Interpretacja 0114-KDIP1-2.4012.747.2025.2.AP

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 listopada 2025 r. za pośrednictwem platformy e-Urząd Skarbowy wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie określenia miejsca świadczenia usługi głównej (kolokacji) oraz usług pomocniczych nierozerwalnie z nią związanymi. Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 19 grudnia 2025 r. oraz pismem z 29 grudnia 2025 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

A. Sp. z o.o. (dalej jako: „Wnioskodawca”) jest podmiotem z siedzibą w Polsce. Wnioskodawca jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie integracji rozwiązań informatycznych.

Jedną z realizowanych usług jest usługa kolokacji, obejmująca udostępnienie miejsca na umieszczenie urządzeń informatycznych Kontrahenta (zwanych dalej „Urządzeniami”) w pomieszczeniach kolokacyjnych (serwerowniach) położonych na terytorium Polski oraz połączenia Urządzeń z pozostałą infrastrukturą teletechniczną Wnioskodawcy i zapewnienia warunków do ich prawidłowej pracy, w szczególności zasilania elektrycznego, odpowiedniej temperatury, wilgotności i fizycznego bezpieczeństwa.

Kontrahenci posiadają dostęp do swoich Urządzeń umieszczonych w kolokacjach Wnioskodawcy. Powierzchnia każdej kolokacji jest współdzielona - szafy teletechniczne znajdują się w module, w którym znajdują się też szafy innych Kontrahentów.

Urządzenia nie stanowią integralnej części budynku. Urządzenie jest elementem ruchomym. Kontrahenci mogą wnosić i wynosić Urządzenia. Urządzenie nie jest przytwierdzone do podłoża, ścian ani sufitu budynku, można je zdemontować. Demontaż skutkowałby jednak zaprzestaniem bieżącego działania Urządzenia. Szafa teletechniczna stoi na podłodze. Urządzenia są wkładane do szaf za pomocą szyn montażowych lub przykręcane bezpośrednio do stelaży montażowych. Zdemontowanie i przeniesienie Urządzenia nie wpłynęłoby na uszkodzenie ani na zmianę stanu fizycznego budynku.

Istotą świadczonych przez Wnioskodawcę usług jest przechowywanie Urządzeń, zapewnienie warunków do prawidłowego ich funkcjonowania, a także ich bezpieczeństwa i ewentualnej pomocy technicznoinformatycznej.

Usługa kolokacji świadczona jest na podstawie zawieranych przez Wnioskodawcę z Kontrahentami umów i jest świadczona dla Kontrahentów mających siedzibę i miejsce wykonywania działalności zarówno w Polsce jak i za granicą.

W uzupełnieniu wskazali Państwo, że Kontrahenci na rzecz których świadczone są usługi, to podmioty prowadzące działalność gospodarczą, spełniający definicję podatnika o której mowa w art. 28a ustawy o podatku od towarów i usług.

Państwa Kontrahenci posiadają siedzibę w państwach Europejskiego Obszaru Gospodarczego oraz w Szwajcarii.

Państwa Kontrahenci mogą posiadać stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju innego niż kraj ich siedziby, jednakże dla potrzeb niniejszego wniosku rozważacie Państwo sytuację, w której nie mają innego miejsca prowadzenia działalności niż kraj ich siedziby.

Pytanie

Czy miejsce świadczenia wskazanej w stanie faktycznym usługi głównej (kolokacji) oraz usług pomocniczych nierozerwalnie związanych z usługą główną, na rzecz Kontrahentów należy ustalić zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy ustalenia miejsca świadczenia wskazanych w stanie faktycznym usług na rzecz Kontrahentów należy dokonywać zgodnie z art. 28b ustawy o VAT.

Jak wynika z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361, dalej jako: „Ustawa o VAT”), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z kolei w myśl art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

W tym miejscu należy zaakcentować, iż z przywołanego powyżej art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT wynika zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem świadczenia usług jest terytorium kraju w rozumieniu art. 2 pkt 1 Ustawy o VAT.

Stosownie do art. 2 pkt 1 Ustawy o VAT przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (z zastrzeżeniem art. 2a).

Z uwagi na terytorialny charakter podatku VAT dla prawidłowego opodatkowania dane transakcji kluczowe jest ustalenie miejsca jej świadczenia, które z kolei determinuje miejsce jej opodatkowania. Zasady dotyczące ustalania miejsca opodatkowania usług zostały uregulowane z rozdziale 3 działu V „Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług”.

Zgodnie z art. 28a Ustawy o VAT, na potrzeby stosowania ww. rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

a.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,

b.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Powyższa definicja podatnika znajduje zastosowanie jedynie na potrzeby ustalenia miejsca świadczenia usług.

Podatnikiem według przywołanej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej, ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane ponadto podmioty wykonujące działalność gospodarczą, zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Ogólną zasadę określania miejsca świadczenia przy świadczeniu usług zawiera art. 28b ust. 1 Ustawy o VAT zgodnie, z którym miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Natomiast w myśl art. 28b ust. 2 Ustawy o VAT, w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Jak wynika z przywołanych przepisów, miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika działającego w takim charakterze jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej. Jeżeli jednak usługi te są świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika znajdującego się w miejscu innym niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

W przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą ma stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Od powyższej zasady ustawodawca przewidział szereg wyjątków, wskazując szczególne zasady ustalania miejsca świadczenia usług związanych m.in. z nieruchomościami. I tak zgodnie z art. 28e Ustawy o VAT miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Jak wynika ze stanu faktycznego Wnioskodawca zawiera umowy z podatnikami posiadającymi siedzibę poza terytorium Polski. Na podstawie wskazanych umów Wnioskodawca świadczy usługi kolokacji obejmujące umieszczenie Serwerów Kontrahenta w serwerowni położonej na terytorium Polski.

Kontrahenci posiadają dostęp do swoich Serwerów umieszczonych w serwerowniach Wnioskodawcy. Powierzchnia serwerowni jest współdzielona - szafy znajdują się w module, w którym znajdują się też szafy innych Kontrahentów. Celem świadczonych przez Wnioskodawcę usług jest nie tylko zapewnienie miejsca w serwerowni ale także zapewnienie obsługi technicznej i informatycznej. Wnioskodawca udostępnia Kontrahentowi miejsce do przechowywania Serwerów oraz zapewnia odpowiednie warunki do prawidłowego funkcjonowania powierzonego sprzętu.

Mając na uwadze, iż celem świadczonych przez Wnioskodawcę usług jest funkcjonowanie Serwerów Kontrahenta w serwerowni Wnioskodawcy, a poszczególne czynności służą realizacji tego celu, świadczone przez Wnioskodawcę czynności stanowią usługę o charakterze kompleksowym. Co istotne elementem dominującym tej usługi jest kolokacja sprzętu powierzonego przez Kontrahenta.

Prawidłowość powyższego stanowiska potwierdza wyrok TSUE z dnia 2 lipca 2020 r. w sprawie C-215/19, w którym czytamy: „Artykuł 47 dyrektywy 2006/112, zmienionej dyrektywą 2008/8, oraz art. 31a rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112, zmienionego rozporządzeniem wykonawczym Rady (UE) nr 1042/2013 z 7 października 2013 r., należy interpretować w ten sposób, że usługi przechowywania w centrum danych, w ramach których świadczący je usługodawca udostępnia swoim klientom szafy serwerowe, by mogli oni zainstalować w nich własne serwery, oraz dostarcza im dodatkowe towary i świadczy na ich rzecz dodatkowe usługi, takie jak energia elektryczna i różne usługi w celu zapewnienia użytkowania tych serwerów w optymalnych warunkach, nie stanowią usług związanych z nieruchomością w rozumieniu tych przepisów, jeżeli owym klientom nie przysługuje - czego zbadanie należy do sądu odsyłającego - wyłączne prawo do używania części nieruchomości, w której zainstalowano szafy”.

Mając na uwadze poczynione ustalenia należy wskazać, iż świadczone przez Wnioskodawcę usługi kompleksowe, w skład których wchodzą usługi kolokacji sprzętu informatycznego i usługi powiązane, nie stanowią usług związanych z nieruchomościami w rozumieniu art. 28e Ustawy o VAT. Rzeczone usługi nie odnoszą się bowiem do konkretnie określonej nieruchomości, w której przechowywane są serwery.

Zauważmy bowiem, iż celem świadczonych przez Wnioskodawcę usług jest prawidłowe funkcjonowanie powierzonych przez Kontrahentów Serwerów. Ponadto ze specyfiki świadczonych usług wynika, że nie mają one wpływu na zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości. W konsekwencji powyższego nieruchomość nie jest centralnym elementem świadczonych usług. Tym samym rzeczonych usług nie można zakwalifikować jako usług związanych z nieruchomością.

Co ważne w niniejszej sprawie powierzchnia serwerowni jest współdzielona przez danego Kontrahenta z innymi podmiotami. Powyższe powoduje iż w rozpatrywanym stanie faktycznym nie można mówić o wynajmie nieruchomości. Z punktu widzenia Kontrahenta istotna jest możliwość użytkowania Serwerów, a nie sama nieruchomość, w której te Serwery się znajdują.

Z uwagi na powyższe należy stwierdzić, że w niniejszym przypadku świadczenie kompleksowe, polegające na świadczeniu usług kolokacji i usług powiązanych nie jest związane z nieruchomością.

Zatem w niniejszym przypadku, miejsce świadczenia, a tym samym miejsce opodatkowania przedmiotowych usług należy ustalić na podstawie art. 28b ust. 1 Ustawy o VAT.

Prawidłowość powyższego potwierdza pismo z dnia 8 lipca 2024 r., Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej sygn. 0114-KDIP1-2.4012.209.2024.2.AP, w którym wskazano: „Tym samym należy stwierdzić, że w niniejszym przypadku świadczenie kompleksowe, polegające na świadczeniu usług kolokacji i usług powiązanych nie jest związane z nieruchomością. W konsekwencji do przedmiotowych usług art. 28e ustawy nie znajduje zastosowania. W tym przypadku, miejsce świadczenia, a tym samym miejsce opodatkowania przedmiotowych usług należy ustalić na podstawie art. 28b ust. 1 ustawy. Co istotne, wskazali Państwo, że nie macie siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski, a zatem miejscem świadczenia, a zarazem opodatkowania usługi kolokacji sprzętu informatycznego i usług powiązanych nie będzie terytorium Polski, ale miejsce gdzie Państwa Spółka (jako usługobiorca) posiada siedzibę działalności gospodarczej.”

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy w odniesieniu do wskazanych w stanie faktycznym usług znajduje zastosowanie art. 28b ust. 1 Ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775), zwanej dalej ustawą:

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy:

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy:

W przypadku świadczenia usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy.

Zgodnie z art. 28a ustawy:

Art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalania miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji, jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy:

W myśl art. 28b ust. 2 ustawy:

Z powołanych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady usługa świadczona na rzecz podatnika, inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy, podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Od powyższej zasady ustawodawca przewidział szereg wyjątków, wskazując m.in. szczególne zasady ustalania miejsca świadczenia usług związanych m.in. z nieruchomościami.

I tak zgodnie z art. 28e ustawy o podatku od towarów i usług:

Wskazany przepis stanowi implementację przepisu art. 47 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej z dnia 28 listopada 2006 r. (Dz. Urz. UE. L Nr 347, str. 1), zgodnie z którym:

Ustawa nie zawiera definicji pojęcia „nieruchomość” oraz pojęcia „usługi związanej z nieruchomościami”. Niemniej jednak ustawodawca unijny wychodząc naprzeciw oczekiwaniom państw członkowskich wprowadził rozporządzeniem wykonawczym Rady (UE) nr 1042/2013 z dnia 7 października 2013 r. (Dz. Urz. UE L Nr 284 z 26.10.2013 r., s. 1) zmianę do rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1 ze zm.) - zwanego dalej rozporządzeniem 282/2011 - pojęcie „nieruchomość”, jak również wyjaśnił, na czym polegają „usługi związane z nieruchomościami”.

Zgodnie z art. 13b rozporządzenia 282/2011:

W myśl art. 31a ust. 1 rozporządzenia 282/2011:

Jednocześnie w art. 31a ust. 2 rozporządzenia 282/2011 zawarto wykaz przykładowych usług, które należy uznać za związane z nieruchomościami, czyli usług objętych zakresem stosowania art. 47 dyrektywy 2006/112/WE. Co więcej w art. 31a ust. 3 rozporządzenia 282/2011 zawarto wykaz przykładowych usług, których nie należy traktować jako usług związanych z nieruchomościami, czyli usług nieobjętych zakresem stosowania art. 47 dyrektywy 2006/112/WE.

Jak stanowi art. 31a ust. 2 rozporządzenia 282/2011:

W art. 31a ust. 3 Rozporządzenia wykonawczego 282/2011 zdefiniowano katalog przesłanek negatywnych tj. usług które nie są uznawane za związane z nieruchomościami:

Rozwiązania wprowadzone powyższym rozporządzeniem 282/2011 mają na celu doprowadzić w całej Unii Europejskiej do wspólnej wykładni i spójnego stosowania przepisu szczególnego, jakim jest art. 47 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że jesteście Państwo zarejestrowani jako czynny podatnik VAT. Prowadzicie Państwo działalność gospodarczą w zakresie integracji rozwiązań informatycznych. Jedną z realizowanych usług jest usługa kolokacji, obejmująca udostępnienie miejsca na umieszczenie urządzeń informatycznych Kontrahenta w pomieszczeniach kolokacyjnych (serwerowniach) położonych na terytorium Polski oraz połączenia tych urządzeń z pozostałą infrastrukturą teletechniczną i zapewnienie warunków do ich prawidłowej pracy, w szczególności zasilania elektrycznego, odpowiedniej temperatury, wilgotności i fizycznego bezpieczeństwa.

Powierzchnia każdej kolokacji jest współdzielona - szafy teletechniczne znajdują się w module, w którym znajdują się też szafy innych Kontrahentów. Szafa teletechniczna stoi na podłodze. Urządzenia są wkładane do szaf za pomocą szyn montażowych lub przykręcane bezpośrednio do stelaży montażowych. Urządzenia nie są przytwierdzone do podłoża, ścian ani sufitu budynku, można je zdemontować. Zdemontowanie i przeniesienie urządzeń nie wpłynęłoby na uszkodzenie ani na zmianę stanu fizycznego budynku.

Istotą świadczonych przez Państwa usług jest przechowywanie urządzeń, zapewnienie warunków do prawidłowego ich funkcjonowania, a także ich bezpieczeństwa i ewentualnej pomocy technicznoinformatycznej. Kontrahenci na rzecz których świadczone są usługi, to podmioty prowadzące działalność gospodarczą, spełniający definicję podatnika o której mowa w art. 28a ustawy o podatku od towarów i usług. Państwa Kontrahenci posiadają siedzibę w państwach Europejskiego Obszaru Gospodarczego oraz w Szwajcarii. Państwa wniosek dotyczy sytuacji w których Kontrahenci nie mają innego stałego miejsca prowadzenia działalności niż kraj ich siedziby.

W związku z tak przedstawionym stanem sprawy, powzięli Państwo wątpliwość, czy miejsce świadczenia wykonywanej przez Państwa usługi głównej (kolokacji) oraz usług pomocniczych nierozerwanie związanych z tą usługą, należy ustalić zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy VAT.

Wskazać w tym miejscu należy, że co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej czynności wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Koncepcję opodatkowania świadczeń kompleksowych wypracował Trybunał Sprawiedliwości UE, w wydanych orzeczeniach na podstawie pierwotnie obowiązującej Szóstej Dyrektywy Rady (77/388/EWG) oraz obecnie obowiązującej Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r., w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L nr 347, str. 1 z późn. zm.). W szczególności w wyroku w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd., Trybunał uznał, że każde świadczenie usług powinno być, co do zasady, traktowane jako świadczenie odrębne i niezależne. Jeżeli jednak dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej.

Aby móc wskazać, że dana usługa jest usługą złożoną (kompleksową), powinna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu - do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, gdy cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej.

Z wniosku wynika, że zasadniczo świadczone przez Państwa usługi polegają na umieszczeniu urządzeń Kontrahenta w pomieszczeniach kolokacyjnych (serwerowniach) i podłączenie ich do infrastruktury teletechnicznej. Dodatkowo zapewniacie Państwo warunki do prawidłowej pracy tych urządzeń, w szczególności zasilanie energetyczne, odpowiednią temperaturę, wilgotność, a także fizyczne bezpieczeństwo. Zapewniacie Państwo także ewentualną pomoc technicznoinformatyczną.

Zatem zasadniczym celem wykonywanych przez Państwa usług jest zapewnienie funkcjonowania urządzeń Kontrahenta w obiektach związanych z usługą kolokacji, a poszczególne czynności wykonywane przez Państwa Spółkę przyczyniają się do prawidłowego realizowania usługi podstawowej (usługi kolokacji). Tym samym świadczone przez Państwa usługi kolokacji i usługi pomocnicze, nierozerwalnie powiązane z usługą główną, stanowią usługę kompleksową, gdzie elementem dominującym jest usługa kolokacji.

Odnosząc się do miejsca świadczenia i opodatkowania usług będących przedmiotem Państwa wniosku w pierwszej kolejności należy zastrzec, że art. 28e ustawy jest przepisem szczególnym, którego zakres nie może być interpretowany rozszerzająco. Z orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości wynika, że aby świadczenie usług mogło zostać uznane za związane z nieruchomością w rozumieniu tego przepisu, konieczne jest, by świadczenie to było związane z wyraźnie określoną nieruchomością i by sama nieruchomość stanowiła przedmiot owego świadczenia. Tak jest w szczególności wówczas, gdy wyraźnie określoną nieruchomość należy uznać za konstytutywny element świadczenia usług, jako że stanowi ona centralny i nieodzowny element tego świadczenia (zob. podobnie wyrok z dnia 27 czerwca 2013 r., RR Donnelley Global Turnkey Solutions Poland, C-155/12, EU:C:2013:434, pkt 34, 35).

Zgodnie z przepisami art. 31a ust. 3 lit. b rozporządzenia wykonawczego, usługi związane z przechowywaniem (magazynowaniem) towarów nie mogą być uznane za usługi związane z nieruchomością, jeżeli usługobiorcy nie przysługuje wyłączne prawo do używania części nieruchomości, w której przechowuje towar.

Powyższe potwierdził TSUE w sprawie C-215/19, wskazując, że: „Artykuł 47 dyrektywy 2006/112, zmienionej dyrektywą 2008/8, oraz art. 31a rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112, zmienionego rozporządzeniem wykonawczym Rady (UE) nr 1042/2013 z 7 października 2013 r., należy interpretować w ten sposób, że usługi przechowywania w centrum danych, w ramach których świadczący je usługodawca udostępnia swoim klientom szafy serwerowe, by mogli oni zainstalować w nich własne serwery, oraz dostarcza im dodatkowe towary i świadczy na ich rzecz dodatkowe usługi, takie jak energia elektryczna i różne usługi w celu zapewnienia użytkowania tych serwerów w optymalnych warunkach, nie stanowią usług związanych z nieruchomością w rozumieniu tych przepisów, jeżeli owym klientom nie przysługuje - czego zbadanie należy do sądu odsyłającego - wyłączne prawo do używania części nieruchomości, w której zainstalowano szafy”.

Orzecznictwo, jak wskazuje Trybunał w wyroku C-215/19, zostało zasadniczo skodyfikowane w art. 31a ust. 1 lit. a) i b) rozporządzenia wykonawczego nr 282/2011, stanowiącym, że usługi związane z nieruchomością, o których mowa w art. 47 dyrektywy VAT, obejmują jedynie te usługi, które wykazują wystarczająco bezpośredni związek z nieruchomością, co ma miejsce, po pierwsze, w przypadku, gdy usługi te wywodzą się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element składowy usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia świadczonych usług, a po drugie, w przypadku, gdy usługi te są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej przeznaczone i mają na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości.

Analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa, należy stwierdzić, że świadczone przez Państwa usługi kompleksowe, w skład których wchodzą usługi kolokacji i usługi pomocnicze nierozerwalnie z nimi związane, nie stanowią usług związanych z nieruchomościami w rozumieniu art. 28e ustawy i art. 31a rozporządzenia 282/2011. W przypadku przedmiotowych usług, mimo tego, że odnoszą się i będą odnosić się do konkretnie określonej nieruchomości (pomieszczenia kolokacyjnego - serwerowni), identyfikowalnej co do miejsca jej położenia, to jednak Państwa celem jest świadczenie kompletnej i spójnej usługi polegającej na prawidłowym funkcjonowaniu powierzonych Państwu urządzeń Kontrahenta. Ze specyfiki świadczonych usług wynika, że nie mają one wpływu na zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości. Urządzenia Kontrahentów nie stanowią integralnej części budynku, nie są przytwierdzone na stałe do podłoża, ścian czy sufitu budynku i można je zdemontować. Przeniesienie urządzeń nie uszkodziłoby budynku, ani nie wpłynęło na zmianę jego stanu fizycznego. W takim sensie nieruchomość nie jest i nie będzie elementem centralnym świadczonych usług, a więc nie można ich kwalifikować jako usług związanych z nieruchomością.

Z samego charakteru usług kolokacji wynika też, że co do zasady polegają one bardziej na współdzieleniu przestrzeni i obsłudze urządzeń usługobiorcy przez wyspecjalizowane firmy, niż wynajmie (przez usługobiorcę) na własny użytek konkretnej nieruchomości. To, że Państwa obiekty (użytkowane do świadczenia usług kolokacji) są zlokalizowane w konkretnej nieruchomości, nie oznacza, że stają się one automatycznie częścią nieruchomości, a więc nie można wywieść wniosku, że usługi kolokacji będą wiązały się bezpośrednio z konkretną nieruchomością. Co więcej powierzchnia każdej kolokacji jest współdzielona. Z punktu widzenia Kontrahenta - jako usługobiorcy - istotna jest możliwość użytkowania urządzeń, a nie sama nieruchomość, w której się znajdują. Istotą świadczonych przez Państwa usług jest więc przechowywanie urządzeń Kontrahenta oraz zapewnienie warunków do prawidłowego ich funkcjonowania. Tym samym należy stwierdzić, że w niniejszym przypadku świadczenie kompleksowe, polegające na świadczeniu usługi głównej (kolokacji) i usług pomocniczych nierozerwalnie z nią związanych, nie jest związane z nieruchomością. W konsekwencji do przedmiotowych usług nie znajdzie zastosowania art. 28e ustawy. W tym przypadku, miejsce świadczenia, a tym samym miejsce opodatkowania przedmiotowych usług należy ustalić na podstawie art. 28b ust. 1 ustawy.

Co istotne wskazali Państwo, że Kontrahenci są podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą, posiadającymi siedzibę działalności gospodarczej na terytorium państw Europejskiego Obszaru Gospodarczego oraz w Szwajcarii. Kontrahenci nie mają innego stałego miejsca prowadzenia działalności niż kraj ich siedziby. Zatem miejscem świadczenia, a zarazem opodatkowania usługi głównej (kolokacji) i usług pomocniczych do niej jest/będzie miejsce gdzie Państwa Kontrahent (usługobiorca) posiada siedzibę działalności gospodarczej.

Podsumowując, Państwa stanowisko, że miejsce świadczenia usługi głównej (kolokacji) oraz usług pomocniczych, nierozerwalnie związanych z usługą główną, na rzecz Kontrahentów należy ustalić zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.