Wnioskodawca, spółka prowadząca działalność gospodarczą, zawarła w 2017 r. umowę z inną spółką na wykonanie robót budowlano-montażowych jako podwykonawca. Usługi były rozliczane miesięcznie na podstawie protokołów zaawansowania robót. Fizyczne wykonanie prac za okres październik 2019 r. nastąpiło do 31 października 2019 r., natomiast protokół zaawansowania robót podpisano…
Interpretacja indywidualna po wyroku sądu - stanowisko prawidłowe
Szanowni Państwo,
1. ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 28 stycznia 2020 r. (data wpływu 10 lutego 2020 r.), uzupełnionego 19 lutego 2020 r. (data wpływu 21 lutego 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania realizowanych usług budowlanych - uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 17 grudnia 2020 r. sygn. III SA/Wa 1825/20 (data wpływu prawomocnego orzeczenia oraz zwrot akt 22 grudnia 2025 r.) oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 września 2025 r. sygn. akt I FSK 941/21 (data wpływu orzeczenia 23 października 2025 r.) i
2. stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
10 lutego 2020 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania realizowanych usług budowlanych. Wniosek uzupełniony został 19 lutego 2020 r. (data wpływu 21 lutego 2020 r.). Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego
Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, polegającą przede wszystkim na sprzedaży energii elektrycznej odbiorcom oraz świadczeniu usług dystrybucji energii elektrycznej. Ponadto Wnioskodawca świadczy (również, jako podwykonawca) i nabywa (również od podwykonawców) usługi budowlane oraz budowlano-montażowe wskazane w załączniku nr 14 do Ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do 31 października 2019 r., następnie wskazane w załączniku nr 15 do Ustawy o VAT wprowadzanym przez ustawę zmieniającą z dnia 9 sierpnia 2019 r.
W dniu (...) 2017 r. Wnioskodawca, występując w roli podwykonawcy, zawarł z A. S.A. (dalej: „Kontrahent”, „Zamawiający”) z siedzibą w (…), umowę o wykonanie robót budowlano-montażowych. Przedmiotem niniejszej umowy, do których wykonania zobowiązał się Wnioskodawca było m.in. wykonanie: (…).
Na mocy przedmiotowej umowy strony postanowiły, że rozliczenie między nimi dokonywane będzie po odbiorze technicznym przedmiotu umowy, na podstawie faktury końcowej. Strony postanowiły w umowie, że za datę spełnienia całego świadczenia uważana będzie data podpisania przez Kontrahenta protokołu odbioru technicznego robót. Do czasu zaś podpisania protokołu technicznego, Wnioskodawcy wypłacane będzie wynagrodzenie za częściowo wykonane prace na podstawie faktur, zwanych w umowie fakturami przejściowymi. Faktury przejściowe zaś będą wystawiane za okresy miesięczne na podstawie protokołów zaawansowania robót sporządzanych narastająco. Z powyższych postanowień wynika, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi budowlane są rozliczane (fakturowane) miesięcznie. Wynagrodzenie za dany okres rozliczeniowy (miesięczny) ustalane jest w oparciu o stan zaawansowania robót określony przez strony. Rozliczenie faktury końcowej jeszcze nie nastąpiło.
Zarówno Spółka jak i Kontrahent nabywający od Spółki usługi budowlane oraz budowlano-montażowe wskazane w załączniku nr 14 do Ustawy o VAT są czynnymi podatnikiem VAT.
Z dniem 1 listopada 2019 r., weszły w życie przepisy ustawy zmieniającej z dnia 9 sierpnia 2019 r., zgodnie, z którymi (art. 1 pkt 3) zostaje uchylony pkt 7 i 8 ust. 1 artykułu 17 Ustawy o VAT, który dotyczy stosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia w obrocie krajowym.
W konsekwencji zmianie ulega sposób rozliczania usług budowlanych z tytułu podwykonawstwa pomiędzy czynnymi podatnikami VAT, które dotychczas, tj. do 31 października 2019 r. rozliczane były w mechanizmie odwrotnego obciążenia, a na mocy ustawy zmieniającej z dniem 1 listopada 2019 r., będą rozliczane na zasadach ogólnych.
W ustawie zmieniającej, w art. 10 ustawodawca przewidział przepisy przejściowe w zakresie odwrotnego obciążenia, zgodnie z którymi, w przypadku świadczenia usług, wymienionych w załączniku nr 14 do Ustawy o VAT, w brzmieniu dotychczasowym, dokonanych:
1) przed dniem 1 listopada 2019 r., dla których obowiązek podatkowy powstał lub faktura została wystawiona po dniu 31 października 2019 r.,
2) po dniu 31 października 2019 r., dla których faktura została wystawiona przed dniem 1 listopada 2019 r.
- stosuje się przepisy art. 17 ust. 1 pkt 7 i 8, ust. 1c-1h i 2-2b, art. 18c ust. 1 pkt 1, art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a i b, art. 99 ust. 9, art. 101 a, art. 102 ust. 3, art. 106e ust. 1 pkt 18 i ust. 4 pkt 1 oraz art. 108 ust. 4 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym.
W świetle powołanych powyżej przepisów przejściowych do ustawy zmieniającej z dnia 9 sierpnia 2019 r., u Wnioskodawcy wystąpiło następujące zdarzenie:
Wnioskodawca świadczył jako podwykonawca usługi budowlane rozliczane w okresach rozliczeniowych (miesięcznych), dla których określono zapłatę i wystawił fakturę VAT za roboty budowlane w dniu 26 listopada 2019 r. za miesięczny okres rozliczeniowy, tj. za październik 2019 roku. Faktyczne (fizyczne) zrealizowanie robót wykonywanych przez Wnioskodawcę nastąpiło do 31 października 2019 r., a przekazanie rozliczenia finansowego do akceptacji Kontrahentowi miało miejsce na początku listopada 2019 r. Protokół zaawansowania robót został podpisany w dniu 26 listopada 2019 roku. Protokół zaawansowania robót jest to dokument wystawiany w celu określenia wynagrodzenia należnego Wnioskodawcy za dany okres rozliczeniowy.
Pytanie
Czy w przypadku świadczenia przez Wnioskodawcę w charakterze podwykonawcy usług budowlanych wskazanych w załączniku nr 14 do Ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym do 31 października 2019 r., a następnie wskazanych w załączniku nr 15 do Ustawy o VAT wprowadzanym przez ustawę zmieniającą z dnia 9 sierpnia 2019 r., w zakresie usług budowlanych rozliczanych przez Spółkę w miesięcznych okresach rozliczeniowych, dla których określono zapłatę, w sytuacji, gdy faktyczne (fizyczne) wykonanie robót przez Wnioskodawcę następuje do 31 października 2019 r., a przekazanie rozliczenia finansowego do akceptacji Kontrahentowi następuje po 31 października 2019 r., natomiast odbiór prac stwierdzonych protokołem zaawansowania robót nastąpił po 31 października 2019 r. - faktury wystawiane przez Wnioskodawcę nie powinny zawierać kwoty podatku VAT, tj. zawierać tylko adnotację dotyczącą mechanizmu odwrotnego obciążenia, czy może wystawione przez Wnioskodawcę faktury winny uwzględniać odpowiednią stawkę podatku VAT, tj. (8% lub 23%), z adnotacją dotyczącą mechanizmu podzielonej płatności?
Państwa stanowisko w sprawie
Państwa zdaniem, w przypadku świadczenia przez Wnioskodawcę w charakterze podwykonawcy usług budowlanych wskazanych w załączniku nr 14 do Ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym do 31 października 2019 r., a następnie wskazanych w załączniku nr 15 do Ustawy o VAT wprowadzanym przez ustawę zmieniającą z dnia 9 sierpnia 2019 r., w zakresie usług budowlanych rozliczanych przez Spółkę w miesięcznych okresach rozliczeniowych, dla których określono zapłatę, w sytuacji, gdy faktyczne (fizyczne) zrealizowanie robót wykonywanych przez Wnioskodawcę następuje do 31 października 2019 r., a przekazanie rozliczenia finansowego do akceptacji odbiorcy następuje po 31 października 2019 r., oraz odbiór prac ma również miejsce po 31 października 2019 r. - do wystawianej przez Wnioskodawcę faktury należy stosować przepisy Ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do 31 października 2019 r., tj. stosować odwrotne obciążenie.
Dla określenia, czy do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego mają zastosowanie przepisy Ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do 31 października 2019 r., zasadnicze znaczenie ma określenie prawidłowego znaczenia słowa dokonanych użytego w art. 10 ustawy zmieniającej.
Zgodnie z internetowym Wielkim słownikiem języka polskiego wyraz „dokonany” to wyraz określający czynność, która się zakończyła lub zakończy w przyszłości. Przepis ten (art. 10 ustawy zmieniającej) odnosi się zatem do usług, które zostały wykonane w całości lub w części podlegającej rozliczeniu przed 1 listopada 2019 roku. Nie sposób przyjąć, że usługi budowlane zrealizowane fizycznie przez Spółkę do 31 października 2019 roku zostały dokonane po 31 października 2019 roku tylko dlatego, że po 31 października 2019 roku Wnioskodawca i Kontrahent podpisali protokół zaawansowania robót (wykonanych do dnia 31 października 2019 roku) i określili wynagrodzenie należne Spółce na ten okres rozliczeniowy. Przyjęcie przeciwnej wykładni byłoby sprzeczne z literalnym brzmieniem przepisu szczególnego, jakim bez wątpienia jest art. 10 ustawy zmieniającej.
Zgodne z brzmieniem art. 19a ust. 5 pkt 3a w zw. z art. 106i ust. 3 pkt 1 Ustawy o VAT, obowiązek podatkowy w przypadku usług budowlanych powstaje z chwilą wystawienia faktury jednak nie później niż 30. dnia od dnia wykonania usługi.
Zatem kluczowym dla ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla usługi budowlanej, jest właściwe ustalanie daty wykonania usługi. Ustawa o VAT nie definiuje pojęcia „wykonanie usługi”.
Co do zasady przyjmuje się, że wykonanie usługi następuje w momencie faktycznego zrealizowania wszystkich czynności, które składały się na tę usługę.
Mając powyższe na uwadze oraz biorąc pod uwagę przepisy przejściowe do ustawy zmieniającej z dnia 9 sierpnia 2019 r., w opinii Wnioskodawcy, w przypadku, gdy mamy do czynienia z usługą budowlaną świadczoną przez Wnioskodawcę w charakterze podwykonawcy, gdy faktycznie zakończenie prac następuje do 31 października 2019 r. a przekazanie rozliczenia finansowego do akceptacji kontrahentowi następuje w listopadzie 2019 r., tj. po dniu 31 października 2019 r. również podpisanie protokołu zaawansowania robót ma miejsce w listopadzie 2019 r., to w tym przypadku momentem wykonania usługi jest data zakończenia okresu rozliczeniowego, w którym realizowane były te roboty (tu: 31 października 2019 r.).
Zatem, Wnioskodawca kierując się art. 10 ustawy zmieniającej z dnia 9 sierpnia 2019 r., wystawiając fakturę na Kontrahenta powinien wystawić ją bez podatku VAT, stosując mechanizm odwrotnego obciążenia. Bowiem w opinii Wnioskodawcy, w przypadku, gdy data faktycznego wykonania prac jest różna od daty podpisania protokołu zaawansowania robót - decydujące znaczenie ma data faktycznego zakończenia prac, a ta miała miejsce do 31 października 2019 r.
Ponadto Spółka podkreśla, że moment wykonania usługi rozliczanej w okresach rozliczeniowych został wprost zdefiniowany w Ustawie o VAT. Zgodnie z art. 19a ust. 3 Ustawy o VAT usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Należy podkreślić, że pierwsze zdanie art. 19a ust. 3 Ustawy o VAT odnosi się nie tylko do usług świadczonych w sposób ciągły, ale odnosi się, co wynika wprost z przepisu do usług, które są rozliczane w okresach rozliczeniowych. Skoro spółka rozlicza realizowane usługi budowlane w okresach rozliczeniowych (miesięcznych okresach rozliczeniowych) to dla określenia daty wykonania usługi decydujące znaczenie ma upływ okresu rozliczeniowego, do którego odnosi się dane rozliczenie.
W konsekwencji, Wnioskodawca kierując się art. 10 ustawy zmieniającej z dnia 9 sierpnia 2019 r., wystawiając fakturę na Kontrahenta za prace wykonywane i faktycznie zakończone w miesiącu październiku 2019 r., powinien wystawić je bez podatku VAT, tj. powinien zastosować odwrotne obciążenie, zgodnie z obowiązującymi wówczas przepisami ustawy o VAT.
W opinii Wnioskodawcy, jeżeli data faktycznego zakończenia prac przez podwykonawcę, w danym okresie rozliczeniowym jest różna od daty przesłania propozycji rozliczenia finansowego do akceptacji, to usługę należy uznać za częściowo wykonaną w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego.
W konsekwencji, jeżeli okresem rozliczeniowym, którego dotyczy faktura jest październik 2019 roku, a data przesłania do akceptacji rozliczenia finansowego następuje po 31 października 2019 r., to zgodnie z art. 10 ustawy zmieniającej z 9 sierpnia 2019 r., do faktur dokumentujących ww. usługi należy stosować przepisy w brzmieniu obowiązującym do 31 października 2019 r., tj. należy stosować odwrotne obciążenie.
Postanowienie
Rozpatrzyłem Państwa wniosek w ww. zakresie - 8 maja 2020 r. wydałem postanowienie znak 0114-KDIP1-2.4012.59.2020.1.JŻ, w którym uznałem, że ww. wniosek jest bezprzedmiotowy, gdyż w mojej ocenie, do opisanego we wniosku stanu faktycznego zastosowanie znajduje interpretacja ogólna Ministra Finansów z 1 kwietnia 2016 r. znak: PT3.8101.41.2015.AEW.2016.AMT.141 w sprawie przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego dla usług budowlanych lub budowlano-montażowych (Dz. Urz. z 5 kwietnia 2016 r. poz. 31).
Postanowienie doręczono Państwu 11 maja 2020 r.
21 maja 2020 r. wnieśli Państwo zażalenie na powyższe postanowienie.
Po rozpatrzeniu ww. zażalenia, postanowieniem z 24 lipca 2020 r. znak 0114-KDIP1-2.4012.59.2020.2.JŻ/ISK utrzymałem w mocy zaskarżone postanowienie z 8 maja 2020 r. znak 0114-KDIP1-2.4012.59.2020.1.JŻ.
Skarga na postanowienie
20 sierpnia 2020 r. wnieśli Państwo skargę na to postanowienie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Skarga wpłynęła do mnie 25 sierpnia 2020 r.
Postępowanie przed sądami administracyjnymi
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 17 grudnia 2020 r. sygn. III SA/Wa 1825/20 uchylił skarżone postanowienie z 24 lipca 2020 r. znak 0114-KDIP1-2.4012.59.2020.2.JŻ/ISK oraz poprzedzające je postanowienie z 8 maja 2020 r. znak 0114-KDIP1-2.4012.59.2020.1.JŻ.
Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.
Naczelny Sąd Administracyjny - wyrokiem z 16 września 2025 r. sygn. akt I FSK 941/21 oddalił skargę kasacyjną.
Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 16 września 2025 r. natomiast wpłynął wraz ze zwrotem akt 22 grudnia 2025 r.
Ponowne rozpatrzenie wniosku - wykonanie wyroku
Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143):
Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.
Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).
Według art. 2 pkt 6 ustawy:
Towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy:
Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).
W myśl art. 2 pkt 22 ustawy:
Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:
Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy:
Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.
W myśl art. 19a ust. 2 ustawy:
W odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się również za wykonaną, w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę.
Według art. 19a ust. 3 ustawy:
Usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.
Na podstawie art. 19 ust. 8 ustawy:
Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.
Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powołany art. 19a ust. 1 ustawy formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres. W sytuacji, gdy dana usługa jest przyjmowana częściowo, obowiązek podatkowy powstaje w chwili wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę. Jeżeli natomiast przed wykonaniem usługi podatnik otrzyma całość lub część zapłaty, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania, w odniesieniu do otrzymanej kwoty.
Przy czym, według art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a ustawy:
Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury w przypadkach, o których mowa w art. 106b ust. 1, z tytułu świadczenia usług budowlanych lub budowlano-montażowych.
W myśl art. 19a ust. 7 ustawy:
W przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 3 i 4, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu - z chwilą upływu terminu płatności.
Na podstawie art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy:
Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.
Zgodnie z art. 106i ust. 3 pkt 1 ustawy:
Fakturę wystawia się nie później niż 30. dnia od dnia wykonania usług - w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a.
Jednocześnie, art. 106i ust. 7 ustawy stanowi, że:
Faktury nie mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed:
1) dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi;
2) otrzymaniem, przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi, całości lub części zapłaty.
Z powołanych przepisów wynika, że w przypadku usług budowlanych lub budowlano-montażowych, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury z tytułu wykonania całości lub części tych prac. Zatem, wystawienie faktury determinowane jest datą wykonania usługi. Jak bowiem stanowi powołany art. 106i ust. 3 pkt 1 ustawy - faktura powinna być wystawiona najpóźniej 30. dnia od dnia wykonania ww. usług. Z kolei, za datę wykonania usługi budowlanej lub budowlano-montażowej należy przyjąć datę faktycznego wykonania usługi, tj. dzień, w którym - w związku z wykonaniem określonej umową usługi lub jej części (jeżeli usługa jest przyjmowana częściowo) doszło do faktycznego zakończenia prac lub ich części, wykonawca zgłasza je do odbioru, co oznacza, że w opinii wykonawcy - usługi lub ich części są gotowe do ich przyjęcia przez nabywcę usługi.
Jednocześnie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 ust. 3 ustawy z dnia 9 sierpnia 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2019 r. poz. 1751), zwanej dalej: „ustawą zmieniającą” w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174, z późn. zm.) wprowadzono następujące zmiany:
W art. 17:
a) w ust. 1 uchyla się pkt 7 i 8,
b) uchyla się ust. 1c-1h,
c) w ust. 2 wyrazy „ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8” zastępuje się wyrazami „ust. 1 pkt 4 i 5”,
d) uchyla się ust. 2a i 2.
Na podstawie art. 1 pkt 18 lit. a i b ustawy zmieniającej:
W art. 106e:
a) w ust. 1:
- pkt 18 otrzymuje brzmienie:
„18) w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi - wyrazy „odwrotne obciążenie”;
- po pkt 18 dodaje się pkt 18a w brzmieniu:
„18a) w przypadku faktur, w których kwota należności ogółem stanowi kwotę, o której mowa w art. 19 pkt 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców, obejmujących dokonaną na rzecz podatnika dostawę towarów lub świadczenie usług, o których mowa w załączniku nr 15 do ustawy - wyrazy „mechanizm podzielonej płatności”.
b) w ust. 4 uchyla się pkt 1.
Stosownie do art. 1 pkt 20 ustawy zmieniającej:
W art. 108a:
po ust. 1 dodaje się ust. 1a-1e w brzmieniu:
„1a. Przy dokonywaniu płatności za nabyte towary lub usługi wymienione w załączniku nr 15 do ustawy, udokumentowane fakturą, w której kwota należności ogółem stanowi kwotę, o której mowa w art. 19 pkt 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców, podatnicy są obowiązani zastosować mechanizm podzielonej płatności.
1b. Podatnik obowiązany do wystawienia faktury, o której mowa w art. 106e ust. 1 pkt 18a, jest obowiązany do przyjęcia płatności kwoty należności wynikającej z tej faktury z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności.
1c. Przepisy ust. 1-1b stosuje się odpowiednio do płatności, o których mowa w art. 19a ust. 8. W takim przypadku w komunikacie przelewu, o którym mowa w ust. 3, podatnik w miejsce informacji, o której mowa w ust. 3 pkt 3, wpisuje wyraz „zaliczka”.
1d. W przypadku dokonania potrącenia, o którym mowa w art. 498 Kodeksu cywilnego, przepisów ust. 1a i 1b nie stosuje się w zakresie, w jakim kwoty należności są potrącane.
1e. Przepisów ust. 1a i 1b nie stosuje się w przypadku dokonywania płatności kwoty należności wynikającej z faktury dokumentującej transakcje realizowane w wykonaniu umowy o partnerstwie publiczno-prywatnym, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 19 grudnia 2008 r. o partnerstwie publiczno-prywatnym (Dz. U. z 2019 r. poz. 1445 i 1572), jeżeli podmiot, na rzecz którego dokonywana jest płatność, na dzień dokonania dostawy był partnerem prywatnym, z którym podmiot publiczny zawarł umowę o partnerstwie publiczno-prywatnym, lub jednoosobową spółką partnera prywatnego albo spółką kapitałową, której jedynymi wspólnikami są partnerzy prywatni, z którą podmiot publiczny zawarł umowę o partnerstwie publiczno-prywatnym.”
Ponadto, na podstawie art. 1 pkt 31 ustawy zmieniającej, uchylono załączniki nr 13 i 14 do ustawy. Natomiast stosownie do art. 1 pkt 32 ustawy zmieniającej - dodano załącznik nr 15 do ustawy w brzmieniu określonym w załączniku nr 4 do ww. ustawy.
Jednocześnie, w art. 10 ustawy zmieniającej wskazano, że:
W przypadku dostaw towarów lub świadczenia usług, wymienionych w załączniku nr 11 lub załączniku nr 14 do ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym, dokonanych:
1) przed dniem 1 listopada 2019 r., dla których obowiązek podatkowy powstał lub faktura została wystawiona po dniu 31 października 2019 r.,
2) po dniu 31 października 2019 r., dla których faktura zBUstała wystawiona przed dniem 1 listopada 2019 r.
- stosuje się przepisy art. 17 ust. 1 pkt 7 i 8, ust. 1c-1h i 2-2b, art. 18c ust. 1 pkt 1, art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a i b, art. 99 ust. 9, art. 101a, art. 102 ust. 3, art. 106e ust. 1 pkt 18 i ust. 4 pkt 1 oraz art. 108 ust. 4 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym.
Zatem, zgodnie z powołanym art. 10 ust. 1 ustawy zmieniającej, w przypadku świadczenia usług wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy dokonanych przed dniem 1 listopada 2019 r., dla których obowiązek podatkowy powstał lub faktura została wystawiona po dniu 31 października 2019 r. - przepisy dotyczące odwrotnego obciążenia stosuje się w dotychczasowym brzmieniu (art. 17 ust. 1 pkt 7 i 8, ust. 1h oraz art. 106e ust. 1 pkt 18 i ust. 4 pkt 1 ustawy zmienianej).
Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy, uchylonego z dniem 1 listopada 2019 r.:
Podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:
a) usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
b) usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.
Przy tym, w myśl art. 17 ust. 1h ustawy, uchylonego z dniem 1 listopada 2019 r.:
W przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.
Zgodnie z art. 17 ust. 2 ustawy, uchylonym z dniem 1 listopada 2019 r.:
W przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8 usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.
Załącznik nr 14 do ustawy uchylony z dniem 1 listopada 2019 r. - zawierał (w poz. 2-48) zamkniętą listę usług identyfikowanych przy pomocy Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) podlegających mechanizmowi odwrotnego obciążenia w przypadku świadczenia tych usług przez podwykonawców.
Wskazany art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy wprowadzał mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego świadczona była usługa wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli usługodawcą był podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie była zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, natomiast usługobiorcą był podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Przy czym, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, mechanizm odwrotnego obciążenia miał zastosowanie, jeżeli usługodawca świadczył te usługi jako podwykonawca, o którym mowa w art. 17 ust. 1h ustawy. Przy czym, dla zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia ww. warunki musiały być spełnione łącznie.
Zatem, w stanie prawnym obowiązującym do 31 października 2019 r., nabywca usług budowlanych wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, świadczonych przez podwykonawcę, był odpowiedzialny za rozliczenie podatku VAT od tych usług. Natomiast transakcje, których przedmiotem było świadczenie usług budowlanych wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy, realizowane przez wykonawcę (generalnego wykonawcę) na rzecz inwestora (np. dewelopera budowlanego), podlegały opodatkowaniu według zasad ogólnych.
Wskazać również należy, że ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia podwykonawcy, zatem dla prawidłowego rozumienia terminu „podwykonawca” wystarczające jest posłużenie się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej.
Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika Języka Polskiego PWN - podwykonawca to „firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy” (http://sjp.pwn.pl/sjp/podwykonawca; 2503008). Jednocześnie należy zauważyć, że w przypadku, wystąpienia dalszych „podzleceń” podwykonawca zlecający staje się głównym wykonawcą swojego zakresu prac w stosunku do swojego podwykonawcy zobowiązanym do rozliczenia „podzleconych” usług budowlanych na zasadzie odwrotnego obciążenia.
Z opisu sprawy wynika, że (...) 2017 r. Spółka zawarła umowę ze spółką A. S.A. (Kontrahent) dotyczącą wykonania robót budowlano-montażowych, tj. wykonania (…). Spółka oraz jej Kontrahent ustalili w umowie, że rozliczenie między nimi dokonywane będzie na podstawie faktury końcowej, po odbiorze technicznym przedmiotu umowy oraz, że za datę spełnienia całego świadczenia uważana będzie data podpisania protokołu odbioru technicznego robót przez Kontrahenta. Przy czym, do czasu podpisania protokołu technicznego, Spółka będzie otrzymywała wynagrodzenie za prace wykonane częściowo, na podstawie faktur przejściowych. Faktury przejściowe będą wystawiane za okresy miesięczne, na podstawie protokołów zaawansowania robót sporządzanych narastająco. Jak Państwo wskazali, protokół zaawansowania robót, to dokument wystawiany w celu określenia wynagrodzenia należnego Spółce za dany okres rozliczeniowy.
Spółka powzięła wątpliwości, czy powinna opodatkować usługi budowlane świadczone na rzecz Kontrahenta z zastosowaniem mechanizmu odwrotnego obciążenia i nie wykazywać na fakturach kwoty podatku VAT, czy z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności. Przy czym, wyrażone wątpliwości dotyczą sytuacji, w której Spółka faktycznie zrealizowała prace do 31 października 2019 r., natomiast rozliczenie finansowe przekazała Kontrahentowi na początku listopada 2019 r. Kontrahent podpisał protokół zaawansowania robót (dokument wystawiany w celu określenia wynagrodzenia należnego Spółce za dany okres rozliczeniowy) 26 listopada 2019 roku i w tym samym dniu Spółka wystawiła fakturę za roboty budowlane za październik 2019 roku.
Z okoliczności sprawy wynika, że Spółka będąca czynnym podatnikiem podatku VAT realizowała na rzecz Kontrahenta, który również jest czynnym podatnikiem VAT usługi budowlane wskazane przez ustawodawcę w załączniku nr 14 do ustawy, a więc usługi, do których znajduje zastosowanie mechanizm odwrotnego obciążenia. Jednocześnie Spółka wskazała, że realizując na rzecz Kontrahenta usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, działała jako podwykonawca. Zatem, w przypadku usług wskazanych z załączniku nr 14 do ustawy, wykonanych przed 31 października 2019 r. i udokumentowanych fakturą z 26 listopada 2019 r. na rzecz Kontrahenta będącego generalnym wykonawcą inwestycji budowlanej, wykorzystującego świadczenia nabyte od Spółki w celu realizacji usług wskazanych pod poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy na rzecz kolejnego podmiotu (inwestora), znajdą zastosowanie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy w zw. z art. 17 ust. 1h ustawy.
W konsekwencji usługi budowlane wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, wykonane przez Spółkę na rzecz Kontrahenta przed 31 października 2019 r. i udokumentowane fakturą z 26 listopada 2019 roku, podlegają opodatkowaniu z zastosowaniem mechanizmu odwrotnego obciążenia, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 17 ust. 1h ustawy. Tym samym, faktura dokumentująca wykonanie przedmiotowych usług wystawiona przez Spółkę na rzecz Kontrahenta nie powinna zawierać kwoty podatku należnego natomiast powinna zawierać adnotację „odwrotne obciążenie”.
Wobec powyższego, w świetle wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 września 2025 r. sygn. akt I FSK 941/21 oraz wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 17 grudnia 2020 r. sygn. III SA/Wa 1825/20 - Państwa stanowisko uznaję za prawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.
Niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie wydania postanowienia o uznania wniosku za bezprzedmiotowy z uwagi na zastosowanie w sprawie interpretacji ogólnej, ponieważ niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 17 grudnia 2020 r. sygn. III SA/Wa 1825/20 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 września 2025 r. sygn. akt I FSK 941/21.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.
QuickMap AI przeszukuje 2,87 mln dokumentów podatkowych i zwraca dopasowane orzeczenia z analizą linii orzeczniczej.
Wypróbuj za darmo