Interpretacja 0114-KDIP1-2.4012.539.2025.1.RM

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe oraz w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest:

‒    nieprawidłowe – w zakresie braku obowiązku rozliczenia podatku w związku z otrzymaniem zaliczki (pytanie 1),

‒    nieprawidłowe – w zakresie braku obowiązku rozliczenia podatku z faktur wystawionych i opłaconych przed rejestracją dla celów VAT w Polsce (pytanie 2) oraz

‒    prawidłowe – w zakresie dokumentowania usługi po dokonaniu rejestracji dla celów VAT w Polsce (pytanie 3).

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

20 sierpnia 2025 r. za pośrednictwem ePUAP wpłynął Państwa wniosek z 18 sierpnia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy rozliczenia podatku VAT z tytułu otrzymania zaliczki oraz usług świadczonych na rzecz Wykonawcy dokumentowanych fakturami wystawionymi przed i po rejestracji dla celów VAT w Polsce. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

W dniu 13 września 2024 r. pomiędzy A. S.A oraz Wnioskodawcą zawarta została umowa o podwykonawstwo nr (...). Stronami umowy jest polski podatnik VAT A. zwany w umowie WA lub Wykonawcą (NIP (…)) oraz podatnik zarejestrowany do VAT na Łotwie (Wnioskodawca) zwany w umowie PW lub Podwykonawcą (VAT LV(…)).

Inwestycja została określona w umowie jako „(...).”

Zgodnie z postanowieniami umowy przedmiotem umowy jest wykonanie robót polegająca na:

1)  wykonaniu prac projektowych szczegółowo wskazanych w umowie,

2)  dostawie, montażu, uruchomieniu, konfiguracji i przekazania do eksploatacji kanałów spalin, wraz z kompensatorami oraz komina wraz ze wszelkim wyposażeniem i osprzętem,

3)  opracowaniu dokumentacji powykonawczej i przeniesienie praw własności intelektualnej, udzielenie gwarancji jakości i rękojmi za wady oraz usunięcie wad, w tym wad ujawnionych w okresie rękojmi za wady i gwarancji jakości,

4)  przeprowadzeniu szkolenia personelu Zamawiającego zgodnie z wymaganiami Zamawiającego.

Miejscem świadczenia usług jest terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Wynagrodzenie za należyte i kompletne wykonanie przedmiotu umowy Strony ustaliły na zryczałtowaną kwotę.

Wynagrodzenie zostanie powiększone o należny podatek od towarów i usług VAT zgodnie z obowiązującymi przepisami, w zakresie w jakim PW zobowiązany jest do jej naliczenia.

Warunki płatności określone zostały w paragrafie 3 pkt 2 umowy.

Zgodnie z postanowieniami umowy Wnioskodawca wystawił faktury:

1)  Faktura 1. z dnia (...) 2024 r. stanowiąca zaliczkę w wysokości 10% wartości zamówienia zgodnie z paragrafem 3 pkt 2 podpunkt 1 i 2 umowy,

2)  Faktura 2. z dnia (...) 2024 r. wystawiona po wykonaniu usługi zgodnie z paragrafem 3 pkt 2 podpunkt 3 umowy,

3)  Faktura 3. z dnia (...) 2024 r. wystawiona po wykonaniu usługi zgodnie z paragrafem 3 pkt 2 podpunkt 4 umowy.

Faktury zostały zapłacone w następujący sposób:

1)  Faktura 1. z dnia (...) 2024 r. - zapłacona (...) 2025 r. po rejestracji firmy Wnioskodawcy jako podatnika VAT czynnego w Polsce,

2)  Faktura 2. z dnia (...) 2024 r. – zapłacona (...) 2024 r. przed rejestracją firmy Wnioskodawcy jako podatnika VAT czynnego w Polsce,

3)  Faktura 3. z dnia (...) 2024 r. – zapłacona (...) 2024 r. przed rejestracją firmy Wnioskodawcy jako podatnika VAT czynnego w Polsce.

Ww. faktury wystawione zostały przez Wnioskodawcę i wskazano na nich numer VAT LV(...). Stawka podatku VAT na fakturach wyniosła 0% z adnotacją reverse charge (odwrotne obciążenie).

W dniu 11 grudnia 2024 r. Wnioskodawca został zarejestrowany jako polski podatnik VAT i uzyskał numer NIP (...).

Kolejne faktury wystawiane po rejestracji firmy Wnioskodawcy jako podatnika VAT czynnego w Polsce stanowiące realizację postanowień paragrafu 3 pkt 2 podpunkt 5 do 10 umowy firma Wnioskodawcy wystawia podając na fakturach polski numer NIP, tj. (...). Transakcje te wykazywane są z 23% stawką podatku VAT jako transakcje krajowe.

Wnioskodawca nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, które uczestniczyło w realizacji świadczeń, o których mowa we wniosku na rzecz Wykonawcy.

Wszystkie wystawiane faktury wynikają z harmonogramu i warunków płatności określonych w paragrafie 3 pkt 2 umowy, w którym określone są kwoty i terminy wystawienia poszczególnych faktur.

‒    Faktura 2. z (...) 2024 r. wystawiona zgodnie z paragrafem 3 pkt 2 podpunkt 3 umowy – dotyczy wynagrodzenia z tytułu realizacji kompleksowej usługi „(...)” – kwota wynagrodzenia to 5% wartości wynagrodzenia określonego w umowie. Faktura płatna po wykonaniu projektu wstępnego. Treść na fakturze zaczerpnięta jest z warunków płatności określonych w paragrafie 3 pkt 2 umowy, które określają kwoty i terminy wystawienia poszczególnych faktur.

‒    Faktura 3. z (...) 2024 r. wystawiona zgodnie z paragrafem 3 pkt 2 podpunkt 4 umowy - dotyczy wynagrodzenia z tytułu realizacji kompleksowej usługi „(...)” wystawiona po wykonaniu usługi, zgodnie z paragrafem 3 pkt 2 podpunkt 4 umowy - kwota wynagrodzenia to 5% wartości wynagrodzenia określonego w umowie. Faktura płatna po uzgodnieniu projektu wstępnego. Treść na fakturze zaczerpnięta jest z warunków płatności określonych w paragrafie 3 pkt 2 umowy, które określają kwoty i terminy wystawienia poszczególnych faktur.

‒    Faktura 1. z (...) 2024 r. – wystawiona zgodnie z paragrafem 3 pkt 2 podpunkt 1 i 2 umowy – stanowi zaliczkę na realizację kompleksowej usługi „(...)”- kwota zaliczki to 10% wartości wynagrodzenia określonego w umowie. Treść na fakturze zaczerpnięta jest z warunków płatności określonych w paragrafie 3 pkt 2 umowy, które określają kwoty i terminy wystawienia poszczególnych faktur.

Zaliczka wniesiona została na poczet realizacji umowy o podwykonawstwo nr (...), tj. kompleksowej usługi „(...)”. Faktura dokumentująca zaliczkę zawiera wszystkie elementy przewidziane przez przepisy prawa łotewskiego oraz dopisek „PRO FORMA”. Treść na fakturze zaczerpnięta jest z warunków płatności określonych w paragrafie 3 pkt 2 umowy, które określają kwoty i terminy wystawienia poszczególnych faktur.

Faktura 1. z dnia (...) 2024 r. została zapłacona (...) 2025 r. Termin wystawienia faktury 1. określony został w paragrafie 3 pkt 2 podpunkt 1 i 2 umowy, zgodnie z którym faktura proforma wystawiona została po przedstawieniu bankowej gwarancji zwrotu zaliczki. Faktura 1. wystawiona została po przedstawieniu bankowej gwarancji zwrotu zaliczki, tj. (...) 2024 r.

Faktura 2. z (...) 2024 wystawiona została po wykonaniu projektu wstępnego. Faktura 3. z (...) 2024 wystawiona została po uzgodnieniu projektu.

Wszystkie faktury dotyczą realizacji kompleksowej usługi „(...)”.

‒    paragraf 3 pkt 2 podpunkt 5 umowy - kwota wynagrodzenia to 5% wartości wynagrodzenia określonego w umowie. Faktura płatna po wykonaniu projektu wykonawczego.

‒    paragraf 3 pkt 2 podpunkt 6 umowy - kwota wynagrodzenia to 20% wartości wynagrodzenia określonego w umowie. Faktura płatna przed dostawą głównych elementów.

‒    paragraf 3 pkt 2 podpunkt 7 umowy - kwota wynagrodzenia to 25% wartości wynagrodzenia określonego w umowie. Faktura płatna po dostawie głównych elementów. Faktura zostanie wystawiona na równowartość 35% wartości zamówienia i będzie uwzględniać rozliczenie zaliczki w wysokości 10%.

‒    paragraf 3 pkt 2 podpunkt 8 umowy - kwota wynagrodzenia to 15% wartości wynagrodzenia określonego w umowie. Faktura płatna po montażu mechanicznym 90% kanałów komina.

‒    paragraf 3 pkt 2 podpunkt 9 umowy - kwota wynagrodzenia to 10% wartości wynagrodzenia określonego w umowie. Faktura płatna po wykonaniu 90% kanałów oraz 100% montażu komina.

‒    paragraf 3 pkt 2 podpunkt 10 umowy - kwota wynagrodzenia to 5% wartości wynagrodzenia określonego w umowie. Faktura płatna po odbiorze końcowym, ale nie później niż 1 miesiąc po zakończeniu robót.

Instalacja (...) to integralna część technologiczna rzeczonych kotłów (bloków energetycznych) składająca się z elementów technologicznych, głównie kanałów spalin oraz komina. Instalacja połączona z konstrukcją stalową jest trwale związana z podłożem, a służy do wyprowadzenia spalin z kotła.

Umowa o podwykonawstwo nr (...) „(...)” jest umową kompleksową w skład której wchodzi wiele czynności/usług.

W zakresie świadczenia wynikającego z łączącej Wykonawcę i Podwykonawcę umowy jest:

‒    Opracowanie i przekazanie projektu instalacji,

‒    Produkcja/zakup elementów zgodnie z projektem,

‒    Dostawa elementów/urządzeń na teren budowy,

‒    Montaż technologiczny elementów,

‒    Montaż izolacji termicznej,

‒    Uruchomienie instalacji będącej integralną częścią bloków energetycznych,

‒    Szkolenia personelu w zakresie eksploatacji i konserwacji przedmiotu umowy,

‒    Przekazanie do eksploatacji.

W ramach umowy dostarczane są elementy wyposażenia instalacji technologicznej takie jak kanały spalin, kompensatory, króćce pomiarowe, elementy złączne (śruby, nakrętki, podkładki), komin, ale także izolacja termiczna, które służą realizacji kompleksowej usługi określonej w umowie.

dostawy towarów są nierozłącznym elementem przedmiotowej usługi jaką Państwo świadczą w ramach umowy z Wykonawcą;

część elementów składających się na instalację jest dostarczanych przez polskie firmy np. kanały spalin, kompensatory, króćce pomiarowe, na rzecz Wnioskodawcy. Komin jest dostarczany przez zagraniczną firmę na rzecz Wnioskodawcy;

komin jest przedmiotem dostawy z Dani. Faktury wystawiane przez duńską firmę na rzecz Wnioskodawcy opatrzone są polskim numerem NIP. Produkcja komina i dostawa są oddzielnymi usługami świadczonymi na rzecz Wnioskodawcy.

Montaż kanałów spalin polega na trwałym scaleniu dostarczonych segmentów kanałów (31 elementów) poprzez spawanie. Kanały spalin do konstrukcji wsporczej są przykręcane. Elementy takie jak kompensatory, komin (składający się 3 segmentów skręcanych na etapie montażu na budowie) oraz klapy (zasuwy – w zakresie dostawy klienta) są skręcane do kanałów spalin. Następnie wykonywany jest montaż izolacji termicznej. Faktycznego montażu dokonuje podmiot trzeci na zlecenie Wnioskodawcy.

Wnioskodawca bierze udział w procesie uruchomienia instalacji, na który składają się następujące czynności – opracowanie instrukcji obsługi dostarczonych i zamontowanych urządzeń, przeprowadzenie szkoleń w zakresie obsługi i konserwacji instalacji, udział w testach na zimno (uruchomienie wentylatorów ciągu, sprawdzenie szczelności układu).

Montaż kanałów spalin jest usługą polegającą na trwałym scaleniu poprzez spawanie segmentów kanałów spalin lub skręcanie kanałów z przynależnymi elementami (kompensatory, komin, klapy zasuwy). W celu wykonania montażu niezbędne są narzędzia typu spawarki, zakrętarki, szlifierki, klucze dynamometryczne, wiertarki, ale także urządzenia dźwigowe), podnośniki rusztowania itp.

Po montażu instalacja stanie się integralną częścią nieruchomości.

Sposób zamontowania instalacji uniemożliwia łatwy jej demontaż lub przeniesienia w inne miejsce.

Ewentualny demontaż w celu przeniesienia nie jest możliwy bowiem większość elementów ulegnie zniszczeniu.

Cała instalacja oparta jest na zaprojektowanym fundamencie. Ewentualna próba przemieszczenia wiąże się z zabudową nowego fundamentu, demontażu i utylizacji izolacji termicznej (znikome szanse na odtworzenie), rozcięciu połączeń spawanych. Cały proces byłby ekonomicznie nieuzasadniony.

Intencją zawartej umowy jest kompleksowa usługa montażu technologicznej instalacji (...) będącej integralną częścią bloku energetycznego.

Wszystkie wymienione prace są przedmiotem umowy i stanowią zależny ciąg zdarzeń. Istotą umowy jest instalacja technologiczna, która, aby powstać musi być zaprojektowana, dostarczone muszą być elementy wyprodukowane/zakupione zgodnie z projektem, musi nastąpić ich montaż zgodnie z projektem a następnie uruchomienie i przekazanie do eksploatacji jako cześć integralna całego układu technologicznego.

Wykonawca jest zainteresowany nabyciem jednej kompleksowej usługi „(...)”. Świadczeniem dominującym jest usługa budowalna polegająca na zabudowie nowej instalacji (...).

Przedmiotem umowy jest realizacja usługi „(...)”. Nie następuje przeniesienie na Wykonawcę prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

W przypadku usługi nie można oddzielić towarów, które służą do jej realizacji od samej usługi, tym samym nie ma momentu przeniesienia własności towarów. Umowa przewiduje zakończenie robót i zakończenie inwestycji na podstawie protokołu odbioru końcowego robót.

Wykonanie przedmiotu umowy nastąpi zgodnie z umową w dniu 17 września 2025 r. Umowa przewiduje zakończenie robót na podstawie protokołu odbioru końcowego robót.

Pytania

1)  Czy w związku z rejestracją firmy Wnioskodawcą jako polskiego podatnika VAT i uzyskania polskiego numeru NIP, Wnioskodawca zobowiązany jest do rozliczenia podatku VAT w Polsce z tytułu zaliczki udokumentowanej fakturą 1. (…) wystawionej w dniu (...) 2024 r. przed datą rejestracji do VAT (tj. przed 11 grudnia 2024 r.) w przypadku, gdy zapłata za ww. fakturę nastąpiła (...) 2025 r., tj. po rejestracji Wnioskodawcy jako polskiego podatnika VAT?

2)  Czy w związku z rejestracją Wnioskodawcy jako polskiego podatnika VAT i uzyskania polskiego numeru NIP Wnioskodawca zobowiązany jest do rozliczenia podatku VAT w Polsce z tytułu usług wykonanych przed datą rejestracji jako polskiego podatnika VAT (tj. przed 11 grudnia 2024 r.) udokumentowanych fakturami o numerach 2. oraz 3.?

3)  Czy z tytułu transakcji dokumentowanych fakturami wystawionymi przez Wnioskodawcę po rejestracji jako polskiego podatnika VAT Wnioskodawca będzie podatnikiem podatku VAT w rozumieniu art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, transakcja określona w umowie realizowana pomiędzy dwoma podmiotami posiadającymi siedzibę w dwóch różnych krajach unijnych podlega opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej (zwanej w Polsce podatkiem od towarów i usług).

Zasady opodatkowania podatkiem od wartości dodanej określone zostały w dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L Nr 347) oraz w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2024r. poz. 361 ze zm.).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1)  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2)  eksport towarów;

3)  import towarów na terytorium kraju;

4)  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5)  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, na mocy której opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT czynności, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy o VAT rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Podczas analizy obowiązków podatkowych w zakresie podatku od towarów i usług na terytorium Polski w pierwszej kolejności należy ustalić czy mamy do czynienia z dostawą towarów czy świadczeniem usług.

Ustawa o podatku od towarów i usług zawiera definicję dostawy towarów oraz świadczenia usług.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Dostawa towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług występuje gdy dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel na nabywcę.

Pojęcie „przeniesienie prawa do rozporządzania jak właściciel” było przedmiotem rozważań zarówno Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) oraz sądów administracyjnych w wydawanych wyrokach, jak i organów podatkowych w wydawanych interpretacjach indywidualnych.

W wyroku z dnia 8 lutego 1990 r. w sprawie C-320/88 Staats-secretaris van Financien v. Shipping and Forwarding Enterprise Safe BV, TSUE zaprezentował stanowisko, zgodnie z którym pojęcie dostawy towarów należy interpretować jako przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie doszło do przeniesienia prawa własności rzeczy.

Wojewódzkie sądy administracyjne oraz Naczelny Sąd Administracyjny stoją na stanowisku, że pojęcie „przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” oznacza przede wszystkim możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, czyli władania nią jak właściciel. Powyższe jest określane jako przeniesienie faktycznej kontroli nad towarem i możliwość dysponowania nim (tzw. władztwo ekonomiczne) a nie możliwość rozporządzania lub władania rzeczą w sensie prawnym (prawo własności).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

O kwalifikacji danej czynności jako dostawy towarów, bądź świadczenia usług, rozstrzyga każdorazowo stan faktyczny rozpatrywanej sprawy (transakcji). Przedmiotem umowy o podwykonawstwo nr (...) z dnia 13 września 2024 r. jest wykonywanie robót szczegółowo wskazanych w paragrafie 2 pkt 1 umowy m.in. wykonanie prac projektowych, dostawa, montaż, uruchomienia, konfiguracja i przekazanie do eksploatacji kanałów spalin, wraz z kompensatorami oraz komina wraz ze wszelkim wyposażeniem i osprzętem. Inwestycja została określona w umowie jako: „(...).” Na skutek realizacji postanowień umowy nie dochodzi do przeniesienia prawa do dysponowania towarem jak właściciel. Przedmiot umowy nie stanowi odpłatnej dostawy towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

W świetle postanowień umowy o podwykonawstwo nr (...) z dnia 13 września 2024 r., przedmiotem umowy są usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Usługi te w świetle regulacji art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 1 ustawy o VAT podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski.

W świetle regulacji ustawy o podatku od towarów i usług podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności (art. 15 ust. 1 ustawy o VAT).

Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Według art. 28e ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Ustawa nie zawiera definicji pojęcia „nieruchomość” oraz pojęcia „usługi związanej z nieruchomościami”. Pojęcia te zostały doprecyzowane w prawodawstwie unijnym, tj. Rozporządzeniu wykonawczym Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 77 z 23.03.2011, str. 1, z późn. zm.) - zwanego dalej rozporządzeniem 282/2011. Rozporządzenie wiąże w całości i jest bezpośrednio stosowane we wszystkich państwach członkowskich UE.

Zgodnie z art. 13b rozporządzenia 282/2011 - do celów stosowania dyrektywy 2006/112/WE za „nieruchomość” uznaje się:

a)  każdą określoną część ziemi, na jej powierzchni lub pod jej powierzchnią, która może stać się przedmiotem własności i posiadania;

b)  każdy budynek lub każdą konstrukcję przytwierdzone do gruntu lub w nim osadzone powyżej lub poniżej poziomu morza, których nie można w łatwy sposób zdemontować lub przenieść;

c)  każdy zainstalowany element stanowiący integralną część budynku lub konstrukcji, bez którego budynek lub konstrukcja są niepełne, taki jak drzwi, okna, dachy, schody i windy;

d)  każdy element, sprzęt lub maszynę zainstalowane na stałe w budynku lub konstrukcji, które nie mogą być przeniesione bez zniszczenia lub zmiany budynku lub konstrukcji.

W myśl art. 31a ust. 1 rozporządzenia 282/2011, usługi związane z nieruchomościami, o których mowa w art. 47 dyrektywy 2006/112/WE, obejmują jedynie te usługi, które mają wystarczająco bezpośredni związek z daną nieruchomością. Usługi uważa się za mające wystarczająco bezpośredni związek z nieruchomością w następujących przypadkach:

a)  gdy wywodzą się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element składowy usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia świadczonych usług;

b)  gdy są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej przeznaczone i mają na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości.

Zgodnie z linią interpretacyjną organów podatkowych (m.in. pismo z dnia 7 sierpnia 2024 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej 0114-KDIP1-2.4012.232.2024.2.GK): „szczególne miejsce świadczenia określone w art. 28e ustawy dotyczy wyłącznie usług, które ściśle odnoszą się do konkretnej określonej co do miejsca położenia nieruchomości. W konsekwencji usługą związaną z nieruchomością nie jest każda dowolna usługa wykazująca chociażby najmniejszy związek z daną nieruchomością, lecz jedynie usługa, która wprost odnosi się do konkretnej (określonej co do położenia) nieruchomości będącej też centralnym punktem usługi bądź też, ma na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu konkretnej (określonej co do położenia) nieruchomości”.

W myśl ogólnej zasady wyrażonej w art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f.

Na podstawie art. 19a ust. 3 ustawy o VAT, usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

Zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy o VAT, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z wyjątkiem:

1)  dostaw towarów, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 1b;

2)  dostaw towarów i świadczenia usług, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 5 pkt 4.

Powołany przepis art. 19a ust. 1 ustawy zawiera ogólną zasadę, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi. Podatek od towarów i usług staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i podlega rozliczeniu za ten okres.

Jeżeli usługę wykonuje się etapami, to zgodnie z art. 19a ust. 3 ustawy o VAT usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

Jeśli przed wykonaniem usługi podatnik otrzyma całość lub część zapłaty, wówczas obowiązek podatkowy, zgodnie a art. 19a ust. 8 ustawy o VAT powstanie z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

Brak jest przepisów prawa podatkowego, które zabraniają podatnikowi zarejestrowanemu do celów podatku od wartości dodanej w kraju innym niż Polska rejestrację do celów podatku od towarów i usług w Polsce w trakcie realizacji umowy.

Konsekwencją takiego stanu rzeczy jest uznanie za dopuszczane, wystawienie części faktur przez firmę Wnioskodawcą jako podatnika zarejestrowanego do celów podatku od towarów i usług na Łotwie (z NIP łotewskim), a po uzyskaniu rejestracji w podatku od towarów i usług w Polsce jako polskiego podatnika VAT (z NIP polskim).

Faktury o numerach 1., 2. oraz 3. stanowiące realizację postanowień paragrafu 3 pkt 2 pkt 1-4 wystawione przez Wnioskodawcę z numerem VAT LV(...) są wystawione prawidłowo, tj. zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa.

Zgodnie z polskim przepisami, faktura proforma nie jest dokumentem księgowym i nie powoduje powstania obowiązku podatkowego na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług. Stanowi informację dla kontrahenta o konieczności uregulowania należności za towar lub usługę.

Ad 1

Przepisy ustawy o podatku od towarów usług, interpretacje indywidualne lub wyroki sądów administracyjnych nie zawierają regulacji lub wytycznych interpretacyjnych pozwalających w sposób jednoznaczny ustalić, czy fakt zapłaty zaliczki po rejestracji firmy Wnioskodawcą jako polskiego podatnika VAT wpływa na rozliczenie przez firmę Wnioskodawcą podatku VAT z tego tytułu w Polsce.

Z tytułu wystawionej faktury 1. Wnioskodawca w myśl art. 17 ust. 2 ustawy o VAT, nie był podatnikiem podatku od towarów i usług i nie był zobowiązany do rozliczenia podatku należnego z tytułu ww. faktury w Polsce.

Zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy o VAT, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z wyjątkiem:

1)  dostaw towarów, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 1b;

2)  dostaw towarów i świadczenia usług, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 5 pkt 4.

Obowiązek podatkowy z tytułu faktury 1. powstał z chwilą otrzymania zaliczki na podstawie wyżej przytoczonego art. 19a ust. 8 ustawy o VAT, tj. w dniu (...) 2025 r.

Firma Wnioskodawcy nie jest zobowiązana jest do rozliczenia podatku VAT w Polsce z tytułu zaliczki udokumentowanej fakturą 1. (Pro forma) wystawionej w dniu (...) 2024 r., tj. przed datą rejestracji do VAT (tj. przed 11 grudnia 2024 r.).

Fakt otrzymania zapłaty z tytułu faktury 1. z dnia (...) 2024 r. (faktura zaliczkowa Pro forma) po zarejestrowaniu firmy Wnioskodawcy jako podatnika do celów podatku od towarów i usług w Polsce nie powoduje obowiązku dokonania rozliczenia podatku VAT w Polsce z tytułu tej faktury przez Wnioskodawcę.

Ad 2

Z tytułu wystawionych faktur o numerach 2. oraz 3. usługodawca, tj. Wnioskodawca, w myśl art. 17 ust. 2 ustawy o VAT, nie był podatnikiem podatku od towarów i usług i nie była zobowiązany do rozliczenia podatku należnego z tytułu ww. faktur w Polsce.

W myśl regulacji art. 28b ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług udokumentowanych fakturami o numerach 2. oraz 3. jest kraj siedziby usługobiorcy, tj. terytorium Polski.

Podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Powołany wyżej art. 19a ust. 1 ustawy o VAT zawiera ogólną zasadę, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi. Podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

Jeżeli usługę wykonuje się etapami, to zgodnie z art. 19a ust. 3 ustawy o VAT usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

Obowiązek podatkowy w odniesieniu do usług nabywanych w ramach importu usług, do których stosuje się art. 28b ustawy o VAT, powstaje na zasadach ogólnych, tj. z chwilą wykonania usługi.

Obowiązek podatkowy z tytułu faktur o numerze 2. oraz 3. powstał z chwilą wykonania usługi, zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy o VAT.

Firma Wnioskodawcą nie jest zobowiązana do rozliczenia podatku VAT w Polsce z tytułu usług wykonanych przed datą rejestracji jako polskiego podatnika VAT (tj. przed 11 grudnia 2024 r.) udokumentowanych fakturami wystawionymi (...) 2024 r. o numerach 2. oraz 3..

Ad 3

W dniu 11 grudnia 2024 r. Wnioskodawca został zarejestrowany jako polski podatnik VAT i uzyskał numer NIP (...).

Faktury stanowiące realizację postanowień paragrafu 3 pkt 2 podpunkt 5-10 umowy Wnioskodawca wystawia podając na fakturach polski numer NIP, tj. (...).

Faktury wystawione przez Wnioskodawcę jako podatnika zarejestrowanego do celów podatku od towarów i usług w Polsce stanowić będą transakcję krajową opodatkowaną 23% stawką podatku VAT.

Wnioskodawca w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT będzie podatnikiem podatku od towarów i usług i będzie zobowiązana do rozliczenia podatku należnego z tytułu faktur stanowiących realizację postanowień paragrafu 3 pkt 2 podpunkt 5-10 umowy.

Zapłata za wykonywane usługi w myśl regulacji art. 108a ust. 1a ustawy o VAT w związku z załącznikiem nr 15 do ustawy o VAT dokonywana jest z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe oraz w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie, z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają określone czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.

Przy tym, w myśl art. 2 pkt 1 i 4 ustawy:

Na podstawie art. 2 pkt 22 ustawy:

Według art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Co należy rozumieć przez „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” określił Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-320/88. W orzeczeniu tym stwierdza się, że dla uznania danej czynności za opodatkowaną dostawę towarów, nie ma znaczenia to, czy dochodzi do przeniesienia własności według prawa właściwego dla danego kraju. Regulacja ta ma zastosowanie do każdego przeniesienia prawa do rozporządzania towarem na inny podmiot, które to przeniesienie skutkuje tym, że strona ta uzyskuje de facto możliwość korzystania z rzeczy tak jak właściciel, nawet jeżeli nie wiąże się to z przeniesieniem własności. W tym orzeczeniu, odnosząc się do dostawy towarów, Trybunał posłużył się terminem przeniesienia „własności w sensie ekonomicznym”, podkreślając tym samym uniezależnienie opodatkowania od przeniesienia własności towarów. Oznacza to więc, że na gruncie przedmiotowego przepisu kluczowym elementem jest przeniesienie, w istocie rzeczy, praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości dysponowania nią.

Zatem pojęcie „przeniesienie prawa do rozporządzania jak właściciel” dotyczy tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawa własności”.

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Według art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r. nr 347 str. 1 ze zm.):

Przy czym, jak stanowi art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy:

Stosownie do art. 17 ust. 2 ustawy:

Powołany przepis art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, wprowadza mechanizm tzw. odwrotnego obciążenia, który polega na opodatkowaniu usług przez usługobiorcę. Regulacja zawarta w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy ma zastosowanie wówczas, gdy miejscem świadczenia usług, a tym samym ich opodatkowania ustalonym na podstawie przepisów ustawy, jest terytorium Polski oraz gdy są spełnione warunki dotyczące zarówno usługodawcy, jak i usługobiorcy.

W myśl art. 19a ust. 1 ustawy:

Wskazana regulacja jest zgodna z art. 63 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, ze zm.), zgodnie z którym:

Zgodnie z art. 19a ust. 2 ustawy:

Na podstawie art. 19a ust. 3 ustawy:

Stosownie do art. 19a ust. 8 ustawy:

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Przepis art. 19a ust. 1 ustawy formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi. Oznacza to, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres. Natomiast, w przypadku gdy przed dokonaniem dostawy towarów otrzymano całość lub część zapłaty, wówczas - stosownie do art. 19a ust. 8 ustawy - obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania tej zapłaty.

Przy czym, należy zaznaczyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji zaliczki. Według Słownika Języka Polskiego PWN (https://sjp.pwn.pl), zaliczka oznacza część należności wpłacaną lub wypłacaną z góry na poczet tej należności.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że aby daną wpłatę pieniężną można było uznać za zaliczkę musi ona zostać dokonana na poczet przyszłej konkretnej transakcji. Zatem w momencie wpłaty musi być znany towar czy usługa, na które zostanie ona przeznaczona.

Jednocześnie należy podkreślić, że zaliczka nie jest dodatkową czynnością podlegającą opodatkowaniu lecz jest integralnie związana z daną usługą lub sprzedażą konkretnego towaru, na poczet których została uiszczona. W przypadku zaliczek ustawodawca określił jedynie inny moment powstania obowiązku podatkowego niż w przypadku sprzedaży świadczonej bez pobrania zaliczki. Zatem, zaliczka powinna podlegać opodatkowaniu na takich samych zasadach jak świadczenie, którego dotyczy.

Należy wskazać, że do rozliczenia podatku z tytułu jednej transakcji (dostawy/usługi) powinien być zobowiązany tylko jeden podatnik, co oznacza, że sposób rozliczenia podatku od zaliczki uiszczonej na poczet dostawy/usługi towarów przed jej dokonaniem, powinien być taki sam jak sposób rozliczenia dostawy tych towarów/tej usługi. Zatem, aby zapłatę na poczet przyszłych należności uznać za zaliczkę, muszą zostać spełnione następujące przesłanki:

‒    zapłata musi zostać dokonana na poczet konkretnej transakcji, tj. przyszłe świadczenie powinno być określone co do rodzaju w sposób jednoznaczny (określone powinny być cechy identyfikujące rodzaj towaru bądź usługi),

‒    konkretyzacja przyszłego świadczenia powinna być wystarczająco dokładna dla określenia zasad opodatkowania świadczenia, tj. w szczególności należy móc określić miejsce świadczenia i stawkę opodatkowania,

‒    w momencie dokonania zaliczki strony nie mają intencji zmiany świadczenia w przyszłości.

W myśl art. 96 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 96 ust. 4 ustawy:

Zatem, zgłoszenie rejestracyjne należy złożyć przed dniem wykonania pierwszej czynności opodatkowanej, określonej w art. 5 ustawy.

Według art. 106a ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 i 4 ustawy:

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca jest podatnikiem zarejestrowanym do VAT na Łotwie.

(…) 2024 r. Wnioskodawca (Podwykonawca) zawarł umowę o podwykonawstwo ze spółką A. S.A. (Wykonawca), której przedmiotem jest wykonanie kompleksowej usługi „(...)”. Jak wskazał Wnioskodawca umowa z Wykonawcą jest umową kompleksową, w skład której wchodzi wiele czynności/usług, a dostawy towarów są nierozłącznym elementem świadczonej usługi. Część elementów składających się na instalację np. kanały spalin, kompensatory, króćce pomiarowe dostarczają na rzecz Wnioskodawcy polskie firmy. Natomiast komin dostarczyła na rzecz Wnioskodawcy zagraniczna firma (dostawa z Dani). W związku z ww. dostawą, duńska firma wystawiła na rzecz Wnioskodawcy fakturę zawierającą polski numer NIP (produkcja komina i dostawa są oddzielnymi usługami świadczonymi na rzecz Wnioskodawcy). Montaż wykonał na zlecenie Wnioskodawcy podmiot trzeci. Wnioskodawca bierze również udział w procesie uruchomienia instalacji. Wynagrodzenie za należyte i kompletne wykonanie przedmiotu umowy Strony ustaliły na zryczałtowaną kwotę. Zostanie ono powiększone o należny podatek VAT, zgodnie z obowiązującymi przepisami, w zakresie w jakim Wnioskodawca (Podwykonawca) zobowiązany jest do jego naliczenia.

11 grudnia 2024 r. Wnioskodawca zarejestrował się w Polsce do celów VAT. Przed rejestracją,

Wnioskodawca wystawił na rzecz Wykonawcy fakturę 1. z (...) 2024 r., fakturę 2. z (...) 2024 r. oraz fakturę 3. z (...) 2024 r. Ww. faktury zawierają numer VAT LV(...), stawkę VAT 0% oraz adnotację reverse charge (odwrotne obciążenie). Na kolejnych fakturach, wystawianych po rejestracji jako podatnika VAT czynnego w Polsce, stanowiących realizację postanowień paragrafu 3 pkt 2 podpunkt 5 do 10 umowy, Wnioskodawca podaje polski numer NIP oraz stawkę VAT w wysokości 23% (transakcje krajowe).

Zgodnie z umową, wykonanie przedmiotu umowy nastąpi 17 września 2025 r., na podstawie protokołu odbioru końcowego robót.

Państwa wątpliwości dotyczą potwierdzenia, że nie są Państwo zobowiązani do rozliczenia podatku VAT w Polsce z tytułu zaliczki udokumentowanej fakturą Pro forma nr 1. (pytanie 1) oraz usług udokumentowanych fakturami nr 2. i 3. (pytanie 2).

Wskazali Państwo, że transakcja będąca przedmiotem zapytania jest świadczeniem kompleksowym, w którym świadczeniem dominującym jest usługa budowalna polegająca na zabudowie nowej instalacji (...).

Odnosząc się do powyższego należy wskazać, że co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedno świadczenie obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, świadczenie to nie powinno być sztucznie dzielone dla celów podatkowych. Jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności należy uznać za jednolite świadczenie do celów stosowania przepisów ustawy. Na świadczenie złożone składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu.

Pojedyncze świadczenie traktowane jest jako element świadczenia kompleksowego wówczas, gdy nie stanowi ono celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego i nie można wykonać lub wykorzystać świadczenia głównego bez świadczenia pomocniczego. Jeżeli jednak w skład realizowanego świadczenia wchodzą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia kompleksowego.

Natomiast o tym, czy mamy do czynienia z kompleksową dostawą towarów, czy też kompleksowym świadczeniem usług, powinien przesądzić element, który w ramach danego świadczenia ma charakter dominujący (np. wyroki TSUE: z 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94, Faaborg-Gelting Linien; z 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd p-ko Commissioners of Custom and Excise; z 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04, Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV v Staatssecretaris van Financien, z glosą P. Selera, opubl. Lex/el. 2010). Jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji jest wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, zaś pozostałe czynności mają charakter pomocniczy lub uboczny, wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów. Natomiast w przypadku, gdy istotą transakcji są inne czynności, to mimo, że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług. Świadczenie o charakterze złożonym podlega opodatkowaniu według jednolitych zasad właściwych dla świadczenia głównego.

Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy.

Stosownie do art. 28a ustawy:

Wskazany art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy, która ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy:

Jak stanowi art. 28b ust. 2 ustawy:

Z powołanych przepisów wynika więc, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy, inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy, podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Należy zauważyć, że w odniesieniu do pewnych kategorii usług, przepisy dotyczące podatku od towarów i usług wprowadzają szczególne regulacje dotyczące miejsca świadczenia. Jedną z nich są usługi związane z nieruchomościami.

Zgodnie z art. 28e ustawy:

Powołany przepis stanowi wyjątek od zasady, przyjmując jako kryterium nie usytuowanie podmiotu, lecz przedmiotu, którym jest nieruchomość. Usługi, które jej wprost dotyczą, mają być opodatkowane według jej miejsca położenia. Kryterium położenia nieruchomości jest tu zatem decydujące i determinuje ono miejsce opodatkowania usługi związanej z daną nieruchomością. Co istotne, zasada wyrażona w art. 28e ustawy obejmuje wyłącznie usługi, które dotyczą konkretnej nieruchomości – jedynie wówczas można w praktyce zastosować opodatkowanie w miejscu położenia nieruchomości.

Ustawa nie zawiera definicji pojęcia „nieruchomość” oraz pojęcia „usługi związanej z nieruchomościami”. Definicje te zawiera rozporządzenie 282/2011.

Zgodnie z art. 13b rozporządzenia 282/2011:

Jednocześnie w myśl art. 31a ust. 1 rozporządzenia 282/2011:

Jak stanowi art. 31a ust. 2 rozporządzenia 282/2011:

W art. 31a ust. 3 rozporządzenia 282/2011 zdefiniowano katalog przesłanek negatywnych, tj. usług które nie są uznawane za związane z nieruchomościami. I tak, zgodnie z art. 31a ust. 3 rozporządzenia 282/2011:

Zatem szczególne miejsce świadczenia określone w art. 28e ustawy dotyczy wyłącznie takich usług, które ściśle odnoszą się do konkretnej określonej co do miejsca położenia nieruchomości. W konsekwencji usługą związaną z nieruchomością nie jest każda dowolna usługa wykazująca chociażby najmniejszy związek z daną nieruchomością, lecz jedynie usługa, która wprost odnosi się do konkretnej (określonej co do położenia) nieruchomości będącej też centralnym punktem usługi bądź też, ma na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu konkretnej (określonej co do położenia) nieruchomości.

Z powołanych przepisów wynika, że dla uznania usługi za związaną z nieruchomością istotne są cechy, które można ująć w następujący sposób:

‒    usługa powinna odnosić się do konkretnie określonej nieruchomości, czyli takiej, która jest identyfikowalna co do jej indywidualnego położenia;

‒    przedmiotem usługi powinna być skonkretyzowana nieruchomość lub usługa powinna być świadczona na/wobec konkretnej nieruchomości, a nie jakiejkolwiek;

‒    ta konkretna nieruchomość powinna być wpisana w istotę świadczonej usługi, być jej centralnym elementem, nadając główny sens usłudze i determinować jej treść, co należy rozumieć w ten sposób, że usługa może być wykonana tylko i wyłącznie w bezpośrednim związku z tą a nie inną nieruchomością;

‒    zmiana takiego miejsca, polegająca na ukierunkowaniu usługi na inną nieruchomość, powinna niweczyć istotę i sens pierwotnie świadczonej usługi.

Wskazali Państwo, że przedmiotem umowy zawartej z Wykonawcą jest wykonanie kompleksowej usługi „(...)”. Miejscem świadczenia usług jest terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Instalacja (...) to integralna część technologiczna kotłów (bloków energetycznych), która składa się z elementów technologicznych, głównie kanałów spalin oraz komina. Instalacja połączona z konstrukcją stalową jest trwale związana z podłożem. W ramach umowy Spółka zobowiązana jest do wykonania prac projektowych, do dostawy, montażu, uruchomienia, konfiguracji i przekazania do eksploatacji kanałów spalin wraz z kompensatorami oraz komina wraz ze wszelkim wyposażeniem i osprzętem. Ponadto do Państwa należy opracowanie dokumentacji powykonawczej, przeniesienie praw własności intelektualnej, udzielenie gwarancji jakości i rękojmi za wady oraz usunięcie wad, w tym wad ujawnionych w okresie rękojmi za wady i gwarancji jakości, oraz przeprowadzenie szkolenia personelu Zamawiającego. W ramach umowy, dostarczane są elementy wyposażenia instalacji technologicznej, tj. kanały spalin, kompensatory, króćce pomiarowe, elementy złączne (śruby, nakrętki, podkładki), komin, ale także izolacja termiczna, które służą realizacji kompleksowej usługi określonej w umowie. Dostawy towarów są nierozłącznym elementem usługi jaką świadczą Państwo w ramach umowy z Wykonawcą. Montaż kanałów spalin polega na trwałym scaleniu (spawaniu) dostarczonych segmentów kanałów (31 elementów). Kanały spalin są przykręcane do konstrukcji wsporczej. Następnie do kanałów spalin skręcane są kompensatory, komin składający się 3 segmentów skręcanych na budowie na etapie montażu oraz klapy. W dalszej kolejności wykonywany jest montaż izolacji termicznej. Do wykonania montażu niezbędne są narzędzia (spawarki, zakrętarki, szlifierki, klucze dynamometryczne, wiertarki) oraz urządzenia dźwigowe, podnośniki, rusztowania itp. Faktyczny montaż wykonywany jest przez podmiot trzeci działający na Państwa zlecenie. Spółka bierze również udział w procesie uruchomienia instalacji, na który składa się opracowanie instrukcji obsługi dostarczonych i zamontowanych urządzeń, przeprowadzenie szkoleń w zakresie obsługi i konserwacji instalacji, udział w testach na zimno (uruchomienie wentylatorów ciągu, sprawdzenie szczelności układu). Jak Państwo wskazali, wszystkie wymienione prace stanowią zależny ciąg zdarzeń. Istotą umowy jest instalacja technologiczna, której stworzenie wymaga zaprojektowania, dostarczenia elementów wyprodukowanych/zakupionych zgodnie z projektem, wykonania montażu zgodnie z projektem a następnie uruchomienia i przekazania do eksploatacji jako cześć integralna całego układu technologicznego. Nie można oddzielić towarów, które służą do realizacji usługi. Nie dochodzi do przeniesienia własności towarów.

Wskazali Państwo również, że po montażu instalacja stanie się integralną częścią nieruchomości. Sposób zamontowania instalacji uniemożliwia jej łatwy demontaż lub przeniesienie w inne miejsce. Ewentualny demontaż w celu przeniesienia spowodowałby zniszczenie większości elementów. Cała instalacja oparta jest na zaprojektowanym fundamencie w związku z czym próba jej przemieszczenia wiąże się z zabudową nowego fundamentu, demontażu i utylizacji izolacji termicznej (przy czym szanse odtworzenia są znikome) oraz rozcięciu połączeń spawanych. Takie działanie byłoby ekonomicznie nieuzasadnione.

Przedstawione okoliczności sprawy wskazują na bezpośredni związek usługi świadczonej przez Państwa z konkretną, oznaczoną nieruchomością (…). Nieruchomość, która w opisanym przypadku znajduje się w Polsce jest elementem centralnym i niezbędnym z punktu widzenia usług, o których mowa we wniosku. Należy zatem uznać, że usługi świadczone przez Państwa na rzecz Wykonawcy stanowią usługi związane z nieruchomością, w rozumieniu art. 28e ustawy. Jak wynika z tego przepisu miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami jest miejsce położenia tych nieruchomości. Oznacza to, że miejscem opodatkowania usług świadczonych na rzecz Wykonawcy jest - stosownie do art. 28e ustawy miejsce położenia nieruchomości, tj. Polska.

Z wniosku wynika, że umowa dotycząca wykonania kompleksowej usługi „(...)” została zawarta (…) 2024 r. Strony umowy to polski podatnik VAT (Wykonawca) oraz podatnik zarejestrowany do VAT na Łotwie posługujący się nr VAT LV(...) (Wnioskodawca). Wnioskodawca został zarejestrowany jako polski podatnik VAT 11 grudnia 2024 r. Przed dokonaniem rejestracji dla celów VAT w Polsce, Wnioskodawca wystawił na rzecz Wykonawcy:

‒    fakturę 1., która stanowi zaliczkę na realizację kompleksowej usługi w wysokości 10% wartości zamówienia. Faktura została wystawiona (...) 2024 r., po przedstawieniu bankowej gwarancji zwrotu zaliczki (zgodnie z paragrafem 3 pkt 2 podpunkt 1 i 2 umowy). Faktura zawiera wszystkie elementy przewidziane przez przepisy prawa łotewskiego oraz dopisek „PRO FORMA”. Faktura została zapłacona (...) 2025 r.,

‒    fakturę nr 2. – faktura wystawiona (...) 2024 r. na kwotę w wysokości 5% wynagrodzenia określonego w umowie, po wykonaniu projektu wstępnego (zgodnie z paragrafem 3 pkt 2 podpunkt 3 umowy). Faktura została zapłacona (...) 2024 r.,

‒    fakturę 3. – faktura wystawiona (...) 2024 r. na kwotę 5% wynagrodzenia określonego w umowie, po uzgodnieniu projektu (zgodnie z paragrafem 3 pkt 2 podpunkt 4 umowy). Faktura została zapłacona (...) 2024 r.

Na ww. fakturach, Wnioskodawca wskazał numer VAT LV(...), stawkę podatku VAT w wysokości 0% oraz adnotację reverse charge (odwrotne obciążenie).

Odnosząc się do wątpliwości związanych z prawidłowym rozliczeniem podatku VAT należy wskazać, że zgodnie z powołanymi przepisami regulującymi kwestię opodatkowania usług - czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce jest odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przy czym, w przypadku transakcji międzynarodowych, świadczenie usług podlega opodatkowaniu w Polsce jedynie wówczas gdy miejscem ich świadczenia ustalonym na podstawie art. 28b ustawy i następnymi jest Polska. Co do zasady, podatnikiem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT należnego jest podmiot świadczący usługę, w niektórych przypadkach jednak jest to nabywca usługi, o czym stanowi art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy.

W sytuacji gdy miejscem opodatkowania danej usługi jest Polska, a podmiot świadczący usługę jest czynnym zarejestrowanym w Polsce podatnikiem podatku VAT, wówczas to ten usługodawca wystawia fakturę zgodnie z przepisami polskiej ustawy wykazując w niej polski podatek VAT lub stosując zwolnienie na podstawie obowiązujących w Polsce przepisów.

Natomiast w przypadku, gdy miejscem świadczenia (opodatkowania) danej usługi jest Polska, nabywcą usługi jest polski podatnik podatku VAT ale usługodawcą jest podmiot nieposiadający w Polsce siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - wówczas to polski nabywca rozlicza podatek VAT z danej transakcji jako tzw. import usług. W takiej sytuacji zagraniczny podatnik wystawia fakturę zgodnie z przepisami obowiązującymi w jego kraju. Faktura taka nie zawiera kwoty podatku VAT. To polski nabywca usługi jest zobowiązany do wykazania podatku należnego w JPK_VAT.

Jak wskazałem, miejscem opodatkowania usługi świadczonej przez Państwa na rzecz Wykonawcy jest Polska, zgodnie z art. 28e ustawy. Realizując świadczenie udokumentowane fakturą nr 2. z (...) 2024 r., tj. wykonanie projektu wstępnego oraz świadczenie udokumentowane fakturą nr 3. z (...) 2024 r. (uzgodnienie projektu) Spółka nie miała siedziby działalności gospodarczej w Polsce, nie posiadała w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, które uczestniczyło w realizacji świadczeń na rzecz Wykonawcy oraz nie była zarejestrowana w Polsce dla celów VAT, zgodnie z art. 96 ust. 4 ustawy. Jednocześnie nabywca usług (Wykonawca) jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy, posiadającym siedzibę działalności gospodarczej w Polsce. Powyższe oznacza, że w tym przypadku zostały spełnione przesłanki wskazane w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy. W związku z tym, podatnikiem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT z tytułu świadczenia usług udokumentowanych fakturami nr 2. i 3. z (...) 2024 roku był nabywca usług, tj. Wykonawca.

Natomiast (...) 2024 r., tj. przed rejestracją dla celów VAT w Polsce, wystawili Państwo fakturę Pro forma nr 1., która jak Państwo wskazali stanowi zaliczkę na realizację kompleksowej usługi, w wysokości 10% wartości zamówienia. Faktura została zapłacona (...) 2025 r., tj. po zarejestrowaniu Państwa Spółki w Polsce dla celów VAT.

Z powołanego art. 19a ust. 8 ustawy wynika, że w przypadku gdy przed dokonaniem dostawy towarów lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, wówczas obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania tej zapłaty. Zatem, skoro (...) 2025 r. otrzymali Państwo zaliczkę to oznacza, że w tym momencie - stosownie do art. 19a ust. 8 ustawy - powstał obowiązek podatkowy. W momencie otrzymania zaliczki dotyczącej realizacji usługi kompleksowej i powstania obowiązku podatkowego byli już Państwo zarejestrowani w Polsce jako podatnik VAT. W związku z tym, zgodnie z przepisami polskiej ustawy o VAT, powinni Państwo wystawić fakturę dokumentującą otrzymanie zaliczki od Wykonawcy, zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 i pkt 4 w zw. z art. 106a pkt 1 ustawy i rozliczyć w Polsce podatek VAT z tego tytułu.

Do momentu kiedy Spółka nie była zarejestrowana dla celów podatku VAT na terytorium kraju, to nabywca na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy był zobowiązany do rozliczenia podatku należnego z tytułu usługi realizowanej przez Spółkę, a tym samym opodatkowania świadczeń udokumentowanych fakturami nr 2. i 3. z (...) 2024 r. W sytuacji bowiem, gdy Spółka nieposiadająca siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce nie była w Polsce zarejestrowana jako podatnik VAT czynny, natomiast nabywca był zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT posiadającym siedzibę działalności w Polsce, były spełnione przesłanki, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy. Niemniej jednak późniejsza rejestracja Spółki jako podatnika VAT w Polsce wpływa na opodatkowanie świadczeń udokumentowanych fakturami nr 2. i 3. z (...) 2024 r., opłaconych odpowiednio (...) 2024 r. i (...) 2024 r.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę, że ustalenie momentu powstania obowiązku podatkowego wymaga od wykonawcy danej usługi prawidłowego określenia momentu jej wykonania. Ustawa nie definiuje tego momentu, ani w żaden sposób nie precyzuje, jakimi kryteriami należy posługiwać się dla jego określenia. Wskazać jednak należy, że o faktycznym wykonaniu usługi decyduje jej charakter. Z kolei o charakterze i o dacie wykonania tej usługi decydują strony umowy cywilnoprawnej, chyba że moment ten jest określany przez obowiązujący przepis prawa regulujący zasady wykonywania danego rodzaju usług.

Jak stanowi art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071):

Z zasady dotyczącej swobody zawierania umów wynika, że strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez obowiązujące przepisy prawa, w tym także przepisy prawa podatkowego. Podkreślić jednakże należy, że ustalenie zakresu świadczonej usługi i w konsekwencji momentu jej wykonania powinno następować w sposób obiektywny. Oznacza to, że postanowienia umowne w tej kwestii niewątpliwie są istotne, niemniej jednak należy zwrócić uwagę na charakter i specyfikę danego świadczenia. Zatem, ewentualne postanowienia umowne o uznaniu usługi za wykonaną, pozostają bez znaczenia dla określenia momentu powstania obowiązku w podatku od towarów i usług.

Zasadniczo dla uznania, iż usługa została wykonana decydujące znaczenie ma moment jej faktycznego świadczenia. O wykonaniu usługi będzie decydować jej rzeczywiste zrealizowanie, łącznie z czynnościami, które są elementem świadczenia usługi. Można zatem stwierdzić, że wykonanie usługi w znaczeniu faktycznym to zrealizowanie przez wykonawcę pewnych prac, które zgodnie z umową zobowiązał się zrealizować.

Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego, wykonać, wykonywać to znaczy wprowadzić w czyn, zrobić coś, uczynić, urzeczywistnić, zrealizować, spełnić (Słownik Języka Polskiego PWN, III tom, Warszawa 1999 r.). Zatem momentem wykonania usługi jest moment wykonania (zrealizowania) wszystkich działań i czynności składających się na daną usługę.

W sprawie będącej przedmiotem wniosku mamy do czynienia z usługą kompleksową, na którą składa się szereg czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę. Oznacza to, że momentem wykonania świadczonej przez Wnioskodawcę usługi kompleksowej jest moment wykonania (zrealizowania) wszystkich działań i czynności składających się na tą usługę. Z okoliczności sprawy nie wynika, że w sprawie znajdują zastosowanie przepisy szczególne regulujące kwestię ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego. A zatem obowiązek podatkowy dla świadczonej przez Wnioskodawcę usługi kompleksowej należy ustalić, na podstawie ogólnej zasady wynikającej z art. 19a ust. 1 ustawy, tj. z chwilą jej wykonania. Oznacza to, że wszystkie kwoty, tj. zarówno te wynikające z faktury nr 2., 3. jak i z faktury Pro forma nr 1. stanowią zaliczki na poczet usługi kompleksowej.

Jak wskazałem, zaliczka nie jest dodatkową czynnością podlegającą opodatkowaniu, lecz jest integralnie związana z daną sprzedażą konkretnej usługi bądź konkretnego towaru, na poczet której została uiszczona. Zaliczka powinna zatem podlegać opodatkowaniu na takich samych zasadach jak świadczenie, którego dotyczy. Sposób rozliczenia podatku od zaliczki uiszczonej na poczet usługi przed jej realizacją powinien być taki sam jak sposób rozliczenia podatku od tej usługi. Zatem, z uwagi na rejestrację Spółki w Polsce jako podatnika podatku VAT, co miało miejsce 11 grudnia 2024 r., ostateczne rozliczenie (opodatkowanie) podatkiem należnym świadczeń udokumentowanych fakturami wystawionymi i opłaconymi przed rejestracją dla celów VAT w Polsce (faktura nr 2. i 3. z (...) 2024 r.) oraz zapłaty otrzymanej po rejestracji spoczywa na Państwa Spółce w ramach jednej transakcji, tj. usługi kompleksowej.

Należy przy tym zauważyć, że ostateczne wykonanie przedmiotu umowy miało nastąpić 17 września 2025 roku. Zatem w związku z realizowaną usługą działacie Państwo jako zarejestrowany podatnik VAT, o którym mowa w art. 96 ust. 4 ustawy.

W konsekwencji z uwagi na to, że do rozliczenia podatku z tytułu jednej transakcji (świadczenia usługi kompleksowej) powinien być zobowiązany tylko jeden podatnik, opodatkowanie świadczeń udokumentowanych fakturami wystawionymi i opłaconymi przed rejestracją Spółki dla celów VAT w Polsce dokonane na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy powinno zostać skorygowane. Cała transakcja, tj. świadczenia dokumentowane fakturami przed rejestracją dla celów VAT w Polsce oraz świadczenia wykonywane po dniu rejestracji dla celów VAT, tj. po 11 grudnia 2024 r. powinny zostać rozliczone przez Spółkę z zastosowaniem właściwej stawki podatku VAT. Zatem Spółka, jest zobowiązana do dokonania korekty rozliczeń dotyczących świadczeń udokumentowanych fakturami nr 2. i 3. oraz fakturą Pro forma nr 1., ponieważ jak wskazałem sposób rozliczenia podatku zaliczki uiszczonej na poczet usługi przed jej dokonaniem powinien być taki sam jak sposób rozliczenia podatku od tej usługi.

Tym samym, stanowisko w zakresie pytania nr 1, z którego wynika, że fakt otrzymania zapłaty z tytułu faktury Pro forma nr 1. z (...) 2024 r. (faktura zaliczkowa Pro forma) po zarejestrowaniu Spółki jako podatnika do celów podatku VAT w Polsce, nie powoduje obowiązku dokonania rozliczenia podatku VAT w Polsce z tytułu tej faktury przez Spółkę jest nieprawidłowe.

Również stanowisko w zakresie pytania nr 2, zgodnie z którym Spółka nie jest zobowiązana do rozliczenia podatku VAT w Polsce z tytułu usług wykonanych przed datą rejestracji jako polskiego podatnika VAT (tj. przed 11 grudnia 2024 r.) udokumentowanych fakturami nr 2. oraz 3. wystawionymi (...) 2024 r. jest nieprawidłowe.

Ad 3

Państwa wątpliwości dotyczą również ustalenia, czy z tytułu transakcji dokumentowanych fakturami wystawionymi po dokonaniu rejestracji jako polskiego podatnika VAT, będą Państwo podatnikiem podatku VAT w rozumieniu art. 15 ustawy.

Państwa zdaniem, po dokonaniu rejestracji jako polskiego podatnika VAT Spółka będzie podatnikiem podatku VAT i będzie zobowiązana do rozliczenia podatku należnego z tytułu faktur stanowiących realizację postanowień paragrafu 3 pkt 2 podpunkt 5-10 umowy. Przedmiotowe faktury będą dokumentować transakcję krajową i powinny zawierać kwotę podatku VAT oraz polski numer NIP Spółki.

Na wstępie należy zauważyć, że o tym, czy dany podmiot jest podatnikiem podatku od towarów i usług, czy też nie, nie decyduje fakt zarejestrowania się podmiotu dla celów tego podatku, lecz charakter czynności jakie wykonuje. Nawet jeśli podmiot nie jest zarejestrowany w państwie członkowskim jako podatnik podatku VAT, to występuje jako taki podatnik z uwagi na fakt wykonania czynności podlegającej opodatkowaniu tym podatkiem.

Z wniosku wynika, że (…) 2024 r. Spółka zawarła z Wykonawcą umowę, której przedmiotem jest „(...)”. Spółka świadczy na rzecz Wykonawcy usługę kompleksową, na którą składa się wiele czynności/usług, w tym m.in. opracowanie i przekazanie projektu instalacji, produkcja/zakup elementów zgodnie z projektem, dostawa elementów/urządzeń na teren budowy oraz montaż technologiczny elementów i izolacji termicznej. W celu realizacji umowy nabywają Państwo towary zarówno od podmiotów polskich (część elementów składających się na instalację) jak i zagranicznych (dostawa komina z Danii) a także usługi (montaż). Zatem, działają Państwo w Polsce w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 w zw. z art. 15 ust. 2 ustawy.

Przed rejestracją dla celów VAT w Polsce wystawili Państwo fakturę Pro forma nr 1. z (...) 2024 r. oraz faktury nr 2. i 3. z (...) 2024 r. Natomiast po rejestracji jako podatnik VAT w Polsce wystawiają Państwo na rzecz Wykonawcy faktury związane z realizacją postanowień paragrafu 3 pkt 2 podpunkt 5-10 umowy. Umowa przewiduje następujące płatności:

‒    paragraf 3 pkt 2 podpunkt 5 umowy - kwota wynagrodzenia to 5% wartości wynagrodzenia określonego w umowie, faktura płatna po wykonaniu projektu wykonawczego;

‒    paragraf 3 pkt 2 podpunkt 6 umowy - kwota wynagrodzenia to 20% wartości wynagrodzenia określonego w umowie, faktura płatna przed dostawą głównych elementów;

‒    paragraf 3 pkt 2 podpunkt 7 umowy - kwota wynagrodzenia to 25% wartości wynagrodzenia określonego w umowie, faktura płatna po dostawie głównych elementów.

Faktura zostanie wystawiona na równowartość 35% wartości zamówienia i będzie uwzględniać rozliczenie zaliczki w wysokości 10%;

‒    paragraf 3 pkt 2 podpunkt 8 umowy - kwota wynagrodzenia to 15% wartości wynagrodzenia określonego w umowie, faktura płatna po montażu mechanicznym 90% kanałów komina;

‒    paragraf 3 pkt 2 podpunkt 9 umowy - kwota wynagrodzenia to 10% wartości wynagrodzenia określonego w umowie, faktura płatna po wykonaniu 90% kanałów oraz 100% montażu komina;

‒    paragraf 3 pkt 2 podpunkt 10 umowy - kwota wynagrodzenia to 5% wartości wynagrodzenia określonego w umowie, faktura płatna po odbiorze końcowym, ale nie później niż 1 miesiąc po zakończeniu robót.

Wykonanie przedmiotu umowy nastąpi zgodnie z umową w dniu 17 września 2025 r., na podstawie protokołu odbioru końcowego robót. W czasie realizacji świadczeń wskazanych w paragrafie 3 pkt 2 podpunkt 5-10 umowy działacie Państwo jako zarejestrowany podatnik VAT, o którym mowa w art. 96 ust. 4 ustawy. Oznacza to, że ciąży na Państwu obowiązek rozliczenia podatku VAT, a co za tym idzie również obowiązek wystawiania faktur (w związku ze spełnieniem świadczeń wskazanych w paragrafie 3 pkt 2 podpunkt 5-10 umowy), stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy.

Elementy jakie powinna zawierać faktura określa art. 106e ust. 1 ustawy, zgodnie z którym:

Zatem słusznie Państwo rozpoznali, że faktury związane z realizacją postanowień paragrafu 3 pkt 2 podpunkt 5-10 umowy powinny zawierać polski nr identyfikacji podatkowej Spółki oraz właściwą stawkę podatku VAT.

Tym samym stanowisko w zakresie pytania 3 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Podkreślam, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Informuję również, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej:

Zatem przedmiotowa interpretacja rozstrzyga w zakresie zastosowania przepisów regulujących podatek od towarów i usług względem Spółki, a nie wywiera skutku prawnego dla Wykonawcy.

Jednocześnie, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytania). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Ponadto informuję, że odnośnie wysokości stawki podatku nie mogę zająć stanowiska, ze względu na to, że kwestia ustalenia wysokości stawki podatku VAT dla czynności dostawy towarów lub świadczenia usług dokonywanych od 1 lipca 2020 r. może być określona wyłącznie w ramach wydania wiążącej informacji stawkowej, zgodnie z art. 42a ustawy. Na podstawie art. 42b ust. 1 ustawy w powiązaniu z art. 42a ustawy, podatnik może wystąpić do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o wydanie wiążącej informacji stawkowej (WIS), która jest wydawana w formie decyzji na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒    w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒    w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.