Interpretacja 0114-KDIP1-2.4012.740.2019.12.JO

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu
– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

1.  ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku wspólnego z 17 grudnia 2019 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 25 kwietnia 2025 r. sygn. akt III SA/Wa 482/25 (data wpływu prawomocnego orzeczenia i zwrotu akt 29 sierpnia 2025 r.); i

2.  stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe w zakresie:

• zastosowania 8% stawki podatku dla dostawy budynku mieszkalnego i prawa własności działki gruntu,
• zastosowania 8% stawki podatku dla dostawy mebli w zabudowie,
• zastosowania 8% stawki podatku dla dostawy armatury sanitarnej,
• zastosowania 23% stawki podatku dla cesji praw autorskich i gwarancji,

oraz nieprawidłowe w zakresie:

• zastosowania 8% stawki podatku dla dostawy sprzętu AGD,
• prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia budynku, gruntu oraz praw autorskich i gwarancji.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

17 grudnia 2019 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie – pismami z 14 lutego 2020 r. (wpływ 14 lutego 2020 r.) oraz 13 lutego 2020 r. (wpływ 18 lutego 2020 r.).

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

  A. Sp. z o.o.

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

 B. Sp. z o.o.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

a.  B. sp. z o.o. („Spółka” lub „Nabywca”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Spółka planuje prowadzenie działalności gospodarczej polegającej na wynajmie lokali mieszkalnych osobom fizycznym dla celów mieszkaniowych oraz w zakresie wynajmu niektórych lokali mieszkalnych podmiotom gospodarczym, które będą je podnajmować osobom fizycznym na cele mieszkaniowe. W celu zorganizowania swojej działalności Spółka musi m.in. nabyć budynek mieszkalny, opracować umowy zawierane z kontrahentami, nabyć usługi marketingowe związane z ofertą najmu lokali mieszkalnych, przeprowadzić proces komercjalizacji budynku mieszkalnego oraz podjąć inne czynności konieczne do uruchomienia działalności, w tym wynająć lokale w budynku.

b.  W związku z powyższym, Spółka rozpoczęła współpracę ze spółką należącą do tej samej grupy deweloperskiej, która jest spółką powiązaną ze Spółką i zajmuje się budową budynków mieszkalnych i niemieszkalnych. Spółka zawarła ze spółką A. sp. z o.o. („Sprzedający” lub „Wnioskodawca”) przedwstępną umowę sprzedaży nieruchomości („Umowa Przedwstępna”).

c.  Przedmiotem działalności gospodarczej Sprzedającego jest działalność deweloperska polegającą na wyszukaniu i nabyciu gruntu pod inwestycję, zrealizowaniu inwestycji budowlanej i jej sprzedaży do klienta. W szczególności Sprzedający prowadzi działalność gospodarczą, w zakresie:

• realizacji projektów budowlanych związanych z wnoszeniem budynków,
• robót budowlanych związanych z wnoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych,
• kupna i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek,
• działalności związanej z obsługą rynku nieruchomości wykonywaną na zlecenie.

d.  Sprzedający jest rezydentem Rzeczypospolitej Polskiej dla wszystkich celów podatkowych. Sprzedający jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT.

e.  Umowa Przedwstępna dotyczy nabycia przez Spółkę m.in. prawa własności działki gruntu („Grunt”) oraz własności budynku mieszkalnego posadowionego na tym gruncie („Budynek”).

f.   Z tytułu wytworzenia Budynku, Sprzedającemu będzie przysługiwało (przysługuje) prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

g.  Sprzedający nie prowadzi i nie będzie prowadził działalności gospodarczej polegającej na wynajmie lokali mieszkalnych w Budynku. Zamiarem Sprzedającego jest sprzedaż Budynku w krótkim okresie po jego wybudowaniu. Zamiarem Sprzedającego nie jest natomiast prowadzenie długotrwałej działalności polegającej na wynajmie powierzchni znajdujących się w Budynku i czerpanie dochodu z tytułu wynajmu. Z drugiej strony, Nabywca nie planuje kontynuowania działalności gospodarczej Sprzedającego, tj. działalności deweloperskiej.

h.  Zgodnie z postanowieniami Umowy Przedwstępnej, na podstawie częściowych protokołów przekazania poszczególnych lokali, Nabywca ma prawo do podejmowania działań mających na celu zawarcie umów najmu w zakresie dostępnej powierzchni w Budynku.

i.   Oddanie do użytkowania Budynku w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT w odniesieniu do powierzchni, w zakresie której Nabywca zawrze umowy najmu, powinno mieć miejsce we wrześniu 2021 roku, tj. niezwłocznie po zakończeniu wszystkich prac związanych z budową Budynku i uzyskaniu dla niego pozwolenia na użytkowanie.

j.   W odniesieniu do nieoddanej do użytkowania w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT (tj. niewynajętej) części Budynku, pierwsze zasiedlenie, zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT nastąpi w wyniku sprzedaży Budynku do Nabywcy.

k.  Sprzedaż Gruntu i Budynku do Nabywcy nastąpi przed upływem 2 lat od oddania Budynku do użytkowania w rozumieniu art 2 pkt 14 ustawy o VAT.

l.   Sprzedający do momentu sprzedaży Budynku nie poniesie wydatków na jego ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

m. Sprzedający zobowiązał się do oddania Budynku zawierającego lokale mieszkalne wykończone „pod klucz”, tak żeby były od razu gotowe do zamieszkania. W skład wyposażenia wchodzić będą:

• meble typu zabudowa kuchenna, zabudowa łazienkowa, szafy w zabudowie, garderoby, meble wnękowe („Meble w zabudowie”),
• sprzęt AGD ściśle zintegrowany z zabudową kuchenną lub łazienkową taki jak lodówka, kuchenka elektryczne, a w niektórych lokalach piekarnik, zmywarka do naczyń, pralka do zabudowy („AGD”),
• wyposażenie łazienki i kuchni odpowiednio w umywalki, zlewy, brodziki, kabiny prysznicowe, wanny, bidety, toalety, armaturę (m.in. linie wodne, krany, zawory, instalacje dopływowe i odpływowe wody), pozostała zabudowa łazienkowa („Wyposażenie - armatura sanitarna”), w „pozostałej zabudowie łazienkowej” będą mieścić się szafki z lustrem montowane nad umywalką oraz szafki wiszące na ścianie.

n.  W zakresie ww. elementów wskazać należy, że będą one wykonywane w oparciu o wcześniejszą inwentaryzację wnętrza polegającą na dokładnym wymiarowaniu. Przygotowywany zostanie projekt wnętrza zawierający zestawienie elementów na wymiar - zarówno Mebli w zabudowie oraz Wyposażenia - armatury sanitarnej wraz z odpowiednim sprzętem do zabudowy tj. AGD. W związku z tym zabudowy będą przygotowywane indywidualnie pod każdy element konstrukcyjny wnętrza i nie będzie możliwości ich ponownego wykorzystania, gdyż dostosowanie wymiarów zabudowy do innego pomieszczenia nie będzie możliwe lub będzie bardziej kosztowne od wykonania nowej zabudowy. Montowanie odbywać się będzie za pomocą specjalistycznych zawiesi, metalowych profili, klei, specjalnie wykonanych konstrukcji stalowych. Montaż nastąpić ma z wykorzystaniem w sposób istotny ścian, podłóg i sufitów, tj. elementów konstrukcyjnych Budynku, w wyniku którego powstanie trwała zabudowa spełniająca jako całość określoną funkcję użytkową. Takie podejście wynika z faktu, że lokale w Budynku będą wynajmowane - montaż pod wymiar oraz specjalne mocowanie pozwala zarówno na zaoszczędzenie powierzchni jak i na zabezpieczenie przed ewentualną kradzieżą.

o.  Ewentualny demontaż Mebli w zabudowie pozostawi elementy podłogi, ściany lub inne konstrukcje pomocnicze Budynku z uszkodzeniami wymagającymi ponownych prac remontowych. Elementy zdemontowanej zabudowy nie będą mogły być zastosowane w innych pomieszczeniach ze względu na uszkodzenia materiału.

p.  Elementy tzw. „białego montażu” (Wyposażenie - armatura sanitarna) będą stanowiły część instalacji wodnej. Z kolei AGD (w tym piekarnik, lodówka i pralka) zostaną ściśle zintegrowane z elementami zabudowy (w tym w szczególności z Meblami w zabudowie) i trwale połączone z instalacją elektryczną m.in. w celu zabezpieczenia przed kradzieżą.

q.  Jak wskazano powyżej, ww. elementy będą trwale związane z danym lokalem poprzez specjalne mocowania i wykonane struktury (elementy stalowe), wykorzystujące w istotny sposób elementy konstrukcyjne danego lokalu (a w konsekwencji Budynku). Połączenie przedmiotowych elementów z Budynkiem będzie do tego stopnia trwałe, że ma uniemożliwić kradzież i dewastację, gdyż tylko w takim przypadku, Nabywca będzie mógł wykorzystywać Budynek w swojej działalności gospodarczej zgodnie z jego przeznaczeniem - niezwłocznie po sfinalizowaniu planowanej transakcji. Biorąc pod uwagę, że przedmiotowe elementy będą instalowane w specjalistyczny sposób uniemożliwiający kradzież, tego rodzaju instalacje nie będą w prosty sposób odwracalne.

r.   Powierzchnia użytkowa poszczególnych lokali mieszkalnych nie będzie przekraczała 150 m².

s.  Umowa Przedwstępna obejmować ma również cesję praw związanych z Budynkiem - m.in. praw autorskich („Prawa Autorskie”) związanych z umowami na przygotowanie projektu Budynku oraz cesję gwarancji oraz rękojmi wykonawców („Gwarancje”).

t.   Cena w Umowie Przedwstępnej zostanie określona jako łączna kwota netto, powiększona o podatek VAT w odpowiedniej stawce przyporządkowanej do poszczególnych elementów transakcji sprzedaży tj. Gruntu, Budynku i cesji Praw Autorskich i Gwarancji („Cena”).

u.  Na podstawie Umowy Przedwstępnej Spółka jest zobowiązana do zapłaty na rzecz Sprzedającego zaliczek na poczet Ceny („Zaliczka”), Po zawarciu Umowy Przedwstępnej Spółka będzie zobowiązana do zapłaty na rzecz Sprzedającego kolejnych Zaliczek na poczet ceny (zgodnie z postępem prac budowlanych). Pozostała część Ceny zostanie zapłacona w dniu zawarcia umowy ostatecznej.

v.   W okresie następującym po zawarciu Umowy Przedwstępnej, jeżeli nastąpi spełnienie określonych w niej warunków (m.in. wybudowania Budynku, zgodnie z jego charakterystyką i planami Budynku stanowiącymi załącznik do Umowy Przedwstępnej), przewidziane jest zawarcie ostatecznej przyrzeczonej umowy sprzedaży przez Nabywcę i Sprzedającego („Umowa Ostateczna”).

w.  W dacie zawarcia Umowy Ostatecznej będzie miało miejsce również zawarcie umowy cesji Praw Autorskich i Gwarancji przez Sprzedającego na Nabywcę.

x.   Budynek na dzień zawarcia Umowy Ostatecznej będzie sklasyfikowany pod symbolem 1122 Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych „Budynki o trzech i więcej mieszkaniach”, w myśl rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych („PKOB”) (Dz. U. Nr 112. poz. 1316. z późn. zm.).

y.   Budynek na moment dostawy zaliczany będzie do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, w rozumieniu art. 41 ust. 12a ustawy o VAT, gdyż będzie obiektem budownictwa mieszkaniowego.

z.   Powierzchnia użytkowa Budynku będzie przekraczać 300 m². Nie powinno to jednak wpływać na sposób opodatkowania VAT sprzedaży Budynku, gdyż stanowi on - zgodnie z PKOB 1122 - budynek o trzech i więcej mieszkaniach, nie zaś budynek mieszkalny jednorodzinny.

aa. Po nabyciu Budynku, Spółka planuje prowadzenie działalności gospodarczej polegającej na wynajmie lokali mieszkalnych w Budynku osobom fizycznym dla celów mieszkaniowych. Ponadto lokale mogą być również wynajmowane innym podmiotom, np. osobom prawnym (spółkom, stowarzyszeniom, fundacjom), spółkom osobowym lub osobom fizycznym prowadzącym działalność gospodarczą (dalej łącznie jako: „Podmioty gospodarczej”). Podmioty gospodarcze mogą wykorzystywać wynajmowane lokale na różne sposoby, przy czym Spółka w praktyce nie ma możliwości weryfikacji w jaki dokładnie sposób lokal jest wykorzystywany. W szczególności lokale mogą służyć jako tzw. mieszkania rotacyjne, na potrzeby krótkotrwałego pobytu pracowników i współpracowników Podmiotów gospodarczych, np. w związku z delegacjami czy uczestnictwem w szkoleniach, konferencjach itp. Ponadto lokale mogą być również wykorzystywane przez Podmioty gospodarcze w celu zakwaterowania w nich swoich pracowników, osób współpracujących, członków zarządu, pracowników podmiotów powiązanych. Spółka w umowach z Podmiotami gospodarczymi nie będzie zastrzegać, iż lokale mogą być przeznaczone wyłącznie na cele stałego pobytu osób fizycznych. Ponadto Spółka nie będzie miała możliwości weryfikacji faktycznego sposobu wykorzystania lokali, tj. w szczególności czy są one wykorzystywane w celu zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych czy też służą realizacji celów gospodarczych Podmiotów gospodarczych (np. rotacyjnego pobytu pracowników czy kontrahentów).

bb. Część Budynku (nieprzekraczająca 50% jego całkowitej powierzchni użytkowej, dotycząca zwłaszcza lokali położonych na parterze) będzie przeznaczona na wynajem na cele komercyjne związane z działalnością gospodarczą (jak np. handel).

cc. Podkreślić należy, że przedmiotem sprzedaży na rzecz Nabywcy będzie Budynek, a nie lokale, które na dzień sprzedaży nie będą wyodrębnione w ramach Budynku.

dd. Spółka zamierza nabyć od Sprzedającego jedynie Budynek z Gruntem oraz Prawami Autorskimi i Gwarancjami dotyczącymi tej inwestycji. Spółka nie kupuje od Sprzedającego innych budynków, nie przejmuje finansowania oraz nie nabywa innych składników majątku Sprzedającego.

ee. Transakcja sprzedaży Budynku nie obejmie innych składników majątku Sprzedającego, wymienionych w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny („Kodeks cywilny”), bądź też w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Tym samym, transakcja sprzedaży nie uwzględni takich elementów jak: nazwa przedsiębiorstwa, środki pieniężne, pracownicy, dokumentacja księgowa i kadrowa, procedury i receptury, tajemnice przedsiębiorstwa. W ramach transakcji nie dojdzie również do transferu pracowników Sprzedającego do Nabywcy.

ff.   Inwestycja Sprzedającego w zakresie Budynku, stanowiąca przedmiot zapytania przedstawionego w niniejszym wniosku, nie stanowi odrębnego działu, wydziału czy też oddziału w sposób formalny wydzielonego organizacyjnie w ramach działalności Sprzedającego. Ponadto, postanowienia wewnętrznych regulaminów (zarządzeń) lub dokumentów o podobnym charakterze nie wskazują na wydzielenie w przedsiębiorstwie Sprzedającego działalności wykonywanej za pomocą przedmiotowej nieruchomości. Sprzedający nie prowadzi ponadto odrębnej księgowości / ksiąg rachunkowych dla nieruchomości stanowiącej przedmiot zapytania przedstawionego w niniejszym Wniosku.

gg. Mając na uwadze obecny przedmiot działalności gospodarczej Sprzedającego oraz planowany przedmiot działalności gospodarczej Nabywcy należy wskazać, iż działalność Sprzedającego różni się od działalności Nabywcy. Działalność Sprzedającego to realizacja projektów deweloperskich, na które składa się budowa budynków, a następnie sprzedaż (typowa działalność deweloperska), natomiast działalnością Nabywcy będzie wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi (działalność inwestycyjna). Przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem planowanej transakcji sprzedaży, Nabywca zamierza prowadzić działalność gospodarczą generującą przychody głównie z realizacji umów najmu. Po nabyciu Nieruchomości Nabywca nie zamierza zatem kontynuować działalności deweloperskiej Sprzedającego.

hh. Po dokonaniu transakcji będącej przedmiotem niniejszego zapytania, Sprzedający będzie kontynuował prowadzoną działalność deweloperską w oparciu o pozostałe posiadane składniki majątkowe.

ii.   Wnioskodawca podkreśla, że jego wolą jest uzyskanie interpretacji indywidualnej również w imieniu Nabywcy, tj. Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego.

W odpowiedzi na wezwanie o jednoznaczne i precyzyjne wskazanie:

a.    czy czynności/transakcje, których dotyczy pytanie nr 1 będą miały miejsce po 31 marca 2020 r.

b.    czy czynności/transakcje, których dotyczy pytanie nr 2 będą miały miejsce po 31 marca 2020 r.

c.    czy czynności/transakcje, których dotyczy pytanie nr 3 będą miały miejsce po 31 marca 2020 r.

d.    czy czynności/transakcje, których dotyczy pytanie nr 4 będą miały miejsce po 31 marca 2020 r.

e.    czy czynności/transakcje, których dotyczy pytanie nr 5 będą miały miejsce po 31 marca 2020 r.

Wnioskodawca poinformował, że utrudnione jest wskazanie czy czynności/transakcje, o których mowa w lit. a-e będą miały miejsce po 31 marca 2020 r., w związku z czym należy przyjąć, iż mogą mieć miejsce zarówno przed jak i po tej dacie (w całości lub w części).

Pytania

1.    Czy Cena i Zaliczki należne w odniesieniu do transakcji sprzedaży Gruntu, Budynku podlegać będą opodatkowaniu VAT wg 8% stawki VAT, a transakcja kwalifikowana będzie jako odpłatna dostawa obiektu budownictwa mieszkaniowego w rozumieniu ustawy o VAT?

2.    Czy Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do wyodrębnienia w należnej Cenie i Zaliczce jej części przypadającej na Meble w zabudowie i opodatkowania jej VAT wg właściwej stawki VAT odrębnie od Gruntu i Budynku?

3.    Czy Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do wyodrębnienia w należnej Cenie i Zaliczce jej części przypadającej na AGD i opodatkowania jej VAT wg właściwej stawki VAT odrębnie od Gruntu i Budynku?

4.    Czy Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do wyodrębnienia w należnej Cenie i Zaliczce jej części przypadającej na Wyposażenie - armaturę sanitarną i opodatkowania jej VAT wg właściwej stawki VAT odrębnie od Gruntu i Budynku?

5.    Czy Cena i Zaliczki należne w odniesieniu do transakcji cesji Praw Autorskich i Gwarancji podlegać będą opodatkowaniu VAT wg 23% stawki VAT, a transakcja kwalifikowana będzie jako odpłatne świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT?

6.    Czy Nabywca będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z planowanym nabyciem poszczególnych elementów transakcji, tj. Gruntu, Budynku i Praw Autorskich i Gwarancji?

Stanowisko Zainteresowanych w sprawie

1.  Cena i Zaliczki należne w odniesieniu do transakcji sprzedaży Gruntu, Budynku podlegać będą opodatkowaniu VAT wg 8% stawki VAT, a transakcja kwalifikowana będzie jako odpłatna dostawa obiektu budowlanego zaliczonego do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu ustawy o VAT.

2.  Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do wyodrębnienia w należnej Cenie i Zaliczce jej części przypadającej na Meble w zabudowie i opodatkowania jej VAT wg właściwej stawki VAT odrębnie od Gruntu i Budynku.

3.  Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do wyodrębnienia w należnej Cenie i Zaliczce jej części przypadającej na AGD i opodatkowania jej VAT wg właściwej stawki VAT odrębnie od Gruntu i Budynku.

4.  Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do wyodrębnienia w należnej Cenie i Zaliczce jej części przypadającej na Wyposażenie - armaturę sanitarną i opodatkowania jej VAT wg właściwej stawki VAT odrębnie od Gruntu i Budynku.

5.  Cena i Zaliczki należne w odniesieniu do transakcji cesji Praw Autorskich i Gwarancji podlegać będą opodatkowaniu VAT wg 23% stawki VAT, a transakcja kwalifikowana będzie jako odpłatne świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT.

6.  Nabywca nie będzie miał prawa do odliczenia VAT naliczonego w związku z nabyciem Budynku, Gruntu i Cesji Praw Autorskich i Gwarancji, chyba, że zajdą przesłanki wskazane w art. 91 ust. 2 w zw. z ust. 7, 7a ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców

Ad 1.

1)  Uwagi ogólne

a.  Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

b.  Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT). Grunt, Budynek zatem mieszczą się w zakresie definicji towarów.

c.  W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

d.  Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, w tym również:

• przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
• zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
• świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

e.  Tym samym, sprzedaż Gruntu, Budynku na rzecz Nabywcy będzie stanowić odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

f.   W przedstawionym zdarzeniu przyszłym, sprzedaż Gruntu i Budynku nie będzie stanowiła transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zgodnie z art. 6 pkt 1 o ustawy VAT, jej przepisy nie znajdują zastosowania do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa („ZCP”).

g.  Ustawodawca nie zdefiniował w ustawie o VAT pojęcia „przedsiębiorstwa”. Zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym w interpretacjach organów podatkowych, w celu określenia zakresu tego pojęcia należy odwołać się do art 551 Kodeksu cywilnego. Do definicji kodeksowej przedsiębiorstwa odwołał się m.in. Dyrektor Izby Skarbowej („DIS”) w Warszawie w interpretacji z 1 grudnia 2015 r. o sygn. IPPP2/4512-978/15-3/MT, DIS w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 24 marca 2016 r. o sygn. IPTPP2/4512-657/15-3/KK, DIS w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 21 marca 2016 r. o sygn. ILPP3/4512-1-263/15-5/TK oraz DIS w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 11 marca 2016 r. o sygn. IPPP3/4512-14/16-2/IG.

h.  W myśl wskazanego przepisu Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo stanowi zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej.

i.   Niniejsza definicja obejmuje w szczególności;

• oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
• własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów,
• oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
• prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
• wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
• koncesje, licencje i zezwolenia;
• patenty i inne prawa własności przemysłowej;
• majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
• tajemnice przedsiębiorstwa;
• księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Jednocześnie, zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

j.   W świetle przytoczonych wyżej definicji przedsiębiorstwa na gruncie Kodeksu cywilnego oraz ZCP na gruncie ustawy o VAT stwierdzić należy, że za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część uznać można jedynie zespół składników niematerialnych i materialnych, pozostających ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole (kompletnym), a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest również, aby zachowane zostały funkcjonalne związki między poszczególnymi składnikami tak, by mogły one samodzielnie posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Warunkiem uznania przedmiotu transakcji za ZCP jest również wydzielenie zespołu składników majątkowych/niemajątkowych w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to powinno mieć miejsce na płaszczyznach (i) organizacyjnej, (ii) finansowej i (iii) funkcjonalnej.

k.  Przedmiotem planowanej sprzedaży będzie Grunt, oraz kompletny, gotowy do zasiedlenia Budynek podzielony funkcjonalnie na lokale wyposażone w stałe zabudowy meblowe zawierające sprzęt AGD zamontowany tam na stałe oraz biały montaż.

l.   Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, transakcja ta nie obejmie natomiast innych składników majątku Sprzedającego, wymienionych w art. 551 Kodeksu cywilnego, bądź też w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Tym samym, transakcja sprzedaży nie uwzględni takich elementów jak: nazwa przedsiębiorstwa, środki pieniężne, pracownicy, dokumentacja księgowa i kadrowa, procedury i receptury, tajemnice przedsiębiorstwa. W ramach transakcji nie dojdzie również do transferu pracowników Sprzedającego do Nabywcy.

m. Ponadto, referując do definicji ZCP zawartej w ustawie o VAT, w przypadku transakcji opisanej w zdarzeniu przyszłym nie można mówić o jakimkolwiek wyodrębnieniu organizacyjnym i finansowym tego zespołu składników w przedsiębiorstwie Sprzedającego.

n.  Ustawodawca nie zdefiniował pojęcia wyodrębnienia organizacyjnego, którym posłużył się definiując pojęcie ZCP, jednak zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych oraz orzecznictwem sądów administracyjnych o wyodrębnieniu organizacyjnym danego zespołu składników ze struktur przedsiębiorstwa można mówić, jeżeli wskazują na to odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze. O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić z pewnością, gdy dany zespół składników stanowi w strukturze organizacyjnej podatnika dział, oddział, wydział, itp.

o.  Powyższe znajduje potwierdzenie np. w interpretacji indywidualnej DIS w Bydgoszczy z 7 sierpnia 2014 r., sygn. ITPB3/423-251a/14/DK, zgodnie z którą: „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp.”

p.  Odnosząc się zaś do wyodrębnienia finansowego należy wskazać, iż ustawa o VAT nie zawiera definicji wyodrębnienia finansowego, natomiast w orzecznictwie, doktrynie i praktyce organów podatkowych przyjmuje się, że wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP. Innymi słowy, wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do realizowanych przez ZCP zadań gospodarczych.

q.  Powyższy pogląd znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej DIS w Łodzi z dnia 13 lipca 2012 r., sygn. IPTPB3/423-115/12-5/GG, w której organ podatkowy uznał stanowisko podatnika za prawidłowe: „Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Nie zmienia to jednak faktu, że wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

r.   Wziąwszy pod uwagę powyższe należy wskazać, że Grunt, Budynek nie zostały wyodrębnione w ramach wewnętrznej struktury organizacyjnej Sprzedającego pod względem formalnym, tj. na podstawie dokumentu wewnętrznego np. statutu, regulaminu. Zbywane aktywa nie są również wyodrębnione pod względem finansowym, w szczególności Sprzedający nie prowadzi dla działalności gospodarczej prowadzonej z wykorzystaniem zbywanych aktywów ewidencji rachunkowej umożliwiającej np. przygotowanie dla tej części działalności odrębnego bilansu czy rachunku wyników, etc. Przedmiotem transakcji nie będzie przejęcie innych umów dotyczących Sprzedającego niż umowy dotyczące projektów architektonicznych i gwarancji związanych z Budynkiem. W szczególności, Budynek jest budowany na zlecenie Nabywcy i w oparciu o uzgodniony projekt. Jest zatem niejako przedmiotem transakcji powstającym na zamówienie.

s.   Wskazać również należy, że Nabywca nie będzie kontynuował działalności gospodarczej prowadzonej przez Sprzedającego tj. działalności deweloperskiej, lecz jest zainteresowany nabyciem nowego budynku mieszkalnego dla potrzeb uruchomienia swojej działalności gospodarczej.

t.   Przedmiotem działalności gospodarczej Nabywcy będzie bowiem wynajem lokali w Budynku na cele mieszkalne i komercyjne, a nie budowa obiektów budowalnych. Tym samym nabyte aktywa nie będą przeznaczone na prowadzenie działalności deweloperskiej, tylko działalności usługowej polegającej na wynajmie powierzchni, przez co nie zostanie zachowana przedmiotowa ciągłość prowadzenia działalności gospodarczej.

u.  W celu zorganizowania swojej działalności Spółka musi nie tylko nabyć budynek mieszkalny, lecz przede wszystkim opracować umowy zawierane z kontrahentami (w tym z najemcami), nabyć usługi marketingowe związane z ofertą najmu lokali mieszkalnych, przeprowadzić proces komercjalizacji budynku mieszkalnego oraz podjąć inne czynności konieczne do uruchomienia działalności, w tym wynajęcie lokali w Budynku.

v.    Wobec powyższego nie będzie miało zastosowania wyłączenie ze stosowania ustawy zawarte w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, gdyż nie będzie to transakcja zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

2)  Zastosowanie stawki 8% VAT w odniesieniu do dostawy Gruntu i Budynku

a.   Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że grunt dzieli w VAT los podatkowy obiektów, które są na nim posadowione. Przy ustalaniu stawki VAT właściwej dla dostawy gruntu, na którym posadowiony jest budynek czy budowla, decydująca jest stawka VAT mająca zastosowanie do dostawy budynku/budowli.

b.   Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. Jednakże w treści ustawy o VAT, jak i w przepisach wykonawczych do niej przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku VAT.

c.   Stosownie do przepisu art. 41 ust. 12 ustawy o VAT obniżoną stawkę podatku tj. 8% VAT, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

d.   Obniżoną stawką VAT będzie mogła zatem zostać objęta w szczególności budowa oraz sprzedaż nieruchomości lub jej części, pod warunkiem, że będzie ona zaliczona do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

e.   Definicję „budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym” zawiera art. 41 ust. 12a ustawy o VAT, zgodnie z którym przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w PKOB w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w PKOB w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. art. 41 ust. 12b ustawy o VAT.

f.   Z powyższego przepisu wynika, że ustawodawca wprowadził preferencyjną stawkę opodatkowania dla dostawy, czy szeroko rozumianych usług budowlanych wykonywanych w obiektach budownictwa mieszkaniowego (z wyłączeniem lokali użytkowych) oraz w lokalach mieszkalnych znajdujących się w budynkach niemieszkalnych, sklasyfikowanych w PKOB w dziale 12.

g.   Do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym nie zalicza się jednocześnie:

• budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m²;
• lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m².

h.  Przepisy ustawy o VAT nie warunkują zastosowania obniżonej stawki (8% VAT) od tego czy budynek został oddany do użytku. Kwestią najistotniejszą z punktu widzenia zastosowania obniżonej stawki VAT jest to, czy budynek jest zaliczany do obiektów budownictwa mieszkaniowego.

i.   Przepis art. 2 pkt 12 ustawy o VAT określa, że przez obiekty budownictwa mieszkaniowego, rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania, sklasyfikowane w PKOB w dziale 11.

j.   Jak wynika z powołanego art. 2 pkt 12 ustawy o VAT, do celów VAT stosuje się przepisy Rozporządzenia PKOB, stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

k.   Zgodnie z definicją przewidzianą w pojęciach podstawowych PKOB, przez budynki mieszkalne należy rozumieć obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem

l.    Zatem, zgodnie z opisem stanu faktycznego sprzedaż Gruntu i Budynku opodatkowana będzie wg 8% stawki VAT, bowiem Budynek będzie mógł zostać zakwalifikowany do obiektów budownictwa mieszkaniowego. Taką też stawką VAT opodatkowane będą Zaliczki w części odnoszącej się do Gruntu i Budynku.

m.  Podstawa opodatkowania będzie obejmowała całą należność za Grunt i kompletnie wyposażony Budynek (wraz z wszystkimi instalacjami, Meblami w zabudowie, AGD i Wyposażeniem - armaturą sanitarną).

n.  Taka kwalifikacja wynika z faktu, iż zarówno Grunt i Budynek wraz z instalacjami, Meblami w zabudowie zawierającymi AGD oraz Wyposażeniem - armaturą sanitarną stanowić będzie jedną całość co determinuje stosowanie stawki VAT właściwej dla elementu głównego jakim jest Budynek wraz ze wszystkimi częściami składowymi takimi jak Meble w zabudowie wraz ze sprzętem AGD i Wyposażeniem - armaturą sanitarną.

o.  Należy wskazać, że legalna definicja pojęcia „części składowe” zawarta została w art. 47 § 2 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z tym przepisem, częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Ponadto, w § 1 art. 47 Kodeksu cywilnego wskazano, że część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

p.  Przenosząc powyższe na grunt ustawy o VAT, należy wskazać, iż w przypadku, gdy określona rzecz jest połączona z rzeczą główną w taki sposób, iż stanowi ona jej cześć składową, to rzecz ta nie może być przedmiotem odrębnej transakcji, gdyż nie jest też towarem w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a co za tym idzie nie może być przedmiotem czynności (dostawy) podlegającej VAT.

q.  Należy podkreślić przy tym, że w doktrynie rozróżnia się części składowe równorzędne oraz części składowe zróżnicowane. W przypadku zróżnicowanych części składowych mogą one różnić się znaczeniem (istotnością) wielkością czy wartością - w stosunku do pozostałych części składowych.

r.   W wydawanych interpretacjach indywidualnych oraz wyrokach sądów administracyjnych wskazuje się, że aby uzyskać atrybut części składowej rzeczy nadrzędnej (budynku/lokalu mieszkalnego) element wykończenia powinien być połączony z tą rzeczą w taki sposób, by istniała:

• więź fizykalno-przestrzenna oraz
• więź funkcjonalna (gospodarcza).

s.   Ponadto, połączenie powinno mieć charakter trwały (nie dla przemijającego użytku). Dodatkowo wskazuje się, że elementy wykończenia dodatkowego stają się wtedy częściami składowymi budynku mieszkalnego, gdy utracą byt w sensie prawnym, gospodarczym i fizycznym. W takim wypadku, elementy te przestają stanowić samoistne rzeczy, lecz tworzą wraz z budynkiem nierozerwalną całość.

t.   Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że przedstawione elementy wyposażenia lokali (w szczególności Meble w zabudowie, AGD i Wyposażenie - armatura sanitarna), będą częściami składowymi rzeczy głównej, tj. Budynku stanowiącego zasadniczy przedmiot sprzedaży. Stosownie bowiem do przytoczonego przepisu Kodeksu cywilnego, odłączenie tych elementów od Budynku spowodowałoby uszkodzenie lub istotną zmianę całości i/lub uszkodzenie lub zmianę elementów odłączonych. Ponadto, ww. elementy wyposażenia w wyniku połączenia ich z Budynkiem utracą byt prawny oraz gospodarczy - z uwagi na fakt, iż nie mogą one stanowić odrębnych od Budynku przedmiotów własności, oderwanie od Budynku spowodowałoby utratę ich wartości ekonomicznej, zarówno dla Sprzedającego, jak i Nabywcy.

u.  Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych DIS w Katowicach z 27 lipca 2015 r. (sygn. IBPP2/4512-344/15/KO), DIS w Bydgoszczy z 27 maja 2015 r. (sygn. ITPP3/4512-82/15/MD), DIS w Poznaniu z 12 marca 2015 r. (sygn. ILPP2/443-1272/14-4/JK), DIS w Warszawie z 27 listopada 2012 r. (sygn. IPPP1/443-781/12-2/EK) i z 23 grudnia 2008 r. (sygn. IPPP2/443-1593/08-2/IK), DIS w Bydgoszczy z 8 października 2012 r. (sygn. ITPP1/443-841/12/KM), z 10 lutego 2010 r. (sygn.. ITPP2-443-1010/09/EŁ) i z 16 października 2009 r. (sygn. ITPP1/443-724/09/BS), DIS w Poznaniu z 2 lutego 2011 r. (sygn. ILPP2/443-1812/10-4/MR).

v.  Ponadto, w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 czerwca 2014 r., sygn. akt I FPS 2/13 wskazano także, że obniżona stawka VAT znajduje zastosowanie wtedy, gdy montaż komponentów meblowych następuje z wykorzystaniem elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego (lokalu). Przy czym, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, nie chodzi o jakiekolwiek wykorzystanie elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego (lokalu) przy wykonywaniu zabudowy meblowej, ale wyłącznie takie, które przez konstrukcyjne połączenie komponentów meblowych i elementów obiektu budowlanego (lokalu) stworzy trwałą zabudowę spełniającą jako całość określoną funkcję użytkową.

w.  Powoduje to, że wyposażenie jako zamontowane z wykorzystaniem elementów konstrukcyjnych Budynku, które tworzy z nim pewną całość spełniającą określoną funkcję użytkową i którego demontaż spowodowałby uszkodzenie elementów konstrukcyjnych Budynku, powinno być uznane za jego część składową objętą stawką VAT właściwą dla dostawy Budynku.

x.  Podsumowując, w niniejszym zdarzeniu przyszłym wszelkie elementy wyposażenia, które zostaną połączone z Budynkiem w sposób trwały, będąc jego częściami składowymi stanowić będą nierozerwalną część tego Budynku. Czynność dostawy Budynku i związanych z nim trwale elementów składowych będzie zatem jedną czynnością dostawy, o jakiej mowa w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, a więc powinna ona korzystać z 8% stawki VAT.

y.  Trzeba też podkreślić, iż z punktu widzenia Nabywcy jedynie dostawa w pełni wyposażonego Budynku spełniać będzie jego wymagania, gdyż tylko w takim przypadku będzie mógł on zaoferować w pełni wyposażone, gotowe do zasiedlenia, lokale najemcom. Brak którejkolwiek z części składowej „towaru” (np. elementów Wyposażenia - armatury sanitarnej czy też niekompletnych Mebli w zabudowie - np. bez płyty indukcyjnej) spowoduje, iż Budynek nie będzie mógł być wynajęty bez zlecenia dodatkowych robót innym podmiotom co znacznie opóźniłoby realizację celu biznesowego (w szczególności wskutek tego, iż uzupełnienie braków może okazać się bardzo trudne z uwagi na konieczność zastosowania elementów, które będą ściśle dostosowane do wymiarów pomieszczeń, zabudów itp.).

z.  Jednocześnie, sprzedaż Gruntu i Budynku nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia z opodatkowania VAT przewidzianego dla dostawy budynków i budowli, z uwagi na niespełnienie przesłanek określonych w art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o VAT, tj. w stosunku do Budynku nie upłynie okres dwóch lat od jego pierwszego zasiedlenia oraz Sprzedającemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT w stosunku do wydatków poniesionych na budowę Budynku.

Ad. 2

a.  Biorąc pod uwagę argumentację zaprezentowaną w odniesieniu do pytania nr 1 (w szczególności w pkt 2a - 2z powyżej), Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nie będzie zobowiązany do wyodrębnienia w należnej Cenie i Zaliczce jej części przypadającej na Meble w zabudowie i opodatkowania jej VAT wg właściwej stawki VAT odrębnie od Gruntu i Budynku.

b.  Wnioskodawca raz jeszcze podkreśla, że Meble w zabudowie stanowić będą trwały element konstrukcyjny Budynku, będąc jego częścią składową w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego.

c.  W tym miejscu Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę na koncepcję tzw. świadczenia kompleksowego. Świadczenie kompleksowe (którym na gruncie ustawy o VAT może być zarówno świadczenie usług, jak i dostawa towarów) ma miejsce wtedy, gdy w pewnych okolicznościach formalnie odrębne świadczenia (które teoretycznie mogą być wykonywane oddzielnie), należy uważać za jedną transakcję. W świetle orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej („TSUE”), jedno świadczenie występuje  w przypadku, gdy co najmniej dwa elementy (albo co najmniej dwie czynności dokonane przez podatnika) są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze - przy czym rozdzielenie takiego świadczenia miałoby charakter sztuczny. Ponadto jest tak również, jeżeli jedno lub kilka świadczeń należy uznać za świadczenie główne, natomiast pozostałe świadczenie lub świadczenia stanowią świadczenie lub świadczenia dodatkowe, traktowane z punktu widzenia VAT tak jak świadczenie główne.

d.  W szczególności świadczenie należy uznać za dodatkowe w stosunku do świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi ono dla klienta celu samo w sobie, lecz służy skorzystaniu w jak najlepszy sposób ze świadczenia głównego. Taki pogląd wyrażony jest np. w wyrokach TSUE z dnia 27 września 2012 r., w sprawie C-392/11; z dnia 29 marca 2007 r. w sprawie C-111/05; z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08; z dnia 2 grudnia 2010 r. w sprawie C-276/09; z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96; z dnia 10 marca 2011 r. w sprawach połączonych, C-497/09, C-499/09, C-501/09 i C-502/09.

e.  Istota planowanej transakcji sprowadza się do dostarczenia przez Sprzedającego Budynku, który ma zostać niezwłocznie wykorzystany do działalności gospodarczej Nabywcy. Przy tym cel ten nie mógłby zostać zrealizowany w przypadku, gdyby dostawa obejmowała jedynie Budynek w stanie „surowym”, tj. bez wykończenia i wyposażenia. Wnioskodawca raz jeszcze pragnie podkreślić, że intencją stron planowanej transakcji jest dostarczenie Budynku zawierającego lokale mieszkalne gotowe do natychmiastowego wykorzystania. Tylko w takim przypadku, Budynek będzie spełniał kryterium kompletności i użyteczności - tj. będzie zawierał lokale mieszkalne wykończone „pod klucz”.

f.   W ocenie Wnioskodawcy, w przedmiotowej sprawie istotne znaczenie ma uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 czerwca 2013 r., sygn. I FPS 2/13 („Uchwała”). W Uchwale wskazano, że w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. świadczenie kompleksowe polegające na zaprojektowaniu, dopasowaniu oraz montażu komponentów w sposób tworzący wraz z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części trwałą zabudowę meblową, wykonywane w obiektach budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, stanowi usługę modernizacji opodatkowaną stawką obniżoną podatku od towarów i usług na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o VAT. Naczelny Sąd Administracyjny wyjaśnił, że wykonane na wymiar do konkretnego budynku lub lokalu i trwale powiązane z jego elementami konstrukcyjnymi komponenty meblowe nie funkcjonują w obrocie tak, jak ma to miejsce w przypadku mebli wolnostojących. Z tego względu, do celów podatkowych nie można ich utożsamiać z dostawą towarów w postaci gotowych mebli, które nie mają żadnego trwałego związku z obiektem budowlanym lub jego częścią.

g.  W Uchwale wskazano także, że obniżona stawka VAT znajduje zastosowanie wtedy, gdy montaż komponentów meblowych następuje z wykorzystaniem elementów konstrukcyjnych budynku (lub lokalu). Przy czym, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, nie chodzi o jakiekolwiek wykorzystanie elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego (lokalu) przy wykonywaniu zabudowy meblowej, ale wyłącznie takie, które przez konstrukcyjne połączenie komponentów meblowych i elementów budynku (lub lokalu) stworzy trwałą zabudowę spełniającą jako całość określoną funkcję użytkową.

h.  W ocenie Wnioskodawcy, argumenty wskazane przez Naczelny Sąd Administracyjny w Uchwale będą miały zastosowanie do Mebli w zabudowie. Potwierdza to orzecznictwo sądów administracyjnych, w tym Naczelnego Sądu Administracyjnego (np. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 23 maja 2014 r., sygn. I FSK 306/12).

i.   Wnioskodawca podkreśla dodatkowo, że tożsame stanowisko przedstawił Wojewódzki Sąd Administracyjny („WSA”) w Kielcach, w wyroku o sygn. I SA/Ke 126/19, wydanym dla spółki z grupy kapitałowej, do której należy Spółka. Przedmiotem interpretacji, która następnie została zaskarżona, było zdarzenie przyszłe analogiczne do przedstawionego w niniejszym Wniosku i również obejmowało m.in. potwierdzenie braku konieczności wyodrębniania poszczególnych elementów i opodatkowania ich VAT odrębnie od gruntu i budynku. WSA przyznał rację skarżącej spółce, potwierdzając, iż: „z przedstawionego przez skarżącą stanu faktycznego jednoznacznie wynika, że sporne elementy wyposażenia zostały zaprojektowane, dopasowane oraz zamontowane w sposób tworzący wraz elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części trwałą zabudowę. Oznacza to, że stan faktyczny sprawy, na kanwie którego wydano zaskarżoną interpretację, jest tożsamy z tym, na podstawie którego została podjęta uchwała składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawie o sygn. akt I FPS 2/13”.

j.    Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do wyodrębnienia w należnej Cenie i Zaliczce jej części przypadającej na Meble w zabudowie i opodatkowania jej VAT wg właściwej stawki VAT odrębnie od Gruntu i Budynku.

Ad 3

a.  Biorąc pod uwagę argumentację zaprezentowaną w odniesieniu do pytania nr 1 (w szczególności w pkt 2a - 2z powyżej) i pytania nr 2, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nie będzie zobowiązany do wyodrębnienia w należnej Cenie i Zaliczce jej części przypadającej na AGD i opodatkowania jej VAT wg właściwej stawki VAT odrębnie od Gruntu i Budynku.

b.  Wnioskodawca raz jeszcze podkreśla, że AGD stanowić będzie w ramach zabudowy trwały element konstrukcyjny Budynku, będąc jego częścią składową w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego. AGD (w tym piekarnik, lodówka i pralka) zostaną bowiem ściśle zintegrowane z elementami zabudowy (w tym w szczególności z Meblami w zabudowie) i trwale połączone z instalacją elektryczną m.in. w celu zabezpieczenia przed kradzieżą.

c.  W konsekwencji, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do wyodrębnienia w należnej Cenie i Zaliczce jej części przypadającej na AGD.

Ad 4

a.  Biorąc pod uwagę argumentację zaprezentowaną w odniesieniu do pytania nr 1 (w szczególności w pkt 2a - 2z powyżej), nr 2 i nr 3, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nie będzie zobowiązany do wyodrębnienia w należnej Cenie i Zaliczce jej części przypadającej na Wyposażenie - armaturę sanitarną i opodatkowania jej VAT wg właściwej stawki VAT odrębnie od Gruntu i Budynku.

b.  Wnioskodawca raz jeszcze podkreśla, że Wyposażenie - armatura sanitarna stanowić będzie trwały element konstrukcyjny Budynku, będąc jego częścią składową w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego.

c.  Elementy zdemontowanego Wyposażenia - armatury sanitarnej nie będą mogły być zastosowane w innych pomieszczeniach ze względu na uszkodzenia materiału - wynika to m.in. wprost z faktu wprost, że montaż pod wymiar oraz specjalne mocowanie pozwalać ma zarówno na zaoszczędzenie powierzchni, ale przede wszystkim na zabezpieczenie przed ewentualną kradzieżą tych elementów.

d.  Przede wszystkim należy wskazać, że nie ulega wątpliwości, iż tzw. biały montaż stanowi integralną część instalacji wodnej i będzie on z nią połączony w sposób trwały. A zatem wykazuje on nierozerwalny związek z Budynkiem, będąc jego częścią składową. Warto również wskazać, że demontaż tych elementów faktycznie pozbawiłby Budynek funkcji mieszkalnej (z perspektywy użyteczności). Analogicznie należy potraktować pozostałą zabudowę łazienkową (szafki z lustrem montowane nad umywalką oraz szafki wiszące na ścianie). Elementy te będą trwale związane z danym lokalem poprzez specjalne mocowania wykorzystujące w istotny sposób elementy konstrukcyjne danego lokalu (a w konsekwencji Budynku). Połączenie przedmiotowych elementów z Budynkiem będzie do tego stopnia trwałe, że ma uniemożliwić kradzież i dewastację, gdyż tylko w takim przypadku, Nabywca będzie mógł wykorzystywać Budynek w swojej działalności gospodarczej zgodnie z jego przeznaczeniem - niezwłocznie po sfinalizowaniu planowanej transakcji.

e.  Ponadto, biorąc pod uwagę, że przedmiotowe elementy będą instalowane w specjalistyczny sposób uniemożliwiający kradzież, tego rodzaju instalacje nie będą w prosty sposób odwracalne.

f.   Na marginesie jednak Wnioskodawca pragnie wskazać, że w jego opinii, jeśli pomiędzy elementami a rzeczą główną istnieją powiązania fizycznie i funkcjonalnie powodujące, że razem stanowią one gospodarczą całość, to elementy te powinny stanowić części składowe jednej rzeczy, nawet gdyby całość dała się technicznie łatwo zdemontować (W ten sposób wypowiedział się np. Sąd Apelacyjny w Białymstoku w wyroku z 5 maja 2017 r., sygn. I ACa 961/16). Wnioskodawca podkreśla jednak, iż Wyposażenie - armatura sanitarna jest połączone z Budynkiem w sposób trwały i trudny do demontażu.

g.  W konsekwencji, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do wyodrębnienia w należnej Cenie i Zaliczce jej części przypadającej na Wyposażenie - armaturę sanitarną.

Ad 5

a.  Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zakres tych czynności sformułowany został odpowiednio w art. 7 oraz w art. 8 ustawy o VAT.

b.  Art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.

c.  Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ustawy o VAT).

d.  W przedmiotowym stanie faktycznym, Nabywca nabywa prawa i obowiązki wynikające z Praw Autorskich (m.in. do projektu budowlanego) i Gwarancji, gdyż inaczej nie mógłby zarządzać budynkiem, przeprowadzać konserwacji, remontów oraz ewentualnie żądać napraw gwarancyjnych od podwykonawców. W zamian za nabycie przez Nabywcę ww. praw i obowiązków wynikających z Praw Autorskich i Gwarancji, Sprzedający otrzyma wynagrodzenie pieniężne od Nabywcy.

e.  W związku z powyższym, w wypadku przeniesienia Praw Autorskich i Gwarancji ze Sprzedającego na Nabywcę w zakresie odpłatnej cesji należy uznać, że będą one stanowić odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w stawce 23%.

f.   W świetle powyższego, Cena w części odnoszącej się do cesji Praw Autorskich i Gwarancji powinny być opodatkowane wg 23% stawki VAT.

Ad 6

a.  Zdaniem Wnioskodawcy, Nabywca nie będzie miał prawa do odliczenia VAT naliczonego w związku z nabyciem Budynku, Gruntu i Cesji Praw Autorskich i Gwarancji, chyba, że zajdą przesłanki wskazane w art. 91 ust. 2 w zw. z ust. 7, 7a ustawy o VAT.

b.  Zgodnie z brzmieniem art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 ustawy o VAT. Z powyższych przepisów wynika zatem, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko czynnym podatnikom podatku od towarów i usług w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z czynnościami opodatkowanymi. Ustawa o VAT wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli np. w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT. Zważywszy, iż Nabywca zamierza prowadzić w przeważającej mierze działalność zwolnioną z VAT (wynajem lokali mieszkalnych znajdujących się w Budynku wyłącznie na cele mieszkaniowe), odliczenie VAT nie będzie mu przysługiwać.

c.  Należy jednak wskazać, że w sytuacji zmiany koncepcji wykorzystania części lub całości Budynku z działalności zwolnionej na działalność opodatkowaną (np. w przypadku wynajęcia Budynku jako całości na cele inne niż mieszkaniowe - np. krótkotrwałego zakwaterowania) w 10-letnim okresie o którym mowa w art. 91 ust. 2 ustawy o VAT, dojdzie do dokonania, na podstawie art. 91 ust. 7 - 7a ustawy o VAT, korekty nieodliczonego VAT naliczonego wynikającego z faktur nabycia Budynku, Gruntu i Praw Autorskich i Gwarancji - w całości lub w odpowiedniej części.

Interpretacja indywidualna

Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 27 marca 2020 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0114-KDIP1-2.4012.740.2019.2.JŻ, w której uznałem Państwa stanowisko w zakresie:

• zastosowania 8% stawki podatku dla dostawy budynku mieszkalnego i prawa własności działki gruntu – za prawidłowe,
• zastosowania 8% stawki podatku dla dostawy mebli w zabudowie – za nieprawidłowe,
• zastosowania 8% stawki podatku dla dostawy sprzętu AGD – za nieprawidłowe,
• zastosowania 8% stawki podatku dla dostawy armatury sanitarnej – za prawidłowe,
• zastosowania 23% stawki podatku dla cesji praw autorskich i gwarancji – za prawidłowe,
• prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia budynku, gruntu oraz praw autorskich i gwarancji – za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Państwu 30 marca 2020 r.

Skarga na interpretację indywidualną

20 kwietnia 2020 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Skarga wpłynęła 20 kwietnia 2020 r.

Wnieśli Państwo o uchylenie zaskarżonej interpretacji.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił skarżoną interpretację – wyrokiem z 26 listopada 2020 r. sygn. akt III SA/Wa 1130/20.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 11 grudnia 2024 r. sygn. akt I FSK 708/21 uchylił zaskarżony wyrok w całości oraz przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną interpretację – wyrokiem z 25 kwietnia 2025 r. sygn. akt III SA/Wa 482/25.

Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 24 czerwca 2025 r.

Odpis prawomocnego wyroku WSA wraz z aktami sprawy wpłynął 29 sierpnia 2025 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku 

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

• uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 25 kwietnia 2025 r. sygn. akt III SA/Wa 482/25;
• ponownie rozpatruję Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe w zakresie:
• zastosowania 8% stawki podatku dla dostawy budynku mieszkalnego i prawa własności działki gruntu,
• zastosowania 8% stawki podatku dla dostawy mebli w zabudowie,
• zastosowania 8% stawki podatku dla dostawy armatury sanitarnej,
• zastosowania 23% stawki podatku dla cesji praw autorskich i gwarancji,

oraz nieprawidłowe w zakresie:

• zastosowania 8% stawki podatku dla dostawy sprzętu AGD,
• prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia budynku, gruntu oraz praw autorskich i gwarancji.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie tut. Organ zauważa, że kwestie dotyczące zaklasyfikowania obiektu budowlanego do właściwego PKOB nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem wydając niniejszą interpretację Organ oparł się na opisie sprawy wynikającym z treści wniosku, tj. na podanej przez Zainteresowanych klasyfikacji PKOB. Innymi słowy niniejszą interpretację wydano w oparciu o klasyfikację PKOB wskazaną w opisie zdarzenia przyszłego. W przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisanego zdarzenia przyszłego (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKOB czynności wymienionych we wniosku) lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 106), zwanej dalej „ustawą”:

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy:

Z kolei art. 8 ust. 1 ustawy wskazuje, że:

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zgodnie z art. 5a ustawy:

Na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy:

Na podstawie art. 55¹ ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1145 ze zm.):

W myśl art. 55² ww. ustawy:

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy stanowi, że:

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych  (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które winno zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki będące w takich wzajemnych relacjach, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

W świetle powyższego, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

• istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
• zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
• składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
• zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją.

W wyroku z 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes C-497/01 Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że „(...) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami materialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że w świetle tej normy Dyrektywy 2006/112/WE Rady, nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak i nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej. Zatem fakt wyłączenia niektórych składników z transakcji sprzedaży może pozostawać bez wpływu na kwalifikację zbywanych składników jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ważne by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej.

Z wniosku wynika, że planowana przez Wnioskodawcę dostawa obejmuje zbycie prawa własności działki gruntu, własności budynku mieszkalnego oraz Praw Autorskich i Gwarancji, które nie są organizacyjnie i finansowo wyodrębnionym w istniejącym przedsiębiorstwie zespołem składników materialnych i niematerialnych przeznaczonym do realizacji określonych zadań gospodarczych, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Nabywca nie kupuje od Sprzedającego innych budynków, nie przejmuje finansowania oraz nie nabywa innych składników majątku. Zatem nie można uznać, że przedmiotem zbycia będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego lub jego zorganizowana część zdefiniowana w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym transakcja ta nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 powołanej ustawy i będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą tego, czy Cena i Zaliczki należne w odniesieniu do transakcji sprzedaży Gruntu, Budynku podlegać będą opodatkowaniu VAT wg 8% stawki VAT, a transakcja kwalifikowana będzie jako odpłatna dostawa obiektu budownictwa mieszkaniowego w rozumieniu ustawy o VAT.

Odnosząc się do ww. wątpliwości należy wskazać, że na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy:

Przy czym, stosownie do treści art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy:

Jednakże, zarówno w ustawie o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku.

I tak, w świetle art. 41 ust. 2 ustawy:

Na podstawie art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy:

Jak stanowi art. 41 ust. 12 ustawy:

Art. 2 pkt 12 ustawy stanowi, że:

Zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy:

Stosownie do art. 41 ust. 12b ustawy:

Natomiast zgodnie z dyspozycją art. 41 ust. 12c ustawy:

Zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.):

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć: „budowa”, „remont”, „modernizacja”, „termomodernizacja” oraz „przebudowa”, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do przepisów prawa budowlanego.

Zaznaczenia wymaga, że obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy i mają zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Towary i usługi sklasyfikowane na podstawie przepisów o statystyce publicznej podlegają opodatkowaniu według stawki innej niż podstawowa, jeżeli zostały wskazane w przepisach określających takie preferencje podatkowe.

Stosownie do art. 3 pkt 6 ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2019 r. poz. 1186 ze zm.):

W myśl art. 3 pkt 1 i 2 ustawy Prawo budowlane:

Zaznaczyć należy, że zastosowanie właściwej stawki podatku uzależnione jest od postanowień umowy na wykonanie robót budowlanych. Jeżeli przedmiotem umowy są roboty budowlane w budynkach mieszkalnych (PKOB 11) jako całości – wówczas podlegają one opodatkowaniu z zastosowaniem stawki 8%. Natomiast jeżeli w umowie jest wskazane, że roboty budowlane dotyczą poszczególnych części budynku, tj. powierzchni mieszkalnych i odrębnie powierzchni niemieszkalnych, wówczas w odniesieniu do części mieszkalnej zastosowanie znajduje 8% stawka podatku, natomiast do usług wykonywanych w części niemieszkalnej – stawka podatku w wysokości 23%.

Stosownie do art. 41 ust. 13 ustawy:

Ponadto ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy nieruchomości zabudowanych zostały określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy:

Według art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

W tym miejscu należy wyjaśnić, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle bądź ich części, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym:

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków, budowli lub ich części w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, opodatkowana jest również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Z wniosku wynika, że zgodnie z postanowieniami Umowy Przedwstępnej, na podstawie częściowych protokołów przekazania poszczególnych lokali, Nabywca ma prawo do podejmowania działań mających na celu zawarcie umów najmu w zakresie dostępnej powierzchni w Budynku. Oddanie do użytkowania Budynku w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT w odniesieniu do powierzchni, w zakresie której Nabywca zawrze umowy najmu, powinno mieć miejsce we wrześniu 2021 roku, tj. niezwłocznie po zakończeniu wszystkich prac związanych z budową Budynku i uzyskaniu dla niego pozwolenia na użytkowanie. Należy zatem zauważyć, że sprzedaż Gruntu i Budynku do Nabywcy zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia (w odniesieniu do niewynajętej części Budynku) lub przed upływem 2 lat od pierwszego zasiedlenia (w odniesieniu do wynajętej części Budynku). W związku z tym sprzedaż Gruntu i Budynku nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia z opodatkowania VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Wskazali Państwo ponadto, że Sprzedającemu będzie przysługiwało (przysługuje) prawo do odliczenia podatku w stosunku do wydatków poniesionych na budowę Budynku, w związku z powyższym nie będą również spełnione przesłanki warunkujące zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT określonych w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że jeżeli przy zbyciu nieruchomości wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy, to należy przeanalizować możliwość zwolnienia dostawy w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów (w tym nieruchomości), spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

• towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
• brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Z wniosku wynika, że przedmiotem działalności gospodarczej Sprzedającego jest działalność deweloperska polegająca na wyszukaniu i nabyciu gruntu pod inwestycję, zrealizowaniu inwestycji budowlanej i jej sprzedaży do klienta. Sprzedający jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT. Zbywany Budynek z Gruntem jest więc związany z działalnością opodatkowaną podatkiem VAT i nie służy działalności zwolnionej. Ponadto Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku w stosunku do wydatków poniesionych na budowę Budynku. Tym samym art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie znajdzie zastosowania do opisanej transakcji.

W efekcie dostawa ww. Nieruchomości nie będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, 10a i 2 ustawy.

Skoro - jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego – Budynek będący przedmiotem dostawy będzie posiadał PKOB 1122, gdyż powierzchnia użytkowa poszczególnych lokali mieszkalnych nie będzie przekraczała 150 m², to jego dostawa opodatkowana będzie 8% stawką podatku na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy i art. 41 ust. 12 ustawy z uwzględnieniem art. 41 ust. 12c ustawy. W konsekwencji zbycie prawa własności działki na którym posadowiony jest Budynek, w myśl art. 29a ust. 8 ustawy, również korzystać będzie z preferencyjnej stawki 8%. Zatem zarówno zaliczki jak i pozostała kwota do zapłaty (Cena) z tytułu ww. transakcji w części odnoszącej do Budynku i prawa własności działki gruntu będą zawierały 8% podatek od towarów i usług.

Zatem stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Kolejne Państwa wątpliwości sprowadzają się do ustalenia, czy Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do wyodrębnienia w należnej Cenie i Zaliczce jej części przypadającej na Meble w zabudowie oraz na Wyposażenie - armaturę sanitarną i opodatkowania ich wg właściwej stawki VAT odrębnie od Gruntu i Budynku.

Należy podkreślić, że zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak i przepisy wykonawcze do niej, nie regulują pojęcia „części składowych”. Zatem w tym celu należy odwołać się do przepisów ustawy Kodeks cywilny, który w art. 47 § 1 określa, że:

Stosownie do treści art. 47 § 2 Kodeksu cywilnego:

Aby jednak uzyskać atrybut części składowej rzeczy nadrzędnej, w tym przypadku lokalu mieszkalnego, wyposażenie dodatkowe powinno być połączone z tą rzeczą w taki sposób, że będzie istniała:

• więź fizykalno-przestrzenna oraz,
• więź funkcjonalna (gospodarcza)

a połączenie będzie miało charakter trwały (nie dla przemijającego użytku). Przy czym przesłanki te muszą być spełnione łącznie. W konsekwencji takiego połączenia elementy wykończenia dodatkowego powinny stracić byt w sensie prawnym, gospodarczym i fizycznym. Zatem elementy wykończenia dodatkowego nie będą mogły samoistnie stanowić rzeczy, lecz powinny tworzyć z budynkiem jedną całość.

Stosownie jednak do art. 47 § 3 Kodeksu cywilnego:

W myśl art. 51 § 1 Kodeksu cywilnego:

Pojęcie przynależności należy zatem odróżnić od pojęcia części składowej, bowiem związek, jaki zachodzi pomiędzy rzeczą przynależną (pomocniczą), a rzeczą główną, jest luźniejszy niż związek pomiędzy częścią składową, a rzeczą nadrzędną. Wprawdzie przynależności i części składowe dzielą los prawny rzeczy głównej (nadrzędnej), lecz w przypadku przynależności zasada ta nie ma charakteru bezwzględnie obowiązującego. Pomiędzy rzeczą główną, a przynależną zachodzi wyłącznie związek funkcjonalny. Nie ma więc ścisłej więzi fizycznej, która powoduje, że rzecz staje się częścią składową innej rzeczy. W stosunku przynależności występują dwa odrębne podmiotowe prawa własności - do rzeczy głównej i do rzeczy pomocniczej. Zatem przynależność (rzecz pomocnicza) nie traci samodzielnego bytu prawnego wskutek jej związku z rzeczą główną - pozostaje, w przeciwieństwie do części składowej, samoistną rzeczą ruchomą. Dlatego też przynależność może stanowić przedmiot samoistnego obrotu, natomiast część składowa nie może być przedmiotem odrębnej dostawy.

W tym miejscu należy podkreślić, że wszelkie elementy wyposażenia, które zostały połączone z budynkiem/lokalem w sposób trwały, będąc jego częściami składowymi stanowią nierozerwalną część tego budynku/lokalu. Nie można zatem przenieść prawa do rozporządzenia tym budynkiem/lokalem bez przenoszenia własności jego części składowych. Czynność dostawy budynku/lokalu i związanych z nim trwale elementów składowych będzie zatem jedną czynnością dostawy, o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zauważyć tu należy, że kwestia właściwej wykładni art. 41 ust. 12 ustawy była przedmiotem uchwały składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 czerwca 2013 r., sygn. akt I FPS 2/13. W tezie przedmiotowej uchwały stwierdzono, iż w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2011 r. świadczenie kompleksowe polegające na zaprojektowaniu, dopasowaniu oraz montażu komponentów w sposób tworzący wraz z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części trwałą zabudowę meblową, wykonane w obiektach zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, stanowi usługę modernizacji opodatkowaną stawką obniżoną podatku od towarów i usług na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 2 ustawy o VAT.

W uzasadnieniu tej uchwały NSA wskazał, m.in. że wykonane na wymiar do konkretnego budynku lub lokalu i trwale powiązane z jego elementami konstrukcyjnymi komponenty meblowe nie funkcjonują w obrocie tak, jak ma to miejsce w przypadku mebli wolnostojących. Z tego względu do celów podatkowych nie można ich utożsamiać z dostawą towarów w postaci gotowych mebli, które nie mają żadnego trwałego związku z obiektem budowlanym lub jego częścią. Obniżona stawka podatku od towarów i usług znajduje zatem zastosowanie wtedy, gdy montaż komponentów meblowych następuje z wykorzystaniem elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego (lokalu). W omawianym wypadku nie chodzi o jakiekolwiek wykorzystanie elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego (lokalu) przy wykonywaniu zabudowy meblowej, lecz jedynie takie, które przez konstrukcyjne połączenie komponentów meblowych i elementów obiektu budowlanego (lokalu) stworzy trwałą zabudowę spełniającą jako całość określoną funkcję użytkową. Tylko bowiem w takim zakresie można mówić o modernizacji obiektu budowlanego w rozumieniu art. 41 ust. 12 ustawy o VAT.

Naczelny Sąd Administracyjny w omawianej uchwale, zwracając uwagę na trwały charakter połączenia zabudowy meblowej z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego, niejako odróżnia tę zabudowę od mebli wolnostojących, które co do zasady można ustawić, ewentualnie przymocować do elementów konstrukcyjnych pomieszczenia (ściany, sufitu, podłogi itd.), w dowolnym jego miejscu. Akcentuje jednocześnie, że zaprojektowana ściśle pod wymiary konkretnego pomieszczenia zabudowa meblowa spełniać będzie właściwą funkcję użytkową dopiero po połączeniu - w sposób trwały - komponentów meblowych z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego. Elementy konstrukcyjne obiektu budowlanego mają być w sposób istotny wykorzystane do wytworzenia zabudowy meblowej w jej ostatecznym kształcie.

Mając na uwadze treść uchwały, należy stwierdzić, że nie uzależnia ona możliwości zastosowania art. 41 ust. 12 ustawy o VAT od nieodwracalności montażu, a jedynie wskazuje na trwały charakter połączenia komponentów zabudowy z elementami konstrukcyjnymi lokalu mieszkalnego, tworzących trwałą zabudowę spełniającą jako całość określoną funkcję użytkową.

Konstrukcję świadczenia kompleksowego, przedstawił TSUE w wyroku z 25 lutego 1999 r., nr C-349/96 stwierdzając, że „pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”.

W wyroku tym Trybunał zauważył również, że dla ustalenia, czy mamy do czynienia z jednolitą usługą, czy też z różnymi usługami, fakt ustalenia jednej ceny za świadczenie (świadczenia) nie ma znaczenia decydującego, może jedynie sugerować, iż w rzeczywistości mamy do czynienia z jednolitą usługą. Jednakże, jeżeli okoliczności wskazują na to, że nabywca miał zamiar nabyć nie tyle jednolitą, kompleksową usługę, ile dwie różne usługi, wówczas cenę należy stosownie, proporcjonalnie rozdzielić i każdej usłudze przypisać stosowną dla niej część.

Z powyższego wynika zatem, że celem świadczenia pomocniczego tworzącego razem z świadczeniem dominującym świadczenie złożone jest lepsze wykorzystanie przez nabywcę świadczenia zasadniczego. Na podstawie powyższego stwierdzić należy, że świadczenie pomocnicze nie może realizować tego samego celu co świadczenie zasadnicze.

Zatem dla określenia skutków podatkowych transakcji złożonych należy badać, czy mamy do czynienia ze świadczeniem głównym i towarzyszącym mu świadczeniem pomocniczym, czy też dany dostawca realizuje kilka odrębnych i niezależnych świadczeń. Co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedna dostawa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za dostawę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako czynności pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do dostawy zasadniczej.

Natomiast aby móc wskazać, że dane świadczenie jest świadczeniem złożonym (kompleksowym), powinno składać się z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na świadczenie złożone składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast świadczenie należy uznać za pomocnicze, jeśli nie stanowi ono celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Pojedyncze świadczenie traktowane jest zatem jak element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia pomocniczego jest zdeterminowany przez świadczenie główne oraz nie można wykonać lub wykorzystać świadczenia głównego bez świadczenia pomocniczego.

Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia świadczenia nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedno świadczenie kompleksowe, obejmujące kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład realizowanego świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia kompleksowego.

Wskazaliście Państwo, że Meble w zabudowie stanowić będą trwały element konstrukcyjny Budynku będąc jego częścią składową w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego. Montowanie odbywać się będzie za pomocą specjalistycznych zawiesin, metalowych profili, klei, specjalnie wykonanych konstrukcji stalowych. Montaż nastąpić ma z wykorzystaniem w sposób istotny ścian, podłóg i sufitów, tj. elementów konstrukcyjnych Budynku, w wyniku którego powstanie trwała zabudowa spełniająca jako całość określoną funkcję użytkową. Natomiast elementy ewentualnej zdemontowanej zabudowy nie będą mogły być zastosowane w innych pomieszczeniach ze względu na uszkodzenia materiału. Elementy tzw. „białego montażu” (Wyposażenie - armatura sanitarna) będą stanowiły część instalacji wodnej.

Zatem, dostawa Mebli w zabudowie, a także armatury sanitarnej nie będzie stanowić odrębnej dostawy od dostawy Budynku.

W konsekwencji Wnioskodawca nie będzie zobligowany do wyodrębnienia w należnej Cenie i Zaliczce jej części przypadającej na Meble w zabudowie oraz na Wyposażenie – armaturę sanitarną i opodatkowania jej wg właściwej stawki VAT odrębnie od Gruntu i Budynku.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 2 i 4 jest prawidłowe.

Natomiast w odniesieniu do Państwa wątpliwości dotyczących ustalenia, czy Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do wyodrębnienia w należnej Cenie i Zaliczce jej części przypadającej na AGD i opodatkowania ich wg właściwej stawki VAT odrębnie od Gruntu i Budynku należy wskazać, że sprzęt AGD podlega opodatkowaniu odrębnie od dostawy budynku według stawki właściwej dla danego przedmiotu dostawy.

Sprzęt AGD nie może bowiem stanowić części składowej lokali znajdujących się w budynku, gdyż nie jest na stałe przytwierdzony do ścian budynku. Wskazanego sprzętu nie można uznać za elementy kompleksowego świadczenia jakim jest planowana dostawa budynku. Odłączenie sprzętu AGD od instalacji i zabranie go z budynku/lokalu nie spowoduje także uszkodzenia lub istotnej zmiany całości i/lub zmiany elementów odłączonych. Sprzęt AGD ulega awarii i musi być tak zamontowany, aby można było go w takiej sytuacji wymienić, wymiana sprzętu nie spowoduje uszkodzenia lub istotnej zmiany całości budynku. Zabranie sprzętu AGD z budynku/lokalu nie spowoduje utraty jego wartości ekonomicznej, zarówno dla Spółki jako sprzedającego, jak i nabywcy. Zatem, dostawa sprzętu AGD stanowi odrębną dostawę od dostawy budynku i podlega opodatkowaniu według stawki podatku właściwej dla danego świadczenia. W rezultacie będziecie Państwo zobligowani do wyodrębnienia zarówno w zaliczkach jak i w pozostałej kwocie do zapłaty z tytułu ww. transakcji wartości sprzętu AGD i opodatkowaniu 23% stawką podatku na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy.

W konsekwencji stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 3 jest nieprawidłowe.

Mają Państwo również wątpliwości dotyczące opodatkowania transakcji cesji Praw Autorskich i Gwarancji wg 23% stawki VAT, oraz zakwalifikowania transakcji jako odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu ustawy o VAT.

Z wniosku wynika, że Umowa Przedwstępna obejmować ma również cesję praw związanych z Budynkiem m.in. Praw autorskich związanych z umowami na przygotowanie projektu Budynku oraz cesję Gwarancji oraz rękojmi wykonawców. W dacie zawarcia Umowy Ostatecznej będzie miało miejsce również zawarcie umowy cesji Praw Autorskich i Gwarancji przez Sprzedającego na Nabywcę.

Kupujący nabywa więc prawa i obowiązki wynikające z Praw Autorskich i Gwarancji żeby mógł zarządzać Budynkiem, m.in. przeprowadzać konserwacje, remonty itd. W zamian za nabycie ww. praw i obowiązków, Sprzedający otrzyma od Nabywcy wynagrodzenie pieniężne.

W odniesieniu do cesji Praw Autorskich i Gwarancji należy wskazać, że z powołanych wyżej regulacji zawartych w art. 7 i 8 ustawy wynika, że pojęcie świadczenia usług ma charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej. Innymi słowy, pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności, bądź sytuacji. Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu za odpłatnością.

Cesja Praw Autorskich i Gwarancji stanowi prawo majątkowe, nie zaś „towar”. Inaczej mówiąc, przedmiotem cesji jest konkretna wierzytelność czyli dające się precyzyjnie określić prawo majątkowe.

Mając na uwadze powyższe przepisy, sama instytucja cesji jako umowy prawa cywilnego dotyczy wyłącznie praw, a nie konkretnego towaru, nawet, jeżeli dostawa tego towaru jest niejako „efektem końcowym” scedowanego zobowiązania.

Przeniesienie przez Sprzedającego praw i obowiązków określonych w Umowie Przedwstępnej polegające na cesji Praw Autorskich i Gwarancji na rzecz Kupującego będzie świadczeniem, za które Sprzedający jako Cedent otrzyma ustalone wynagrodzenie (świadczenie pieniężne). W ramach tej transakcji gospodarczej Sprzedający zrealizuje wobec Kupującego świadczenie polegające na umożliwieniu Kupującemu wstąpienia w prawa i obowiązki, dzięki czemu Kupujący uzyska wymierną korzyść (nabędzie prawa i obowiązki Sprzedającego, wynikające z Przedwstępnej umowy sprzedaży), w zamian za co zobowiąże się do zapłaty na jego rzecz określonego w Umowie wynagrodzenia.

Pomiędzy Stronami powstanie zatem więź o charakterze zobowiązaniowym, która na gruncie ustawy VAT stanowić będzie świadczenie usług za wynagrodzeniem, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy VAT. Sprzedający podejmie bowiem określone działania, za które otrzyma wynagrodzenie. Z kolei Kupujący stanie się niewątpliwie beneficjentem tej czynności - będzie bezpośrednim odbiorcą świadczenia odnoszącym korzyść o charakterze majątkowym, gdyż przejdą na niego wskazane w Umowie cesji prawa i obowiązki.

W konsekwencji, mając na uwadze powołane przepisy oraz wskazane okoliczności sprawy, należy stwierdzić, że cesja Praw Autorskich i Gwarancji nie stanowi dostawy towarów w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, natomiast czynność ta będzie stanowiła odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy, czyli przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych i będzie podlegała opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy 23% stawką podatku na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy. Zatem Wnioskodawca będzie zobligowany do wyodrębnienia zarówno w Zaliczce, jak i w pozostałej kwocie do zapłaty z tytułu ww. transakcji wartości wskazanej cesji Praw Autorskich i Gwarancji.

Zatem stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 5 jest prawidłowe.

Mają Państwo również wątpliwości związane z prawem Nabywcy do odliczenia podatku naliczonego w związku z planowanym nabyciem poszczególnych elementów transakcji, tj. Gruntu, Budynku i Praw Autorskich i Gwarancji.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy:

Według art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy jak i niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na mocy art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Zatem prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy:

Natomiast jak stanowi art. 90 ust. 2 ustawy:

Z powyższych unormowań wynika, że w pierwszej kolejności podatnicy są zobowiązani do wyodrębniania podatku, który jest związany z czynnościami opodatkowanymi. Jako zasadę przyjęto więc wyodrębnienie części podatku naliczonego związanego z działalnością opodatkowaną i tej części, która związana jest z działalnością zwolnioną.

W myśl art. 90 ust. 3 ustawy:

Stosownie do art. 90 ust. 4 ustawy:

W związku z powyższym proporcjonalne odliczenie podatku naliczonego może być stosowane tylko w przypadku, gdy nie będzie możliwe odrębne określenie kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Przepisy zawarte w art. 91 ustawy regulują kwestię związaną z korektą podatku naliczonego w związku ze zmianą przeznaczenia wykorzystywania nabytych lub wybudowanych środków trwałych.

Jak stanowi art. 91 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy:

W myśl art. 91 ust. 6 ustawy:

Stosownie do art. 91 ust. 7 ustawy:

Na podstawie art. 91 ust. 7a ustawy:

Z wniosku wynika, że Nabywca po nabyciu Budynku planuje prowadzenie działalności gospodarczej polegającej na wynajmie lokali mieszkalnych osobom fizycznym dla celów mieszkalnych. Ponadto lokale mogą być również wynajmowane innym Podmiotom gospodarczym. Podmioty gospodarcze mogą wykorzystywać wynajmowane lokale na różne sposoby, w szczególności lokale mogą służyć jako tzw. mieszkania rotacyjne, na potrzeby krótkotrwałego pobytu pracowników i współpracowników Podmiotów gospodarczych, np. w związku z delegacjami czy uczestnictwem w szkoleniach, konferencjach itp. Lokale mogą być również wykorzystywane przez Podmioty gospodarcze w celu zakwaterowania w nich swoich pracowników, osób współpracujących, członków zarządu, pracowników podmiotów powiązanych.

Wskazać należy, że odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany wyłącznie z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku. Jednocześnie odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (lub usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku. Część Budynku (dotycząca lokali położonych na parterze) będzie przeznaczona na wynajem na cele komercyjne związane z działalnością gospodarczą (np. handel).

Odnosząc się do powyższej kwestii należy wskazać, że - jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego - lokale w Budynku, który nabędzie Spółka w celu wynajmu będą wynajmowane nie tylko osobom fizycznym w celach mieszkalnych, ale także podmiotom gospodarczym, które mogą je również podnajmować osobom fizycznym na cele mieszkaniowe. W nabytym przez Nabywcę Budynku będą znajdowały się także lokale, które będą również wynajmowane na cele komercyjne (np. handel).

W tym miejscu należy wskazać, że usługa wynajmu nieruchomości na rzecz podmiotu gospodarczego, który wykorzystuje wynajmowaną nieruchomość na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, np. podnajmuje tę nieruchomość innym podmiotom na cele mieszkaniowe, również podlega opodatkowaniu z zastosowaniem podstawowej stawki podatku VAT tak jak w przypadku wynajmu lokali usługowych, gdyż nabywcą świadczenia jest podmiot gospodarczy, a nie osoba fizyczna.

W związku z tym, zgodnie z powołanym wyżej art. 90 ustawy Nabywca jest zobowiązany do proporcjonalnego wyodrębniania podatku, który jest związany z czynnościami opodatkowanymi. Nabywca powinien więc w pierwszej kolejności wyodrębnić część podatku naliczonego związanego z działalnością opodatkowaną i z tego tytułu będzie mieć prawo do odliczenia. Nabywcy zatem przysługiwało będzie prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia części Budynku, Gruntu oraz Praw Autorskich i Gwarancji w zakresie w jakim ww. towary i usługi będą służyły czynnościom opodatkowanym, czyli w odniesieniu do wynajmu lokali usługowych (handlowych), oraz wynajmu lokali mieszkalnych Podmiotom gospodarczym, (wynajem lokali podmiotom gospodarczym niezależnie od tego komu dalej podnajmują jest czynnością opodatkowaną podatkiem VAT).

Natomiast w odniesieniu do nabycia części Budynku, Gruntu oraz Praw Autorskich i Gwarancji z przeznaczeniem na wynajem lokali mieszkalnych osobom fizycznym na cele mieszkaniowe, Nabywcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, gdyż wynajem ten jest czynnością zwolnioną z opodatkowania podatkiem VAT.

Jeżeli natomiast Nabywca nie będzie mógł odrębnie określić kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi powinien zastosować proporcjonalne odliczenie podatku naliczonego, zgodnie z powołanymi wcześniej przepisami art. 90 ust. 1 i nast.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 6 jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dniu wydania interpretacji indywidualnej znak 0114-KDIP1-2.4012.740.2019.2.JŻ, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku prawomocnego orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 25 kwietnia 2025 r. sygn. akt III SA/Wa 482/25.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Państwo przedstawiliście i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wydania pierwotnej interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

A. Sp. z o.o. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.