Polska spółka, będąca czynnym podatnikiem VAT, świadczy usługi pośrednictwa w długoterminowym wynajmie samochodów osobowych poza Unią Europejską dla klientów biznesowych mających siedzibę w Polsce. Spółka działa jako pośrednik turystyczny, rezerwując pojazdy w wypożyczalniach, a klienci odbierają i zwracają je bezpośrednio.…
Interpretacja indywidualna - stanowisko nieprawidłowe
Szanowni Państwo,
stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
29 września 2025 r. za pośrednictwem operatora pocztowego wpłynął Państwa wniosek z 12 września 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania usługi pośrednictwa w najmie długoterminowym samochodu osobowego poza terytorium UE na rzecz usługobiorcy mającego siedzibę na terytorium RP i będącego czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego
Wnioskodawca jest polską spółką prawa handlowego, zarejestrowaną jako czynny podatnik podatku od towarów i usług w Polsce. Spółka nie posiada zagranicznych oddziałów ani przedstawicielstw. Wszystkie czynności związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą są wykonywane przez pracowników zatrudnionych i przebywających na terytorium RP. Właściwymi dla Spółki organami administracji podatkowej są (…) oraz (…). Przedmiotem przeważającej działalności Spółki jest działalność pośredników turystycznych (79.11.B) oraz pozostała działalność usługowa w zakresie rezerwacji, gdzie indziej niesklasyfikowana (79.90.C).
W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka między innymi oferuje usługi w zakresie pośrednictwa w kompleksowej organizacji podróży (w tym podróży służbowych) w szczególności poprzez pośrednictwo w rezerwacji hoteli, wynajmu samochodów osobowych (krótko i długoterminowego), zakupu biletów kolejowych, lotniczych, autobusowych. Powyższe czynności są dokonywane w imieniu Spółki, ale na rzecz każdorazowego kontrahenta. Co do zasady kontrahentami Spółki są podmioty zarejestrowane jako czynni podatnicy podatku od towarów i usług w Polsce.
Modelowa transakcja/świadczenie usługi pośrednictwa w najmie długoterminowym samochodu osobowego przez Spółkę wygląda w ten sposób, że kontrahent zwraca się do Spółki o zarezerwowanie w wypożyczalni samochodów pojazdu o konkretnych parametrach specyfikacji, na konkretny okres czasu, ze wskazaniem miejsca otrzymania i zdania pojazdu przez kontrahenta. Pracownicy Spółki dokonują stosownej rezerwacji, a w wyznaczonym terminie bezpośrednio kontrahent odbiera pojazd w wyznaczonym miejscu i to kontrahent zwraca pojazd bezpośrednio do wypożyczalni. Po zdaniu przez kontrahenta pojazdu najem jest rozliczany w ten sposób, że wypożyczalnia wystawna stosowną fakturę VAT na rzecz Spółki, a następnie Spółka (na bazie informacji zawartych na fakturze otrzymanej od wypożyczalni) wystawia fakturę na rzecz kontrahenta. Faktura końcowa składa się z pozycji stanowiących de facto refakturę kosztów wynikających z pierwotnej faktury wystawionej przez wypożyczalnię oraz pozycję stanowiącą wynagrodzenie dla Spółki za świadczone usługi pośrednictwa.
W związku z tym, że jeden z kontrahentów (będący czynnym podatnikiem podatku VAT i mający siedzibę na terytorium RP), na rzecz którego świadczona była usługa pośrednictwa najmu długoterminowego samochodu osobowego na terenie Meksyku, zakwestionował prawidłowość i zasadność naliczenia 23% podatku VAT w odniesieniu do pozycji na fakturze stanowiącej refakturę kosztów najmu pojazdu Spółka powzięła wątpliwości czy w takich sytuacjach podatek VAT jest przez nią naliczany prawidłowo.
Pytanie
Czy w przypadku świadczenia usługi pośrednictwa w najmie długoterminowym samochodu osobowego poza terytorium UE, na rzecz usługobiorcy mającego siedzibę na terytorium RP i będącego czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, pozycje na fakturze stanowiące refakturę kosztów najmu pojazdu winny podlegać powiększeniu o stosowną stawkę podatku od towarów i usług?
Państwa stanowisko w sprawie
Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku opisanym powyżej, pozycje na fakturze końcowej, stanowiące refakturę kosztów związanych z najmem pojazdu, powinny zostać powiększone o stosowną stawkę podatku VAT.
Uzasadnienie
Zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej „ustawa”), miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i la, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.
Zgodnie z art. 28j ust. 1 ustawy miejscem świadczenia usług krótkoterminowego wynajmu środków transportu jest miejsce, w którym te środki transportu są faktycznie oddawane do dyspozycji usługobiorcy, zaś z ust. 2 cytowanego artykułu wynika, że przez krótkoterminowy wynajem środków transportu, o którym mowa w ust. 1 rozumie się ciągłe posiadanie środka transportu lub korzystanie z niego przez okres nieprzekraczający 30 dni, a w przypadku jednostek pływających - przez okres nieprzekraczający 90 dni.
Zestawiając zatem brzmienie art. 28j ust. 1 i 2 ustawy z art. 28b ust. 1 ustawy uznać należy, że w przypadku świadczenia na rzecz podatnika usług długoterminowego wynajmu środków transportu, miejscem świadczenia usługi będzie każdorazowo miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej.
Ponadto, z uwagi na fakt, iż przy świadczeniu usług pośrednictwa Spółka działa we własnym imieniu, ale na rzecz kontrahenta, to zgodnie z brzmieniem art. 8 ust. 2a ustawy uznać należy, że Spółka sama otrzymała i świadczyła te usługi. Przez świadczenie usług, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, rozumieć należy każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nic stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.
W tym stanie rzeczy, z uwagi na odpłatny charakter świadczonych przez Spółkę na terytorium kraju usług pośrednictwa w najmie długoterminowym pojazdów osobowych, zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, usługi te podlegają opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej ustawą:
Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają:
1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2) eksport towarów;
3) import towarów na terytorium kraju;
4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
Z regulacji tej wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.
Zgodnie z art. 2 pkt 1 ustawy:
Przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.
Jak stanowi art. 2 pkt 22 ustawy:
Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy:
Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).
Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:
Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:
1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
Według art. 8 ust. 2a ustawy:
W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.
Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy:
Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.
W przypadku świadczenia usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia (opodatkowania) danej usługi. Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług regulują przepisy art. 28a do 28o ustawy.
I tak, stosownie do art. 28a ustawy:
Na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:
1) ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
a) podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
b) osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2) podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług
Wskazany art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy, która ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej wynikającej z art. 15 ust. 2 ustawy, w myśl tego artykułu:
Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.
Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy:
Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.
Jak stanowi art. 28b ust. 2 ustawy:
W przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.
Z powyższych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.
Ponadto, w odniesieniu do pewnych kategorii usług, przepisy dotyczące podatku od towarów i usług wprowadzają szczególne regulacje dotyczące miejsca świadczenia. Jedną z nich są usługi związane z wynajmem środków transportu.
I tak, zgodnie z art. 28j ust. 1 ustawy:
Miejscem świadczenia usług krótkoterminowego wynajmu środków transportu jest miejsce, w którym te środki transportu są faktycznie oddawane do dyspozycji usługobiorcy.
W myśl art. 28j ust. 2 ustawy:
Przez krótkoterminowy wynajem środków transportu, o którym mowa w ust. 1, rozumie się ciągłe posiadanie środka transportu lub korzystanie z niego przez okres nieprzekraczający 30 dni, a w przypadku jednostek pływających - przez okres nieprzekraczający 90 dni.
W myśl art. 28j ust. 3 ustawy:
Miejscem świadczenia usług polegających na wynajmie, innym niż wynajem krótkoterminowy, środków transportu na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, gdzie usługobiorca posiada siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu, z zastrzeżeniem ust. 4.
Przy czym, zgodnie z art. 39 ust. 1 rozporządzenia 282/2011 (Rozporządzenie Wykonawcze Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23 marca 2011, str. 1, ze zm.):
Na użytek stosowania art. 56 dyrektywy 2006/112/WE czas ciągłego posiadania lub użytkowania środka transportu, który jest przedmiotem wynajmu, jest określany na podstawie umowy zawartej przez strony.
Umowa jest podstawą domniemania, które można obalić w razie jakichkolwiek przesłanek wynikających ze stanu faktycznego lub prawnego, pozwalających na ustalenie faktycznego czasu ciągłego posiadania lub użytkowania środka transportu.
Spowodowane siłą wyższą przekroczenie przewidzianego w umowie czasu wynajmu krótkoterminowego w rozumieniu art. 56 dyrektywy 2006/112/WE nie ma wpływu na określenie czasu ciągłego posiadania lub użytkowania środka transportu.
Należy zwrócić uwagę, że w odniesieniu do usług turystyki, o których mowa w art. 119 ust. 1 ustawy zostało określone inne miejsce świadczenia niż wynikające z zasady ogólnej.
W myśl art. 28n ust. 1 - 3 ustawy:
1. W przypadku świadczenia usług turystyki, o których mowa w art. 119 ust. 1, miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3.
2. W przypadku, gdy usługi turystyki, o których mowa w art. 119 ust. 1, są świadczone ze stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługodawcy znajdującego się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.
3. W przypadku gdy usługodawca nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, o którym mowa w ust. 2, miejscem świadczenia usług turystyki, o których mowa w art. 119 ust. 1, jest miejsce, w którym posiada on stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.
W tym miejscu należy wskazać, że art. 119 ustawy jest odstępstwem od zasady ogólnej zawartej w art. 29a ustawy dotyczącej sposobu określania podstawy opodatkowania podatkiem VAT przy sprzedaży towarów i usług.
Zgodnie z art. 119 ust. 1 ustawy:
Podstawą opodatkowania przy wykonywaniu usług turystyki jest kwota marży pomniejszona o kwotę należnego podatku, z zastrzeżeniem ust. 5.
Stosownie do art. 119 ust. 2 ustawy:
Przez marżę, o której mowa w ust. 1, rozumie się różnicę między kwotą, którą ma zapłacić nabywca usługi, a faktycznymi kosztami poniesionymi przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty; przez usługi dla bezpośredniej korzyści turysty rozumie się usługi stanowiące składnik świadczonej usługi turystyki, a w szczególności transport, zakwaterowanie, wyżywienie, ubezpieczenie.
W myśl art. 119 ust. 3 ustawy:
Przepis ust. 1 stosuje się bez względu na to, kto nabywa usługę turystyki, w przypadku gdy podatnik:
1) (uchylony);
2) działa na rzecz nabywcy usługi we własnym imieniu i na własny rachunek;
3) przy świadczeniu usługi nabywa towary i usługi od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty;
4) (uchylony).
Łączne spełnienie powyższych przesłanek przesądza o obligatoryjności zastosowania szczególnej procedury opodatkowania do usług turystyki.
Jednocześnie, zgodnie z art. 119 ust. 3a ustawy:
Podatnicy, o których mowa w ust. 3, są obowiązani prowadzić ewidencję, o której mowa w art. 109 ust. 3, z uwzględnieniem kwot wydatkowanych na nabycie towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, oraz posiadać dokumenty, z których wynikają te kwoty.
Zgodnie z art. 119 ust. 7 ustawy:
Usługi turystyki podlegają opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 0 %, jeżeli usługi nabywane od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty są świadczone poza terytorium Unii Europejskiej.
Ustawa o VAT nie zawiera definicji legalnej pojęcia „usługi turystyki”. Nie zawiera także odesłań do definicji zawartych w innych aktach normatywnych.
Odnajdujemy ją natomiast w treści art. 306 i 307 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą”.
I tak, zgodnie z art. 306 ust. 1 Dyrektywy:
Państwa członkowskie stosują procedurę szczególną VAT, do transakcji dokonywanych przez biura podróży, o ile biura te występują we własnym imieniu wobec nabywców oraz gdy wykorzystują one do realizacji podróży towary dostarczane i usługi świadczone przez innych podatników.
Z kolei art. 306 ust. 2 Dyrektywy stanowi, że:
Do celów stosowania rozdziału dotyczącego procedury szczególnej dla biur podróży, organizatorzy wycieczek turystycznych są traktowani jak biura podróży.
Z brzmienia powyższego przepisu wynika jednoznacznie, że dotyczy on świadczeń nabywanych od innych podatników.
W myśl art. 307 Dyrektywy:
Transakcje dokonywane na warunkach przewidzianych w art. 306 Dyrektywy przez biura podróży w zakresie realizacji podróży uznawane są za pojedynczą usługę świadczoną przez biuro podróży na rzecz turysty (…).
Ww. przepisy Dyrektywy nie przesądzają, że tylko usługa kompleksowa, która obejmuje swym zakresem cząstkowe usługi, np.: transport, zakwaterowanie, wyżywienie, ubezpieczenie, zwiedzanie itp. może być objęta szczególną procedurę VAT marża.
Na mocy art. 308 Dyrektywy:
W odniesieniu do pojedynczej usługi świadczonej przez biuro podróży, za podstawę opodatkowania i cenę z wyłączeniem VAT w rozumieniu art. 226 pkt 8 uznaje się marżę biura podróży, czyli różnicę między całkowitą kwotą, z wyłączeniem VAT, do zapłaty przez turystę a faktycznymi kosztami poniesionymi przez biuro podróży z tytułu dostaw towarów i usług świadczonych przez innych podatników, w przypadku gdy transakcje te służą bezpośredniej korzyści turysty.
Z opisu sprawy wynika, że jesteście Państwo polską spółką prawa handlowego, zarejestrowaną jako czynny podatnik podatku od towarów i usług w Polsce. Nie posiadacie Państwo zagranicznych oddziałów ani przedstawicielstw. Przedmiotem przeważającej działalności Państwa Spółki jest działalność pośredników turystycznych (79.11.B) oraz pozostała działalność usługowa w zakresie rezerwacji, gdzie indziej niesklasyfikowana (79.90.C). W ramach prowadzonej działalności gospodarczej oferujecie Państwo usługi w zakresie pośrednictwa w kompleksowej organizacji podróży (w tym podróży służbowych) w szczególności poprzez pośrednictwo w rezerwacji hoteli, wynajmu samochodów osobowych (krótko i długoterminowego), zakupu biletów kolejowych, lotniczych, autobusowych. Powyższe czynności są dokonywane w imieniu Spółki, ale na rzecz każdorazowego kontrahenta. Co do zasady kontrahentami Spółki są podmioty zarejestrowane jako czynni podatnicy podatku od towarów i usług w Polsce.
Modelowo świadczenie usługi pośrednictwa w najmie długoterminowym samochodu osobowego przez Spółkę wygląda w ten sposób, że kontrahent zwraca się do Spółki o zarezerwowanie w wypożyczalni samochodów o konkretnych parametrach specyfikacji, na konkretny okres czasu, ze wskazaniem miejsca otrzymania i zdania pojazdu przez kontrahenta. Pracownicy Spółki dokonują stosownej rezerwacji, a w wyznaczonym terminie bezpośrednio kontrahent odbiera pojazd w wyznaczonym miejscu i to kontrahent zwraca pojazd bezpośrednio do wypożyczalni. Po zdaniu przez kontrahenta pojazdu najem jest rozliczany w ten sposób, że wypożyczalnia wystawna stosowną fakturę VAT na rzecz Spółki, a następnie Spółka (na bazie informacji zawartych na fakturze otrzymanej od wypożyczalni) wystawia fakturę na rzecz kontrahenta. Faktura końcowa składa się z pozycji stanowiących refakturę kosztów wynikających z pierwotnej faktury wystawionej przez wypożyczalnię oraz pozycji stanowiącej wynagrodzenie dla Spółki za świadczone usługi pośrednictwa.
Na tle tak przedstawionego opisu sprawy Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia czy w przypadku świadczenia usługi pośrednictwa w najmie długoterminowym samochodu osobowego poza terytorium UE, na rzecz usługobiorcy mającego siedzibę na terytorium RP i będącego czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, pozycje na fakturze stanowiące refakturę kosztów najmu pojazdu winny podlegać powiększeniu o stosowną stawkę podatku od towarów i usług.
W odniesieniu do Państwa wątpliwości należy przede wszystkim odwołać się do orzecznictwa TSUE dotyczącego zastosowania szczególnej procedury, jaką jest VAT-marża w turystyce.
Zgodnie z wyrokiem TSUE z 26 września 2013 r. w sprawie C-193/11, procedura marży służy równoważonemu podziałowi wpływów pochodzących z poboru tego podatku pomiędzy państwa członkowskie. Wskazując na art. 307 dyrektywy 2006/112/WE TSUE podkreślił, że transakcje dokonywane na warunkach przewidzianych w art. 306 przez biura podróży w zakresie realizacji podróży uznawane są za pojedynczą usługę świadczoną przez biuro podróży na rzecz turysty. Pojedyncza usługa podlega opodatkowaniu w państwie członkowskim, w którym biuro podróży ma stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego świadczy usługi. W efekcie państwo członkowskie, w którym następuje konsumpcja danej usługi (np. świadczona przez prowadzącego hotel) uzyskuje wpływy z VAT z tego tytułu, a wpływy z marży biura podróży, które taką usługę sprzedaje turyście - uzyskuje państwo siedziby biura podróży.
W wyroku tym TSUE oceniał również, w kontekście art. 119 ust. 3 ustawy, znaczenie pojęcia „podróżny”, jakim posłużył się prawodawca unijny w przepisach dyrektywy 2006/112/WE regulujących procedurę szczególną dla biur podróży (art. 306-310). TSUE doszedł do przekonania, że pojęcie to należy rozumieć szeroko („podejście oparte na kliencie”), a zatem procedura VAT-marża ma zastosowanie, gdy bezpośrednim odbiorcą usługi jest każdy klient (instytucja, przedsiębiorca, biuro podróży). TSUE odnotował przy tym korektę stanowiska samej Komisji Europejskiej, która uznała, że pojęcie „podróżny” oznacza nie tylko osobę fizyczną, ale także osobę prawną, która nabywa podróż zorganizowaną na swoje własne potrzeby (np. spółkę nabywającą usługi turystyczne dla swoich pracowników) i która jest tym samym końcowym odbiorcą usługi turystycznej - z wyłączeniem osoby, która odsprzedaje nabytą usługę innej osobie. Art. 119 ust. 3 ustawy, jasno wskazuje, że procedura VAT-marża znajduje zastosowanie bez względu na to, kto nabywa usługę turystyki, jeżeli czyni to w warunkach określonych tym przepisem.
Jednocześnie TSUE wskazał, że okoliczność, że w 1977 r., tj. w czasie, gdy przyjmowana była procedura szczególna dla biur podróży, większość tych biur sprzedawała swoje usługi bezpośrednio konsumentowi końcowemu, nie oznacza, że prawodawca pragnął ograniczyć stosowanie tej procedury do tego typu sprzedaży i wykluczyć z niego sprzedaż na rzecz innych podmiotów gospodarczych.
Wskazać również należy, że ustawa o podatku od towarów i usług, jak również Dyrektywa 112 nie zawierają definicji pojęć „biuro podróży” oraz „organizator wycieczek turystycznych”. W sprawach połączonych C-308/96 i C-94/97 Commissioners of Customs and Excise v T.P. Madgett, R.M. Baldwin and The Howden Court Hotel Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) uznał, że specjalne zasady opodatkowania agentów turystycznych i biur podróży, określone w artykule 26 VI Dyrektywy 77/388, mają zastosowanie do podmiotów gospodarczych, nawet jeśli nie są one formalnie agentami turystycznymi ani biurami podróży, o ile organizują one wycieczki lub wyjazdy zorganizowane we własnym imieniu i powierzają innym podatnikom wykonanie usług związanych z tą działalnością. To stanowisko podtrzymano następnie w wyroku w sprawie C-200/04 ISt internationale Sprach und Studienreisen GmbH (pkt 22). Szeroka wykładnia art. 306 i n. dyrektywy 112 popierana jest także w orzecznictwie krajowym (wyrok NSA z 4 lutego 2016 r., I FSK 1768/14, a także wyrok WSA w Gliwicach z 28 marca 2011 r., III SA/Gl 2746/10, CBOSA).
Z powyższego orzecznictwa wynika, że procedura szczególna wynikająca z art. 119 ustawy o podatku od towarów i usług ma zastosowanie nie tylko w stosunku do typowych biur podróży, ale także w stosunku do innych podmiotów, które dokonują podobnych czynności w ramach swojej działalności gospodarczej.
Tym samym, aby podatnik korzystał z procedury szczególnej VAT-marża, świadczący usługę związaną z turystyką musi działać na rzecz nabywcy we własnym imieniu i na własny rachunek, oraz przy świadczeniu usługi musi nabywać towary i usługi od innych podmiotów dla bezpośredniej korzyści turysty (klienta). I z taką sytuacją mamy do czynienia w przypadku usług najmu długoterminowego samochodów osobowych przez Państwa Spółkę na rzecz swoich klientów.
Natomiast bez znaczenia jest fakt, że podmiot świadczący usługi związane z turystyką nie jest biurem podróży, czy też organizatorem wycieczek turystycznych, jak również, że odbiorcami usług są wyłącznie klienci biznesowi, a więc podmioty prowadzące działalność gospodarczą, którzy dokonują zakupu usług zasadniczo na potrzeby podróży służbowych swoich pracowników.
Zatem, w niniejszej sprawie, fakt, że opisane usługi są odsprzedawane na rzecz przedsiębiorców niebędących „podróżnymi”, jak również to, że nie jesteście Państwo typowym biurem podróży, czy też organizatorem wycieczek turystycznych, ale „pośrednikiem turystycznym”, nie ma wpływu na zastosowanie procedury szczególnej VAT-marża do odsprzedawanych usług.
Powyższe potwierdza również orzeczenie NSA z 6 lipca 2018 r., sygn. akt I FSK 1578/16, w którym Sąd wskazał, że nie ma podstaw, aby ograniczyć stosowanie procedury VAT-marża wyłącznie do usług świadczonych na rzecz turysty jako osoby nabywającej usługi o charakterze rekreacyjnym. Zgodnie z tym wyrokiem:
„(...) z punktu widzenia procedury VAT marża bez znaczenia jest cel, w jakim klient odbywa podróż. Akcentowanego przez Sąd pierwszej instancji celu, jakim kieruje się turysta nabywając usługę turystyczną, a mianowicie wypoczynku, rekreacji, rozrywki, nie da się wywieść z definicji pojęcia „turysta” zawartej w art. 3 pkt 9 u.u.t. Zgodnie bowiem z tą definicją, turysta to osoba, która podróżuje do innej miejscowości poza swoim stałym miejscem pobytu na okres nieprzekraczający 12 miesięcy, dla której celem podróży nie jest podjęcie stałej pracy w odwiedzanej miejscowości i która korzysta z noclegu przynajmniej na jedną noc. Skoro zatem, jak wynika z definicji usług turystycznych zamieszczonej w art. 3 ust. 1 u.u.t., usługi te obejmują oprócz usług hotelarskich i przewodnickich, także wszystkie inne usługi świadczone turystom lub odwiedzającym, to nie ma powodów, aby za usługi świadczone turystom uznać tylko usługi o celach wypoczynkowych, poznawczych i rozrywkowych. Jak bowiem wskazano wyżej nie są to cele, które w art. 3 ust. 9 u.u.t. określają turystę jako nabywcę usług uprawniających do korzystania z procedury opodatkowania marży. Celów tych nie przypisano również odwiedzającym w art. 3 pkt 10 u.u.t.”
W niniejszej sprawie należy także odnieść się do możliwości objęcia procedurą VAT-marża sprzedaży pojedynczej usługi świadczonej przez Państwa na rzecz klienta, w analizowanym przypadku usługi najmu długoterminowego samochodu osobowego.
Co do sprzedaży pojedynczej usługi wypowiedział się TSUE w wyroku z 12 listopada 1992 r., w sprawie C-163/91. Trybunał wskazał, że samo tylko zapewnianie zakwaterowania w obiekcie wypoczynkowym przez biuro podróży wystarcza do tego, aby zastosowanie miała procedura szczególna przewidziana w art. 306-310 dyrektywy 2006/112/WE, znaczenie innych dostaw lub świadczenia usług, które ewentualnie towarzyszą owej usłudze zakwaterowania, nie może mieć wpływu na kwalifikację prawną omawianej sytuacji, to oznacza, że objęta jest ona procedurą szczególną dla biur podróży.
Podobne stanowisko zajął Sąd w wyroku TSUE z 29 czerwca 2023 r. C-108/22. Zgodnie z tym wyrokiem:
„art. 306 dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że świadczenie podatnika polegające na zakupie usług noclegowych od innych podatników i na ich odsprzedaży innym podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą jest objęte procedurą szczególną VAT mającą zastosowanie do biur podróży, mimo że usługom tym nie towarzyszą usługi dodatkowe”.
TSUE w orzeczeniu C-108/22 zwrócił również uwagę, że:
„(...) wyłączenie z zakresu zastosowania art. 306 dyrektywy VAT usług świadczonych przez biuro podróży na tej tylko podstawie, że obejmują one jedynie zakwaterowanie, prowadziłoby do skomplikowanej procedury podatkowej, w której przepisy stosowane w zakresie VAT uzależnione byłyby od elementów konstytutywnych usług oferowanych na rzecz każdego podróżnego. Taka procedura podatkowa byłaby sprzeczna z celami tej dyrektywy (zob. podobnie wyrok z dnia 19 grudnia 2018 r., Alpenchalets Resorts, C-552/17, EU:C:2018:1032, pkt 25-28 i przytoczone tam orzecznictwo). Wynika z tego, że świadczenie przez biuro podróży zakwaterowania wakacyjnego podlega owej szczególnej procedurze opodatkowania, nawet jeśli usługa ta obejmuje jedynie zakwaterowanie. W tym względzie należy wskazać, że ponieważ samo tylko zapewnienie zakwaterowania wakacyjnego przez biuro podróży wystarcza do tego, aby zastosowanie miała procedura szczególna przewidziana w art. 306-310 dyrektywy VAT, znaczenie innych dostaw lub świadczenia usług, które ewentualnie towarzyszą owej usłudze zakwaterowania, nie może mieć wpływu na kwalifikację prawną omawianej sytuacji, to znaczy na to, że objęta jest ona procedurą szczególną dla biur podróży (zob. podobnie wyrok z dnia 19 grudnia 2018 r., Alpenchalets Resorts, C-552/17, EU:C:2018:1032, pkt 29-33).
W konsekwencji Trybunał orzekł, że art. 306-310 dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że samo tylko udostępnienie przez biuro podróży obiektu wypoczynkowego wynajmowanego od innych podatników lub też udostępnienie obiektu wypoczynkowego, któremu to udostępnieniu towarzyszą dodatkowe usługi, niezależnie od znaczenia tych usług dodatkowych, stanowią, każde z nich, pojedynczą usługę objętą procedurą szczególną dla biur podróży (wyrok z dnia 19 grudnia 2018 r., Alpenchalets Resorts,C-552/17, EU:C:2018:1032, pkt 35).
W niniejszej sprawie z wniosku o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym wynika, że C. sprzedaje usługi noclegowe w hotelach oraz innych obiektach o podobnej funkcji zarówno w Polsce, jak i za granicą. Tymczasem orzecznictwo Trybunału wydane w kontekście świadczenia przez biuro podróży zakwaterowania wakacyjnego, jak wskazano w pkt 26-28 niniejszego wyroku, ma na celu uregulowanie również sytuacji sprzedaży usług zakwaterowania w hotelach i innych obiektach. W tym względzie należy w szczególności sprecyzować, że geograficzne zróżnicowanie położenia hoteli i obiektów będących przedmiotem tych usług może samo w sobie powodować praktyczne trudności, których uniknięcie ma na celu ta szczególna procedura opodatkowania, zgodnie z orzecznictwem przytoczonym w pkt 21 niniejszego wyroku”.
Treść powyższego wyroku wskazuje na to, że świadczenie podatnika polegające na zakupie usług noclegowych od innych podatników i na ich odsprzedaży innym podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą jest objęte procedurą szczególną VAT-marża mającą zastosowanie do biur podróży, mimo że usługom tym nie towarzyszą usługi dodatkowe.
Ponadto, TSUE w wyroku z 9 grudnia 2018 r., sygn. C-552/17 wskazał, że:
W tym względzie z orzecznictwa Trybunału wynika, że wyłącznie z zakresu zastosowania art. 306 dyrektywy VAT usług świadczonych przez biuro podróży na tej tylko podstawie, że obejmują one jedynie zakwaterowanie, prowadziłoby do skomplikowanej procedury podatkowej, w której przepisy stosowane w zakresie VAT uzależnione byłyby od elementów konstytutywnych usług oferowanych na rzecz każdego podróżnego. Taka procedura podatkowa byłaby sprzeczna z celami tej dyrektywy (zob. Podobnie wyrok z dnia 19 grudnia 2018 r., Alpenchalets Resort,C-552/17, EU:C:2018:1032, pkt 25-28 i przytoczone tam orzecznictwo.
W kwestii sprzedaży pojedynczych usług i opodatkowania ich w procedurze marży należy również odnieść się do art. 119 ust. 2 ustawy o VAT, który wskazuje, że przez usługi dla bezpośredniej korzyści turysty rozumie się usługi stanowiące składnik świadczonej usługi turystyki, a w szczególności transport, zakwaterowanie, wyżywienie, ubezpieczenie. Zatem, co do zasady, usługa turystyki składa się z wielu świadczeń. Jednakże w związku z istniejącymi wyżej wskazanymi orzeczeniami TSUE w zakresie opodatkowania pojedynczych usług procedurą VAT-marża, przepisy art. 119 ustawy o VAT należy interpretować z uwzględnieniem przedmiotowego orzecznictwa.
Odnosząc się zatem do Państwa wątpliwości należy ustalić, czy sprzedaż usługi długoterminowego wynajmu samochodu osobowego na rzecz klienta mieści się w kategorii usług turystycznych, do których zastosowanie ma procedura szczególna marży dla biur podróży.
W przedmiotowej sprawie Państwa Spółka oferuje usługi w zakresie pośrednictwa w kompleksowej organizacji podróży (w tym podróży służbowych) w szczególności poprzez pośrednictwo w rezerwacji hoteli, wynajmu samochodów osobowych (krótko i długoterminowego), zakupu biletów kolejowych, lotniczych, autobusowych. Czynności są dokonywane w imieniu Spółki, ale na rzecz każdorazowego kontrahenta. Odnośnie usług wynajmu samochodów osobowych Kontrahent zwraca się do Spółki o zarezerwowanie w wypożyczalni samochodów o konkretnych parametrach specyfikacji, na konkretny okres czasu, ze wskazaniem miejsca otrzymania i zdania pojazdu przez kontrahenta, natomiast pracownicy Spółki dokonują stosownej rezerwacji, a w wyznaczonym terminie bezpośrednio kontrahent odbiera pojazd w wyznaczonym miejscu i to kontrahent zwraca pojazd bezpośrednio do wypożyczalni. Niewątpliwie jest to zatem działalność zbliżona do działalności biura podróży. Z przytoczonego orzecznictwa TSUE wynika bowiem jednoznacznie, że świadczenie podatnika polegające na zakupie usług noclegowych od innych podatników i na ich odsprzedaży innym podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą jest objęte procedurą szczególną VAT-marża mającą zastosowanie do biur podróży, mimo, że w danym przypadku usługom tym nie towarzyszą usługi dodatkowe. Powyższa konkluzja wynikająca z orzecznictwa TSUE dotycząca usług noclegowych znajduje odniesienie również do innych usług np. transportu, nabywanego i odsprzedawanego w tożsamych okolicznościach jak zakwaterowanie.
Zatem, mając na uwadze orzecznictwo TSUE, należy uznać, że w opisanym zagadnieniu do sprzedaży usług najmu długoterminowego samochodu osobowego na rzecz klientów powinna mieć zastosowanie procedura szczególna, o której mowa w art. 119 ust. 1 ustawy i należy opodatkować tę usługę przyjmując za podstawę opodatkowania marżę wyliczoną zgodnie z art. 119 ust. 2 ustawy. Miejscem świadczenia takiej usługi, zgodnie z art. 28n ustawy jest Polska ze względu na to, że Państwa siedziba znajduje się w Polsce.
Jednocześnie wskazali Państwo, że po zdaniu przez kontrahenta pojazdu najem jest rozliczany w ten sposób, że wypożyczalnia wystawna stosowną fakturę VAT na rzecz Spółki, a następnie Spółka wystawia fakturę na rzecz kontrahenta. W związku z powyższym dla okoliczności przedstawionych w analizowanym zagadnieniu, nie znajdzie zastosowania przepis art. 8 ust. 2a ustawy, gdyż działają Państwo na własny rachunek.
Podsumowując, jesteście Państwo podmiotem, o którym mowa w art. 119 ustawy, ponieważ dokonujecie czynności podobnych do czynności wykonywanych przez biura podróży, odsprzedajecie nabyte (dla bezpośredniej korzyści klienta) we własnym imieniu i na własny rachunek usługi, które ze względu na ich rodzaj mogą być sprzedawane przez biura podróży tj. usługi noclegowe w hotelach, bilety kolejowe, lotnicze i autobusowe oraz usługi wynajmu samochodów osobowych. Usługi wynajmu samochodów osobowych są nabywane przez Państwa Spółkę od podmiotów trzecich, tj. właścicieli wypożyczalni, a następnie są odsprzedawane kontrahentom.
Zasadnym jest zatem przyjęcie, że odsprzedaż opisanych we wniosku usług najmu długoterminowego samochodu osobowego podlega opodatkowaniu zgodnie z zasadami procedury VAT-marża, o której mowa w art. 119 ustawy. W związku z tym miejscem świadczenia ww. usług jest miejsce gdzie usługodawca, czyli Państwa Spółka, posiada siedzibę działalności gospodarczej (zgodnie z art. 28n ust. 1 ustawy), tj. terytorium Polski.
Jak wynika z art. 119 ust. 1 i 2 ustawy, podstawą opodatkowania przy wykonywaniu usług turystyki jest kwota marży pomniejszona o kwotę należnego podatku, z zastrzeżeniem ust. 5. Przez marżę, o której mowa w ust. 1, rozumie się różnicę między kwotą, którą ma zapłacić nabywca usługi, a faktycznymi kosztami poniesionymi przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, przy czym przez usługi dla bezpośredniej korzyści turysty rozumie się usługi stanowiące składnik świadczonej usługi turystyki, a w szczególności transport, zakwaterowanie, wyżywienie, ubezpieczenie.
Jak już wyżej wskazałem, do świadczenia przez Państwa usług turystyki w postaci świadczenia usługi długoterminowego najmu samochodu osobowego powinna mieć zastosowanie procedura szczególna, o której mowa w art. 119 ust. 1 ustawy i sprzedaż taką należy opodatkować przyjmując za podstawę opodatkowania marżę wyliczoną zgodnie z art. 119 ust. 2 ustawy.
Tym samym Państwa stanowisko, zgodnie z którym w przypadku świadczenia usługi pośrednictwa w najmie długoterminowym samochodu osobowego poza terytorium UE pozycje na fakturze stanowiące refakturę kosztów najmu pojazdu winny podlegać powiększeniu o stosowną stawkę podatku od towarów i usług należy uznać za nieprawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawiliście i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
Jednocześnie wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.
QuickMap AI przeszukuje 2,87 mln dokumentów podatkowych i zwraca dopasowane orzeczenia z analizą linii orzeczniczej.
Wypróbuj za darmo