Interpretacja 0114-KDIP1-2.4012.518.2025.1.JO

Interpretacja indywidualna
– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

8 sierpnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 11 lipca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy nieposiadania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce oraz braku obowiązku wystawiania oraz odbioru faktur za pomocą KSeF.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

A. AB (dalej: „Wnioskodawca”) jest spółką prawa szwedzkiego zlokalizowaną w południowej Szwecji, produkującą (...) papier. Wnioskodawca zarejestrowany jest w Szwecji, pod lokalnym numerem podatkowym. Wnioskodawca zatrudnia kilkaset osób i produkuje papier kilku marek, w tym papier używany do druku biurowego, formularzy biznesowych, druku cyfrowego, druku offsetowego książek i wielu innych.

Wnioskodawca wchodzi w skład międzynarodowej grupy (…) (dalej: „Grupa”). Grupa jest (...) producentem (…), prowadzącym działalność produkcyjną w Ameryce Północnej, Ameryce Łacińskiej i Europie. Wnioskodawca jest stroną umowy z polskim dostawcą usług, spółką B. Sp. z o.o. (dalej: „B.”). Przedmiotem zawartej umowy jest świadczenie przez B. na rzecz Wnioskodawcy usług cięcia, przekrawania, arkuszowania, pakowania, przechowywania, magazynowania i dalszej wysyłki tak przetworzonego papieru do jednego dedykowanego klienta Wnioskodawcy.

W celu realizacji zamówionej usługi, Wnioskodawca wysyła ze Szwecji papier w formie wielkoformatowych rolek, który jest dostarczany do siedziby B. w (…). B. wykonuje na tak powierzonym materiale określone usługi, m.in. cięcia – arkuszowania w celu uzyskania odpowiednich formatów, zgodnie z zapotrzebowaniem zleconym przez Wnioskodawcę. Zapotrzebowanie na określone formaty papieru wynika z zamówień otrzymanych przez Wnioskodawcę od jego klienta docelowego.

Papier, który podlega obróbce jest produkowany przez Wnioskodawcę w Szwecji i dostarczany do B. przez Wnioskodawcę oraz przez cały czas wykonywania usług przez B. pozostaje własnością Wnioskodawcy. W dalszej kolejności, po wykonaniu usług przez B., papier w zamówionych formatach (w określonej wielkości, paczkach, itp.) jest transportowany do zakładów docelowego klienta Wnioskodawcy, zlokalizowanych we Francji oraz w Niemczech.

Wnioskodawca jest odpowiedzialny za dostarczenie materiałów (rolek papieru) do B. i za odbiór finalnego produktu (przetworzonego materiału) z siedziby B. oraz za organizację transportu finalnego produktu do klientów docelowych. Transport finalnego produktu z siedziby B. do docelowych klientów Wnioskodawcy może być realizowany przez zewnętrzne firmy logistyczne, a koszt takiego transportu pokrywa Wnioskodawca. B. może świadczyć również na rzecz Wnioskodawcy usługę wsparcia organizacji transportu finalnego produktu do klienta docelowego Wnioskodawcy, ale koszt takiego transportu zawsze pokrywa Wnioskodawca.

Z uwagi na regulacje ustawy o VAT, Wnioskodawca rozpoznaje transport rolek papieru do B. jako wewnątrzwspólnotowe nietransakcyjne przesunięcie towaru, które podlega raportowaniu dla potrzeb polskiego podatku VAT. Z uwagi na te wymagania, Wnioskodawca posiada polski numer rejestracji VAT jako czynny podatnik VAT (…). Wnioskodawca został zarejestrowany jako podatnik VAT w Polsce 8 kwietnia 2022 roku (jeszcze pod poprzednią nazwą – C. AB).

A. AB i B. nie są spółkami powiązanymi. Według najlepszej wiedzy Wnioskodawcy, B. świadczy również podobne usługi na rzecz innych firm na terytorium RP.

Wnioskodawca nie zatrudnia na terytorium Polski żadnych pracowników, nie oddelegowuje na terytorium Polski jakichkolwiek pracowników na stałe lub okresowo i nie ma możliwości dysponowania na terytorium Polski pracownikami innych podmiotów.

Wnioskodawca nie posiada na terytorium Polski żadnych nieruchomości, nie posiada prawa do użytkowania żadnej nieruchomości, powierzchni biurowej, itp. Wnioskodawca nie posiada na terytorium Polski żadnej stałej infrastruktury technicznej. Wnioskodawca nie ma możliwości negocjowania i zawierania w Polsce jakichkolwiek umów i świadczenia usług.

Elementem łączącym Wnioskodawcę z terytorium Polski jest nabycie usług obróbki papieru od polskiego podmiotu niepowiązanego – B., co z uwagi na specyfikę wykupionej usługi (obróbka papieru, jego cięcie, pakowanie, przechowywanie, magazynowanie i dalsza wysyłka) polegającej na wykonaniu przez B. prac na powierzonym jej materiale (rolki papieru) należącym do Wnioskodawcy, wymuszało rejestrację dla potrzeb VAT w Polsce i rozpoznanie przez Wnioskodawcę wewnątrzwspólnotowego nietransakcyjnego przesunięcia towaru dla potrzeb podatku VAT.

Wnioskodawca nie sprawuje kontroli nad zasobami ludzkimi B. w Polsce, w szczególności Wnioskodawca nie ma prawnych ani faktycznych możliwości wpływu na czas pracy i czynności podejmowanych przez pracowników B. W celu uniknięcia jakichkolwiek wątpliwości w tym zakresie, Wnioskodawca wyjaśnia, że nie był uprawniony w przeszłości ani nie może obecnie wydawać poleceń służbowych pracownikom B. Innymi słowy, pełną odpowiedzialność za zarządzanie i kontrolę swoich pracowników ponosił w przeszłości i ponosi obecnie B. (w nie Wnioskodawca).

Wnioskodawca nie miał w przeszłości ani nie ma obecnie jakiejkolwiek kontroli nad zasobami technicznymi w B. zlokalizowanymi w Polsce, w szczególności nad zasobami technicznymi, które B. wykorzystuje do obróbki i przetwarzania towarów należącymi do Wnioskodawcy. Ponadto Wnioskodawca wskazuje, że nie miał w przeszłości ani nie ma obecnie nieograniczonego wstępu do pomieszczeń należących do B.

Pytania

1. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy VAT?

2. Jeśli odpowiedź na pytanie nr 1 jest twierdząca (tzn. Wnioskodawca nie posiada na terytorium Polski stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej), to czy prawidłowe jest stanowisko, że Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do wystawiania i odbierania faktur ustrukturyzowanych przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur (dalej: „KSeF”) wchodzącego życie z dniem 1 lutego 2026 r. na podstawie art. 106ga ust. 1 wprowadzonego do ustawy o VAT ustawą nowelizującą z dnia 16 czerwca 2023 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2023 r. poz. 1598, dalej: „Ustawa Nowelizująca”)?

Państwa stanowisko w sprawie

W zakresie pytania nr 1

W ocenie Wnioskodawcy, nie posiada on w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 28b ustawy o VAT.

W zakresie pytania nr 2

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z brakiem stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawcy na terytorium Polski, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do wystawiania oraz odbierania faktur ustrukturyzowanych w systemie KSeF.

Uzasadnienie

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 1:

Definicja pojęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej nie została zawarta ani w ustawie o VAT, ani w żadnych przepisach wykonawczych do tej ustawy. Pojęcie to ma swoje źródło w Dyrektywie 2006/112/WE, a zdefiniowane zostało w Rozporządzeniu wykonawczym Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. do Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej jako: „Rozporządzenie Rady”).

Zgodnie z treścią art. 11 Rozporządzenia Rady:

1. „Na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

2. Na użytek stosowania następujących artykułów stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje:

a. art. 45 dyrektywy 2006/112/WE;

b. począwszy od 1 stycznia 2013 r. - art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE;

c. do 31 grudnia 2014 r. - art. 58 dyrektywy 2006/112/WE;

d. art. 192a dyrektywy 2006/112/WE.

3. Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.”

Jednocześnie, w punkcie 14 preambuły do Rozporządzenia 282/2011 wskazano, że aby zapewnić jednolite stosowanie zasad dotyczących miejsca dokonania transakcji podlegających opodatkowaniu, należy wyjaśnić m.in. pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, a przepisy tego Rozporządzenia zostały oparte o orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości (dalej: „TSUE”).

W orzecznictwie TSUE ukształtowała się jednolita linia orzecznictwa w zakresie definicji „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”.

W wyroku z dnia 27 czerwca 2007 r. do sprawy C-73/06 Planzer Luxembourg Sarl przeciwko Bundeszentralamt fur Steuern, TSUE stwierdził: „pojęcie stałego przedsiębiorstwa wymaga minimalnej trwałości poprzez zgromadzenie stałych zasobów ludzkich i technicznych, koniecznych do świadczenia określonych usług (…). Owa minimalna trwałość oznacza zatem wystarczający stopień trwałości oraz strukturę, która z punktu widzenia zasobów ludzkich i technicznych jest w stanie umożliwić świadczenie danych usług w sposób niezależny”.

Stanowisko analogiczne zaprezentowane zostało przez TSUE także m.in.:

1. w sprawie C-168/84 Gunter Berkholz und Finanzamt Hambur-Mitte-Altstadt;

2. w sprawie C-260/95 Commissioners of Customs and Excise przeciwko DFDS a/s,

3. w sprawie C-190/95 ARO Lease BV a Inspecteur van de Belastingdienst Grote Ondernemingen te Amsterdam.

Biorąc zatem pod uwagę definicję stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej wynikającą z Rozporządzenia 282/2011, dokonując oceny, czy dane przedsiębiorstwo posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju należy zweryfikować czy łącznie spełnione zostały następujące warunki:

1. wystarczająca stałość miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, oraz

2. obecność odpowiedniej struktury w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, oraz

3. możliwość odbioru i wykorzystywania usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca.

W definicji pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” zawartej w art. 11 ust. 1 Rozporządzenia 282/2011 zastosowano koniunkcję poprzez użycie spójnika „oraz” co oznacza, że wypełnienie dyspozycji zawartej w tej definicji wymaga spełnienia wszystkich zawartych w niej przesłanek.

W przypadku, gdy nie jest spełniony chociażby jeden z wyżej wymienionych warunków nie można uznać, że obecność danego podmiotu na terytorium państwa członkowskiego nosi znamiona stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów o VAT.

Powyższe podkreśla również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w najnowszych interpretacjach podatkowych, np. interpretacja indywidualna z 20 kwietnia 2023 r., nr 0114-KDIP1-2.40112.15.2023.2.RST, cyt.:

„Przy wykładni pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” odwołując się do orzeczeń TSUE, należy wskazać, że o ww. miejscu można mówić jeżeli występuje odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, niezbędna do prowadzenia działalności gospodarczej oraz istnieje pewna minimalna skala działalności gospodarczej, która pozwala na uznanie, że działalność podatnika w tym miejscu nie jest prowadzona w sposób okresowy, jak również działalność z tego miejsca jest prowadzona w sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa. W tym zakresie aktualne jest orzecznictwo TSUE, m.in. wyrok C-168/84 Gunter Berkholz, C-231/94 Faaborg-Gelting Linien A/S, C-190/95 ARO Lease By, C-260/95 Commissioners of Customs and Excise v. DFDS A/S, C-390/96 Lease Plan Luxembourg SA, jak również C-605/12 Welmory Sp. z o.o. (…)

Ważne również, aby stworzona struktura działalności podatnika miała możliwość odbioru i korzystania z usług dostarczanych na własne potrzeby.”

W celu określenia zatem, czy Wnioskodawca posiada na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej należy zweryfikować, czy ww. warunki są w jej przypadku spełnione łącznie.

Ad 1 Wystarczająca stałość miejsca prowadzenia działalności gospodarczej

Warunek wystarczającej stałości miejsca prowadzenia działalności gospodarczej nie został zdefiniowany ani w ustawie o VAT, ani w Dyrektywie 2006/112/WE, ani też w rozporządzeniach wykonawczych do tych aktów prawnych.

Jeśli chodzi o pojęcie „stały” – zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego „stały” to inaczej pozostający w tym samym miejscu i położeniu, trwale związany z jakimś miejscem. Stałe miejsce prowadzenia działalności musi zatem charakteryzować się pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu sposób trwały, nieprzemijający.

Ponadto, jak wskazano w punkcie 14 Preambuły do Rozporządzenia 282/2011, cyt.:

„Stosowanie możliwie jak najbardziej precyzyjnych i obiektywnych kryteriów powinno ułatwić stosowanie tych pojęć w praktyce; należy przy tym uwzględniać orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości.”

Sposób wykładni warunku wystarczającej stałości miejsca prowadzenia działalności gospodarczej prezentują niżej cytowane orzeczenia TSUE:

• wyrok TSUE z dnia 4 lipca 1985 r. w sprawie C-168/84 Gunter Berkholz, przeciwko Finanzamt Hamburg-Mitte-Altstand, cyt.:

„Z kontekstu koncepcji użytych w art. 9 oraz z jego celu wynika, że, jak stwierdzono powyżej, usług tych nie można uznać za świadczone w miejscu prowadzenia działalności innym, niż miejsce siedziby usługodawcy, chyba, że to miejsce prowadzenia działalności jest pewnych minimalnych rozmiarów oraz stale obecne są w nim zasoby zarówno ludzkie, jak i techniczne konieczne do świadczenia usług (…).

Na pierwsze pytanie Finanzgericht należy zatem odpowiedzieć następująco: art. 9 (1) VI Dyrektywy z 17 maja 1977 r. należy interpretować tak, iż instalacja dla celów prowadzenia działalności komercyjnej, takiej jak eksploatacja automatów do gry, na pokładzie statku żeglującego po otwartym morzu poza terytorium kraju może być uznana za stałe miejsce prowadzenia działalności w rozumieniu tego przepisu jedynie, jeśli to stałe miejsce prowadzenia działalności pociąga za sobą stałą obecność zasobów tak ludzkich, jak i technicznych, koniecznych do świadczenia tych usług i nie jest właściwe uznanie tych usług za wykonane w miejscu, gdzie usługodawca posiada swoją siedzibę.”

• wyrok TSUE z dnia 17 lipca 1997 r. w sprawie C-190/95 ARO Lease BV przeciwko a Inspecteur van de Belastingdienst Grote Ondernemingen te Amsterdam, cyt.:

„Z celu art. 9 oraz kontekstu, w którym użyto w nim przedmiotowych pojęć, wyraźnie wynika, że nie można uznać usług za świadczone w miejscu prowadzenia działalności innym, niż główne miejsce prowadzenia działalności , chyba, że to inne miejsce prowadzenia działalności posiada minimalny poziom stabilności wynikający ze stałej obecności zarówno zasobów ludzkich, jak i technicznych, koniecznych do świadczenia usług. (…)”

Orzeczenia C-168/84, C-190/95 oraz C-73/06 zostały wprawdzie wydane w oparciu o nieobowiązujące już przepisy art. 9 ust. 1 szóstej dyrektywy, jednak mają one zastosowanie również do wykładni przepisu art. 44 Dyrektywy 2006/112/WE, co potwierdza orzecznictwo TSUE, przykładowo wyrok TSUE z dnia 16 października 2014 r. w sprawie C-605 Welmory sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Gdańsku.

Powyższe potwierdza również linia interpretacyjna sądów administracyjnych, przykładowo:

1. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (dalej: „WSA”) w Gliwicach z 28 lipca 2020 r., sygn. akt I SA/Gl 141/20, cyt.:

„Kierując się powyższymi wskazaniami, wynikającymi również z innych wyroków TSUE, dotyczących ustalenia stałego miejsca prowadzenia działalności wskazać należy, że konieczna jest pewna określona minimalna skala aktywności, która stanowi zewnętrzne znamię, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale (orzeczenie C-231/94), tj. w sposób stały, powtarzalny i nieprzemijający (orzeczenie 168/84), wymagana jest też minimalna trwałość poprzez zgromadzenie stałych zasobów ludzkich i technicznych koniecznych dla świadczenia określonych usług w sposób niezależny (orzeczenie C-73/06 czy C-260/95)”.

2. wyrok WSA w Gliwicach z 7 stycznia 2019 r., sygn. akt III SA/Gl 912/18:

„Organ interpretacyjny niezasadnie przyjął, iż Skarżąca posiadała wystarczające zaplecze o charakterze technicznym i personalnym w kraju aby uznać, że posiada stałe miejsce prowadzenia działalności. Skarżąca nabywając wskazane usługi magazynowania, pakowania i konfekcjonowania towaru – nie stworzyła w Polsce miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Pracownicy są zatrudnieni przez usługodawcę, nie działają w imieniu Skarżącej ani na jej rzecz; nie mieli jakiejkolwiek swobody działania ani prawa decyzji; wyłącznie wykonywali czynności (techniczne) zlecone przez Skarżącą. W magazynie Spółka nie posiada wyznaczonego, wyodrębnionego obszaru tylko do własnej dyspozycji i składowania wyłącznie swoich towarów; nie mogła wpływać na miejsce i warunki składowania, nie miała jakiegokolwiek władztwa nad sposobem wykonywania usług magazynowania ani wyłączności. Nie była jedynym kontrahentem usługodawcy. Również fakt ustanowienia przedstawiciela podatkowego w danym państwie czy też zarejestrowanie jako podatnik VAT-UE nie skutkuje automatycznym uznaniem, że będzie dany podmiot miał w tym państwie siedzibę lub miejsce stałej działalności gospodarczej (C-323/12).”

3. wyrok WSA w Gliwicach z 6 października 2020 r., sygn. akt I SA/Gl 1401/19:

„O dostępności zaplecza personalnego i technicznego porównywalnego z dostępnością zaplecza własnego nie decyduje ekonomiczne wykorzystanie ludzi i sprzętu. Wprawdzie zakup każdej usługi, nabywanej przez podmiot gospodarczy ukierunkowany jest na określone korzyści ekonomiczne, to jednak takie zachowanie nie kreuje automatycznie miejsca prowadzenia stałej działalności w kraju, na terenie którego usługodawca świadczy usługi na rzecz takiego podmiotu.

Nie można tracić z pola widzenia tego, że usługi świadczone na rzecz skarżącej w Polsce są tylko częścią jej działalności gospodarczej, prowadzonej także poza Polską, w tym w państwie, w którym spółka ma siedzibę.”

Do kwestii stałości odniósł się również NSA w wyroku z 29 lipca 2021 r. sygn. I FSK 660/18, cyt.:

„Z powyższej opinii wynika, że w przypadku, gdy przedsiębiorca zagraniczny wykorzystuje znajdujące się w kraju zaplecze personalne i techniczne innego podmiotu, dla wypełnienie kryterium „stałości” przy ocenie istnienia stałości miejsca prowadzenia działalności gospodarczej konieczne jest:

• zawarcie umów o świadczenie usług lub umów najmu dotyczących zaplecza technicznego i personalnego, które nie podlegają rozwiązaniu w krótkim czasie,
• posiadanie przez zagraniczny podmiot kontroli nad zapleczem personalnym i technicznym oraz dysponowania nim s sposób porównywalny do sytuacji, w której zaplecze personalne i techniczne stanowiłoby własność zagranicznego podatnika.”

Jak wynika z powyższych orzeczeń cechą miejsca prowadzenia działalności niezbędną do uznania, iż ma ono charakter stały jest zaangażowanie odpowiedniej struktury osobowej i technicznej.

Warunek „stałości” nie może być zatem uznany za spełniony, gdy brak w danym miejscu stałej obecności zasobów ludzkich i technicznych zagranicznego przedsiębiorcy.

Mając na uwadze powyższe warunek odpowiedniej stałości nie będzie przez Wnioskodawcę spełniony, ponieważ:

1. Wnioskodawca nie zatrudnia na terytorium Polski jakichkolwiek pracowników,

2. Wnioskodawca nie oddelegowuje na terytorium Polski jakichkolwiek pracowników na stałe lub okresowo,

3. Wnioskodawca nie ma możliwości dysponowania na terytorium Polski pracownikami innych podmiotów, którzy zobligowani byliby wykonywać polecenia służbowe wydawane przez Wnioskodawcę,

4. Wnioskodawca nie możliwości zawierania w Polsce jakichkolwiek umów i odbierania jakichkolwiek usług,

5. Wnioskodawca w Polsce jest wyłącznie odbiorcą usługi obróbki papieru, świadczonej przez podmiot niepowiązany – B.,

6. Wnioskodawca nie wynajmuje od B. powierzchni magazynowej, nie ma też możliwości wpływu na jakiekolwiek decyzje zarządcze/kadrowe B.

Wniosek: W opisanym zdarzeniu przyszłym warunek wystarczającej stałości miejsca prowadzenia działalności gospodarczej nie będzie spełniony.

Ad 2 Obecność odpowiedniej struktury w zakresie zaplecza personalnego i technicznego

Sposób wykładni warunku odpowiedniej struktury w zakresie zaplecza personalnego i technicznego prezentują m.in. niżej cytowane orzeczenia TSUE:

• wyrok TSUE z dnia 4 lipca 1985 r. w sprawie C-168/84 Gunter Berkholz, przeciwko Finanzamt Hamburg-Mitte-Altstand, cyt.:

„Z kontekstu koncepcji użytych w art. 9 oraz z jego celu wynika, że, jak stwierdzono powyżej, usług tych nie można uznać za świadczone w miejscu prowadzenia działalności innym, niż miejsce siedziby usługodawcy, chyba, że to miejsce prowadzenia działalności jest pewnych minimalnych rozmiarów oraz stale obecne są w nim zasoby zarówno ludzkie, jak i techniczne konieczne do świadczenia usług (…).

• Wyrok TSUE z dnia 27 czerwca 2007 r. w sprawie C-73/06 Planzer Luxembourg Sarl przeciwko Bundeszentralamt fur Steuern, cyt.:

„pojęcie stałego przedsiębiorstwa wymaga minimalnej trwałości poprzez zgromadzenie stałych zasobów ludzkich i technicznych, koniecznych do świadczenia określonych usług (…). Owa minimalna trwałość oznacza zatem wystarczający stopień trwałości oraz strukturę, która z punktu widzenia zasobów ludzkich i technicznych jest w stanie umożliwić świadczenie danych usług w sposób niezależny”.

• wyrok TSUE z dnia 17 lipca 1997 r. w sprawie C-190/95 ARO Lease BV przeciwko a Inspecteur van de Belastingdienst Grote Ondernemingen te Amsterdam, cyt.:

„W konsekwencji, aby można je było traktować, w drodze odstępstwa od głównego kryterium siedziby głównej, jako miejsce świadczenie usług przez podatnika, miejsce prowadzenia działalności musi posiadać dostateczny poziom stałości oraz strukturę wystarczającą pod względem zasobów ludzkich i technicznych do świadczenia podmiotowych usług w sposób niezależny.”

Zarówno orzecznictwo TSUE, jak i sama definicja „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” jednoznacznie wskazują, że aby dane miejsce traktować dla potrzeb VAT jako stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej musi ono charakteryzować się „odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego”. Zastosowanie koniunkcji poprzez użycie spójnika „i” co oznacza, że przesłanka ta będzie spełniona wyłącznie wówczas, gdy dane miejsce posiada zarówno odpowiednią strukturę personalną, jak i odpowiednią strukturę techniczną.

Znajduje to również potwierdzenie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, przykładowo wyrok NSA z dnia 16 lutego 2016 r., sygn. akt I FSK 2004/13, cyt.:

„Drugą z przesłanek, którą należy wziąć pod uwagę przy kwalifikacji stałego miejsca prowadzenia działalności to odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego (…). Dla uznania bowiem danego miejsca za stałe miejsce prowadzenia działalności konieczne jest spełnienie dwóch warunków – obecności personelu oraz zaplecza technicznego. Stałe miejsce prowadzenia działalności to struktura wyposażona zarówno w środki techniczne, jak i w czynnik ludzki. Bez czynnika ludzkiego dana struktura nie jest stałym miejscem prowadzenia działalności.”

Przyjęcie, że w opisanym zdarzeniu przyszłym, tj. w przypadku nabywania usług od B. na podstawie zawartej między stronami umowy, warunek posiadania zaplecza technicznego i osobowego jest spełniony prowadziłoby do sytuacji, że de facto zawsze, gdy podmiot zagraniczny nabywa usługi świadczone w innym kraju niż jego siedziba, posiada on w tym kraju stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Bez znaczenia wówczas pozostawałby zakres uprawnień podmiotu do władczego kierowania takim personelem, sprawowania nad nim kontroli albo narzucania sposobu wykonywania zleconej usługi. Takie podejście wykluczałoby konieczność badania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Sam fakt nabywania usług od polskiego podmiotu nie oznacza, że podmiot zagraniczny posiada nad nim kontrolę, co zostało potwierdzone m.in.:

• w interpretacji indywidualnej z 20 kwietnia 2023 r., nr 0114-KDIP1-2.4012.15.2023.2.RST, cyt.:

„Natomiast sam fakt nabywania od B usług wskazanych w umie, dostarczanie przez Spółkę instrukcji dotyczących instalacji i montażu oraz świadczenia przez B usług wyłącznie na rzecz Spółki nie oznacza, że zaplecze B pozostaje w bezpośredniej zależności od Spółki i stanowi stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.”

• w interpretacji indywidualnej z 10 lutego 2023 r., nr 0114-KDIP1-2.4012.536.2022.2.RST, cyt.:

„Jednak z analizy wniosku wynika, że w ramach funkcjonującego na podstawie Umowy modelu współpracy to A jest zobowiązana do zapewnienia prawidłowego przebiegu realizacji dostaw Towarów na rzecz klientów Spółki, z wykorzystaniem zasobów technicznych i rzeczowych zorganizowanych we własnym zakresie lub dostarczonych przez zewnętrznych usługodawców. Tym samym, to A podejmuje decyzje dotyczące tego, które zasoby – wewnętrzne czy zewnętrzne oraz w jakim zakresie będą wykorzystane do realizacji Usługi i ma w tym obszarze pełną swobodę. W szczególności, Spółka nie wydaje poleceń pracownikom czy osobom współpracującym z A. Usługi są świadczone przez A. zgodnie z Umową, która wskazuje jedynie na ogólne oczekiwania Spółki co do ich zakresu, natomiast Spółka nie udziela A. regularnych instrukcji lub wytycznych, do których A miałaby się stosować na bieżąco. W zakresie realizowanych zleceń A. otrzymała jedynie generalne wytyczne zawierające standardy zgodne z polityką Spółki. Zatem Spółka nie posiada kontroli nad zapleczem personalnym oraz technicznym A, a w konsekwencji kryterium posiadania przez Spółkę na terytorium Polski zasobów osobowych oraz technicznych/rzeczowych nie zostało spełnione (...).”

Powyższe potwierdza również linia orzecznicza sądów administracyjnych, przykładowo:

• wyrok WSA w Gliwicach z 28 lipca 2020 r., sygn. akt I SA/Gl 141/20, cyt.:

„Podkreślenia wymaga, że owej koniecznej kontroli skarżącej nad personelem i zapleczem technicznym w Polsce nie można wywodzić z ustalonych między skarżącą a Usługodawcą zasad świadczenia usług, które – co oczywiste – określane są pomiędzy stronami każdej tego rodzaju umowy i z uprawnień strony do żądania spełnienia warunków ustalonych przez kontrahentów. Na pełną aprobatę zasługuje pogląd wyrażony w wyroku WSA w Warszawie z dnia 12 lipca 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 1979/16, w którym WSA orzekł, że pominięcie wymogu „władztwa” (czego dopuścił się organ także w niniejszej sprawie) oznaczałoby, że to kryterium jest spełnione co do zasady zawsze, gdy podmiot nabywa usługi świadczone w innym kraju niż jego siedziba, niezależnie od zakresu uprawnień podmiotu do władczego kierowania takim personelem, sprawowania nad nim kontroli lub narzucania sposobu wykonywania zleconej usługi.

Wbrew stanowisku organu interpretacyjnego, o dostępności zaplecza personalnego i technicznego porównywalnej z dostępnością zaplecza własnego nie decyduje ekonomiczne wykorzystanie ludzi i sprzętu. Niewątpliwie bowiem zakup każdej usługi, nabywanej przez podmiot gospodarczy ukierunkowany jest na określone korzyści ekonomiczne, co jednak nie kreuje automatycznie miejsca prowadzenia stałej działalności w kraju, na terenie którego usługodawca świadczy usługi.”

• wyrok WSA w Gliwicach z 11 marca 2020 r., sygn. akt I SA/Gl 1029/19, cyt.:

„Podkreślenia wymaga, że owej koniecznej kontroli skarżącej nad personelem i zapleczem technicznym w Polsce nie można wywodzić z ustalonych między skarżącą a Podwykonawcą zasad świadczenia usług, które – co oczywiste – określane są pomiędzy stronami każdej tego rodzaju umowy i z uprawnień strony do żądania spełnienia warunków ustalonych przez kontrahentów. Zanegować także należy twierdzenie organu interpretacyjnego, że skarżąca posiada faktyczne władztwo nad zapleczem technicznym i personalnym, bowiem jest w stanie odpowiednio wykorzystywać je przy sprzedaży towarów (urządzeń elektrycznych i elektronicznych oraz ich akcesoriów). Na poparcie tej tezy organ stwierdził, że infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe Podwykonawcy, wykorzystywane przez Wnioskodawcę pozostają w ścisłym związku z dokonywaniem przez niego czynności podlegających opodatkowaniu.”

Bez wątpienia Wnioskodawca nie posiada w Polsce wystarczającej struktury technicznej, jak i personalnej, ponieważ nie posiada on de facto żadnej struktury technicznej ani personalnej w Polsce.

O prawdziwości powyższego świadczą następujące okoliczności:

1. Wnioskodawca nie posiada na terytorium Polski oddziału (filii), biura magazynu, nie wynajmuje i nie posiada nieruchomości.

2. Wnioskodawca nie posiada na terytorium Polski maszyn ani innych urządzeń niezbędnych do samodzielnego wykonywania działalności gospodarczej na terytorium Polski.

3. Wnioskodawca nie wynajmuje jakichkolwiek powierzchni użytkowych w Polsce.

4. Wnioskodawca nie ma tytułu prawnego do korzystania z jakichkolwiek powierzchni użytkowych w Polsce.

5. Wnioskodawca nie zatrudnia na terytorium Polski żadnych pracowników, w tym mogących zawierać umowy z klientami w imieniu Wnioskodawcy, nie deleguje pracowników do Polski na stałe lub okresowo oraz nie sprawuje kontroli nad pracownikami usługodawców, jakiej jaką posiada nad własnym personelem.

6. Wnioskodawca nie ma możliwości zarządzania i kontrolowania na terytorium Polski pracowników innych podmiotów, którzy zobligowani byliby wykonywać polecenia służbowe wydawane przez Wnioskodawcę, co oznacza, że Wnioskodawca nie posiada w Polsce zaplecza, które byłoby do jego dyspozycji jak własne.

7. B. sp. z o.o. świadcząc usługi na rzecz Wnioskodawcy działa w sposób niezależny (świadczy usługi jako podmiot samodzielny, na własny rachunek i ryzyko, przy wykorzystaniu własnych aktywów i pracowników).

Wniosek: W opisanym zdarzeniu przyszłym warunek odpowiedniej struktury w zakresie zaplecza personalnego i technicznego nie będzie spełniony.

Ad 3 Możliwość odbioru i wykorzystywania usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca.

Jak wynika z treści art. 11 ust. 1 Rozporządzenia 282/2011 dla wykreowania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej nie wystarczy, że dany podmiot posiada w Polsce jakąkolwiek strukturę w zakresie zaplecza personalnego i technicznego. Struktura ta musi umożliwiać jej odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Co więcej zgodnie z wyrokiem TSUE z 7 kwietnia 2022 r. (C-333/20) - Berlin Chemie A. Menarini SRL przeciwko Administralia Fiscala pentru Contribuabili Mijlocii Bucureęti – Direclia Generala Regionala a Finanlelor Publice Bucureęti to samo zaplecze nie może być wykorzystywane jednocześnie do świadczenia i odbioru tych samych usług, cyt.:

„54 Wreszcie, z akt sprawy wynika, że w sprawie o postępowaniu głównym zaplecze personalne i techniczne, które zostało udostępnione spółce niemieckiej przez spółkę rumuńską i które zdaniem rumuńskich organów podatkowych pozwala na wykazanie istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności spółki niemieckiej w Rumunii, stanowi również zaplecze, dzięki któremu spółka rumuńska świadczy usługi na rzecz spółki niemieckiej. Tymczasem to samo zaplecze nie może być wykorzystywane jednocześnie do świadczenia i odbioru tych samych usług.”

Powyższe potwierdza również:

• najnowsza linia interpretacyjna Dyrektora KIS, np. interpretacja indywidualna z 20 lutego 2023 r., nr 0114-KDIP1-2.4012.541.2022.2.JO, cyt.:

„Innymi słowy, co do zasady jeden podmiot nie powinien być uznany za stałe miejsce prowadzenia działalności innego podmiotu, przynajmniej w zakresie usług, które dla tego innego podmiotu świadczy. Zatem analizując zawarty we wniosku opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w kontekście przedstawionego orzecznictwa, należy wskazać, że to samo zaplecze byłoby wykorzystywane jednocześnie do świadczenia i odbioru tych samych usług – tym samym zgodnie z najnowszym wyrokiem TSUE C-333/20 z 7 kwietnia 2022 r. takie miejsce nie powinno być uznane za stałe miejsce prowadzenia działalności.”

• wyrok NSA z 11 października 2022 r., sygn. I FSK 396/21, cyt.:

„Dla realizacji tych warunków Skarżąca powinna dysponować w Polsce nie tylko strukturą charakteryzującą się wystarczającą stałością, lecz także ta struktura umożliwiała w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, odbiór w Polsce i wykorzystywanie świadczonych usług przez spółkę polską do własnych potrzeb działalności gospodarczej tego stałego miejsca (konsumpcja nabytych usług w Polsce). (…) Ponadto zwrócić należy uwagę, że nie można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności gospodarczej” zagranicznego usługobiorcy w rozumieniu art. 11 ust. 1 rozporządzenia Rady (UE) Nr 282/2011 w zw. z art. 28 ust. 2 u.p.t.u., jeżeli to samo zaplecze personalne i techniczne, które ma zostać udostępnione spółce zagranicznej przez spółkę krajową, i które zdaniem organów podatkowych pozwala na wykazanie istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności spółki zagranicznej w kraju, stanowi również zaplecze, dzięki któremu spółka krajowa świadczy usługi na rzecz spółki zagranicznej – Skarżącej. To samo bowiem zaplecze personalne i techniczne nie może być wykorzystywane jednocześnie do świadczenia i odbioru tych samych usług (por. wyrok TSUE z dnia 7 kwietnia 2022 r. w sprawie C-333/20, pkt 54).”

Mając na uwadze powyższe oraz fakt, że:

1. siedzibą Wnioskodawcy jest terytorium Szwecji i jest to podstawowe miejsce jej działalności,

2. jak wskazano w uzasadnieniu powyżej – Wnioskodawca nie posiada w Polsce jakiejkolwiek struktury w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, a więc bez wątpienia Wnioskodawca nie posiada również na terytorium Polski takiej wystarczającej struktury by umożliwić jej odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej,

3. Wnioskodawca nie ma również możliwości odbioru usług za pośrednictwem zaplecza B., gdyż:

i. świadcząc usługi na rzecz Wnioskodawcy, B. działa w sposób niezależny (świadczy usługi jako podmiot samodzielny, na własny rachunek i ryzyko, przy wykorzystaniu własnych aktywów i pracowników),

ii. zaplecze B. – wykorzystywane przez B. do świadczenia usług na rzecz Wnioskodawcy – nie może być jednocześnie wykorzystywane do odbioru usług przez Wnioskodawcę,

iii. zaplecze B. jako takie nie może generować stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej dla Wnioskodawcy, gdyż to samo zaplecze nie może być wykorzystywane do świadczenia usług na rzecz spółki zagranicznej i jednocześnie do wygenerowania dla niej stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej (vide wyrok TSUE C-333/20 oraz wyrok NSA sygn. I FSK 396/21).

Należy zatem stwierdzić, że warunek posiadania możliwości odbioru i wykorzystywania usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca nie będzie spełniony.

Wniosek:

1. warunek wystarczającej stałości miejsca prowadzenia działalności gospodarczej nie będzie spełniony,

2. warunek odpowiedniej struktury w zakresie zaplecza personalnego i technicznego nie będzie spełniony,

3. warunek posiadania możliwości odbioru i wykorzystywania usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca nie będzie spełniony.

Wnioskodawca uważa, że nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa, orzeczenia TSUE i polskich sadów administracyjnych oraz przedstawione okoliczności faktyczne, należy stwierdzić, iż żadna z przesłanek niezbędnych do uznania, że Wnioskodawca posiadał w przeszłości oraz posiada obecnie stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, nie była w przeszłości ani nie jest obecnie spełniona przez Wnioskodawcę.

W ocenie Wnioskodawcy, nawet w przypadku uznania, że spełniona została którakolwiek ze wskazanych powyżej przesłanek (co jednak – mając na uwadze przedstawione w niniejszym wniosku okoliczności faktyczne – zdaniem Wnioskodawcy nie nastąpi), to nie wystąpiła w przeszłości oraz nie występuje obecnie sytuacja, w której zostaną spełnione łącznie wszystkie przesłanki determinujące „stałe miejsce prowadzenia działalności”, a tylko spełnienie wszystkich przesłanek powoduje powstanie „stałego miejsca prowadzenia działalności” na terytorium kraju.

Całokształt okoliczności przemawia zatem za uznaniem za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, iż nie posiadał on oraz nie posiada obecnie stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce. W tym miejscu Wnioskodawca pragnie wyjaśnić, że w jego ocenie nie posiadał oraz nie posiada obecnie stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce, a niniejszy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej jest składany przez Wnioskodawcę wyłącznie z ostrożności procesowej i w celu jednoznacznego potwierdzenia swojego stanowiska w tym zakresie.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 2:

Zgodnie z art. 106ga ust. 1 wprowadzonym do ustawy o VAT poprzez Ustawę Nowelizującą, podatnicy (w rozumieniu ustawy o VAT) będą obowiązani wystawiać faktury ustrukturyzowane przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur.

W treści przepisu art. 106ga ust. 2 wymieniono zamknięty katalog przypadków stanowiących wyjątki od ww. obowiązku.

Zgodnie z tym przepisem, obowiązek, o którym mowa w art. 106ga ust. 1, nie dotyczy wystawiania faktur:

1) przez podatnika nieposiadającego siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju;

2) przez podatnika nieposiadającego siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju, który posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności nie uczestniczy w dostawie towarów lub świadczeniu usług, dla których wystawiono fakturę;

3) przez podatnika korzystającego z procedur szczególnych, o których mowa w dziale XII w rozdziałach 7, 7a i 9, dokumentujących czynności rozliczane w tych procedurach;

4) na rzecz nabywcy towarów lub usług będącego osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej;

5) w przypadku odpowiednio udokumentowanych dostaw towarów lub świadczenia usług, określonych w przepisach wydanych na podstawie art. 106s.

Z kolei na podstawie art. 23 Ustawy Nowelizującej, przepisy w niej zawarte (z pewnymi wyjątkami nieistotnymi w zakresie niniejszego wniosku) wchodzą w życie z dniem 1 lutego 2026 r. Powyższe oznacza, że obowiązek wystawiania faktur ustrukturyzowanych przy użyciu KSeF (o którym mowa w art. 106ga ust. 1 ustawy o VAT) będzie obowiązywał podatników począwszy od 1 lutego 2026 r.

Natomiast jak wynika z art. 106ga ust. 2 pkt 1, jednym z przypadków zwalniającym z obowiązku wystawiania faktur ustrukturyzowanych przy użyciu KSeF jest okoliczność nieposiadania przez podatnika siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju.

W konsekwencji, biorąc pod uwagę, że Wnioskodawca nie posiada w Polsce siedziby działalności gospodarczej, a także zważywszy na stanowisko Wnioskodawcy przedstawione w zakresie pytania nr 1 (tj. stanowisko, zgodnie z którym Wnioskodawca nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o VAT), w ocenie Wnioskodawcy należy uznać, że nie będzie on podlegał obowiązkowi wystawiania i odbierania faktur ustrukturyzowanych przy użyciu KSeF, który zgodnie z przepisami Ustawy Nowelizującej wchodzi w życie z dniem 1 lutego 2026 r.

Końcowo, Wnioskodawca pragnie pomocniczo wskazać, że powyższy pogląd wyraził Dyrektor Izby Skarbowej w interpretacjach indywidualnych:

1. z dnia 17 kwietnia 2025 roku o sygn. 0114-KDIP1-2.4012.88.2025.2.AP,

2. z dnia 2 kwietnia 2024 r. o sygn. 0114-KDIP1-2.4012.62.2024.1.RST,

3. z dnia 13 grudnia 2023 r. o sygn. 0114-KDIP1-2.4012.407.2023.2.RST.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie, z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają określone czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Definicja „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” została zawarta w Rozporządzeniu Wykonawczym Rady (UE) Nr 282/2011 z 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE l 77 z 23.03.2011, str.1, ze zm.) zwanego dalej „rozporządzeniem 282/2011”.

Z części wstępnej (preambuły) - punkt (4) wynika, że podstawowym celem niniejszego rozporządzenia 282/2011 jest zapewnienie jednolitego stosowania obecnego systemu VAT, poprzez określenie przepisów wykonawczych do dyrektywy 2006/112/WE, w szczególności w odniesieniu do podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu.

Natomiast w punkcie (14) stwierdzono, że:

W myśl art. 11 ust. 1 rozporządzenia 282/2011:

Zgodnie z art. 11 ust. 2 rozporządzenia 282/2011:

Jak stanowi art. art. 11 ust. 3 rozporządzenia 282/2011:

Na podstawie art. 53 ust. 1 rozporządzenia 282/2011:

Z treści wniosku wynika, że Spółka wchodzi w skład do międzynarodowej Grupy, będącej (...) producentem (…), prowadzącym działalność produkcyjną w Ameryce Północnej, Ameryce Łacińskiej i Europie. Spółka jest stroną umowy z polskim dostawcą usług, spółką B. Sp. z o.o. („B.”). Przedmiotem zawartej umowy jest świadczenie przez B. na rzecz Spółki usług cięcia, przekrawania, arkuszowania, pakowania, przechowywania, magazynowania i dalszej wysyłki tak przetworzonego papieru do jednego dedykowanego klienta Spółki.

W pierwszej kolejności Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia czy Spółka posiada na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej dla celów VAT.

Na temat stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej wielokrotnie wypowiadał się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, np. wyrok z 3 czerwca 2021 r. w sprawie C- 931/19 (Titanium), wyrok z dnia 7 kwietnia 2022 r. w sprawie C-333/20 (Berlin Chemie A. Menarini SRL), wyrok z dnia 29 czerwca 2023 r. w sprawie C-232/22 (Cabot Plastics Belgium SA), wyrok z dnia 13 kwietnia 2024 r. w sprawie C-533/22 (SC Adient Ltd & Co. KG). Podobne tezy zawiera orzecznictwo krajowe np. I FSK 1194/20, I FSK 1679/20, I SA/Gl 521/23.

Mając na uwadze definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z rozporządzenia 282/2011 oraz tezy wynikające z utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej i polskich sądów administracyjnych można wymienić kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”.

O stałym miejscu prowadzenia działalności gospodarczej można mówić wówczas, gdy występuje odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, niezbędna do prowadzenia działalności gospodarczej oraz istnieje pewna minimalna skala działalności gospodarczej, która pozwala na uznanie, że działalność podatnika w tym miejscu nie jest prowadzona w sposób okresowy, jak również działalność z tego miejsca jest prowadzona w sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa.

Jak wynika z samej nazwy „stały”, to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który samodzielnie może świadczyć określone czynności. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób powtarzalny i nieprzemijający (stały).

Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności nie sposób również rozpatrywać w oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem:

Z uwagi na kryteria wskazane w powołanym przepisie należy stwierdzić, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której wykonuje czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Zatem, zarówno infrastruktura techniczna jak i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu. Wobec tego, dla rozpoznania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej koniecznym jest, aby dane miejsce nie tylko wykorzystywało towary i usługi, ale także aby samo mogło wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy.

Należy także zwrócić uwagę na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 3 października 2019 r., sygn. I FSK 980/17, który porusza kwestię „samowystarczalności” stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej wskazując, że: „To, czy posiadane w danym miejscu siły i środki są odpowiednie, powinno być oceniane każdorazowo w kontekście konkretnych usług. Pamiętać bowiem należy, że owe siły i środki mają być odpowiednie do tego, aby umożliwić albo odbiór i wykorzystanie nabywanych usług, albo świadczenie usług. Innymi słowy, powinno być tak, że to ta właśnie struktura faktycznie konsumuje, zużywa usługi. Jeśli nie jest możliwe, aby dana struktura (z uwagi na swoje zaplecze personalne i techniczne) była w stanie skonsumować nabywane usługi, to należy ją uznać za niebędącą w tym przypadku stałym miejscem prowadzenia działalności. Odpowiednio - stałe miejsce prowadzenia działalności powinno mieć w dyspozycji takie siły i środki, aby było w stanie wyświadczyć usługi, które sprzedaje. Tylko wówczas w odniesieniu do sprzedawanych usług może być ono uznane za stałe miejsce prowadzenia działalności”.

Należy także wskazać na wyrok C-232/22 z dnia 29 czerwca 2023 r., w którym TSUE orzekł, że: „podatnik będący usługobiorcą, którego siedziba działalności gospodarczej znajduje się poza Unią, nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w państwie członkowskim, w którym ma siedzibę podmiot świadczący dane usługi, pod względem prawnym odrębny od tego usługobiorcy, jeżeli nie posiada on tam odpowiedniej struktury w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, która może stanowić to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, i to nawet wówczas, gdy podatnik świadczący usługi wykonuje na rzecz tego podatnika będącego usługobiorcą, w wykonaniu wyłącznego zobowiązania umownego, usługi w postaci produkcji z materiałów powierzonych oraz szereg świadczeń akcesoryjnych lub uzupełniających, które przyczyniają się do działalności gospodarczej podatnika będącego usługobiorcą w tym państwie członkowskim”.

Mając na uwadze orzecznictwo TSUE, powyższe przepisy prawa oraz okoliczności analizowanej sprawy należy stwierdzić, że Spółka nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Spółka nie zorganizuje bowiem na terytorium kraju w sposób stały odpowiednich zasobów ludzkich i technicznych umożliwiających samodzielne prowadzenie działalności. Z wniosku wynika, że Spółka zawarła umowę z polskim podmiotem, B. W celu realizacji zamówionej usługi, Spółka wysyła ze Szwecji papier w formie wielkoformatowych rolek, który jest dostarczany do siedziby B. w (…). B. wykonuje na tak powierzonym materiale określone usługi, m.in. cięcia – arkuszowania w celu uzyskania odpowiednich formatów, zgodnie z zapotrzebowaniem zleconym przez Spółkę. B. może świadczyć również na rzecz Spółki usługę wsparcia organizacji transportu finalnego produktu do klienta docelowego Spółki, ale koszt takiego transportu zawsze pokrywa Spółka.

Należy wskazać, że za „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” należy uznać każde miejsce inne niż siedziba działalności gospodarczej podatnika, jeżeli łącznie zostaną spełnione warunki: posiadania w tym miejscu zaplecza personalnego i technicznego, ponadto zaplecze to musi posiadać strukturę, która umożliwia odbiór i wykorzystanie nabywanych usług dla własnych potrzeb oraz musi charakteryzować się stałością. Jak wynika z okoliczności wniosku Spółka nie posiada na terytorium Polski oddziału (filii), biura, magazynu, jak również żadnych nieruchomości, ani prawa do użytkowania jakiejkolwiek nieruchomości czy powierzchni biurowej, itp. Ponadto, Spółka nie posiada w Polsce żadnej infrastruktury technicznej, jak również - co Państwo podkreślają w uzasadnieniu - maszyn ani innych urządzeń niezbędnych do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski. Jednocześnie Spółka nie zatrudnia w Polsce żadnych pracowników, w tym mogących zawierać umowy z klientami w imieniu Spółki, ani nie oddelegowuje jakichkolwiek pracowników na stałe lub okresowo na terytorium Polski. Jednocześnie Spółka nie ma możliwości negocjowania i zawierania w Polsce jakichkolwiek umów i świadczenia usług. Zatem mając na uwadze powyższe należy uznać, że Spółka nie posiada na terytorium Polski własnego zaplecza osobowego ani technicznego.

Przy czym, dla istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego oraz technicznego i kryterium to może być spełnione również w przypadku korzystania przez usługobiorcę z personelu i infrastruktury technicznej usługodawcy. Jednak w takim przypadku zaplecze to musi być dostępne dla usługobiorcy jak jego własne tj. usługobiorca musi sprawować nad nim kontrolę porównywalną do tej, jaką sprawuje nad zapleczem własnym. Jednakże Spółka nie sprawuje kontroli nad zasobami ludzkimi B. w Polsce, w szczególności nie ma prawnych ani faktycznych możliwości wpływu na czas pracy i czynności podejmowanych przez pracowników B. Również Spółka nie była uprawniona w przeszłości ani nie może obecnie wydawać poleceń służbowych pracownikom B. Pełną odpowiedzialność za zarządzanie i kontrolę swoich pracowników ponosiła w przeszłości i ponosi obecnie B., a nie Spółka. Spółka nie miała w przeszłości ani nie ma obecnie jakiekolwiek kontroli także nad zasobami technicznymi w B. zlokalizowanymi w Polsce, w szczególności nad zasobami technicznymi, które B. wykorzystuje do obróbki i przetwarzania towarów należącymi do Spółki. Ponadto, jak Spółka wskazuje, nie miała w przeszłości ani nie ma obecnie nieograniczonego wstępu do pomieszczeń należących do B. W konsekwencji należy uznać, że Spółka również nie posiada kontroli nad zapleczem B. porównywalnej do tej jaką sprawuje nad zapleczem własnym.

Do przyjęcia istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej ważne jest również, aby miejsce to charakteryzowało się „wystarczającą stałością”, czyli strukturą o wystarczającej (minimalnie wymaganej dla prowadzenia działalności gospodarczej) trwałości poprzez zorganizowanie zasobów ludzkich i zaplecza technicznego tak, aby miały one możliwości wykorzystania usług dla własnych potrzeb. Zatem, decydujący jest fakt, że struktura funkcjonująca przez określony czas charakteryzuje się wystarczającą stałością, a nie została założona dla potrzeb przemijających. Stałość prowadzonej działalności musi być odnoszona do czynnika czasu, czyli do długości okresu działalności, do jej zamierzonej lub faktycznej powtarzalności i systematyczności. Ponownie wskazać należy, że Spółka nie posiada w Polsce żadnych zasobów technicznych oraz personalnych, a także nie posiada kontroli nad zapleczem B. porównywalnej do tej jaką sprawuje nad zapleczem własnym. Zatem, skoro Spółka nie posiada na terytorium Polski odpowiednich zasobów osobowych oraz technicznych niezbędnych do prowadzenia działalności nie można uznać, że spełnione jest kryterium stałości, bowiem kryterium to należy odnieść do obecności zasobów osobowych i technicznych.

Należy również zwrócić uwagę na wyrok TSUE C-333/20 z 7 kwietnia 2022 r., z którego wynika, że z perspektywy określania stałego miejsca prowadzenia działalności istotne jest ustalenie charakteru zaplecza personalnego i technicznego. TSUE orzekł, że to samo zaplecze personalne nie może być wykorzystywane jednocześnie do świadczenia i odbioru tych samych usług. Innymi słowy, co do zasady jeden podmiot nie powinien być uznany za stałe miejsce prowadzenia działalności innego podmiotu, przynajmniej w zakresie tych usług, które świadczy dla tego innego podmiotu. Odnosząc powyższe do Państwa sytuacji należy stwierdzić, że B. świadczy na rzecz Spółki określone usługi, a to oznacza, że w przypadku uznania istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, to samo zaplecze zasobów personalnych jak i technicznych B. byłoby wykorzystywane zarówno do świadczenia usług na rzecz Spółki jak i ich odbioru. Tym samym, zgodnie z wyrokiem TSUE C-333/20 z 7 kwietnia 2022 r. takie miejsce nie powinno być uznane za stałe miejsce prowadzenia działalności. W podobnym tonie wypowiada się również TSUE w wyroku z 13 czerwca 2024 r. o sygn. C-533/22 wskazując, że zaplecze personalne i techniczne w kraju usługodawcy musi być odrębne od zaplecza, za pomocą którego świadczone są usługi na rzecz spółki.

Zatem, oceniając całokształt przedstawionych okoliczności sprawy należy stwierdzić, że Spółka nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Ponadto przedmiotem Państwa wątpliwości jest także ustalenie czy Spółka będzie zobowiązana do wystawiania i odbierania faktur ustrukturyzowanych przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur (KSeF).

Mając na uwadze powyższe wątpliwości należy wskazać, że zgodnie z art. 2 pkt 32a ustawy:

Ustawą z dnia 16 czerwca 2023 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2023 r. poz. 1598), wprowadzono zmiany w zakresie KSeF, które miały wejść w życie 1 lipca 2024 r. Jednak, zgodnie z ustawą z dnia 9 maja 2024 r. zmieniającą ustawę o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2024 r. poz. 852), zwanej dalej „ustawą zmieniającą” - termin wejścia w życie obowiązkowego KSeF został przesunięty na 1 lutego 2026 r.

Stosownie do art. 106ga ust. 1-5 ustawy, który wejdzie w życie od 1 lutego 2026 r.:

Ponadto stosownie do art. 106gb ust. 1 i 2 ustawy, który wejdzie w życie od 1 lutego 2026 r.:

Natomiast według art. 106gb ust. 4 ustawy:

Przepis art. 106ga ust. 1 ustawy, który będzie obowiązywał od 1 lutego 2026 r. wskazuje, że podatnicy są obowiązani wystawiać faktury ustrukturyzowane przy użyciu Krajowego Systemu
e-Faktur. Jednocześnie ustęp 2 pkt 1 powoływanego powyżej przepisu przewiduje wyłączenie z przedmiotowego obowiązku podmiotów nieposiadających w Polsce siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Zatem, skoro Spółka nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, to zgodnie z art. 106ga ust. 2 pkt 1 ustawy, w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą, Spółka nie będzie miała obowiązku wystawiania faktur ustrukturyzowanych przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur (KSeF) od 1 lutego 2026 r. Jednocześnie należy wskazać, że Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT w Polsce, w związku z czym ma możliwość wystawiania faktury ustrukturyzowanej przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur, zgodnie z art. 106ga ust. 4 ustawy, w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą.

Natomiast kwestię otrzymywania faktur ustrukturyzowanych przy użyciu KSeF reguluje przepis art. 106gb ust. 4 ustawy który wskazuje m.in. że w przypadku gdy nabywcą jest podmiot nieposiadający siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju faktura ustrukturyzowana jest udostępniana nabywcy w sposób z nim uzgodniony. Zatem, skoro Państwa Spółka, jak ustaliłem w niniejszej interpretacji, nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce to na podstawie art. 106gb ust. 4 pkt 2 ustawy nie będzie zobowiązana do odbioru faktur od polskich kontrahentów przy użyciu KSeF. Jednocześnie Spółka powinna uzgodnić z danym kontrahentem inny sposób odbioru ustrukturyzowanej faktury.

W konsekwencji Państwa stanowisko nr 2 uznaję za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.