Interpretacja 0114-KDIP1-2.4012.68.2026.2.AP

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

3 lutego 2026 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy określenia miejsca opodatkowania wykonywanych przez Pana usług, wykonywanych na terytorium Niemiec. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 28 lutego 2026 r. (data wpływu 5 marca 2026 r.) oraz pismem z 12 marca 2026 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu specjalistycznych usług instalacyjno-montażowych infrastruktury telekomunikacyjnej. Usługi są świadczone wyłącznie na rzecz polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, będącej czynnym podatnikiem VAT w Polsce. Spółka ta następnie fakturuje swoje usługi na rzecz kontrahenta z siedzibą w Niemczech.

Zakres usług Wnioskodawcy obejmuje w szczególności montaż i demontaż anten telekomunikacyjnych, radii (...), szaf systemowych, kontenerów technicznych, wykonywanie okablowania, konfigurację, uruchomienie oraz testy systemów telekomunikacyjnych, a także modernizację istniejącej infrastruktury telekomunikacyjnej. W ramach realizacji projektów Wnioskodawca może wykonywać montaż, demontaż lub wymianę wsporników oraz rur nośnych stanowiących elementy nośne wyłącznie dla urządzeń telekomunikacyjnych. Montaż lub demontaż tych elementów jest wykonywany jedynie w przypadku, gdy przewiduje to projekt instalacji infrastruktury telekomunikacyjnej i stanowi element pomocniczy realizacji tego projektu. Elementy te nie służą wzmocnieniu ani zmianie parametrów konstrukcyjnych obiektu budowlanego. Wszystkie prace są wykonywane wyłącznie na istniejących, wcześniej wybudowanych masztach i wieżach telekomunikacyjnych. Wnioskodawca nie uczestniczy w procesie budowy, rozbudowy ani przebudowy tych obiektów.

Prace są fizycznie wykonywane na terytorium Niemiec, jednak Wnioskodawca nie wykonuje robót ziemnych, nie ingeruje w grunt ani fundamenty oraz nie zmienia parametrów konstrukcyjnych obiektów jako obiektów budowlanych. Montowane elementy są mocowane w sposób odwracalny, przy użyciu śrub, dybli lub klamer, a ich demontaż jest możliwy bez naruszenia substancji nieruchomości. W niektórych przypadkach, z uwagi na brak innego dostępu, do realizacji prac wykorzystywany jest sprzęt dźwigowy lub podnośnikowy, wyłącznie jako środek dostępu do montażu lub demontażu urządzeń, a nie w celu realizacji robót budowlanych.

Bez zamontowanych urządzeń infrastruktury telekomunikacyjnej system nie spełnia swojej funkcji gospodarczej. Istotą świadczenia Wnioskodawcy jest zapewnienie funkcjonalności systemu telekomunikacyjnego, natomiast maszt lub wieża pełnią wyłącznie rolę nośnika technicznego.

Wnioskodawca wystawia faktury na rzecz polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z zastosowaniem stawki podatku VAT 23%. Zleceniodawca kwestionuje zasadność naliczenia podatku VAT, wskazując, że z uwagi na miejsce fizycznego wykonania prac (terytorium Niemiec) oraz zakres czynności realizowanych na konkretnych obiektach, usługi te – w jego ocenie – mają charakter robót budowlanych związanych z nieruchomościami. Wnioskodawca nie podziela tego stanowiska, uznając, że istotą świadczonych usług jest instalacja i uruchomienie systemu telekomunikacyjnego, a nie wykonywanie robót budowlanych dotyczących obiektu.

W uzupełnieniu udzielił Pan odpowiedzi na pytania:

 1)  Czy Pana kontrahent (polska spółka z ograniczona odpowiedzialnością) posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Niemiec, które uczestniczy w świadczeniu usług?

Odp. Kontrahent (polska spółka z ograniczoną odpowiedzialnością) nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Niemiec, które uczestniczyłoby w świadczeniu usług będących przedmiotem wniosku. Z Pana wiedzy wynika, że kontrahent nie posiada na terytorium Niemiec zaplecza personalnego ani technicznego umożliwiającego prowadzenie działalności w sposób stały i zorganizowany.

2)  Czy Pana kontrahent (polska spółka z ograniczona odpowiedzialnością) jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od wartości dodanej na terytorium Niemiec?

Odp. Nie posiada Pan wiedzy, aby kontrahent był zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od wartości dodanej na terytorium Niemiec. Jednocześnie wskazuje Pan, że ewentualna rejestracja dla celów podatku od wartości dodanej w Niemczech nie jest tożsama z posiadaniem stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów o podatku VAT.

3)  Czy jest Pan zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT tylko w Polsce oraz posiada Pan siedzibę działalności gospodarczej na terytorium kraju i nie posiada Pan stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w innym kraju?

Odp. Jest Pan zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT wyłącznie w Polsce. Posiada Pan siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w innym kraju, w tym na terytorium Niemiec.

4)  Czy montowane przez Pana anteny telekomunikacyjne, (...), szafy systemowe, kontenery techniczne, okablowanie, itp. stają się (po zamontowaniu) integralną częścią nieruchomości/budowli (masztów i wież telekomunikacyjnych)?

Odp. Montowane przez Pana anteny telekomunikacyjne, jednostki (...), szafy systemowe, kontenery techniczne, elementy okablowania oraz pozostałe elementy infrastruktury technicznej nie stają się integralną częścią nieruchomości ani budowli w rozumieniu prawa budowlanego ani przepisów podatkowych. Elementy te montowane są w sposób umożliwiający ich demontaż bez naruszenia konstrukcji nośnej budynku, masztu lub wieży. Nie są one trwale wbudowane w konstrukcję obiektu oraz nie stanowią elementów nośnych ani konstrukcyjnych budowli. Po ich demontażu nieruchomość zachowuje swoje właściwości konstrukcyjne oraz funkcjonalne jako obiekt budowlany.

5)  Czy maszty i wieże telekomunikacyjne przystosowane są do montażu elementów infrastruktury telekomunikacyjnej, które są przedmiotem wniosku i dzięki temu stanowią kompletną konstrukcję, zgodną z ich funkcjonalnością?

Odp. Maszty i wieże telekomunikacyjne stanowią samodzielne konstrukcje budowlane niezależnie od zamontowanych urządzeń telekomunikacyjnych. Ich konstrukcja nośna istnieje niezależnie od instalowanych systemów antenowych. Montowane przeze Pana elementy stanowią wyposażenie techniczne infrastruktury telekomunikacyjnej, a nie element konstrukcyjny budowli. Maszty i wieże są przystosowane technicznie do montażu urządzeń, jednak sama konstrukcja budowlana funkcjonuje niezależnie od zamontowanych urządzeń.

6)  Czy wykonywane przez Pana specjalistyczne prace instalacyjno-montażowe są konieczne/niezbędne z punktu widzenia prawidłowego funkcjonowania infrastruktury telekomunikacyjnej?

Odp. Wykonywane przez Pana specjalistyczne prace instalacyjno-montażowe służą uruchomieniu i funkcjonowaniu systemów telekomunikacyjnych, jednak nie dotyczą samej nieruchomości jako takiej ani jej konstrukcji. Prace te nie powodują trwałej zmiany charakteru ani przeznaczenia nieruchomości i nie stanowią prac budowlanych ingerujących w jej strukturę nośną. Świadczenie polega na montażu, demontażu oraz integracji urządzeń technicznych infrastruktury telekomunikacyjnej, a nie na wykonywaniu prac dotyczących nieruchomości jako przedmiotu świadczenia.

Dodatkowo wskazał Pan, że zakres prac wykonywanych przez Pana polega na instalacji, montażu oraz konfiguracji urządzeń telekomunikacyjnych w istniejących lokalizacjach infrastruktury telekomunikacyjnej (tzw. site). W szczególności prace obejmują montaż oraz demontaż urządzeń takich jak anteny sektorowe, jednostki radiowe (...), okablowanie oraz elementy montażowe służące do zamocowania tych urządzeń.

Montaż odbywa się na istniejących konstrukcjach nośnych obiektów (np. masztach, konstrukcjach stalowych lub wewnątrz istniejących obiektów budowlanych), przy wykorzystaniu elementów montażowych takich jak obejmy, wsporniki lub rury montażowe.

Elementy te służą wyłącznie do zamocowania urządzeń telekomunikacyjnych i nie stanowią elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego.

Instalowane urządzenia oraz elementy montażowe mogą zostać zdemontowane bez ingerencji w konstrukcję budowlaną obiektu.

Instalowane urządzenia stanowią elementy infrastruktury technicznej sieci telekomunikacyjnej i pełnią funkcję urządzeń aktywnych systemu radiowego (RAN), których montaż polega na ich instalacji oraz konfiguracji w istniejącej lokalizacji infrastruktury telekomunikacyjnej.

Pytanie

Czy opisane usługi instalacyjno-montażowe infrastruktury telekomunikacyjnej, świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, stanowią usługi, do których zastosowanie ma art. 28b ustawy o podatku od towarów i usług i w konsekwencji podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce, pomimo że są fizycznie wykonywane na terytorium Niemiec? Czy opisane usługi nie stanowią usług związanych z nieruchomościami w rozumieniu art. 28e ustawy o podatku od towarów i usług? Czy w przypadku uznania, że do opisanych usług zastosowanie ma art. 28b ustawy o podatku od towarów i usług, Wnioskodawca prawidłowo naliczył podatek VAT według stawki 23% na wystawionych fakturach dokumentujących te usługi?

Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy opisane usługi podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce na podstawie art. 28b ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ są świadczone na rzecz podatnika mającego siedzibę w Polsce. Usługi te nie stanowią usług związanych z nieruchomościami w rozumieniu art. 28e ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż nieruchomość ani obiekt budowlany nie stanowią istoty świadczenia, lecz jedynie miejsce jego wykonania. Wnioskodawca nie buduje, nie rozbudowuje ani nie przebudowuje obiektów, nie ingeruje w grunt ani fundamenty oraz nie zmienia parametrów konstrukcyjnych obiektu. Czynności mają charakter instalacyjno-techniczny, elementy są montowane w sposób odwracalny, a bez zamontowanych urządzeń system telekomunikacyjny nie spełnia swojej funkcji gospodarczej. W konsekwencji Wnioskodawca prawidłowo nalicza podatek VAT według stawki 23% na wystawionych fakturach dokumentujących opisane usługi.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie, z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają określone czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju.

Stosownie do definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy:

W myśl art. 2 pkt 3 ustawy:

W oparciu o art. 2 pkt 6 ustawy:

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy:

Według art. 8 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy:

W przypadku świadczenia usług miejsce świadczenia decyduje o tym, czy dane świadczenie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie. Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy.

I tak, stosownie do art. 28a ustawy:

Wskazany art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy, która ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy:

Jak stanowi art. 28b ust. 2 ustawy:

Z powyższych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Ponadto, w odniesieniu do pewnych kategorii usług, przepisy dotyczące podatku od towarów i usług wprowadzają szczególne regulacje dotyczące miejsca świadczenia. Jedną z nich są usługi związane z nieruchomościami.

Zgodnie z art. 28e ustawy:

Przepis art. 28e ustawy stanowi wyjątek od zasady, przyjmując jako kryterium nie usytuowanie podmiotu, lecz przedmiotu, którym jest nieruchomość. Usługi, które jej wprost dotyczą, mają być opodatkowane według jej miejsca położenia. Kryterium położenia nieruchomości jest tu zatem decydujące – determinuje ono docelowo miejsce opodatkowania usługi związanej z daną nieruchomością. Co istotne, zasada wyrażona w art. 28e ustawy obejmuje wyłącznie usługi, które dotyczą konkretnej nieruchomości – jedynie wówczas można w praktyce zastosować opodatkowanie w miejscu położenia nieruchomości.

Ustawa nie zawiera definicji pojęcia „nieruchomość” oraz pojęcia „usługi związanej z nieruchomościami”. Niemniej jednak ustawodawca unijny wychodząc naprzeciw oczekiwaniom państw członkowskich wprowadził Rozporządzeniem Wykonawczym Rady (UE) nr 1042/2013 z dnia 7 października 2013 r. (Dz. Urz. UE L Nr 284, s. 1) zmianę do Rozporządzenia Wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77, str. 1, z późn. zm.) – zwanego dalej rozporządzeniem 282/2011 – pojęcie „nieruchomość”, jak również wyjaśnił, na czym polegają „usługi związane z nieruchomościami”.

Zgodnie z art. 13b rozporządzenia 282/2011:

W myśl art. 31a ust. 1 rozporządzenia 282/2011:

Jak stanowi art. 31a ust. 2 rozporządzenia 282/2011:

W art. 31a ust. 3 rozporządzenia 282/2011 zdefiniowano katalog przesłanek negatywnych, tj. usług które nie są uznawane za związane z nieruchomościami:

Zatem szczególne miejsce świadczenia określone w art. 28e ustawy dotyczy wyłącznie usług, które ściśle odnoszą się do konkretnej określonej co do miejsca położenia nieruchomości. W konsekwencji usługą związaną z nieruchomością nie jest każda dowolna usługa wykazująca chociażby najmniejszy związek z daną nieruchomością, lecz jedynie usługa która wprost odnosi się do konkretnej (określonej co do położenia) nieruchomości będącej też centralnym punktem usługi bądź też, ma na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu konkretnej (określonej co do położenia) nieruchomości.

Z opisu sprawy wynika, że prowadzi Pan działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu specjalistycznych usług instalacyjno-montażowych infrastruktury telekomunikacyjnej. Jest Pan zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT wyłącznie w Polsce. Posiada Pan siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w innym kraju, w tym na terytorium Niemiec. Zakres wykonywanych przez Pana usług obejmuje w szczególności montaż i demontaż anten telekomunikacyjnych, radii (...), szaf systemowych, kontenerów technicznych, wykonywanie okablowania, konfigurację, uruchomienie oraz testy systemów telekomunikacyjnych, a także modernizację istniejącej infrastruktury telekomunikacyjnej. Zakres prac wykonywanych polega na instalacji, montażu oraz konfiguracji urządzeń telekomunikacyjnych w istniejących lokalizacjach infrastruktury telekomunikacyjnej (tzw. site). W szczególności prace obejmują montaż oraz demontaż urządzeń takich jak anteny sektorowe, jednostki radiowe (...), okablowanie oraz elementy montażowe służące do zamocowania tych urządzeń. Montaż odbywa się na istniejących konstrukcjach nośnych obiektów (np. masztach, konstrukcjach stalowych lub wewnątrz istniejących obiektów budowlanych), przy wykorzystaniu elementów montażowych takich jak obejmy, wsporniki lub rury montażowe.

W ramach realizacji projektów może Pan wykonywać montaż, demontaż lub wymianę wsporników oraz rur nośnych stanowiących elementy nośne wyłącznie dla urządzeń telekomunikacyjnych. Montaż lub demontaż tych elementów jest wykonywany jedynie w przypadku, gdy przewiduje to projekt instalacji infrastruktury telekomunikacyjnej i stanowi element pomocniczy realizacji tego projektu. Elementy te nie służą wzmocnieniu ani zmianie parametrów konstrukcyjnych obiektu budowlanego. Wszystkie prace są wykonywane wyłącznie na istniejących, wcześniej wybudowanych masztach i wieżach telekomunikacyjnych. Nie uczestniczy Pan w procesie budowy, rozbudowy ani przebudowy tych obiektów.

Prace są fizycznie wykonywane na terytorium Niemiec, jednak nie wykonuje Pan robót ziemnych, nie ingeruje w grunt ani fundamenty oraz nie zmienia parametrów konstrukcyjnych obiektów jako obiektów budowlanych. Montowane elementy są mocowane w sposób odwracalny, przy użyciu śrub, dybli lub klamer, a ich demontaż jest możliwy bez naruszenia substancji nieruchomości. Elementy te montowane są w sposób umożliwiający ich demontaż bez naruszenia konstrukcji nośnej budynku, masztu lub wieży. Nie są one trwale wbudowane w konstrukcję obiektu oraz nie stanowią elementów nośnych ani konstrukcyjnych budowli. Po ich demontażu nieruchomość zachowuje swoje właściwości konstrukcyjne oraz funkcjonalne jako obiekt budowlany. W niektórych przypadkach, z uwagi na brak innego dostępu, do realizacji prac wykorzystywany jest sprzęt dźwigowy lub podnośnikowy, wyłącznie jako środek dostępu do montażu lub demontażu urządzeń, a nie w celu realizacji robót budowlanych.

Bez zamontowanych urządzeń infrastruktury telekomunikacyjnej system nie spełnia swojej funkcji gospodarczej. Istotą Pana świadczenia jest zapewnienie funkcjonalności systemu telekomunikacyjnego, natomiast maszt lub wieża pełnią wyłącznie rolę nośnika technicznego. Maszty i wieże telekomunikacyjne stanowią samodzielne konstrukcje budowlane niezależnie od zamontowanych urządzeń telekomunikacyjnych. Ich konstrukcja nośna istnieje niezależnie od instalowanych systemów antenowych. Montowane przeze Pana elementy stanowią wyposażenie techniczne infrastruktury telekomunikacyjnej, a nie element konstrukcyjny budowli. Wykonywane przez Pana specjalistyczne prace instalacyjno-montażowe służą uruchomieniu i funkcjonowaniu systemów telekomunikacyjnych i nie powodują trwałej zmiany charakteru ani przeznaczenia nieruchomości i nie stanowią prac budowlanych ingerujących w jej strukturę nośną. Świadczenie polega na montażu, demontażu oraz integracji urządzeń technicznych infrastruktury telekomunikacyjnej, a nie na wykonywaniu prac dotyczących nieruchomości jako przedmiotu świadczenia. Instalowane urządzenia stanowią elementy infrastruktury technicznej sieci telekomunikacyjnej i pełnią funkcję urządzeń aktywnych systemu radiowego (RAN), których montaż polega na ich instalacji oraz konfiguracji w istniejącej lokalizacji infrastruktury telekomunikacyjnej.

Usługi są świadczone wyłącznie na rzecz polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, będącej czynnym podatnikiem VAT w Polsce. Nie posiada Pan wiedzy, aby kontrahent był zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od wartości dodanej na terytorium Niemiec. Spółka ta następnie fakturuje swoje usługi na rzecz kontrahenta z siedzibą w Niemczech.

Pana wątpliwości dotyczą tego, czy świadczone przez Pana na rzecz polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością usługi instalacyjno-montażowe infrastruktury telekomunikacyjnej, wykonywane na terytorium Niemiec, stanowią usługi, do których zastosowanie ma art. 28b ustawy o podatku od towarów i usług i w konsekwencji czy podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce.

Aby odpowiedzieć na Pana wątpliwości należy w pierwszej kolejności ustalić miejsce opodatkowania świadczonych przez Pana usług instalacyjno-montażowych infrastruktury telekomunikacyjnej, które świadczy Pan na rzecz spółki polskiej, gdyż w przypadku świadczenia usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie. Należy więc rozważyć, czy wykonywane przez Pana świadczenia będą transakcjami, do których znajdują zastosowanie szczególne zasady ustalania miejsca świadczenia usług wynikające z art. 28e ustawy, z którego wynika, że świadczenia określone w tym artykule dotyczą wyłącznie usług, które ściśle odnoszą się do nieruchomości.

Z orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości wynika, że aby świadczenie usług mogło zostać uznane za związane z nieruchomością w rozumieniu tego przepisu, konieczne jest, by świadczenie to było związane z wyraźnie określoną nieruchomością i by sama nieruchomość stanowiła przedmiot owego świadczenia. Tak jest w szczególności wówczas, gdy wyraźnie określoną nieruchomość należy uznać za konstytutywny element świadczenia usług, jako że stanowi ona centralny i nieodzowny element tego świadczenia (zob. podobnie wyrok z dnia 27 czerwca 2013 r., RR Donnelley Global Turnkey Solutions Poland, C-155/12, EU:C:2013:434, pkt 34, 35).

Orzecznictwo to, jak wskazuje Trybunał w wyroku C-215/19, zostało zasadniczo skodyfikowane w art. 31a ust. 1 lit. a) i b) rozporządzenia 282/2011 wykonawczego, stanowiącym, że usługi związane z nieruchomością, o których mowa w art. 47 dyrektywy VAT, obejmują jedynie te usługi, które wykazują wystarczająco bezpośredni związek z nieruchomością, co ma miejsce, po pierwsze, w przypadku, gdy usługi te wywodzą się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element składowy usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia świadczonych usług, a po drugie, w przypadku, gdy usługi te są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej przeznaczone i mają na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości.

Mając na uwadze przywołane powyżej przepisy oraz orzecznictwo, należy wskazać, że do świadczonych przez Pana na terytorium Niemiec usług instalacyjno-montażowych infrastruktury telekomunikacyjnej na rzecz polskiego kontrahenta znajdą zastosowanie szczególne zasady ustalania miejsca świadczenia usług wynikające z art. 28e ustawy. Szczególne miejsce świadczenia określone w art. 28e ustawy dotyczy wyłącznie usług, które ściśle odnoszą się do konkretnej określonej co do miejsca położenia nieruchomości, co ma miejsce w przedmiotowej sprawie. Jak Pan wskazał, zakres wykonywanych przez Pana usług obejmuje w szczególności montaż i demontaż anten telekomunikacyjnych, radii (...), szaf systemowych, kontenerów technicznych, wykonywanie okablowania, konfigurację, uruchomienie oraz testy systemów telekomunikacyjnych, a także modernizację istniejącej infrastruktury telekomunikacyjnej. Montaż odbywa się na istniejących konstrukcjach nośnych obiektów (np. masztach, konstrukcjach stalowych lub wewnątrz istniejących obiektów budowlanych), przy wykorzystaniu elementów montażowych takich jak obejmy, wsporniki lub rury montażowe. Maszty i wieże telekomunikacyjne stanowią samodzielne konstrukcje budowlane, a istotą Pana świadczenia jest zapewnienie funkcjonalności systemu telekomunikacyjnego, natomiast maszt lub wieża pełnią wyłącznie rolę nośnika technicznego. Bez zamontowanych urządzeń infrastruktury telekomunikacyjnej system nie spełnia jednak swojej funkcji gospodarczej. Tym samym, choć jak Pan wskazał, maszty i wieże służą jedynie jako nośnik techniczny, to istotą świadczonych przez Pana usług jest zapewnienie funkcjonalności systemu infrastruktury telekomunikacyjnej, co nie mogłoby zostać zapewnione bez tego nośnika. Świadczonej przez Pana usługi instalacyjno-montażowej nie można więc traktować w oderwaniu od nieruchomości, na której jest świadczona, gdyż w ten sposób nie byłoby możliwości zachowania celu gospodarczego tej usługi. Jak sam Pan bowiem wskazał, bez zamontowanych urządzeń infrastruktury telekomunikacyjnej system nie spełnia swojej funkcji gospodarczej. Montaż urządzeń nie mógłby z kolei zostać wykonany bez wykorzystania masztów i wież telekomunikacyjnych.

Należy także zwrócić uwagę, że znaczenie terminu „konstrukcja”, o której mowa w art. 13b rozporządzenia 282/2011, jest szerokie i obejmuje inne (wykonane przez człowieka) obiekty, które co do zasady nie kwalifikują się jako budynki. Konstrukcje mogą obejmować obiekty inżynierii lądowej i wodnej, takie jak drogi, mosty, lotniska, porty, kanały, gazociągi, wodociągi i kanalizacje oraz instalacje przemysłowe, takie jak elektrownie, turbiny wiatrowe, rafinerie. Za „konstrukcję” można więc także uznać maszty i wieże telekomunikacyjne. Warto zauważyć, że za nieruchomość uznaje się wszystkie części składowe budynków lub konstrukcji. Termin „składowy” nie odnosi się jedynie do szkieletu danego budynku lub konstrukcji, lecz również do każdego elementu zainstalowanego w tym budynku lub w tej konstrukcji, stanowiącego ich integralną część lub zamontowanego w nich na stałe, uzupełniającego całość w taki sposób, że w przypadku braku tych elementów dany budynek lub konstrukcja byłyby niekompletne lub ich integralność zostałaby naruszona. Jeżeli chodzi o konkretne konstrukcje, decydującym czynnikiem w określeniu, czy element stanowi integralną część konstrukcji, jest to, czy instalacja tego elementu jest konieczna lub wysoce potrzebna dla tego typu konstrukcji, aby kwalifikowała się ona jako taka. Miałoby to miejsce, gdyby bez tego elementu konstrukcja stała się bezużyteczna.

Należy zauważyć, że maszty i wieże telekomunikacyjne, jak wskazuje ich nazwa, są wykorzystywane w konkretnym celu, tj. w celu świadczenia usług telekomunikacyjnych. Wykonywane przez Pan usługi instalacyjno-montażowe infrastruktury telekomunikacyjnej mają na celu przyczynienie się do tego celu gospodarczego. W niniejszej sprawie nieruchomości (maszty i wieże telekomunikacyjne) są elementem centralnym z punktu widzenia świadczenia usług i nie mogą one odbywać się w oderwaniu od nich, a tym samym świadczenie ww. usług instalacyjno-montażowych infrastruktury telekomunikacyjnej nie jest możliwe bez konkretnie określonej nieruchomości. Bez większego znaczenia pozostaje przywołany przez Pana fakt, że wykonywane przez Pana prace nie powodują trwałej zmiany charakteru ani przeznaczenia nieruchomości i nie stanowią prac budowlanych ingerujących w jej strukturę nośną, a elementy systemu są mocowane w sposób odwracalny, umożliwiający ich demontaż, bez naruszenia konstrukcji nośnej budynku, masztu lub wieży. Należy bowiem zauważyć, że dany budynek, maszt lub wieża telekomunikacyjna (dana nieruchomość) jest punktem centralnym świadczonej przez Pan usługi instalacyjno-montażowej, i bez tej nieruchomości nie zostałby zachowany cel gospodarczy świadczonych usług polegający na zapewnieniu funkcjonalności systemu telekomunikacyjnego.

Tym samym świadczone przez Pana usługi instalacyjno-montażowe infrastruktury telekomunikacyjnej są związane z nieruchomościami (budynkami, masztami i wieżami telekomunikacyjnymi) położonymi na terytorium Niemiec i choć – jak wskazał Pan w uzupełnieniu wniosku – prace te nie powodują trwałej zmiany charakteru ani przeznaczenia nieruchomości, to jednak nieruchomości te są elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia świadczonych usług. Tym samym do świadczonych przez Pana usług będzie miał zastosowanie art. 28e ustawy, tj. usługi te będą opodatkowane w miejscu położenia nieruchomości, a więc w Pana przypadku na terytorium Niemiec.

Wobec powyższego Pana stanowisko jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Odnośnie dokumentów stanowiących załączniki do uzupełnienia wniosku wyjaśniam, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, wyczerpujący opis stanu faktycznego winien wynikać z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, a nie z załączonych dokumentów. W związku z tym dokumenty przesłane przez Pana nie były przedmiotem merytorycznej analizy.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Jednocześnie wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.