) będą opodatkowane w państwie, z którego towar jest wysyłany lub transportowany. Natomiast wszystkie dostawy mające miejsce po transakcji ruchomej będą opodatkowane w państwie przeznaczenia towaru.
W wyroku z dnia 6 kwietnia 2006 r., w sprawie C-245/04 EMAG Handel Eder OHG, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej („TSUE”) opisał sekwencję przejścia prawa do dysponowania towarem jak właściciel w transakcjach łańcuchowych: „… nawet jeśli dwie następujące po sobie dostawy skutkują tylko jedynym przemieszczeniem towarów, to należy uznać, że nastąpiły one jedna po drugiej. W rzeczywistości pośredni nabywca może przenieść na drugiego nabywcę prawo do rozporządzania towarem jak właściciel dopiero wtedy, gdy otrzymał je wcześniej od pierwszego sprzedawcy, a zatem druga dostawa może mieć miejsce dopiero wtedy, gdy zrealizowana zostanie pierwsza dostawa”.
Tym samym, TSUE uznał, że jeżeli kilku przedsiębiorców dokonuje dostawy tego samego przedmiotu dostawy i są one realizowane w drodze pojedynczego przemieszczenia towarów, za wewnątrzwspólnotową dostawę należy uznać tylko jedną z kilku dostaw.
Z kolei w wyroku z dnia 16 grudnia 2010 r., w sprawie C-430/09 Euro Tyre Holding BV z dnia 16 grudnia 2010 r., TSUE wskazał, że: „Jeżeli towar jest przedmiotem dwóch następujących po sobie dostaw między różnymi podatnikami, działającymi w takim charakterze, ale jednocześnie jest przedmiotem tylko jednego transportu wewnątrzwspólnotowego, ustalenie czynności, której należy przypisać ten transport, tj. pierwszej lub drugiej dostawie (...) następuje w świetle całościowej oceny wszystkich okoliczności sprawy w celu ustalenia, która z tych dwóch dostaw spełnia wszystkie przesłanki związane z dostawą wewnątrzwspólnotową. W okolicznościach takich jak rozpatrywane przez sąd krajowy, w których pierwszy nabywca, jaki uzyskał prawo do rozporządzania towarem jak właściciel na terytorium państwa członkowskiego pierwszej dostawy, wskazuje na zamiar przetransportowania tego towaru do innego państwa członkowskiego i przedstawia swój numer identyfikacyjny nadany do celów podatku od wartości dodanej przez to ostatnie państwo, transport wspólnotowy powinien zostać przypisany pierwszej dostawie, pod warunkiem że prawo do rozporządzania towarem jak właściciel zostało przeniesione na drugiego nabywcę w państwie członkowskim przeznaczenia transportu wewnątrzwspólnotowego. Do sądu krajowego należy ustalenie, czy warunek ten jest spełniony w rozpatrywanym przezeń sporze”.
Zgodnie z aktualną linią orzeczniczą i interpretacyjną, powyższe zasady mają również zastosowanie do eksportu towarów. Stosownie do przepisu art. 41 ust. 4 ustawy VAT, w eksporcie towarów, o którym mowa w przepisie art. 2 pkt 8 lit. a ustawy VAT, stawka podatku VAT wynosi 0%.
W myśl przepisu art. 41 ust. 6 ustawy VAT, stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 5, pod warunkiem, że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej.
Ponadto, zgodnie z przepisem art. 41 ust. 11 ustawy VAT, przepisy ust. 4 i 5 stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b, jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, otrzymał dokument, o którym mowa w ust. 6, z którego wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu.
Dokumentem potwierdzającym wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, zgodnie z przepisem art. 41 ust. 6a ustawy VAT, jest w szczególności:
W interpretacji indywidualnej z dnia 9 marca 2018 r., o sygn. 0114-KDIP1-2.4012.715.2017.2.KT, wskazano, że dla prawa do zastosowania stawki VAT 0% w eksporcie towarów fakt, iż na dokumencie celnym potwierdzającym wywóz towarów poza obszar celny Unii Europejskiej został wskazany nabywca towarów, pozostaje bez znaczenia. Zdaniem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej decydujące znaczenie dla prawa do zastosowania stawki VAT 0% w eksporcie towarów ma tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy.
Zatem, zastosowanie stawki 0% w eksporcie towarów jest możliwe pod warunkiem, że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument, który jednoznacznie i w sposób niebudzący wątpliwości potwierdza wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, a w przypadku eksportu pośredniego dokument, który potwierdza wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, i z którego wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu.
Organizator transportu
W celu ustalenia dostawy, której przyporządkowany jest transport towarów należy poddać analizie okoliczności związane z organizacją transportu, tzn. jakie czynności faktyczne związane z transportem podjął każdy z uczestników transakcji łańcuchowej.
Natomiast ustalenie, który z podmiotów uczestniczących w transakcji łańcuchowej powinien rozpoznać i rozliczyć dostawę ruchomą o międzynarodowym charakterze, wymaga dokonania analizy warunków dostawy towarów.
Pojęcie organizatora transportu przyjęte w praktyce stosowania przepisów ustawy VAT przez organy podatkowe oraz sądy administracyjne nie zostało zdefiniowane w przepisach ustawy VAT. W takiej sytuacji należy posłużyć się orzecznictwem, przede wszystkim wspólnotowym, i przywołać wyrok TSUE z dnia 6 kwietnia 2006 r., wydany w sprawie EMAG Handel Eder OHG o sygn. C-245/04, gdzie stwierdza on m.in., że to podmiot zlecający transport decyduje zasadniczo o tym, kiedy towar znajduje się w określonym miejscu, również, jeśli do transportu angażowane są osoby trzecie.
W kontekście rozumienia pojęcia organizatora transportu, mając na uwadze ugruntowane orzecznictwo TSUE oraz stanowisko polskich organów podatkowych, należy podkreślić, że dla ustalenia, który z podmiotów jest odpowiedzialny za wysyłkę lub transport kluczową okolicznością jest to, który podmiot jest rzeczywiście odpowiedzialny za techniczne i organizacyjne aspekty związane z organizacją oraz wysyłką towarów. Przy czym, bez wpływu na powyższe pozostaje kto jest ostatecznie obciążony kosztami tego transportu.
Istotnym jest zatem, który z podmiotów w łańcuchu dostaw ma zasadniczy wpływ na organizację transportu, tj. dokonuje czynności takich jak np.:
W interpretacji indywidulnej z dnia 20 lutego 2018 r., o nr 0112-KDIL1-3.4012.649.2017.2.PR, wskazano na podobny zakres czynności podejmowanych przez podatnika, które, zdaniem organu podatkowego, przesądzają o tym, kto pełni rolę organizatora transportu. W powyższym kontekście bez znaczenia pozostaje, kto ponosi koszty transportu, wskazuje firmę transportową, otrzymuje dokumenty celne bądź na rzecz którego podmiotu wystawiana jest faktura dokumentująca transport.
Takie stanowisko prezentowane jest również w interpretacji indywidualnej z dnia 8 stycznia 2019 r., o nr 0112-KDIL1-3.4012.684.2018.2.KB, w której organ podatkowy wskazał, że: „Zakres czynności, które wykonuje Wnioskodawca w związku z organizowaniem transportu, tj. kontaktuje się z przewoźnikiem odpowiedzialnym za realizację dostawy i jest podmiotem zaangażowanym w przygotowanie technicznych aspektów transportu (przygotowuje towar do transportu, zajmuje się jego załadunkiem i zabezpieczeniem, uzgadnia z przewoźnikiem termin odbioru towaru oraz środek transportu, przekazuje dokumenty transportowe) - przesądza o tym, że to on jest organizatorem transportu”.
Podobne stanowisko zostało przedstawione przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 2 kwietnia 2024 r., nr 0112-KDIL1- 3.4012.606.2023.2.MR, w której wskazano, że: „W analizowanej sprawie, w celu ustalenia, której dostawie należy przypisać transport wewnątrzwspólnotowy i która to dostawa powinna zostać uznana za wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, konieczne jest przeprowadzenie ogólnej oceny wszystkich konkretnych okoliczności sprawy, a w szczególności, należy poddać analizie okoliczności związane z organizacją transportu, tzn. jakie czynności faktyczne związane z transportem podjął każdy z uczestników transakcji łańcuchowej. Przy czym, dla ustalenia, który z podmiotów jest odpowiedzialny za wysyłkę lub transport towarów kluczową okolicznością jest to, który podmiot rzeczywiście jest odpowiedzialny za techniczne i organizacyjne aspekty związane z organizacją oraz wysyłką towarów. Bez wpływu na powyższe pozostaje fakt kto jest obciążony kosztami transportu.
Mając na uwadze powyższy opis sprawy oraz powołane przepisy należy wskazać, że pojęcie „organizacji transportu”, przyjęte w praktyce stosowania cytowanych przepisów przez organy podatkowe oraz sądy administracyjne, nie zostało sprecyzowane w przepisach ustawy. Zgodnie natomiast z potocznym rozumieniem, przez organizację należy rozumieć „sposób zorganizowania czegoś lub organizowanie czegoś”. Zatem przez organizację transportu towarów należy rozumieć planowanie, jak i koordynowanie poszczególnych etapów wywozu towarów”.
W przedstawionym stanie faktycznym wskazane powyżej czynności są wykonywane przez pierwszy podmiot w łańcuchu dostaw, czyli Wnioskodawcę. Podatnik B natomiast, w porozumieniu z Wnioskodawcą, może być uprawniony do realizacji niektórych działań wspierających transport z Portu Macierzystego do Portu Przeznaczenia. Do takich działań należą: kontakt z przewoźnikiem, ustalenie terminu przekazania Towarów w Porcie Macierzystym oraz przygotowanie towarów do załadunku.
W interpretacji indywidulanej z dnia 17 marca 2022 r., nr 0112-KDIL1-3.4012.672.2021.2.MR, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, iż: „w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z transakcją łańcuchową, w wyniku której towar jest transportowany z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej bezpośrednio od pierwszego dostawcy do ostatniego w kolejności nabywcy, mimo że za transport zgodnie z przyjętymi warunkami dostawy odpowiadają dwa różne podmioty w łańcuchu dostaw”.
Zdaniem Wnioskodawcy, działania podejmowane przez Podatnika B stanowią część łańcucha kolejnych dostaw. Jednakże, w świetle przywołanego orzecznictwa sądowo administracyjnego, nie wskazują one na to, że Podatnik B pełni rolę organizatora transportu.
W konsekwencji, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w świetle przedstawionego opisu stanu faktycznego oraz biorąc pod uwagę przytoczone orzecznictwo oraz linię interpretacyjną, należy uznać, iż to Wnioskodawca pełni rolę organizatora transportu Towarów w opisanym łańcuchu dostaw.
Warunki dostawy
W ramach schematu przedstawionego w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawca sprzedaje Podatnikowi B Towary na warunkach Incoterms 2020 FCA. Natomiast Podatnik B sprzedaje Podatnikowi C Towary na warunkach Incoterms 2020 FOB.
Zgodnie z regułą Incoterms 2020 FCA, ryzyko oraz koszty dostawy przechodzą na kupującego w momencie załadunku towaru. Tym samym założeniem tej formuły dostawy jest to, że to kupujący ponosi koszty transportu od momentu przekazania towaru przewoźnikowi.
Z kolei, dostawa między Podatnikiem B a Podatnikiem C odbywa się na warunkach Incoterms 2020 FOB. Zgodnie z tą regułą, ryzyko oraz prawo do dysponowania towarami przechodzą z Podatnika B na Podatnika C w Porcie Macierzystym w Polsce.
W interpretacji indywidualnej z dnia 22 stycznia 2021 r., nr 0112-KDIL1-3.4012.457.2020. 1.JK Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że: „...w przypadku transakcji łańcuchowej określenie miejsca, w którym dostawa towarów została dokonana powinno nastąpić w odniesieniu do tego, której dostawie należy przyporządkować transport. Uzgodnione warunki dostawy (np. Incoterms) mogą co prawda stanowić wskazówki przy określaniu, która dostawa w ramach transakcji łańcuchowej ma charakter „ruchomy”, nie mają one jednak decydującego znaczenia”.
W świetle powołanych powyżej przepisów prawa, w ocenie Wnioskodawcy dostawy dokonywane przez Wnioskodawcę na rzecz Podatnika B stanowić będą transakcje „ruchome” w ramach transakcji łańcuchowej, którym przypisany jest transport, zgodnie z przepisem art. 22 ust. 2e pkt 1 ustawy VAT.
Jak wynika bowiem z opisu stanu faktycznego, to Wnioskodawca będzie podmiotem odpowiedzialnym za organizację transportu Towarów. W przedstawionych okolicznościach wywóz Towarów nastąpi z terytorium Polski bezpośrednio do Podatnika C na terytorium państwa trzeciego, w ramach transportu o nieprzerwanym charakterze.
Zatem opisane w stanie faktycznym transakcje dokonywane przez Wnioskodawcę na rzecz Podatnika B będą spełniały podstawowy warunek do uznania ich za eksport towarów, podlegający opodatkowaniu na terytorium kraju.
W ocenie Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym transport Towarów należy przyporządkować pierwszej transakcji, tj. dostawie realizowanej przez Wnioskodawcę na rzecz Podatnik B, gdyż w wyniku tej transakcji Towar będzie transportowany z terytorium kraju poza obszar celny Unii Europejskiej, a podmiotem, który będzie organizować transport Towarów będzie Wnioskodawca. Tym samym, dostawę dokonaną przez Wnioskodawcę na rzecz Podatnik B należy uznać za dostawę „ruchomą” i zgodnie z przepisem art. 22 ust. 2e pkt 1 ustawy VAT opodatkować w miejscu rozpoczęcia transportu, tj. na terytorium kraju, jako eksport towarów, o którym mowa w przepisie art. 2 ust. 8 ustawy VAT. Z kolei transakcja między Podatnikiem B a Podatnikiem C powinna zostać uznana za dostawę „nieruchomą”, a tym samym pozostającą poza zakresem ustawy VAT.
Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. Jako przykład należy wskazać:
W odniesieniu do kwestii zastosowania stawki podatku VAT 0% Wnioskodawca zwraca uwagę, że to on dokonuje odprawy celnej eksportowej. W przedstawionych okolicznościach wywóz Towarów poza obszar celny Unii Europejskiej jest dokumentowany komunikatem IE 599, potwierdzającym wywóz Towarów poza obszar celny Unii Europejskiej.
W związku z powyższym w odniesieniu do dostaw Towarów przedstawionych w opisie stanu faktycznego dokonywanych przez Wnioskodawcę na rzecz Podatnika B stanowiących eksport bezpośredni, Wnioskodawca będzie uprawniony do zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 0%, zgodnie z przepisem art. 41 ust. 4 ustawy VAT, pod warunkiem, że Wnioskodawca będzie posiadał komunikat IE 599 przed upływem terminów wskazanych we właściwych przepisach ustawy VAT.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
Opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:
1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2) eksport towarów;
3) import towarów na terytorium kraju;
4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie, z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają określone czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju.
Stosownie do art. 2 pkt 1 i 5 ustawy:
Przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej - z zastrzeżeniem art. 2a.
Przez terytorium państwa trzeciego - rozumie się przez to terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3.
W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).
Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:
Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
Według art. 2 pkt 22 ustawy:
Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
W myśl art. 2 pkt 8 ustawy:
Przez eksport towarów rozumie się przez to dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:
a)dostawcę lub na jego rzecz, lub
b)nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych
- jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.
Ustawodawca definiując pojęcie eksportu towarów, dokonał rozróżnienia sytuacji gdy będący przedmiotem wywozu towar jest wywożony przez dostawcę lub na jego rzecz, czy przez nabywcę mającego siedzibę poza Polską, lub na jego rzecz. Sytuacja, kiedy dostawca lub podmiot przez niego upoważniony sam dokonuje wywozu towarów z Polski poza terytorium Unii stanowi tzw. eksport bezpośredni (art. 2 pkt 8 lit. a ustawy). Natomiast eksport pośredni ma miejsce wówczas gdy wywóz towarów z terytorium Polski poza terytorium Unii Europejskiej, w wykonaniu dostawy towarów, jest dokonywany przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium Polski lub na jego rzecz (art. 2 pkt 8 lit. b ustawy).
Każdorazowo jednak, aby uznać daną czynność za eksport towarów muszą wystąpić łącznie następujące przesłanki:
a) ma miejsce dostawa towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez dostawcę lub na jego rzecz (eksport bezpośredni) lub przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz (eksport pośredni),
b) wywóz towarów musi być potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.
Zatem dla uznania danej czynności za eksport towarów niezbędne jest dokonanie dostawy towarów, czyli przeniesienie na nabywcę prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, oraz w wyniku tej dostawy wysłanie lub transport towarów poza terytorium Unii Europejskiej. Niezaistnienie jednej z przesłanek wymienionych w art. 2 pkt 8 ustawy powoduje, że nie dochodzi do eksportu towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.
Należy dodać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie odnoszą się do pojęcia eksportera i jego rozumienia czy definicji w prawie celnym. Istotnym z punktu widzenia przepisów art. 2 pkt 8 ustawy w aspekcie podmiotowym jest jedynie to, kto dokonuje wywozu – dostawca (lub podmiot działający na jego rzecz), czy też nabywca mający siedzibę poza terytorium kraju (lub podmiot działający na jego rzecz). Okoliczność, kto widnieje jako nadawca (zgłaszający) w dokumencie celnym, sama w sobie nie przesądza o uznaniu tego podmiotu za dokonującego eksportu w rozumieniu ustawy.
W art. 22 ust. 1-4 ustawy uregulowano zasady dotyczące określenia miejsca świadczenia przy dostawie towarów w przypadku transakcji łańcuchowych (szeregowych), tj. transakcji, w których występuje kilka podmiotów dokonujących obrotu tym samym towarem, przy czym towar trafia bezpośrednio od pierwszego do ostatniego podmiotu w łańcuchu.
Jak stanowi art. 22 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy:
Miejscem dostawy towarów jest - w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.
Miejscem dostawy towarów jest - w przypadku towarów niewysyłanych ani nietransportowanych - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy.
Zgodnie z art. 22 ust. 2 ustawy:
W przypadku gdy te same towary są przedmiotem kolejnych dostaw oraz są wysyłane lub transportowane bezpośrednio od pierwszego dostawcy do ostatniego w kolejności nabywcy, wysyłkę lub transport przyporządkowuje się wyłącznie jednej dostawie.
Stosownie do art. 22 ust. 2a ustawy:
W przypadku towarów, o których mowa w ust. 2, które są wysyłane lub transportowane z terytorium kraju na terytorium państwa trzeciego przez nabywcę, który dokonuje również ich dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport są przyporządkowane dostawie dokonanej do tego nabywcy, chyba że z warunków dostawy wynika, że wysyłkę lub transport towarów należy przyporządkować jego dostawie.
Na podstawie art. 22 ust. 2e ustawy:
W przypadku towarów, o których mowa w ust. 2, które są wysyłane lub transportowane z terytorium kraju na terytorium państwa trzeciego albo z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego przez:
1) pierwszego dostawcę - wysyłkę lub transport przyporządkowuje się jego dostawie;
2) ostatniego nabywcę - wysyłkę lub transport przyporządkowuje się dostawie dokonanej do tego nabywcy.
Z kolei art. 22 ust. 3 ustawy wskazuje, że:
W przypadkach, o których mowa w ust. 2-2c i 2e, dostawę towarów, która:
1) poprzedza wysyłkę lub transport towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów;
2) następuje po wysyłce lub transporcie towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów.
W przypadku transakcji łańcuchowych, do których odnosi się art. 22 ust. 2 ustawy, kiedy ten sam towar jest przedmiotem kolejnych dostaw, lecz faktycznie jest przemieszczany od pierwszego dostawcy do finalnego nabywcy, wówczas przyjmuje się, że ma miejsce tylko jedna wysyłka (transport) więc tylko w odniesieniu do jednej z transakcji można ustalić miejsce świadczenia w oparciu o art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy (dostawa ruchoma). W odniesieniu do pozostałych dostaw, którym nie można przypisać wysyłki (transportu), ustalenie miejsca świadczenia odbywa się odbywa się jak dla towarów niewysyłanych, a więc według miejsca, w którym towary znajdowały się w momencie dostawy (dostawa nieruchoma).
Zgodnie z powołanym art. 22 ust. 3 ustawy, wszystkie transakcje realizowane przed dostawą ruchomą (do której przypisano wysyłkę lub transport towaru) będą opodatkowane w państwie, z którego towar jest wysyłany lub transportowany. Natomiast wszystkie dostawy mające miejsce po transakcji ruchomej będą opodatkowane w państwie przeznaczenia towaru. Transakcja ruchoma będzie stanowić eksport lub wewnątrzwspólnotową dostawę towaru po stronie dostawcy, natomiast po stronie nabywcy import lub wewnątrzwspólnotowe nabycie towaru.
Z uwagi na obowiązujący art. 22 ust. 2e ustawy, art. 22 ust. 2a ustawy nie będzie miał zastosowania w przypadku, gdy podmiotem dokonującym transportu jest pierwszy lub ostatni podmiot w łańcuchu dostaw i towar jest transportowany z Polski do kraju trzeciego. W sytuacji gdy transportu towarów dokonuje pierwszy dostawca, transport towarów należy przyporządkować dostawie towarów dokonywanej przez tego dostawcę (pierwszej dostawie w ramach łańcucha dostaw). Natomiast w przypadku gdy transportu dokonuje ostatni nabywca, transport towarów należy przyporządkować dostawie dokonanej na rzecz tego nabywcy (ostatniej dostawie w łańcuchu). W tych dwóch przypadkach ustawodawca nie wskazał na możliwość przypisywania transportu innym dostawom ze względu na warunki dostawy. Oznacza to, że warunki dostawy w tych sytuacjach w ogóle nie mają znaczenia. W przeciwnym razie przepis ten nie miałby racji bytu. Uzgodnione warunki dostawy (np. Incoterms) mogą co prawda stanowić wskazówki przy określaniu, która dostawa w ramach transakcji łańcuchowej ma charakter „ruchomy”, nie mają one jednak decydującego znaczenia.
Należy także wskazać, że o przypisaniu transportu do danej transakcji, a w konsekwencji potraktowaniu jej jako transgranicznej, nie decyduje wola kontrahentów lecz okoliczności faktyczne w jakich przeprowadzona została dana transakcja.
Zatem należy przyjąć, że jeżeli towar jest wysyłany lub transportowany przez:
Podkreślić należy, że zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi. Jedną z czynności, która korzysta z obniżonej stawki podatku od towarów i usług jest eksport towarów.
Stosownie do art. 41 ust. 4 ustawy:
W eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a, stawka podatku wynosi 0%.
Przy czym, zgodnie z art. 41 ust. 6 ustawy:
Stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 5, pod warunkiem że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej.
W myśl art. 41 ust. 6a ustawy:
Dokumentem, o którym mowa w ust. 6, jest w szczególności:
1) dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez właściwy organ celny wydruk tego dokumentu;
2) dokument w formie elektronicznej pochodzący z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, otrzymany poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność;
3) zgłoszenie wywozowe w formie papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopia potwierdzona przez właściwy organ celny.
Ponadto, na podstawie art. 41 ust. 11 ustawy:
Przepisy ust. 4 i 5 stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b, jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, otrzymał dokument, o którym mowa w ust. 6, z którego wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Przepisy ust. 7 i 9 stosuje się odpowiednio.
Aby możliwe było opodatkowanie eksportu towarów stawką podatku w wysokości 0%, konieczne jest spełnienie warunku dotyczącego otrzymania przez podmiot potwierdzenia wywozu towarów przez organ celny określony w przepisach celnych. Spełnienie tego warunku ma gwarantować, że faktycznie wystąpił eksport towarów w myśl art. 2 pkt 8 ustawy skutkujący wywozem towarów z terytorium Polski. Otrzymanie odpowiedniego dokumentu „urzędowego” zapobiegnie sprzedaży towarów, która to sprzedaż mogłaby być faktycznie nieopodatkowana w sytuacji braku wywozu towarów i zastosowania preferencyjnej stawki 0%.
Podkreślić należy, że zgodnie z art. 41 ust. 6 ustawy, możliwość zastosowania stawki 0% do eksportu towarów uwarunkowana jest posiadaniem, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, dokumentu potwierdzającego wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej. Zatem, aby mogli Państwo opodatkować sprzedaż stanowiącą eksport towarów stawką podatku w wysokości 0% - muszą Państwo posiadać dokument, który w sposób jednoznaczny potwierdza, że wysyłane towary opuściły terytorium Unii Europejskiej. Przykładowy katalog takich dokumentów wymieniony został w art. 41 ust. 6a ustawy. Przy tym, zauważyć należy, że nie jest to katalog zamknięty, na co wskazuje użyty w tym przepisie zwrot „w szczególności”.
Niemniej jednak, pomimo tego, że katalog dokumentów wymienionych w art. 41 ust. 6a ustawy ma charakter otwarty, nie można przyjąć, że mogą to być inne dowody niż dokumenty „urzędowe”, w których właściwe organy celne (polskie lub z innych państw członkowskich UE) potwierdziły wywóz towarów poza terytorium UE.
W tym miejscu wskazać należy, że co do zasady zgłoszenia wywozowe towarów z obszaru celnego UE składane są w formie elektronicznej z wykorzystaniem Automatycznego Systemu Eksportu (AES). Zgłoszenie celne (wywozowe) w postaci komunikatu IE 515 jest składane przez zgłaszającego do właściwego urzędu wywozu. Z kolei urząd wyprowadzenia, tj. urząd celny graniczny, przez który towar opuszcza obszar celny Unii Europejskiej niezwłocznie po tym, jak towar opuścił obszar celny UE przesyła do urzędu wywozu (urzędu, w którym zostało złożone zgłoszenie celne) komunikat IE 518 zawierający wyniki kontroli przeprowadzonej w urzędzie wyprowadzenia. Po otrzymaniu przez urząd wywozu komunikatu IE 518 System AES generuje automatycznie komunikat IE 599 i przesyła go zgłaszającemu. Komunikat IE 599 jest dokumentem celnym potwierdzającym, także dla celów podatkowych, wywóz towarów poza terytorium UE przez wskazanego w zgłoszeniu wywozowym eksportera.
Zatem, dokumentem potwierdzającym wywóz towarów poza terytorium UE jest:
Nadmieniam także, że od dnia 31 października 2024 r. nastąpiło ogólnopolskie uruchomienie systemu AES/ECS2 PLUS, w którym nie funkcjonuje już komunikat IE-599. W związku z tym, na terytorium Polski nie jest już wydawany komunikat IE 599, gdyż został on zastąpiony komunikatem CC599C, który pełni jednak taką samą rolę jak jego poprzednik, tj. jest dokumentem celnym stanowiącym potwierdzenie wywozu towaru.
Dokumentem, o którym mowa w art. 41 ust. 6a ustawy uprawniającym do zastosowania stawki 0% przy eksporcie będzie również zgłoszenie wywozowe w formie papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym lub kopia takiego zgłoszenia potwierdzona przez właściwy urząd celny. We wszystkich ww. przypadkach są to dokumenty o charakterze „urzędowym” wygenerowane w systemie AES (AES/ECS2 PLUS) lub potwierdzone przez właściwy urząd celny.
Z powyższego wynika więc, że pomimo tego, że katalog dokumentów wymienionych w art. 41 ust. 6a ustawy jest katalogiem otwartym, nie można zastosować stawki VAT w wysokości 0% względem eksportu towarów na podstawie dowodów innych niż dokumenty „urzędowe”, w których właściwe organy celne (polskie lub z innych państw członkowskich UE) potwierdziły wywóz towarów poza terytorium UE.
Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Polski i jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest produkcja ceramicznych kafli oraz płytek. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca sprzedaje towar poza obszar celny Unii Europejskiej (USA) w ramach tzw. transakcji łańcuchowych. Transakcja odbywa się najpierw pomiędzy Wnioskodawcą a podmiotem pośredniczącym z siedzibą w USA (Podatnik B). Następnie Podatnik B dokonuje dostawy na rzecz ostatniego podmiotu z siedzibą w USA (Podatnik C). Towary są dostarczane bezpośrednio od Wnioskodawcy do Podatnika C. W transakcji łańcuchowej to Wnioskodawca przy organizacji transportu jest odpowiedzialny za wiele czynności m.in. za selekcję ofert za usługę transportową, wybór przewoźnika, ustalenie stawek transportowych, kontakt z przewoźnikiem, przekazanie towarów przewoźnikowi, zlecenie transportu na odcinku Polska – USA, opłacenie kosztów odprawy celnej oraz monitowanie przebiegu transportu Towarów do Podatnika C, itp. Podatnik B w porozumieniu z Wnioskodawcą, może być uprawniony do realizacji niektórych działań wspierających transport z magazynu Wnioskodawcy do portu w USA. Przedmiotowa transakcja ma nieprzerwany charakter. W trakcie transportu Towary nie są poddawane obróbce lub magazynowaniu. Towary transportowane są transportem drogowym z magazynu Wnioskodawcy do Portu Macierzystego znajdującego się w Polsce. W Porcie Macierzystym Towary są przeładowywane na statek, a następnie transportowane drogą morską do portu morskiego w USA, skąd są odbierane przez Podatnika C. Odprawa celna Towarów odbywa się w Polsce, a za jej realizację odpowiedzialny jest Wnioskodawca. W związku z powyższym to Wnioskodawca jest w posiadaniu dokumentów eksportowych.
Przedstawione wątpliwości dotyczą ustalenia, czy transakcja pomiędzy Wnioskodawcą a Podatnikiem B powinna zostać uznana za dostawę, do której należy przyporządkować transport towarów, tj. tzw. dostawę „ruchomą”, zgodnie z przepisem art. 22 ust. 2e oraz ust. 3 ustawy VAT, którą należałoby rozpoznać jako eksport towarów w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 8 ustawy VAT z prawem do zastosowania 0% stawki VAT (po spełnieniu warunków dokumentacyjnych z ustawy VAT), podczas gdy dostawa między Podatnikiem B a Podatnikiem C powinna zostać uznana jako tzw. dostawa „nieruchoma” dla celów stosowania przepisu art. 22 ust. 2e i ust. 3 ustawy VAT, a w konsekwencji dostawa dokonywana przez Podatnika B do Podatnika C, w ramach niniejszego schematu jako dostawa „nieruchoma” pozostawałaby poza zakresem ustawy VAT.
Aby udzielić odpowiedzi na wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności należy ustalić, której dostawie należy przypisać transport sprzedawanych towarów. W celu ustalenia dostawy, której przyporządkowany jest transport towarów należy poddać analizie okoliczności związane z transportem towarów, tzn. jakie czynności faktyczne związane z transportem podjął każdy z uczestników transakcji łańcuchowej. Przy czym, dla ustalenia, który z podmiotów jest odpowiedzialny za wysyłkę lub transport towarów kluczową okolicznością jest to, który podmiot rzeczywiście jest odpowiedzialny za techniczne i organizacyjne aspekty związane z organizacją oraz wysyłką towarów. Bez wpływu na powyższe pozostaje fakt kto jest obciążony kosztami transportu. W efekcie tylko ta dostawa, do której przyporządkowany jest transport będzie miała charakter międzynarodowy.
Wskazać również należy, że reguły Incoterms wskazane przez Wnioskodawcę nie mogą mieć decydującego znaczenia dla przypisania transportu do określonej dostawy w ramach ww. transakcji łańcuchowej, a dla ustalenia, której dostawie należy przypisać wysyłkę lub transport należy przyjąć kryterium podmiotu odpowiedzialnego za organizację transportu, czyli ustalenie, który podmiot w łańcuchu dostaw transportuje towary samodzielnie albo za pośrednictwem osoby trzeciej działającej na jego rzecz.
Jak wynika z opisu sprawy to Wnioskodawca wyszukuje i wybiera przewoźnika oraz dokonuje z nim niezbędnych uzgodnień dotyczących transportu z Polski do USA a także Wnioskodawca monitoruje przebieg transportu towarów. Czynności te stanowią istotny element organizacji transportu towarów. Podatnik B w porozumieniu z Wnioskodawcą dokonuje tylko niektórych czynności wspierających transport z magazynu Wnioskodawcy do portu w USA. Biorąc pod uwagę powyższe, należy zatem przyjąć, że to Wnioskodawca działając za pośrednictwem przewoźnika jest odpowiedzialny za organizację transportu towarów z Polski do USA.
Biorąc powyższe pod uwagę w przedmiotowej sprawie, niewątpliwie mamy do czynienia z transakcją łańcuchową, w której uczestniczą trzy podmioty, tj. Wnioskodawca (pierwszy podmiot w łańcuchu), Podatnik B z siedzibą w USA (drugi podmiot w łańcuchu) oraz Podatnik C - nabywca z siedzibą w USA (trzeci podmiot w łańcuchu). Wnioskodawca przenosi prawo do rozporządzania towarem jak właściciel na rzecz Podatnika B, który następnie przenosi prawo do rozporządzania towarem jak właściciel na rzecz Podatnika C (Nabywcę). Przy tym towar jest dostarczany bezpośrednio od pierwszego do ostatniego podmiotu w łańcuchu dostaw, tj. od Wnioskodawcy do nabywcy z siedzibą w USA. Jednocześnie, jak ustaliłem podmiotem odpowiedzialnym za transport towarów z Polski do USA jest pierwszy podmiot w łańcuchu (Wnioskodawca). Zatem mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa oraz przedstawione okoliczności sprawy, należy uznać, że z uwagi na fakt, że transport towarów będzie wykonywany przez Wnioskodawcę (pierwszy podmiot w łańcuchu), zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 2e pkt 1 ustawy. Przepis ten w ogóle nie odnosi się do warunków dostawy, tym samym należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie transport należy przypisać pierwszej dostawie dokonanej przez Wnioskodawcę na rzecz Podatnika B (drugiego podmiotu w łańcuchu). Zatem, pierwszą transakcję w łańcuchu dostaw dokonywaną pomiędzy Wnioskodawcą i Podatnikiem B, należy traktować - w oparciu o art. 22 ust. 2 i ust. 3 pkt 1 ustawy - jak dostawę transgraniczną („ruchomą”), dokonaną i podlegającą opodatkowaniu w miejscu rozpoczęcia transportu, tj. na terytorium Polski. Zatem skoro towar będzie transportowany z terytorium Polski poza terytorium UE, tj. USA, to transakcja ta stanowi eksport towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 ustawy. W konsekwencji w sytuacji, gdy Wnioskodawca będzie posiadał komunikat CC599C (wcześniej komunikat IE 599) przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, to będzie miał prawo do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy.
Natomiast kolejną dostawę towarów dokonaną pomiędzy Podatnikiem B i Podatnikiem C stosownie do art. 22 ust. 3 pkt 2 ustawy należy uznać, za dokonaną i opodatkowaną w miejscu zakończenia transportu (USA), jako transakcję niepodlegającą opodatkowaniu na terytorium kraju.
Tym samym Państwa stanowisko jest prawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
Stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej:
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).
Zatem przedmiotowa interpretacja rozstrzyga w zakresie zastosowania przepisów regulujących podatek od towarów i usług względem Państwa, a nie wywiera skutku prawnego dla pozostałych uczestników transakcji.
Informuje, że wydając interpretację nie przeprowadzam postępowania dowodowego i opieram się wyłącznie na elementach stanu przedstawionego we wniosku.
Jednocześnie wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.
QuickMap AI przeszukuje 2,87 mln dokumentów podatkowych i zwraca dopasowane orzeczenia z analizą linii orzeczniczej.
Wypróbuj za darmo