Interpretacja 0114-KDIP1-2.4012.763.2025.2.MW

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

8 grudnia 2025 r. za pośrednictwem systemu e-doręczenia wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy nieposiadania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, ustalenia miejsca opodatkowania usług, prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz obowiązku wystawiania i odbierania faktur ustrukturyzowanych w KSeF. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Spółka (...) (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest amerykańską spółką handlową z główną siedzibą w (...), prowadzącą działalność handlową i operacyjną na wielu rynkach na świecie. Spółka jest rezydentem podatkowym w Stanach Zjednoczonych Ameryki i jest uprawniona do korzystania z postanowień PL-US UPO.

Na moment złożenia niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Wnioskodawca nie jest zarejestrowany jako podatnik podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) w Polsce. Niemniej jednak, w związku z planowanym rozpoczęciem działalności gospodarczej na terytorium kraju, Wnioskodawca zamierza dokonać rejestracji dla celów VAT i podjął już odpowiednie działania w tym zakresie.

Wnioskodawca specjalizuje się w produkcji i dystrybucji kosmetyków oraz produktów zapachowych. W ofercie Spółki znajdują się różnorodne produkty do pielęgnacji ciała, w tym kremy do ciała, szampony i odżywki, mgiełki zapachowe oraz pokrewne produkty.

Wnioskodawca zamierza rozpocząć na terenie Polski działalność, która będzie ograniczona do magazynowania i składowania produktów Spółki przed ich sprzedażą do dalszego odbiorcy. Jednocześnie, Wnioskodawca nie wyklucza współpracy z detalistami działającymi w Polsce jako niezależne podmioty gospodarcze w celu dalszej odsprzedaży (dystrybucji) swoich produktów na polskim rynku. Operacje dotyczące rynku polskiego będą zarządzane przez zespoły zlokalizowane we Francji, Wielkiej Brytanii, Niemczech oraz Stanach Zjednoczonych. Spółka nie będzie posiadała w Polsce osób (pracowników) upoważnionych do działania w imieniu Wnioskodawcy. Wszystkie procesy decyzyjne oraz sprzedażowe - w tym zawieranie umów, realizacja sprzedaży oraz negocjacje - Wnioskodawca prowadzi poza terytorium Polski, gdzie zatrudnia odpowiedni personel.

W wyżej wskazanym celu Wnioskodawca planuje korzystać z magazynu na terytorium Polski, który będzie zarządzany przez niezależnego dostawcę usług logistycznych (działającego w formie polskiej spółki kapitałowej; dalej: „Dostawca Usług”) - i pozostanie jego własnością. Wnioskodawca nie będzie wynajmować, dzierżawić ani uzyskiwać żadnych praw do przestrzeni magazynowej Dostawcy Usług w Polsce. Towary przechowywane w magazynie będą stanowiły własność Wnioskodawcy i będą dystrybuowane z Polski do klientów zlokalizowanych w Europie Środkowej, Wschodniej oraz Północnej, w tym również na terytorium Polski. Wnioskodawca nie wyklucza, że część produktów może być wysyłana z Polski do klientów znajdujących się poza obszarem Europy. Wnioskodawca podkreśla, że nie będzie posiadał żadnych praw rzeczowych do nieruchomości w Polsce, np. prawa własności, najmu lub dzierżawy.

W związku z planowaną działalnością w Polsce, Wnioskodawca zawarł Umowę Ramową o Świadczenie Usług Magazynowych i Logistycznych (dalej: „Umowa”) z Dostawcą Usług. Umowa reguluje zasady składowania/magazynowania towarów należących do Wnioskodawcy oraz świadczenia usług logistycznych związanych z ich dystrybucją (dalej: „Usługi”).

Umowa weszła w życie 17 listopada 2025 r. i będzie obowiązywać przez trzy lata, chyba że zostanie rozwiązana wcześniej. Po upływie początkowych 3 lat, Umowa może zostać automatycznie odnowiona na kolejny okres wskazany w jej treści. Umowa nie przewiduje możliwości jej odnowienia na czas nieokreślony. Działalność w zakresie wysyłania towarów Wnioskodawcy przez Dostawcę Usług ma zostać rozpoczęta wraz z początkiem 2026 r.

Dostawca Usług będzie odpowiedzialny za kompleksową obsługę logistyczną i operacje magazynowe związane z towarami Wnioskodawcy przechowywanymi w magazynie. Do obowiązków Dostawcy Usług będzie należało między innymi:

·      organizacja i zarządzanie logistyką przychodzącą (odbiorów) i wychodzącą (dostaw), tj. przyjmowanie, weryfikacja i rejestracja przesyłek,

·      przechowywanie towarów, zarządzanie przestrzenią magazynową i poziomami zapasów,

·      kompletowanie zamówień, pakowanie i przygotowywanie towarów do wysyłki,

·      organizacja i nadzór nad dostawami zgodnie z ustalonym harmonogramem,

·      utrzymanie systemu zarządzania zapasami, śledzenie ich zmian/przemieszczeń oraz dostarczanie raportów dot. nadwyżek zapasów w czasie rzeczywistym,

·      organizacja i zarządzanie w odniesieniu do palet oraz materiałów eksploatacyjnych.

Pełną odpowiedzialność za prowadzenie działalności magazynowej i logistycznej w Polsce będzie ponosić Dostawca Usług. W szczególności, Dostawca Usług będzie ponosił pełną odpowiedzialność za zarządzanie magazynem, w tym za jego bieżące funkcjonowanie i utrzymanie w stanie umożliwiającym świadczenie Usług. Co więcej, Dostawca Usług będzie zapewniał zgodność funkcjonowania magazynu z obowiązującymi przepisami prawa.

Dostawca Usług będzie zatrudniał bezpośrednio pracowników, którzy realizują Usługi na rzecz Wnioskodawcy. Dostawca Usług będzie odpowiedzialny za samodzielne organizowanie oraz nadzorowanie pracy własnych pracowników. Wynagrodzenia oraz wszystkie podatki i składki na ubezpieczenia społeczne pracowników magazynu będą opłacane przez Dostawcę Usług.

Dostawca Usług będzie miał prawo do zawierania umów z podwykonawcami w ramach realizacji Umowy. Udział podwykonawcy nie zwolni Dostawcy Usług z żadnych zobowiązań ani odpowiedzialności wynikających z Umowy. W odniesieniu do wszelkich usług świadczonych przez osoby trzecie, Dostawca Usług przyjmie na siebie pełną odpowiedzialność za zgodność ich działań z warunkami Umowy oraz za wszelkie naruszenia jej postanowień. Dostawca Usług będzie ponadto odpowiedzialny za kierowanie i koordynowanie usług każdego podwykonawcy.

Wnioskodawca nie będzie sprawował kontroli ani posiadał prawa do zarządzania magazynem lub decydowania o sposobie korzystania z magazynu, floty pojazdów ani innego zaplecza technicznego przez Dostawcę Usług, jak również nie będzie miał wpływu na podejmowanie decyzji dotyczących ich wykorzystania w celu świadczenia Usług.

Pracownicy Wnioskodawcy nie będą wydawać poleceń ani instruować pracowników Dostawcy Usług ani podwykonawców realizujących postanowienia Umowy w odniesieniu do wykonywanych przez nich czynności operacyjnych.

Wnioskodawca dostarczy Dostawcy Usług Karty Charakterystyki (...) („(...)”) oraz będzie wymagał przestrzegania klasyfikacji ICPE (obiektów sklasyfikowanych w zakresie ochrony środowiska) produktów, w celu zapewnienia zgodności przechowywania towarów z obowiązującą w magazynie autoryzacją operacyjną.

Wnioskodawca nie będzie zatrudniać personelu w Polsce ani nie będzie delegować stałych pracowników do Polski w celu nadzorowania świadczenia usług określonych w Umowie przez Dostawcę Usług. Wyjątek będą mogły stanowić okazjonalne audyty i kontrole doraźne przewidziane w Umowie, które będą ograniczone do czynności weryfikacyjnych związanych z wykonaniem Umowy oraz dokonywane jedynie w uzasadnionych przypadkach przewidzianych w Umowie. Co więcej, pracownicy Spółki będą mogli odbywać podróże służbowe do Polski w związku ze spotkaniami lub warsztatami organizowanymi z Dostawcą Usług. Jak wskazuje Wnioskodawca, wizyty te będą miały charakter incydentalny i będą się ograniczać zazwyczaj do jednego lub kilku dni.

Dostęp Wnioskodawcy do magazynu będzie ograniczony do audytów i kontroli doraźnej oraz warunków przechowywania produktów, realizowanych po wcześniejszym uzgodnieniu z Dostawcą Usług. Dostęp Wnioskodawcy do przestrzeni magazynowej będzie możliwy wyłącznie dla wyznaczonych pracowników Wnioskodawcy i pod nadzorem Dostawcy Usług. Przebywając na terenie magazynu, pracownicy Spółki będą zobowiązani do przestrzegania jego regulaminu wewnętrznego. Pracownicy Wnioskodawcy nie będą ingerować w działalność operacyjną Dostawcy Usług.

Wizyty w celu przeprowadzenia przez pracowników Wnioskodawcy audytów i kontroli będą ograniczone do uzasadnionych przeglądów świadczonych usług i będą mogły obejmować następujące obszary:

•      zarządzanie zapasami i stan magazynowanych produktów;

•      weryfikacja zgodności z procedurami przyjmowania, przechowywania, przygotowywania i wysyłania towarów Wnioskodawcy;

•      identyfikowalność produktów i przepływów logistycznych;

•      sprawdzenie zgodności z obowiązującymi standardami regulacyjnymi (cło, akcyza, bezpieczeństwo, higiena itp.);

•      dokładność dostarczanych danych i raportów.

Wszelkie niezgodności wykryte podczas audytu będą zgłaszane przez Spółkę do Dostawcy Usług. W takim przypadku, Wnioskodawca i Dostawca Usług będą współpracować w celu ustalenia planu działań korygujących.

Ponadto działalność Dostawcy Usług będzie podlegać regularnym (kwartalnym) przeglądom w oparciu o uzgodnione wskaźniki KPI, obejmującymi ocenę standardów operacyjnych dotyczących funkcjonowania magazynu oraz jakości świadczonych usług.

Wszystkie zasoby wykorzystywane do świadczenia usług magazynowych i logistycznych w Polsce, w tym oprogramowanie, urządzenia komputerowe i telefony, wyposażenie magazynu (w tym pojazdy, maszyny i inny sprzęt magazynowy) oraz inne systemy niezbędne do prowadzenia tych operacji, będą własnością Dostawcy Usług lub będą pozostawać pod jego wyłączną kontrolą. Wnioskodawca nie będzie posiadać żadnych zasobów technicznych w Polsce. Wnioskodawca nie będzie dysponował innymi środkami trwałymi na terytorium Polski.

Wnioskodawca nie będzie posiadał uprawnień do decydowania o sposobie korzystania z magazynu, sprzętu ani innego zaplecza technicznego przez Dostawcę Usług, jak również nie będzie miał wpływu na podejmowanie decyzji dotyczących ich wykorzystania w celu świadczenia Usług.

Wnioskodawca będzie utrzymywać na terytorium Polski zapasy produktów, palet oraz materiałów eksploatacyjnych. W odniesieniu do tych towarów, Dostawca Usług będzie pełnić rolę depozytariusza, odpowiedzialnego za monitorowanie ich stanu magazynowego, realizację zamówień uzupełniających oraz refakturowanie związanych z tym kosztów na Wnioskodawcę. W zakresie określonym w Umowie, Dostawca Usług będzie również dokonywać zakupu palet i materiałów eksploatacyjnych, których koszt zostanie następnie refakturowany na Spółkę.

Dostawca Usług będzie ponosić pełne ryzyko biznesowe i odpowiedzialność wobec osób trzecich za wszelkie roszczenia, szkody, kary, koszty i inne konsekwencje wynikające z realizacji usług dla Wnioskodawcy, zobowiązując się do zabezpieczenia Wnioskodawcy przed konsekwencjami ww. naruszeń oraz pokrycia wszystkich związanych z tym kosztów, w tym tych wynikających z działań lub zaniechań własnych pracowników i podwykonawców.

Jednocześnie, zgodnie z postanowieniami Umowy, Wnioskodawca będzie ponosił odpowiedzialność za fizyczną oraz chemiczną/organiczną strukturę swoich produktów powierzonych Dostawcy Usług. Spółka zobowiązuje się do przestrzegania wszelkich obowiązujących przepisów prawa, regulacji oraz norm w zakresie importu i dystrybucji tych produktów.

Pomiędzy Wnioskodawcą a Dostawcą Usług nie dojdzie do nawiązania relacji wyłączności. Dostawca Usług pozostanie niezależnym podmiotem gospodarczym i będzie mógł swobodnie świadczyć usługi logistyczne lub magazynowe na rzecz innych podmiotów. Magazyn posiadany przez Dostawcę Usług będzie wykorzystywany do świadczenia usług na rzecz różnych podmiotów - jedynie wyznaczona część powierzchni będzie przeznaczona na magazynowanie towarów Wnioskodawcy.

Dostawca Usług nie posiada i nie będzie posiadał na gruncie Umowy pełnomocnictwa do reprezentowania Wnioskodawcy w relacjach z jego kontrahentami, w szczególności nie zawiera z podmiotami trzecimi w imieniu Wnioskodawcy umów sprzedaży towarów magazynowanych w Polsce.

Wnioskodawca zamierza również organizować okazjonalne wydarzenia w Polsce celem reklamowania swoich produktów (w tym zakresie pracownicy Spółki mogą przyjechać do Polski, aby uczestniczyć w tych wydarzeniach). W tym zakresie Wnioskodawca będzie korzystał z usług zewnętrznych dostawców, odpowiedzialnych za przygotowanie i realizację takich wydarzeń.

Wnioskodawca nie korzysta i nie planuje korzystać w Polsce z zasobów technicznych i personalnych podmiotów trzecich innych niż Dostawca Usług.

Pytania

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, nie posiada on stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, a tym samym Usługi świadczone przez Dostawcę Usług nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce, w związku z czym - w przypadku wykazania podatku należnego na fakturach dokumentujących świadczenie tych usług - Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego?

2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym nie będzie on zobowiązany do wystawiania i odbierania faktur ustrukturyzowanych w Krajowym Systemie e-Faktur, a faktury wystawiane przez Dostawcę Usług będą musiały zostać udostępnione Wnioskodawcy w sposób z nim uzgodniony?

Państwa stanowisko w sprawie

W zakresie pytania nr 1 - zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym w przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, nie posiada on stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, a tym samym Usługi świadczone przez Dostawcę Usług nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce, w związku z czym – w przypadku wykazania podatku należnego na fakturach dokumentujących świadczenie tych usług - Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego.

W zakresie pytania nr 2 - zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym w przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, nie będzie on zobowiązany do wystawiania i odbierania faktur ustrukturyzowanych w Krajowym Systemie e-Faktur, a faktury wystawiane przez Dostawcę Usług będą musiały zostać udostępnione Wnioskodawcy w sposób z nim uzgodniony.

Pytanie nr 1 i Pytanie nr 2

1.  Uwagi wstępne

Przepisy ustawy o VAT oraz regulacje wykonawcze do tej ustawy nie definiują pojęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. W związku z tym, aby ustalić, czy Wnioskodawca posiada takie miejsce w Polsce, konieczne jest odwołanie się do innych regulacji dotyczących VAT oraz do praktyki podatkowej, co szczegółowo przedstawiono w dalszej części niniejszego wniosku.

2.  Unijne przepisy prawa

Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej nie zostało uregulowane również w przepisach Dyrektywy VAT (Dyrektywa 2006/122/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. z 2006 r. nr 347, str. 1 z późn. zm.; dalej jako: „Dyrektywa VAT”). Tym niemniej, przedmiotową definicję ujęto w Rozporządzeniu 282/2011, a jej brzmienie w istotnej mierze nawiązuje do linii orzeczniczej wypracowanej przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”). Co istotne, przepisy Rozporządzenia 282/2011 są stosowane bezpośrednio we wszystkich państwach członkowskich, tj. bez konieczności ich implementacji do prawa krajowego.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 Rozporządzenia 282/2011, na użytek stosowania art. 44 Dyrektywy VAT, „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, (...) które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej (tzw. zakupowe stałe miejsce działalności gospodarczej).

Jednocześnie, w myśl art. 11 ust. 2 Rozporządzenia 282/2011 na użytek stosowania art. 192a Dyrektywy VAT (i innych określonych przepisów Dyrektywy VAT odnoszących się do ustalania miejsca świadczenia usług), „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, (...) które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje” (tzw. sprzedażowe stałe miejsce działalności gospodarczej).

Co więcej, zgodnie z art. 11 ust. 3 Rozporządzenia 282/2011, fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Jak wskazano w pkt 14 preambuły do Rozporządzenia 282/2011, w stosowaniu pojęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej należy uwzględniać także orzecznictwo TSUE. Tym samym, przed wyszczególnieniem warunków determinujących istnienie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, należy przeanalizować także dorobek orzeczniczy TSUE w tym zakresie.

3.  Orzecznictwo TSUE

TSUE wielokrotnie wypowiadał się na temat warunków, których spełnienie determinuje istnienie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej (m.in. w wyrokach: z 7 kwietnia 2022 r., w sprawie C-333/20, Berlin Chemie A. Menarini SRL przeciwko Administrapa Fiscala pentru Contribuabili Mijlocii Bucureęti - Direcjia Generała Regionala a Finanjelor Publice Bucuresti; z 3 czerwca 2021 r., w sprawie C-931/19, Titanium Ltd przeciwko Finanzamt Ósterreich; z 7 maja 2020 r., w sprawie C-547/18, Dong Yang Electronics Sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu; z 16 października 2014 r., w sprawie C-605/12, Welmory sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Gdańsku; z 28 czerwca 2007 r. w sprawie C-73/06, Pianzer Luxembourg Sari przeciwko Bundeszentralamt fur Steuern; z 7 maja 1998 r., w sprawie C-390/96, Lease Plan Luxembourg SA przeciwko Belgian State; z 17 lipca 1997 r., w sprawie C-190/95, ARO Lease BV przeciwko Inspecteur van de Belastingdienst Grote Ondernemingen te Amsterdam; z 20 lutego 1997 r., w sprawie C-260/95, Commissioners of Customs and Excise przeciwko DFDS A/S., z 2 maja 1996 r., w sprawie C-231/94, Faaborg-Gelting Linien A/S przeciwko Finanzamt Flensburg; z 4 lipca 1985 r., w sprawie C-168/84, Gunter Berkholz przeciwko Finanzamt Hamburg-Mitte-Altstadt).

W kontekście niniejszej sprawy, Wnioskodawca postanowił wskazać na kilka kluczowych orzeczeń TSUE i wynikających z nich wniosków w zakresie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej:

• Na podstawie wyroku z 16 października 2014 r. w sprawie C-605/12, Welmory sp. z o.o. oraz opinii Rzecznika Generalnego do tego wyroku można stwierdzić co następuje:

o  „(...) stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej musi charakteryzować się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, aby umożliwić mu odbiór usług i wykorzystywanie ich do celów jego działalności gospodarczej”,

o  „(...) stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej niekoniecznie wymaga własnego zaplecza personalnego i technicznego, to podatnikowi musi jednak przysługiwać - na podstawie wymogu wystarczającej stałości miejsca działalności - porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym. Dlatego w szczególności konieczne są umowy o usługi lub umowy najmu dotyczące zaplecza personalnego i technicznego, które to zaplecze jest do dyspozycji podatnika jak własne, i które to umowy nie podlegają zatem rozwiązaniu w krótkim czasie”.

• W wyroku z 28 czerwca 2007 r. w sprawie C-73/06, Pianzer Luxembourg Sari, TSUE potwierdził, że:

o  „Zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa w dziedzinie podatku VAT pojęcie stałego przedsiębiorstwa wymaga minimalnej trwałości poprzez zgromadzenie stałych zasobów ludzkich i technicznych, koniecznych dla świadczenia określonych usług (...)”,

o „Owa minimalna trwałość oznacza zatem wystarczający stopień trwałości oraz strukturę, która z punktu widzenia zasobów ludzkich i technicznych jest w stanie umożliwić świadczenie danych usług w sposób niezależny (...)”.

• W wyroku z 7 maja 2020 r. w sprawie C-547/18, Dong Yang Electronics sp. z o.o. TSUE orzekł, że:

o  „(...) usługodawca nie może wywieść istnienia na terytorium państwa członkowskiego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej spółki z siedzibą w państwie trzecim z samego faktu, że spółka ta posiada w tym państwie członkowskim spółkę zależną”.

• W wyroku z 3 czerwca 2021 r. w sprawie C-931/19 Titanium Ltd, TSUE wskazał, że:

o  „(...) z akt sprawy, którymi dysponuje Trybunał, wynika, że skarżąca w postępowaniu głównym nie posiada żadnego własnego personelu w Austrii i że osoby odpowiedzialne za niektóre zadania w zakresie zarządzania były upoważnione umownie przez tę spółkę, przy czym spółka ta zastrzegła sobie podejmowanie wszystkich ważnych decyzji dotyczących wynajmu omawianej nieruchomości. Tymczasem nieruchomość, która nie ma żadnych zasobów ludzkich umożliwiających samodzielne działanie, w sposób oczywisty nie spełnia ustanowionych w orzecznictwie kryteriów uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej”.

• W wyroku z 7 kwietnia 2022 r. w sprawie C-333/20, Berlin Chemie A. Menarini SRL, TSUE podkreślił (kontynuując zapoczątkowaną już wcześniej linię orzecznictwa):

o  „O ile posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego nie jest konieczne, aby móc uznać, że podatnik ma odpowiednią strukturę, która charakteryzuje się wystarczającą stałością w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, w innym państwie członkowskim, o tyle konieczne jest jednak, aby podatnik ten był uprawniony do dysponowania tym zapleczem personalnym i technicznym w taki sam sposób, jak gdyby było ono jego własnym zapleczem”,

o  „(...) w sprawie w postępowaniu głównym zaplecze personalne i techniczne, które zostało udostępnione spółce niemieckiej przez spółkę rumuńską i które zdaniem rumuńskich organów podatkowych pozwala na wykazanie istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności spółki niemieckiej w Rumunii, stanowi również zaplecze, dzięki któremu spółka rumuńska świadczy usługi na rzecz spółki niemieckiej. Tymczasem to samo zaplecze nie może być wykorzystywane jednocześnie do świadczenia i odbioru tych samych usług”.

• W wyroku z 29 czerwca 2023 r. w sprawie C-232/22, Cabot Plastics Belgium SA, TSUE stwierdził, że:

o  „Co się tyczy okoliczności, że podatnik świadczący usługi zobowiązuje się umownie do używania swojego sprzętu i swojego personelu wyłącznie do świadczenia danych usług, z orzecznictwa Trybunału wynika, że osoba prawna, choćby miała tylko jednego klienta, powinna wykorzystywać zaplecze techniczne i personalne, którym dysponuje na własne potrzeby. Jedynie zatem w przypadku stwierdzenia, że ze względu na obowiązujące postanowienia umowne przedsiębiorstwo będące usługobiorcą dysponuje zasobami usługodawcy jak własnymi, można by uznać, że posiada ono strukturę o wystarczającym stopniu trwałości oraz odpowiednie zaplecze personalne i techniczne w państwie członkowskim, w którym usługodawca ma siedzibę”,

o  „(...) to samo zaplecze nie może być wykorzystywane jednocześnie do świadczenia i odbioru tych samych usług (...) Tymczasem w niniejszej sprawie, z zastrzeżeniem oceny sądu odsyłającego, z akt sprawy przedłożonych Trybunałowi nie wynika, by możliwe było odróżnienie zaplecza stosowanego przez Cabot Plastics w odniesieniu do świadczenia przez nią usług w postaci produkcji z materiałów powierzonych od zaplecza, które byłoby zdaniem organu podatkowego wykorzystywane przez Cabot Switzerland do odbioru tych usług w Belgii w ramach jej rzekomego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, które zdaniem tego organu stanowi jedynie zaplecze należące do Cabot Plastics”.

• TSUE dalej kontynuując i rozwijając powyższe podejście, w wyroku z 13 czerwca 2024 r. w sprawie C 533/22, SC Adient Ltd & Co. KG wskazał, że:

o  „(...) okoliczność, że strony są związane umową o świadczenie usług na wyłączność, nie skutkuje sama w sobie tym, że środki usługodawcy stają się środkami jego klienta, chyba że zostanie wykazane, iż na podstawie tej umowy usługodawca ten nie ponosi odpowiedzialności za swoje własne środki i nie świadczy usług na własne ryzyko”,

o  „(...) do sądu odsyłającego należy zbadanie, czy (...) wykonywane przez nich czynności ograniczają się do zadań bezpośrednio związanych z realizacją usługi przetwarzania towarów lub mają charakter czysto administracyjny, i sprawdzenie, czy w świetle warunków zatrudnienia i wynagrodzenia tych pracowników, mimo że są oni związani umownie z Adient Rumunia, są oni w rzeczywistości wyłączeni z hierarchicznej podległości tej spółki i oddani do dyspozycji i pod kierownictwo Adient Niemcy przy wykonywaniu powierzonych im zadań”,

o  „Istnienie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy wymaga zatem możliwości zidentyfikowania zaplecza personalnego i technicznego, które jest odrębne od zaplecza wykorzystywanego przez spółkę usługodawcy w celu świadczenia własnych usług i które zostało oddane do dyspozycji odbiorcy tych usług w celu zapewnienia mu otrzymania ich i korzystania z nich zgodnie z jego własnymi potrzebami. (...) Gdyby stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej mogło być jednocześnie usługodawcą i usługobiorcą w odniesieniu do tych samych usług, występowałaby tożsamość usługodawcy i usługobiorcy, a w konsekwencji brak by było co do zasady jakiejkolwiek transakcji podlegającej opodatkowaniu”.

4.  Przesłanki warunkujące istnienie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej

Biorąc pod uwagę art. 11 Rozporządzenia 282/2011 oraz cytowane powyżej orzecznictwo TSUE, należy podkreślić, że stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w innym kraju niż siedziba podatnika występuje jedynie wtedy, gdy łącznie spełnione są następujące warunki dotyczące działalności gospodarczej w tym kraju:

• istnieje odpowiednia struktura w zakresie zasobów technicznych i personalnych,
• czynności wykonywane w tym miejscu charakteryzują się wystarczającą stałością,
• struktura podatnika umożliwia mu odbiór i wykorzystanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Odnosząc się do pierwszego warunku, dotyczącego istnienia odpowiedniej struktury w zakresie zasobów technicznych i personalnych:

• niniejszy warunek zawęża definicję stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej jedynie do przypadków, w których podmiot bez siedziby w Polsce dysponuje w kraju zasobami technicznymi i personalnymi, tworzącymi strukturę umożliwiającą stały odbiór i korzystanie z usług na własne potrzeby,
• warunek ten będzie spełniony tylko wtedy, gdy dane miejsce dysponuje zarówno odpowiednią strukturą techniczną, jak i personalną (np. wyrok TSUE z 3 czerwca 2021 r. w sprawie C-931/19 Titanium Ltd),
• należy zaznaczyć, że zasoby techniczne i personalne nie muszą być własnością podatnika, jednak konieczne jest, aby miał on prawo do korzystania z tego zaplecza w sposób analogiczny do posiadania własnych zasobów (np. wyrok TSUE z 7 kwietnia 2022 r. w sprawie C-333/20, Berlin Chemie A. Menarini SRL),
• z samego faktu posiadania przez podatnika spółki zależnej w danym państwie lub to, że usługodawca wykorzystuje swoje zaplecze wyłącznie do świadczenia usług dla tego podatnika, nie można wywieść istnienia na terytorium państwa członkowskiego stałego miejsca prowadzenia działalności; konieczne jest, aby podatnik był uprawniony do dysponowania tym zapleczem w taki sam sposób, jak gdyby było ono jego własnym zapleczem (np. wyrok TSUE z 7 maja 2020 r. w sprawie C-547/18, Dong Yang Electronics sp. z o.o., i z 29 czerwca 2023 r. w sprawie C-232/22, Cabot Plastics Belgium SA).

Wspomniany warunek jest odzwierciedlony w polskiej praktyce interpretacyjnej i orzeczniczej, m.in. w interpretacji indywidualnej z 29 kwietnia 2024 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.134.2024.1.RST, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS”) zaznaczył, że:

• „(...) stwierdzić należy, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której wykonuje czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług”,
• „W przypadku posiadania w Polsce spółki zależnej przez spółkę dominującą istotna jest analiza wszystkich przesłanek, przede wszystkim ustanowionych rozporządzeniem wykonawczym nr 282/2011 i jego art. 11. Przesłanki te należy oceniać w kontekście rzeczywistości gospodarczej i handlowej, gdyż uwzględnienie rzeczywistości gospodarczej i handlowej stanowi podstawowe kryterium dla stosowania wspólnego systemu VAT. Jednakże powiązania kapitałowe nie oznaczają, same w sobie, że zaplecze polskiego podmiotu zależnego, tj. polskiej spółki powiązanej kapitałowo z zagranicznym usługobiorcą, jest bezpośrednio zależne od tego usługobiorcy, nawet wówczas, gdy podmiot ten świadczy usługi niezbędne dla wykonywania przez usługobiorcę czynności opodatkowanych w Polsce”,
• „(...) dla istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego oraz technicznego i kryterium to może być spełnione również w przypadku korzystania przez usługobiorcę z infrastruktury osobowej i technicznej usługodawcy. Jednak w takim przypadku zaplecze to musi być dostępne dla usługobiorcy jak jego własne tj. usługobiorca musi sprawować nad nim kontrolę porównywalną do tej, jaką sprawuje nad zapleczem własnym”.

Odnosząc się do drugiego warunku, tj. dokonywane w tym miejscu czynności charakteryzują się wystarczającą stałością:

• pojęcie to powinno być interpretowane zarówno jako zamiar długoterminowego prowadzenia działalności gospodarczej w danym kraju, jak i konieczność posiadania odpowiednich zasobów ludzkich i technicznych, które są zaangażowane do prowadzenia działalności w sposób ciągły, a nie tylko sporadyczny lub tymczasowy,
• tym samym, w celu spełnienia kryterium „stałości” konieczna jest pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w danym miejscu jest prowadzona stale (w sposób nieprzemijający).

Powyższy warunek znajduje odzwierciedlenie w polskiej praktyce interpretacyjnej i orzeczniczej, m.in. w interpretacji indywidualnej z 4 lipca 2024 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.250.2024.1.RST, DKIS wskazał, że: „Jak wynika z samej nazwy „stały”, to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który samodzielnie może świadczyć określone czynności. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający”.

Odnosząc się do trzeciego warunku dotyczącego istnienia zaplecza technicznego i personalnego, które umożliwiają odbiór i wykorzystanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności:

• aby można było uznać, że istnieje stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, podmiot powinien dysponować zapleczem personalnym i technicznym w kraju, które dodatkowo pozwala mu na otrzymywanie i korzystanie z usług do własnych potrzeb,
• potrzeby te powinny być rozumiane jako potrzeby stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej będącego podmiotem gospodarczym, których spełnienie pozwala na prowadzenie działalności gospodarczej,
• innymi słowy, dana struktura podatnika powinna faktycznie konsumować i zużywać usługi; powinna być niezależna od struktur tego podatnika znajdujących się poza granicami Polski,
• ocena czy zaplecze w danym miejscu jest odpowiednie do odbioru i korzystania z usług, powinna być dokonywana w kontekście konkretnych usług,
• ponadto, to samo zaplecze nie może być jednocześnie używane do świadczenia i odbioru tych samych usług (np. wyroki TSUE: z 7 kwietnia 2022 r. w sprawie C-333/20, Berlin Chemie A. Menarini SRL, i z 29 czerwca 2023 r. w sprawie C-232/22, Cabot Plastics Belgium SA); innymi słowy, ten sam podmiot nie powinien być jednocześnie uznany za stałe miejsce prowadzenia działalności innego podatnika, przynajmniej w zakresie usług, które dla niego świadczy.

Powyższy warunek znajduje odzwierciedlenie w polskiej praktyce interpretacyjnej i orzeczniczej, m.in. w wyroku z dnia 3 października 2019 r., sygn. I FSK 980/17, Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: „NSA”) wskazał, że: „Stałe miejsce prowadzenia działalności powinno charakteryzować się m.in. odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego. To zaplecze personalne i techniczne powinno być stosowne do tego, aby umożliwić odpowiednio: odbiór i wykorzystanie usług dla własnych potrzeb bądź świadczenie usług. To, czy posiadane w danym miejscu siły i środki są odpowiednie, powinno być oceniane każdorazowo w kontekście konkretnych usług. Pamiętać bowiem należy, że owe siły i środki mają być odpowiednie do tego, aby umożliwić albo odbiór i wykorzystanie nabywanych usług, albo świadczenie usług. Innymi słowy, powinno być tak, że to ta właśnie struktura faktycznie konsumuje, zużywa usługi. Jeśli nie jest możliwe, aby dana struktura (z uwagi na swoje zaplecze personalne i techniczne) była w stanie skonsumować nabywane usługi, to należy ją uznać za niebędącą w tym przypadku stałym miejscem prowadzenia działalności. Odpowiednio - stałe miejsce prowadzenia działalności powinno mieć w dyspozycji takie siły i środki, aby było w stanie wyświadczyć usługi, które sprzedaje. Tylko wówczas w odniesieniu do sprzedawanych usług może być ono uznane za stałe miejsce prowadzenia działalności”.

Reasumując, aby stwierdzić, że podatnik ma w danym kraju stałe miejsce prowadzenia działalności, niezbędne jest, aby w tym miejscu istniała stała (powtarzalna i nieprzemijająca) infrastruktura techniczna oraz personel, który umożliwia podatnikowi na korzystanie z usług dla własnych potrzeb.

5.  Sytuacja Wnioskodawcy

Odnosząc się do opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca uważa że w związku z działalnością realizowaną na terenie Polski, nie można uznać, że posiada on w Polsce zasoby techniczne i personalne, które umożliwiają mu na utworzenie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na potrzeby VAT.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca chciałby zauważyć, że:

• Nie został spełniony warunek posiadania odpowiedniego zaplecza technicznego, z uwagi na to, że:

o  Wnioskodawca nie posiada i nie będzie posiadał w Polsce własnego biura, zakładu ani magazynu.

o Wnioskodawca nie jest i nie będzie właścicielem nieruchomości w Polsce, a także nie posiada i nie będzie posiadał żadnych innych praw rzeczowych do takich nieruchomości, np. na podstawie umowy najmu lub innej umowy dotyczącej lokalu w Polsce przeznaczonego na prowadzenie działalności gospodarczej. W szczególności, Wnioskodawca nie wynajmuje i nie planuje wynajmować nieruchomości związanych z magazynowaniem towarów ani od Dostawcy Usług, ani od żadnego innego podmiotu.

o Wnioskodawca nie dysponuje i nie będzie dysponował żadną infrastrukturą techniczną na terytorium Polski, w szczególności nie posiada i nie będzie posiadał środków trwałych takich jak oprogramowanie, urządzenia komputerowe i telefony, pojazdy, wyposażenie magazynu (w tym maszyny i sprzęt magazynowy). W szczególności, Wnioskodawca nie dysponuje i nie planuje dysponować taką infrastrukturą ani na podstawie umowy najmu, ani innej umowy z Dostawcą Usług lub podmiotem trzecim.

o Co prawda, Wnioskodawca planuje utrzymywać na terytorium Polski zapasy produktów, palet oraz materiałów eksploatacyjnych. Niemniej jednak, zdaniem Spółki samo posiadanie zapasów w Polsce nie stanowi wystarczającej przesłanki do uznania, że powinien on rozpoznać w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

• Niniejszy pogląd znajduje odzwierciedlenie w wytycznych Komitetu ds. VAT, który na posiedzeniu nr 104 w dniach 4-5 lipca 2015 r. wskazał, że: „Zgodnie z art. 11 Rozporządzenia 282/2011 do podatku VAT, zgodnie z którym fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT w państwie członkowskim nie jest sam w sobie wystarczający, aby uznać, że podatnik ma stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w tym państwie członkowskim, Komitet ds. VAT jednogłośnie zgadza się, że w przypadku wewnątrzwspólnotowego transferu towarów podatnik nie może, jedynie w wyniku przeniesienia, postrzegane jako ustanowione w państwie członkowskim, w którym transport kończy się”.
• Odmienny pogląd, mówiący o tym, że samo przechowywanie w magazynie na terenie Polski materiałów lub towarów przeznaczonych do dalszej odsprzedaży automatycznie skutkuje powstaniem stałego miejsca prowadzenia działalności, byłby niezgodny z ustawą o VAT. Przykładowo, w takiej sytuacji nie dałoby się zastosować regulacji dotyczących mechanizmu odwrotnego obciążenia przy dostawach realizowanych przez podmioty bez siedziby w Polsce (art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT). W przypadku bowiem, gdy dostawa towaru zlokalizowanego na terytorium Polski dokonywana jest przez podmiot niemający w kraju siedziby, jednym z warunków zastosowania odwrotnego obciążenia jest brak po stronie dostawcy posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności. Tym samym, skoro samo posiadanie towarów prowadziłoby do powstania takiego miejsca, to przepis ten byłby w efekcie niemożliwy do zastosowania.
• Ponadto, w odniesieniu do palet oraz materiałów eksploatacyjnych, Dostawca Usług będzie odpowiedzialny za monitorowanie ich stanów magazynowych, realizację zamówień uzupełniających i refakturowanie kosztów na Wnioskodawcę. W konsekwencji, Wnioskodawca będzie sprawować jedynie ograniczoną kontrolę nad swoimi zasobami w Polsce.

o  Wnioskodawca wskazuje, że nie posiada i nie będzie posiadał kontroli nad zapleczem technicznym Dostawcy Usług, tj. magazynem, środkami trwałymi czy pozostałą infrastrukturą techniczną należącą do Dostawcy Usług i wykorzystywaną do świadczenia Usług na jego rzecz, w szczególności kontroli porównywalnej do tej jaką sprawuje nad zapleczem własnym, np. biurem w Stanach Zjednoczonych Ameryki.

o Wnioskodawca zwraca uwagę, że:

• jak wspomniano powyżej, magazyn pozostaje własnością Dostawcy Usług; Wnioskodawca nie posiada i nie będzie posiadał żadnych praw majątkowych do magazynu, takich jak prawo własności, najmu czy dzierżawy,
• zarządzanie magazynem należy do Dostawcy Usług, który ponosi odpowiedzialność za jego bieżące funkcjonowanie oraz utrzymywanie w gotowości do świadczenia Usług,
• Dostawca Usług zapewnia wyposażenie magazynu w niezbędne maszyny, sprzęt magazynowy, materiały, flotę pojazdów itd.,
• Dostawca Usług odpowiada za utrzymanie magazynu w należytym stanie technicznym,
• Dostawca Usług zapewnia zgodność funkcjonowania magazynu z obowiązującymi przepisami prawa, a także będzie zapewniał zgodność składowania produktów Wnioskodawcy zgodnie z procedurami oraz standardami jakości Wnioskodawcy, określonymi m.in. w kartach (...) oraz klasyfikacji ICPE,
• Umowa zawarta między Wnioskodawcą i Dostawą Usług zawiera klauzulę braku wyłączności - magazyn będzie mógł być wykorzystywany również przez Dostawcę Usług do świadczenia Usług na rzecz innych klientów,
• Wnioskodawca nie posiada i nie będzie posiadał uprawnień do decydowania o sposobie korzystania z magazynu, floty pojazdów ani innego zaplecza technicznego przez Dostawcę Usług, jak również nie ma wpływu na podejmowanie decyzji dotyczących ich wykorzystania w celu świadczenia Usług.

o  Co prawda, Wnioskodawca będzie w ograniczonym zakresie wpływać na funkcjonowanie magazynu poprzez:

§  wymóg składowania produktów Wnioskodawcy zgodnie z kartami (...) oraz klasyfikacją ICPE,

§ przeprowadzanie kontroli doraźnych i/lub audytów w magazynie Dostawcy Usług,

§ kwartalne przeglądy KPI dotyczące jakości świadczonych Usług.

o  W tym zakresie Wnioskodawca wskazuje jednak, że:

§    Wnioskodawca prowadzi działalność w specjalistycznej branży, oferując kosmetyki oraz produkty zapachowe, ponosząc odpowiedzialność za ich skład fizyczny, chemiczny i organiczny, jak również za zgodność z obowiązującymi przepisami prawa. Z tego względu, wymaganie przez Wnioskodawcę od Dostawcy Usług przestrzegania wymogów wg kart (...) oraz klasyfikacji ICPE przy magazynowaniu jego produktów, a także przeprowadzanie późniejszych weryfikacji warunków ich przechowywania, jest uzasadnione i zgodne ze standardami rynkowymi.

§  Uprawnienia kontrolne Wnioskodawcy pozostają ograniczone, ponieważ w każdym przypadku zobowiązany będzie on do uprzedniego poinformowania Dostawcy Usług o zamiarze przeprowadzenia kontroli doraźnej lub audytu, przedstawienia listy pracowników, którym należy zapewnić dostęp do magazynu Dostawcy Usług, oraz przestrzegania regulaminu wewnętrznego obowiązującego w magazynie.

§  Istotne jest również, że wszelkie niezgodności stwierdzone w toku kontroli doraźnej lub audytu w magazynie Dostawcy Usług będą musiały zostać zgłoszone temu podmiotowi. Następnie Wnioskodawca, we współpracy z Dostawcą Usług, opracuje plan działań naprawczych mających na celu usunięcie zidentyfikowanych nieprawidłowości. Dodatkowo potwierdza to, że wpływ Spółki na funkcjonowanie magazynu należącego do Dostawcy Usług będzie pozostawał ograniczony i nieporównywalny z zakresem kontroli, jaką Wnioskodawca sprawuje względem własnych zasobów.

§  Wnioskodawca podkreśla również, że kwartalne przeglądy wskaźników KPI dotyczących jakości realizowanych Usług stanowią standardową praktykę rynkową, powszechnie stosowaną w obrocie gospodarczym w wielu branżach, nie tylko w branży kosmetycznej.

o  Co więcej, Wnioskodawca nie korzysta i nie planuje korzystać w Polsce z zasobów technicznych podmiotów trzecich.

·      Nie został spełniony warunek posiadania odpowiedniego zaplecza personalnego, z uwagi na to, że:

o  Wnioskodawca nie posiada i na moment składania niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie planuje posiadać pracowników w Polsce. W szczególności Wnioskodawca nie planuje zatrudniać pracowników na podstawie umowy o pracę lub innego rodzaju umowy przewidzianej przez polskie prawo (w tym przedstawicieli lub sprzedawców), ani nie planuje na stałe delegować swoich pracowników do Polski. Tym samym, co do zasady, Wnioskodawca nie posiada i nie planuje posiadać pracowników fizycznie na stałe obecnych w Polsce.

o  Co prawda, pracownicy Wnioskodawcy będą mogli podróżować do Polski w związku z doraźnymi kontrolami i/lub audytami w magazynie Dostawcy Usług, a także spotkaniami lub warsztatami z Dostawcą Usług. Niemniej jednak Wnioskodawca wskazuje, że sam fakt odbywania przez jego pracowników wizyt u Dostawcy Usług nie przesądza o powstaniu stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski. Jak podkreśla Wnioskodawca, wizyty te będą miały charakter incydentalny i będą ograniczać się do jednego lub kilku dni, co nie pozwala uznać ich za spełniające kryterium stałości. Ponadto działalność prowadzona w Polsce - niezależnie od tymczasowego delegowania pracowników- nie wykazuje i nie będzie wykazywała cech niezależności względem działalności prowadzonej przez centralę Wnioskodawcy.

o  Wnioskodawca wskazuje, że w zakresie realizacji Usług nie posiada i nie będzie posiadał kontroli nad zapleczem personalnym Dostawcy Usług, tj. pracownikami i podwykonawcami zaangażowanymi do ich realizacji, w szczególności porównywalnej do władztwa, jakie sprawuje nad własnym zapleczem, np. pracownikami i podwykonawcami zlokalizowanymi w Stanach Zjednoczonych Ameryki.

o  Wnioskodawca zwraca uwagę, że:

• Dostawca Usług będzie zatrudniał bezpośrednio pracowników i podwykonawców, którzy realizują Usługi na rzecz Wnioskodawcy,
• Dostawca Usług zapewnia, że pracownicy przypisani do świadczenia Usług na rzecz Wnioskodawcy będą podlegali wyłącznie jego wewnętrznej strukturze organizacyjnej i kierownictwu; tym samym, Wnioskodawca nie będzie sprawował nadzoru nad pracownikami i podwykonawcami Dostawcy Usług,
• Dostawca Usług wypłaca wynagrodzenia pracownikom, wraz z należnymi podatkami oraz składkami na ubezpieczenia społeczne,
• Dostawca Usług ponosi pełną odpowiedzialność za działania swoich pracowników oraz podwykonawców.

o  Co więcej, Wnioskodawca nie korzysta i nie planuje korzystać w Polsce z zasobów personalnych podmiotów trzecich.

• Nie został spełniony warunek stałości prowadzonej działalności, gdyż:

o   Pomimo nabywania Usług od Dostawcy Usług, nie można uznać, że Wnioskodawca tworzy lub będzie tworzyć na terytorium Polski struktury umożliwiające mu stałe prowadzenie działalności dystrybucyjnej bez udziału zasobów technicznych i personalnych zlokalizowanych poza Polską.

o Umowa z Dostawcą Usług została zawarta na czas określony.

•      Nie został spełniony warunek istnienia struktury umożliwiającej odbiór i wykorzystanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, ponieważ:

o  Jak wskazano powyżej, Wnioskodawca nie posiada i nie będzie posiadać w Polsce wystarczającej struktury w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, a więc niewątpliwie nie posiada i nie będzie posiadać również na terytorium Polski struktury, która umożliwiałaby mu odbiór i wykorzystanie usług do własnych potrzeb tego miejsca, w tym z Usług nabywanych od Dostawcy Usług.

o Siedziba Wnioskodawcy znajduje się na terytorium Stanów Zjednoczonych Ameryki i stanowi podstawowe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę, które - zgodnie z jego stanowiskiem - konsumuje Usługi nabywane od Dostawcy Usług.

o Co istotne, Wnioskodawca nie ma i nie będzie miał również możliwości odbioru Usług za pośrednictwem zaplecza technicznego i personalnego Dostawcy Usług, ponieważ wykorzystywane jest ono przez Dostawcę Usług do ich świadczenia (te same zasoby nie mogą jednocześnie kreować stałego miejsca prowadzenia działalności dla Wnioskodawcy i świadczyć usług na jego rzecz). Przyjęcie odmiennego poglądu prowadziłoby do wniosku, że te same zasoby wykorzystywane są zarówno do świadczenia, jak i odbioru tych samych usług, co stoi w sprzeczności ze stanowiskiem TSUE, które zostało początkowo wyrażone w wyroku z 7 kwietnia 2022 r. w sprawie C-333/20, Berlin Chemie A. Menarini SRL, a następnie potwierdzone i rozwinięte w wyrokach: z 29 czerwca 2023 r. w sprawie C-232/22, Cabot Plastics Belgium SA, z 13 czerwca 2024 r. w sprawie C 533/22, SC Adient Ltd & Co. KG. Stanowisko TSUE znajduje również odzwierciedlenie w praktyce podatkowej polskich sądów administracyjnych i organów podatkowych, m.in. w wyrokach NSA: z 14 lutego 2023 r., sygn. I FSK 1794/19, z 13 kwietnia 2023 r., sygn. I FSK 761/19, z 18 stycznia 2023 r. sygn. I FSK 797/19, i z 11 października 2022 r. sygn. I FSK 396/21, a także interpretacjach indywidualnych DKIS: z 29 kwietnia 2024 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.134.2024.1.RST, i z 28 sierpnia 2024 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.292.2024.2.RST.

o  Dodatkowo Wnioskodawca pragnie odnieść się do kwestii niezależności, wskazując, że pomimo realizacji w Polsce części funkcji związanych z ograniczoną działalnością gospodarczą, nie można uznać, iż tworzy i będzie tworzył na terytorium Polski struktury umożliwiające prowadzenie tej działalności w sposób niezależny, ponieważ:

• Chociaż Wnioskodawca będzie realizował funkcje magazynowe i logistyczne na terytorium Polski, nie tworzy i nie będzie tworzyć struktury umożliwiającej samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej w kraju.
• Zasoby techniczne i personalne zlokalizowane w Polsce nie umożliwiają i nie będą umożliwiać Wnioskodawcy prowadzenia działalności w sposób niezależny od działalności realizowanej poza terytorium kraju. Działania podejmowane w Polsce stanowią przedłużenie procesu dystrybucyjnego rozpoczętego za granicą i należy traktować je jako pomocnicze, a niejako samodzielną działalność gospodarczą.
• Wszystkie procesy decyzyjne oraz sprzedażowe - w tym zawieranie umów, realizacja sprzedaży oraz negocjacje - Wnioskodawca prowadzi i będzie prowadził poza terytorium Polski, gdzie zatrudnia odpowiedni personel.

· Wnioskodawca podnosi, że Dostawca Usług będzie również obsługiwał klientów innych niż Wnioskodawca, a zasady świadczenia Usług na rzecz Wnioskodawcy nie odbiegają od standardów stosowanych wobec pozostałych kontrahentów.

Oceniając całokształt wskazanych powyżej okoliczności, zdaniem Wnioskodawcy nie posiada on w Polsce wystarczającej struktury, aby można mówić o tym, że powstało po jego stronie stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 11 ust. 1 Rozporządzenia 282/2011, które umożliwiłoby mu odbiór Usług świadczonych przez Dostawcę Usług. Zdaniem Wnioskodawcy, miejscem odbioru/konsumpcji tych Usług jest siedziba Wnioskodawcy w Stanach Zjednoczonych Ameryki, gdzie znajdują się jego zasoby techniczne i personalne, za pośrednictwem których prowadzi swoją działalność gospodarczą, z wykorzystaniem m.in. usług magazynowych i logistycznych nabywanych od Dostawy Usług.

Wnioskodawca zaznacza, że powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych DKIS wydanych w odniesieniu do podobnych stanów faktycznych, m.in.:

• W interpretacji indywidualnej z dnia 2 kwietnia 2025 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.43.2025.2.JO, w odniesieniu do stanu faktycznego, w którym wnioskodawca z siedzibą i miejscem zarządu w Luksemburgu nabywa od polskiego podmiotu powiązanego lub podmiotów trzecich szereg usług, w tym usługi logistyczne, usługi magazynowe, usługi organizacji transportu i wsparcia logistycznego, a także usługi zarzadzania zapasami, DKIS wskazał, że: „Spółka nie posiada i nie będzie posiadać bezpośredniej kontroli nad zasobami osobowymi/konkretnymi pracownikami B. świadczącymi usługi na jej rzecz. (...) Spółka jedynie może wymagać zachowania określonej jakości nabywanych usług, bez bezpośredniej ingerencji w poszczególne zasoby personalne lub techniczne tego podmiotu. Zatem nie można wywieść bezpośredniej kontroli nad zapleczem personalnym i technicznym usługodawcy na podstawie ustalonych zasad świadczenia usług, które określone są pomiędzy stronami każdego tego rodzaju umowy i uprawnieniu do żądania spełnienia warunków ustalonych przez strony umowy. Z ustalonych między stronami umowy zasad i żądania świadczenia określonej jakości usług nie można wywodzić, że jest sprawowana bezpośrednia kontrola nad personelem i zapleczem technicznym B. oraz podmiotu trzeciego w Polsce. Również ani B, ani jego pracownicy nie mają prawa reprezentować ani zaciągać zobowiązań w imieniu lub na rzecz Spółki. Zakres usług świadczonych przez B. na rzecz Spółki nie obejmuje takich działań jak pozyskiwanie klientów, nawiązywanie realizacji z potencjalnymi klientami, negocjowanie umów, czy zawieranie umów. Strategiczne decyzje dotyczące działalności Spółki, w szczególności zawieranie umów, realizacja sprzedaży, negocjacje oraz prowadzenie głównej działalności Spółki będą nadal podejmowane poza Polską”.
• W interpretacji indywidualnej z dnia 13 marca 2025 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.693.2024.2.MW, w odniesieniu do stanu faktycznego, w którym wnioskodawca z siedzibą i miejscem zarządu w Niemczech nabywa kompleksowe usługi logistyczne od polskiego podmiotu powiązanego, DKIS wskazał, że: „(...) korzystanie przez Spółkę z usług spółki B. PL nie oznacza, że jej zaplecze osobowe i techniczne pozostaje w bezpośredniej zależności od Państwa i stanowi stałe miejsce prowadzenia działalności. W analizowanej sprawie bowiem Spółka nie będzie pełnić żadnego bezpośredniego nadzoru nad zasobami lub pracownikami B. PL w związku z nabywanymi kompleksowymi usługami obsługi logistycznej. Wnioskodawca nie będzie miał wpływu na określenie jaka cześć zasobów technicznych/rzeczowych B. PL ma zostać wykorzystana do świadczenia przedmiotowych usług. W ramach nabywanych usług obsługi logistycznej przestrzeń, w której towary klientów Spółki będą przechowywane przez B. PL, nie będzie określona, nie będzie znana Spółce i nie będzie przydzielona wyłącznie w celu zaspokojenia potrzeb Spółki przez okres obowiązywania umowy. Spółka nie będzie decydowała o rozmieszczeniu towarów klientów Spółki w przydzielonej Spółce określonej przestrzeni. Zarządca centrum logistycznego (tj. B. PL) będzie wyłącznie odpowiedzialny za przechowywanie towarów w najlepszy i najbardziej efektywny sposób. W konsekwencji należy uznać, że Wnioskodawca nie zorganizuje zaplecza technicznego ani osobowego świadczącego o prowadzeniu części działalności gospodarczej na terytorium Polski. W tym konkretnym przypadku mimo, że umowa pomiędzy Spółką a B. PL zostanie zawarta na czas nieokreślony, należy stwierdzić, że nie zostaną spełnione przesłanki do uznania, że na terytorium Polski Spółka będzie posiadać stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej”.
• W interpretacji indywidualnej z dnia 26 kwietnia 2024 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.76.2024.2.SST, w odniesieniu do stanu faktycznego, w którym wnioskodawca z siedzibą i miejscem zarządu w Niemczech nabywa kompleksowe usługi logistyczne od polskiego podmiotu powiązanego, DKIS wskazał, że: „(...) dla istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego oraz technicznego i kryterium to może być spełnione również w przypadku korzystania przez usługobiorcę z personelu i infrastruktury technicznej usługodawcy. Jednak w takim przypadku zaplecze to musi być dostępne dla usługobiorcy jak jego własne tj. usługobiorca musi sprawować nad nim kontrolę porównywalną do tej, jaką sprawuje nad zapleczem własnym. W analizowanej sprawie Wnioskodawca nie posiada bezpośredniej kontroli nad zasobami osobowymi/technicznymi/rzeczowymi Usługodawców wykorzystywanych do świadczenia usług na rzecz Spółki. Ponadto Spółka nie ma wpływu ma to jaka część zasobów osobowych/technicznych/rzeczowych Usługodawców ma zostać wykorzystana do wykonania danej czynności czynności/zadania. Ponadto Spółka nie ma prawa do korzystania z obiektów lub sprzętu LPL Spółka nie ma wpływu na wykorzystanie powierzchni centrum logistycznego lub inne kwestie dotyczące bieżącego funkcjonowania centrum logistycznego. Zatem, mając na uwadze powyższe okoliczności sprawy, Spółka nie posiada zaplecza osobowego i technicznego na terytorium kraju nad którym sprawuje kontrolę porównywalna do tej, jaką sprawuje nad zapleczem własnym. Z uwagi na powyższe, oceniając całokształt okoliczności niniejszej sprawy należy stwierdzić, że Spółka nie spełnia podstawowych kryteriów konstytuujących powstanie na terytorium Polski stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”.

6.  Miejsce opodatkowania usług świadczonych przez Dostawcę Usług na rzecz Wnioskodawcy

Na podstawie art. 28b ustawy o VAT:

• miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej (ust. 1),
• w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (ust. 2).

W ocenie Wnioskodawcy, w odniesieniu do Usług nie znajdują zastosowania szczególne zasady dotyczące ustalenia miejsca świadczenia usług wynikające z art. 28c-28n ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionych wcześniej punktach 2-5 uzasadnienia jednoznacznie wykazano, że w opisanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym nie powstanie po stronie Wnioskodawcy stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce w rozumieniu art. 11 ust. 1 Rozporządzenia 282/2011, które umożliwiałoby mu odbiór Usług. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że miejsce świadczenia usług nabywanych od Dostawcy Usług powinno być ustalane zgodnie z miejscem siedziby usługobiorcy, tj. zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT. W praktyce oznacza to, że usługi te nie podlegają opodatkowaniu VAT w Polsce, ponieważ miejscem ich świadczenia są Stany Zjednoczone Ameryki.

7.  Brak prawa do odliczenia podatku naliczonego przez Wnioskodawcę

Zgodnie z zasadą ogólną zawartą w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w przypadku gdy towary i usługi są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych.

Jednocześnie, ustawa o VAT przewiduje sytuacje, w których nie powstaje prawo do odliczenia podatku naliczonego nawet jeśli towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. W tym kontekście warto zwrócić uwagę na art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, który stanowi, że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu.

Mimo że związek Usług nabywanych od Dostawcy Usług z czynnościami opodatkowanymi Spółki jest niekwestionowany, przy założeniu, że Spółka nie dysponuje w Polsce stałym miejscem prowadzenia działalności gospodarczej, Usługi te nie powinny być opodatkowane w Polsce. Oznacza to, że na fakturach wystawianych przez Dostawcę Usług z tytułu świadczenia Usług, usługodawca nie powinien wykazywać podatku należnego, który podlegałby ewentualnie odliczeniu przez Wnioskodawcę w kraju, a jeśli taki podatek zostanie wskazany, zgodnie ze wspomnianym art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, Spółka nie będzie miała prawa do jego odliczenia.

Mając na uwadze powyższe, jeśli na fakturach dokumentujących świadczenie Usług zostanie błędnie wykazany podatek należny, Spółka nie będzie miała prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikająca z tych faktur w kontekście polskiego VAT.

8.  Obowiązek korzystania z KSeF oraz udostępnianie faktur Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 1 pkt 12 nowelizacji ustawy o VAT, w ustawie o VAT dodaje się m.in. art. 106ga ust. 1, który stanowić będzie, że podatnicy są obowiązani wystawiać faktury ustrukturyzowane przy użyciu KSeF. W myśl ust. 2 niniejszy obowiązek nie będzie dotyczył wystawiania faktur przez m.in.:

• podatnika nieposiadającego siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju,
• podatnika nieposiadającego siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju, który posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności nie uczestniczy w dostawie towarów lub świadczeniu usług, dla których wystawiono fakturę.

Jednocześnie, zgodnie z art. 106gb ust. 1, który ma również zostać dodany do ustawy o VAT w oparciu o nowelizację, faktura ustrukturyzowana będzie wystawiana i otrzymywana przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur (dalej: „KSeF”) za pomocą oprogramowania interfejsowego, w postaci elektronicznej i zgodnie z wzorem dokumentu elektronicznego. Natomiast ust. 4 niniejszego przepisu stanowi, że w przypadku gdy:

• miejscem świadczenia jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego lub
• nabywcą jest podmiot nieposiadający siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, lub
• nabywcą jest podmiot nieposiadający siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju, który posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności nie uczestniczy w nabyciu towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę

- faktura ustrukturyzowana będzie udostępniana nabywcy w sposób z nim uzgodniony.

Nowelizacja ustawy o VAT ma wejść w życie 1 lutego 2026 r. (z pewnymi wyjątkami).

W związku z zbliżającym się terminem obowiązywania regulacji dotyczących KSeF Wnioskodawca chciałby odnieść powyższe przepisy do analizowanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w sposób wskazany niżej:

•      Spółka chciałaby potwierdzić, co następuje:

o  w przypadku uznania, że Wnioskodawca nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, nie będzie on zobligowany do korzystania z KSeF w zakresie wystawiania i odbioru faktur ustrukturyzowanych,

o Wnioskodawcy w takiej sytuacji będzie przysługiwać prawo do odbioru faktur ustrukturyzowanych wystawionych w związku z nabyciem Usług w sposób uzgodniony z nim przez Dostawcę Usług.

Wnioskodawca zaznacza, że powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych DKIS odnoszących się do obowiązków związanych z KSeF, gdy podatnik nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce:

• W interpretacji indywidualnej z 1 października 2025 r., sygn. 0114-KDIP1- 2.4012.518.2025.1.JO, DKIS wskazał, że: „(...) skoro Spółka nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, to zgodnie z art. 106ga ust. 2 pkt 1 ustawy, w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą, Spółka nie będzie miała obowiązku wystawiania faktur ustrukturyzowanych przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur (KSeF) od 1 lutego 2026 r. Jednocześnie należy wskazać, że Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT w Polsce, w związku z czym ma możliwość wystawiania faktury ustrukturyzowanej przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur, zgodnie z art. 106ga ust. 4 ustawy, w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą. Natomiast kwestię otrzymywania faktur ustrukturyzowanych przy użyciu KSeF reguluje przepis art. 106gb ust. 4 ustawy który wskazuje m.in. że w przypadku gdy nabywcą jest podmiot nieposiadający siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju faktura ustrukturyzowana jest udostępniana nabywcy w sposób z nim uzgodniony. Zatem, skoro Państwa Spółka, jak ustaliłem w niniejszej interpretacji, nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce to na podstawie art. 106gb ust. 4 pkt 2 ustawy nie będzie zobowiązana do odbioru faktur od polskich kontrahentów przy użyciu KSeF. Jednocześnie Spółka powinna uzgodnić z danym kontrahentem inny sposób odbioru ustrukturyzowanej faktury”.
• W interpretacji indywidualnej z 26 sierpnia 2025 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.464.2025.1.RM, DKIS wskazał, że: „(...) Spółka nie będzie posiadała stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, to zgodnie z art. 106ga ust. 2 pkt 1 ustawy, w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą, nie będzie miała obowiązku wystawiania faktur ustrukturyzowanych przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur (KSeF) od 1 lutego 2026 r. Przy czym, Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT w Polsce, w związku z czym ma możliwość wystawiania faktury ustrukturyzowanej przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur, zgodnie z art. 106ga ust. 4 ustawy, w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą. Natomiast kwestię otrzymywania faktur ustrukturyzowanych przy użyciu KSeF reguluje art. 106gb ust. 4 ustawy, który wskazuje m.in. że w przypadku gdy nabywcą jest podmiot nieposiadający siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, faktura ustrukturyzowana jest udostępniana nabywcy w sposób z nim uzgodniony. Zatem, skoro Państwa Spółka nie będzie posiadała stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, to na podstawie art. 106gb ust. 4 pkt 2 ustawy nie będzie zobowiązana do odbioru faktur od polskich kontrahentów przy użyciu KSeF. Jednocześnie Spółka powinna uzgodnić z kontrahentami inny sposób odbioru ustrukturyzowanej faktury”.

Wobec powyższego, z uwagi na brak stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce po stronie Spółki, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do wystawiania i odbierania faktur ustrukturyzowanych w KSeF, a faktury wystawione przez Dostawcę Usług będą musiały zostać udostępnione Wnioskodawcy w sposób z nim uzgodniony.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Z regulacji tej wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.

Według art. 2 pkt 1, 3 i 5 ustawy:

Według art. 2 pkt 22 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy:

Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy.

Powołany art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy, która ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Według tej regulacji, podatnikiem jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy:

Natomiast jak stanowi art. 28b ust. 2 ustawy:

Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej. W takiej sytuacji, miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Natomiast, według art. 28e ustawy:

Z powołanego przepisu wynika, że o miejscu świadczenia, a tym samym opodatkowania usługi związanej z nieruchomością decyduje wyłącznie miejsce położenia nieruchomości, z którą dana usługa jest ściśle związana, niezależnie od tego dla jakiego podmiotu jest wykonywana oraz gdzie znajduje się siedziba usługodawcy.

Zgodnie z art. 13b rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23 marca 2011 r. str. 1 ze zm.) – zwanego dalej „rozporządzeniem 282/2011”:

W myśl art. 31a ust. 1 rozporządzenia 282/2011:

Jak stanowi art. 31a ust. 2 lit. h rozporządzenia 282/2011, ustęp 1 obejmuje w szczególności:

Natomiast zgodnie z art. 31a ust. 3 lit. b rozporządzenia 282/2011, ustęp 1 nie ma zastosowania do:

Zatem, usługi związane z przechowywaniem (magazynowaniem) towarów, nie mogą być uznane za usługi związane z nieruchomością, w przypadku gdy usługobiorcy nie przysługuje wyłączne prawo do używania części nieruchomości, w której przechowuje towar.

Stosownie do treści art. 86 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy:

Z treści art. 86 ustawy, wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Podkreślić należy, że warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zauważyć również należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

I tak, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Zatem w sytuacji, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany w tej fakturze.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka (...) jest amerykańską spółką handlową z główną siedzibą w (...), prowadzącą działalność handlową i operacyjną na wielu rynkach na świecie. W związku z planowanym rozpoczęciem działalności gospodarczej na terytorium kraju, Wnioskodawca zamierza dokonać rejestracji dla celów VAT. Spółka specjalizuje się w produkcji i dystrybucji kosmetyków oraz produktów zapachowych. Wnioskodawca zamierza rozpocząć na terenie Polski działalność, która będzie ograniczona do magazynowania i składowania produktów Spółki przed ich sprzedażą do dalszego odbiorcy. Wnioskodawca nie wyklucza współpracy z detalistami działającymi w Polsce jako niezależne podmioty gospodarcze w celu dalszej odsprzedaży (dystrybucji) swoich produktów na polskim rynku. Operacje dotyczące rynku polskiego będą zarządzane przez zespoły zlokalizowane we Francji, Wielkiej Brytanii, Niemczech oraz Stanach Zjednoczonych. Spółka planuje korzystać z magazynu na terytorium Polski, który będzie zarządzany przez niezależnego Dostawcę Usług logistycznych (działającego w formie polskiej spółki kapitałowej) i pozostanie jego własnością. W związku z planowaną działalnością w Polsce, Wnioskodawca zawarł Umowę Ramową o Świadczenie Usług Magazynowych i Logistycznych (Umowa) z Dostawcą Usług. Spółka zamierza również organizować okazjonalne wydarzenia w Polsce celem reklamowania swoich produktów i w tym zakresie Wnioskodawca będzie korzystał z usług zewnętrznych dostawców, odpowiedzialnych za przygotowanie i realizację takich wydarzeń.

Państwa wątpliwości dotyczą określenia czy Spółka posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski oraz ustalenia miejsca opodatkowania Usług świadczonych przez Dostawcę Usług, prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz obowiązku wystawiania i odbierania faktur ustrukturyzowanych w KSeF.

Odnosząc się do przedmiotowych kwestii należy wskazać, że definicja „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” została zawarta w rozporządzeniu 282/2011.

Z części wstępnej (preambuły) - punkt (4) wynika, że podstawowym celem niniejszego rozporządzenia 282/2011 jest zapewnienie jednolitego stosowania obecnego systemu VAT, poprzez określenie przepisów wykonawczych do dyrektywy 2006/112/WE, w szczególności w odniesieniu do podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu. Zgodnie z zasadą proporcjonalności określoną w art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej niniejsze rozporządzenie nie wykracza poza to, co jest konieczne do osiągnięcia tego celu. Przyjęcie rozporządzenia, jako wiążącego i mającego bezpośrednie zastosowanie we wszystkich państwach członkowskich, w sposób najpełniejszy zapewnia jednolite stosowanie.

Natomiast w punkcie (14) stwierdzono, że:

W myśl art. 11 ust. 1 rozporządzenia 282/2011:

Zgodnie z art. 11 ust. 2 rozporządzenia 282/2011:

Jak stanowi art. 11 ust. 3 rozporządzenia 282/2011:

Na podstawie art. 53 ust. 1 rozporządzenia 282/2011:

Przy wykładni pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”, odwołując się do orzeczeń TSUE, należy wskazać, że o ww. miejscu można mówić jeżeli występuje odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, niezbędna do prowadzenia działalności gospodarczej oraz istnieje pewna minimalna skala działalności gospodarczej, która pozwala na uznanie, że działalność podatnika w tym miejscu nie jest prowadzona w sposób okresowy, jak również działalność z tego miejsca jest prowadzona w sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa. W tym zakresie aktualne jest orzecznictwo TSUE, m.in. wyrok C-168/84 Gunter Berkholz, C-231/94 Faaborg-Gelting Linien A/S, C-190/95 ARO Lease By, C-260/95 Commissioners of Customs and Excise v. DFDS A/S, C-390/96 Lease Plan Luxembourg SA, jak również C-605/12 Welmory Sp. z o.o.

Z uwagi na definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z przedmiotowego rozporządzenia 282/2011, jak również utrwalone orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz orzecznictwo polskich sądów administracyjnych w powyższym zakresie, wymienić można kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”. Jak wynika z samej nazwy „stały”, to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który samodzielnie może świadczyć określone czynności. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności nie sposób również rozpatrywać w oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem:

Z uwagi na kryteria wskazane w powołanym przepisie należy stwierdzić, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której wykonuje czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Zatem, zarówno infrastruktura techniczna jak i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu. Wobec tego, dla rozpoznania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej koniecznym jest, aby dane miejsce nie tylko wykorzystywało towary i usługi, ale także aby samo mogło wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy. Przy czym, dla uznania działalności podmiotu za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce nie jest konieczne, aby przy wykorzystaniu wystarczających środków sam podmiot świadczył usługi czy też dokonywał dostaw towarów. Ważne jest aby stworzona struktura działalności podmiotu miała możliwość odbioru i korzystania z usług dostarczonych na własne potrzeby.

Jeżeli dany podmiot posiada w danym państwie personel oraz strukturę (w tym infrastrukturę techniczną) cechującą się odpowiednią stałością, to posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie. Co istotne, bez znaczenia dla powyższego rozstrzygnięcia pozostaje kwestia, czy są to pracownicy zatrudnieni bezpośrednio przez ten podmiot, oraz czy jest to infrastruktura „własna”. W wydawanych wyrokach TSUE wskazywał bowiem, że w zależności od okoliczności, dla powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie członkowskim może nie być konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, o ile zaplecze udostępnione przez podmiot trzeci umożliwia odbiór świadczonych usług i ich wykorzystywanie w działalności gospodarczej usługobiorcy (np. w wyroku C-605/12 w sprawie Welmory Sp. z o.o.). Przy czym, dostępność zaplecza dostarczonego przez inny podmiot musi być porównywalna do dostępności zaplecza własnego.

Natomiast w wyroku z 7 kwietnia 2022 r. sygn. C-333/20 w sprawie Berlin Chemie, badając kwestię istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej spółki niemieckiej w Rumunii, która korzystała z zasobów powiązanej z nią spółki rumuńskiej, Trybunał wskazał, że: „Artykuł 44 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zmienionej dyrektywą Rady 2008/8/WE z dnia 12 lutego 2008 r., i art. 11 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że spółka mająca siedzibę w jednym państwie członkowskim nie ma stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w innym państwie członkowskim ze względu na to, iż posiada tam spółkę zależną, która na podstawie umów udostępnia jej zaplecze techniczne i personalne, za pomocą których świadczy ona, na zasadach wyłączności, usługi marketingowe, regulacyjne, reklamowe i reprezentacji, mogące mieć bezpośredni wpływ na wielkość sprzedaży”.

TSUE podkreślił, że o ile posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego nie jest konieczne, aby móc stwierdzić, że podatnik posiada odpowiednią strukturę, która charakteryzuje się wystarczającą stałością w zakresie zaplecza personalnego i technicznego w innym państwie członkowskim, o tyle konieczne jest, aby podatnik był uprawniony do dysponowania tym zapleczem personalnym i technicznym w taki sam sposób, jak gdyby było ono jego zapleczem własnym. Zaplecze personalne i techniczne udostępnione spółce niemieckiej przez spółkę rumuńską, które zdaniem rumuńskich organów podatkowych pozwalało na wykazanie istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej spółki niemieckiej w Rumunii, stanowiło również zaplecze, dzięki któremu spółka rumuńska świadczyła usługi na rzecz spółki niemieckiej. W tym przypadku Trybunał podkreślił, że to samo zaplecze nie może być wykorzystywane jednocześnie do realizacji i odbioru tych samych świadczeń.

Należy także zwrócić uwagę na wyrok TSUE z 13 czerwca 2024 r. o sygn. C‑533/22, w którym TSUE orzekł, że „(...) nie można uznać, iż spółka będąca podatnikiem VAT, mająca siedzibę działalności gospodarczej w jednym państwie członkowskim, która korzysta z usług świadczonych przez spółkę mającą siedzibę w innym państwie członkowskim, posiada dla celów określenia miejsca świadczenia tych usług stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w tym ostatnim państwie członkowskim, z tego tylko powodu, że obie spółki należą do tej samej grupy lub że spółki te są ze sobą związane umową o świadczenie usług (pkt 54). (...) spółka będąca podatnikiem VAT, mająca siedzibę działalności gospodarczej w jednym państwie członkowskim, która korzysta z usług świadczonych przez spółkę z siedzibą w innym państwie członkowskim, nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w tym ostatnim państwie członkowskim, jeżeli zaplecze personalne i techniczne, którym dysponuje ona w rzeczonym państwie członkowskim, nie jest odrębne od zaplecza, za pomocą którego świadczone są na jej rzecz usługi, lub jeżeli to zaplecze personalne i techniczne zapewnia jedynie wykonywanie czynności przygotowawczych lub pomocniczych (pkt 81).”

Z kolei również istotną kwestię „samowystarczalności” stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej poruszył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 3 października 2019 r., sygn. I FSK 980/17 wskazując, że: „To, czy posiadane w danym miejscu siły i środki są odpowiednie, powinno być oceniane każdorazowo w kontekście konkretnych usług. Pamiętać bowiem należy, że owe siły i środki mają być odpowiednie do tego, aby umożliwić albo odbiór i wykorzystanie nabywanych usług, albo świadczenie usług. Innymi słowy, powinno być tak, że to ta właśnie struktura faktycznie konsumuje, zużywa usługi. Jeśli nie jest możliwe, aby dana struktura (z uwagi na swoje zaplecze personalne i techniczne) była w stanie skonsumować nabywane usługi, to należy ją uznać za niebędącą w tym przypadku stałym miejscem prowadzenia działalności. Odpowiednio - stałe miejsce prowadzenia działalności powinno mieć w dyspozycji takie siły i środki, aby było w stanie wyświadczyć usługi, które sprzedaje. Tylko wówczas w odniesieniu do sprzedawanych usług może być ono uznane za stałe miejsce prowadzenia działalności”.

Mając na uwadze powołane orzecznictwo TSUE, przepisy prawa oraz przedstawione okoliczności sprawy należy uznać, że Spółka (...) nie posiada/nie będzie posiadać w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Spółka nie zorganizuje bowiem w sposób stały na terytorium kraju odpowiednich zasobów osobowych i technicznych umożliwiających samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej. Z treści wniosku wynika, że Spółka specjalizuje się w produkcji i dystrybucji kosmetyków oraz produktów zapachowych. Wnioskodawca zamierza rozpocząć na terenie Polski działalność, która będzie ograniczona do magazynowania i składowania produktów Spółki przed ich sprzedażą do dalszego odbiorcy. W tym celu Wnioskodawca planuje korzystać z magazynu na terytorium Polski, który będzie zarządzany przez niezależnego Dostawcę Usług (działającego w formie polskiej spółki kapitałowej) i pozostanie jego własnością. Wnioskodawca zawarł Umowę Ramową o Świadczenie Usług Magazynowych i Logistycznych z Dostawcą Usług. Spółka zamierza również organizować okazjonalne wydarzenia w Polsce celem reklamowania swoich produktów i w tym zakresie Wnioskodawca będzie korzystał z usług zewnętrznych dostawców, odpowiedzialnych za przygotowanie i realizację takich wydarzeń.

Należy wskazać, że za „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” należy uznać każde miejsce inne niż siedziba działalności gospodarczej podatnika, jeżeli łącznie zostaną spełnione warunki: posiadania w tym miejscu zaplecza personalnego i technicznego. Zaplecze to musi posiadać strukturę, która umożliwia odbiór i wykorzystanie nabywanych usług dla własnych potrzeb oraz musi charakteryzować się stałością. Z okoliczności sprawy wynika, że Spółka nie będzie posiadać żadnych praw rzeczowych do nieruchomości w Polsce (np. prawa własności, najmu lub dzierżawy). Wszystkie zasoby wykorzystywane do świadczenia usług magazynowych i logistycznych w Polsce, w tym oprogramowanie, urządzenia komputerowe i telefony, wyposażenie magazynu (w tym pojazdy, maszyny i inny sprzęt magazynowy) oraz inne systemy niezbędne do prowadzenia tych operacji, będą własnością Dostawcy Usług. Wnioskodawca nie będzie dysponował innymi środkami trwałymi na terytorium Polski (z wyłączeniem zapasów produktów, palet oraz materiałów eksploatacyjnych). Wnioskodawca nie będzie posiadać żadnych zasobów technicznych w Polsce. Ponadto, Spółka nie będzie zatrudniać personelu w Polsce ani nie będzie delegować stałych pracowników do Polski. Wyjątek będą mogły stanowić okazjonalne audyty i kontrole doraźne przewidziane w Umowie z Dostawcą Usług, które będą ograniczone do czynności weryfikacyjnych związanych z wykonaniem Umowy oraz dokonywane jedynie w uzasadnionych przypadkach przewidzianych w Umowie. Pracownicy Spółki będą mogli również odbywać podróże służbowe do Polski w związku ze spotkaniami lub warsztatami organizowanymi z Dostawcą Usług. Wizyty te będą miały jednak charakter incydentalny i będą się ograniczać zazwyczaj do jednego lub kilku dni. Zatem jak wynika z powyższego pracownicy Spółki będą incydentalnie przyjeżdżać do Polski, nie będzie to jednak stały pobyt. Natomiast fakt tymczasowego/okresowego utrzymywania zasobów personalnych nie jest wystarczający do stwierdzenia spełnienia kryterium posiadania odpowiednich zasobów personalnych na terytorium kraju. Przebywający tymczasowo w ramach wyjazdów służbowych pracownicy Spółki nie będą w stanie prowadzić w Polsce samodzielnie działalności gospodarczej. Zatem, Spółka nie będzie posiadała na terytorium Polski żadnych własnych zasobów technicznych/rzeczowych oraz personalnych.

Co jednak istotne dla istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego oraz technicznego i kryterium to może być spełnione również w przypadku korzystania przez usługobiorcę z personelu i infrastruktury technicznej usługodawcy. Jednak w takim przypadku zaplecze to musi być dostępne dla usługobiorcy jak jego własne, tj. usługobiorca musi sprawować nad nim kontrolę porównywalną do tej, jaką sprawuje nad zapleczem własnym. Z wniosku wynika jednak, że Dostawca Usług będzie zatrudniał bezpośrednio pracowników, którzy realizują Usługi na rzecz Wnioskodawcy. Dostawca Usług będzie odpowiedzialny za samodzielne organizowanie oraz nadzorowanie pracy własnych pracowników. Wynagrodzenia oraz wszystkie podatki i składki na ubezpieczenia społeczne pracowników magazynu będą opłacane przez Dostawcę Usług. Dostawca Usług będzie miał również prawo do zawierania umów z podwykonawcami w ramach realizacji Umowy. Dostawca Usług przyjmie na siebie pełną odpowiedzialność za zgodność ich działań z warunkami Umowy oraz za wszelkie naruszenia jej postanowień. Dostawca Usług będzie ponadto odpowiedzialny za kierowanie i koordynowanie usług każdego podwykonawcy. Pracownicy Wnioskodawcy nie będą wydawać poleceń ani instruować pracowników Dostawcy Usług ani podwykonawców realizujących postanowienia Umowy w odniesieniu do wykonywanych przez nich czynności operacyjnych. Dostęp Wnioskodawcy do przestrzeni magazynowej będzie możliwy wyłącznie dla wyznaczonych pracowników Wnioskodawcy i pod nadzorem Dostawcy Usług. Przebywając na terenie magazynu, pracownicy Spółki będą zobowiązani do przestrzegania jego regulaminu wewnętrznego. Pracownicy Wnioskodawcy nie będą ingerować w działalność operacyjną Dostawcy Usług. Wnioskodawca nie będzie sprawował kontroli ani posiadał prawa do zarządzania magazynem lub decydowania o sposobie korzystania z magazynu, floty pojazdów ani innego zaplecza technicznego przez Dostawcę Usług, jak również nie będzie miał wpływu na podejmowanie decyzji dotyczących ich wykorzystania w celu świadczenia Usług. Wszystkie zasoby wykorzystywane do świadczenia usług magazynowych i logistycznych w Polsce, w tym oprogramowanie, urządzenia komputerowe i telefony, wyposażenie magazynu (w tym pojazdy, maszyny i inny sprzęt magazynowy) oraz inne systemy niezbędne do prowadzenia tych operacji, będą własnością Dostawcy Usług lub będą pozostawać pod jego wyłączną kontrolą. Jednakże, Spółka dostarczy Dostawcy Usług Karty Charakterystyki (...) oraz będzie wymagała przestrzegania klasyfikacji ICPE (obiektów sklasyfikowanych w zakresie ochrony środowiska) produktów, w celu zapewnienia zgodności przechowywania towarów z obowiązującą w magazynie autoryzacją operacyjną. Spółka będzie miała także prawo przeprowadzania kontroli doraźnych i/lub audytów oraz dokonywać kwartalnych przeglądów dotyczących jakości świadczonych Usług. Należy jednak wskazać, że zupełnie naturalne w realiach rynkowych jest to, że zamawiający chciałby otrzymać świadczenie zgodnie ze swoimi oczekiwaniami i w tym celu dostarcza wykonawcy odpowiednie wytyczne i dokonuje kontroli jego realizacji. W żadnej mierze realizacja świadczeń przez usługodawców i nadzór nad ich wykonaniem nie może przesądzać o posiadaniu jakiejkolwiek bezpośredniej kontroli nad nimi. Zatem relacja pomiędzy Spółką a Dostawcą Usług stanowi standardową współpracę gospodarczą, w której odbiorca tj. Spółka określa jak świadczenie powinno zostać wykonane i jakie są jego oczekiwania co do jakości świadczenia. Współpraca ta opiera się zatem na standardowych relacjach rynkowych. Ponadto Spółka wskazała, że nie korzysta i nie planuje korzystać w Polsce z zasobów technicznych i personalnych podmiotów trzecich innych niż Dostawca Usług. Podsumowując, Spółka nie będzie posiadała kontroli, nadzoru lub bezpośredniego wpływu na zasoby personalne i techniczne/rzeczowe Dostawcy Usług, porównywalnego do kontroli jaką Spółka sprawuje nad zapleczem własnym.

Do przyjęcia istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej ważne jest również, aby miejsce to charakteryzowało się „wystarczającą stałością”, czyli strukturą o wystarczającej (minimalnie wymaganej dla prowadzenia działalności gospodarczej) trwałości poprzez zorganizowanie zasobów ludzkich i zaplecza technicznego tak, aby miały one możliwości wykorzystania usług dla własnych potrzeb. Zatem, decydujący jest fakt, że struktura funkcjonująca przez określony czas charakteryzuje się wystarczającą stałością, a nie została założona dla potrzeb przemijających. Stałość prowadzonej działalności musi być odnoszona do czynnika czasu, czyli do długości okresu działalności, do jej zamierzonej lub faktycznej powtarzalności i systematyczności.

Ponownie wskazać należy, że Spółka nie będzie posiadała w Polsce żadnych zasobów technicznych i nieruchomości oraz nie będzie zatrudniała w Polsce żadnych pracowników. Dodatkowo Spółka nie będzie posiadała w Polsce osób (pracowników) upoważnionych do działania w imieniu Wnioskodawcy, a wszystkie procesy decyzyjne oraz sprzedażowe - w tym zawieranie umów, realizacja sprzedaży oraz negocjacje - Wnioskodawca prowadzi poza terytorium Polski, gdzie zatrudnia odpowiedni personel. Dostawca Usług nie posiada i nie będzie posiadał pełnomocnictwa do reprezentowania Wnioskodawcy, w szczególności nie zawiera z podmiotami trzecimi w imieniu Wnioskodawcy umów sprzedaży towarów magazynowanych w magazynie. Ponadto Wnioskodawca nie korzysta i nie planuje korzystać w Polsce z zasobów technicznych i personalnych podmiotów trzecich innych niż Dostawca Usług. Zatem, skoro Spółka nie będzie posiadała na terytorium Polski odpowiednich zasobów osobowych oraz technicznych niezbędnych do prowadzenia działalności nie można uznać, że będzie spełnione kryterium stałości, bowiem kryterium to należy odnieść m.in. do obecności zasobów osobowych i technicznych.

Należy również zwrócić uwagę na wyrok TSUE C-333/20 z 7 kwietnia 2022 r. Wynika z niego, że z perspektywy określania stałego miejsca prowadzenia działalności istotne jest ustalenie charakteru zaplecza personalnego i technicznego. TSUE orzekł, że to samo zaplecze personalne nie może być wykorzystywane jednocześnie do świadczenia i odbioru tych samych usług. Innymi słowy, co do zasady jeden podmiot nie powinien być uznany za stałe miejsce prowadzenia działalności innego podmiotu, przynajmniej w zakresie tych usług, które świadczy dla tego innego podmiotu. Odnosząc powyższe do sytuacji należy stwierdzić, że Dostawca Usług będzie świadczył na rzecz Spółki Usługi, a to oznacza, że w przypadku uznania istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, to samo zaplecze zasobów personalnych jak i technicznych Dostawcy Usług byłoby wykorzystywane zarówno do świadczenia Usług na rzecz Spółki jak i ich odbioru. Tym samym, zgodnie z wyrokiem TSUE C-333/20 z 7 kwietnia 2022 r. takie miejsce nie powinno być uznane za stałe miejsce prowadzenia działalności. W podobnym tonie wypowiada się również TSUE w wyroku z dnia 13 czerwca 2024 r. o sygn. C‑533/22 wskazując, że zaplecze personalne i techniczne w kraju usługodawcy musi być odrębne od zaplecza, za pomocą którego świadczone są usługi na rzecz Spółki.

W konsekwencji, oceniając całokształt przedstawionych okoliczności sprawy należy stwierdzić, że w świetle aktualnego orzecznictwa TSUE, Spółka (...) nie posiada/nie będzie posiadała stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski.

Ponadto Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia miejsca opodatkowania Usług nabywanych od Dostawcy Usług, a w przypadku wykazania podatku należnego na fakturach dokumentujących świadczenie tych usług prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Z wniosku wynika, że Dostawca Usług będzie świadczył na Państwa rzecz kompleksową obsługę logistyczną i operacje magazynowe związane z towarami Spółki przechowywanymi w magazynie Dostawcy. Do obowiązków Dostawcy Usług będzie należało m.in.: organizacja i zarządzanie logistyką przychodzącą (odbiorów) i wychodzącą (dostaw), tj. przyjmowanie, weryfikacja i rejestracja przesyłek, przechowywanie towarów, zarządzanie przestrzenią magazynową i poziomami zapasów, kompletowanie zamówień, pakowanie i przygotowywanie towarów do wysyłki, organizacja i nadzór nad dostawami zgodnie z ustalonym harmonogramem, utrzymanie systemu zarządzania zapasami, śledzenie ich zmian/przemieszczeń oraz dostarczanie raportów dot. nadwyżek zapasów w czasie rzeczywistym, organizacja i zarządzanie w odniesieniu do palet oraz materiałów eksploatacyjnych. Wnioskodawca nie będzie wynajmować, dzierżawić ani uzyskiwać żadnych praw do przestrzeni magazynowej Dostawcy Usług. Towary przechowywane w magazynie będą stanowiły własność Wnioskodawcy. Pełną odpowiedzialność za prowadzenie działalności magazynowej i logistycznej w Polsce będzie ponosić Dostawca Usług. W szczególności, Dostawca Usług będzie ponosił pełną odpowiedzialność za zarządzanie magazynem, w tym za jego bieżące funkcjonowanie i utrzymanie w stanie umożliwiającym świadczenie Usług. Dostawca Usług będzie zapewniał zgodność funkcjonowania magazynu z obowiązującymi przepisami prawa. Ponadto, Wnioskodawca nie będzie sprawował kontroli ani posiadał prawa do zarządzania magazynem lub decydowania o sposobie korzystania z magazynu, floty pojazdów ani innego zaplecza technicznego Dostawcy Usług, jak również nie będzie miał wpływu na podejmowanie decyzji dotyczących ich wykorzystania w celu świadczenia Usług. Dostęp Wnioskodawcy do magazynu będzie ograniczony do audytów i kontroli doraźnej oraz warunków przechowywania produktów, realizowanych po wcześniejszym uzgodnieniu z Dostawcą Usług. Dostęp Wnioskodawcy do przestrzeni magazynowej będzie możliwy wyłącznie dla wyznaczonych pracowników Wnioskodawcy i pod nadzorem Dostawcy Usług. Przebywając na terenie magazynu, pracownicy Spółki będą zobowiązani do przestrzegania jego regulaminu wewnętrznego. Wizyty w celu przeprowadzenia przez pracowników Wnioskodawcy audytów i kontroli będą ograniczone do zarządzanie zapasami i stanem magazynowanych produktów, weryfikacji zgodności z procedurami przyjmowania, przechowywania, przygotowywania i wysyłania towarów Wnioskodawcy, identyfikowalności produktów i przepływów logistycznych, sprawdzania zgodności z obowiązującymi standardami regulacyjnymi (cło, akcyza, bezpieczeństwo, higiena itp.), dokładności dostarczanych danych i raportów. Wszystkie zasoby wykorzystywane do świadczenia usług magazynowych i logistycznych w Polsce będą własnością Dostawcy Usług lub będą pozostawać pod jego wyłączną kontrolą. Co więcej, pomiędzy Wnioskodawcą a Dostawcą Usług nie dojdzie do nawiązania relacji wyłączności. Dostawca Usług pozostanie niezależnym podmiotem gospodarczym i będzie mógł swobodnie świadczyć usługi logistyczne lub magazynowe na rzecz innych podmiotów. Magazyn posiadany przez Dostawcę Usług będzie wykorzystywany do świadczenia usług na rzecz różnych podmiotów - jedynie wyznaczona część powierzchni będzie przeznaczona na magazynowanie towarów Wnioskodawcy.

Należy zatem wskazać, że usługi świadczone przez Dostawcę Usług na rzecz Wnioskodawcy, tj. kompleksowe usługi logistyczne oraz operacje magazynowe będą stanowić usługi, do których stosuje się art. 28b ustawy (tj. są to usługi do których nie stosuje się szczególnych zasad ustalania miejsca świadczenia usług na podstawie art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n). Przy tym, Wnioskodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej w Stanach Zjednoczonych Ameryki i jednocześnie jak ustaliłem nie będzie posiadał w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Zatem, miejsce opodatkowania kompleksowej usługi logistycznej oraz operacji magazynowych świadczonych przez Dostawcę Usług na rzecz Spółki należy ustalić zgodnie z ogólną zasadą dotyczącą ustalania miejsca świadczenia usług, o której mowa w art. 28b ust. 1 ustawy. Tym samym, usługi świadczone przez Dostawcę Usług na rzecz Wnioskodawcy, tj. kompleksowe usługi logistyczne i operacje magazynowe nie będą opodatkowane w Polsce lecz w kraju siedziby usługobiorcy tj. Stanach Zjednoczonych Ameryki na podstawie art. 28b ust. 1 ustawy.

Tym samym w przypadku wykazania podatku należnego na fakturach dokumentujących świadczenie Usług przez Dostawcę Usług, Spółka (podmiot nieposiadający siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski) nie będzie mieć prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia opisanych Usług, ponieważ transakcje te nie są objęte zakresem opodatkowania VAT w Polsce. Zatem w przypadku, gdy otrzymacie Państwo faktury dokumentujące nabycie na terytorium Polski ww. Usług, do których ma zastosowanie art. 28b ustawy z wykazanym podatkiem, znajdzie zastosowanie wyłączenie, o którym mowa w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy i tym samym Spółka nie będzie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur otrzymanych od Dostawcy Usług.

W konsekwencji Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 uznaję za prawidłowe.

Ponadto przedmiotem Państwa wątpliwości jest także ustalenie czy Spółka będzie zobowiązana do wystawiania i odbierania faktur ustrukturyzowanych przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur (KSeF).

Mając na uwadze powyższe wątpliwości należy wskazać, że zgodnie z art. 2 pkt 32a ustawy:

Ustawą z 16 czerwca 2023 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2023 r. poz. 1598), wprowadzono zmiany w zakresie KSeF, które miały wejść w życie 1 lipca 2024 r. Jednak, zgodnie z ustawą z dnia 9 maja 2024 r. zmieniającą ustawę o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2024 r. poz. 852), zwanej dalej „ustawą zmieniającą” - termin wejścia w życie obowiązkowego KSeF został przesunięty na 1 lutego 2026 r.

Stosownie do art. 106ga ust. 1-4 ustawy, który wszedł w życie od 1 lutego 2026 r.:

Ponadto stosownie do art. 106gb ust. 1 i 2 ustawy, który wszedł w życie od 1 lutego 2026 r.:

Natomiast według art. 106gb ust. 4 ustawy:

Przepis art. 106ga ust. 1 ustawy, który obowiązuje od 1 lutego 2026 r. wskazuje, że podatnicy są obowiązani wystawiać faktury ustrukturyzowane przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur. Jednocześnie ustęp 2 pkt 1 powoływanego powyżej przepisu przewiduje wyłączenie z przedmiotowego obowiązku podmiotów nieposiadających w Polsce siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Zatem, skoro Spółka nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, to zgodnie z art. 106ga ust. 2 pkt 1 ustawy, w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą, Spółka nie będzie miała obowiązku wystawiania faktur ustrukturyzowanych przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur (KSeF) od 1 lutego 2026 r. Jednocześnie należy wskazać, że w przypadku, gdy Spółka zostanie zarejestrowana jako czynny podatnik podatku VAT w Polsce, będzie miała możliwość wystawiania faktury ustrukturyzowanej przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur, zgodnie z art. 106ga ust. 4 ustawy, w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą.

Natomiast kwestię otrzymywania faktur ustrukturyzowanych przy użyciu KSeF reguluje przepis art. 106gb ust. 4 ustawy, który wskazuje m.in. że w przypadku gdy nabywcą jest podmiot nieposiadający siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju faktura ustrukturyzowana jest udostępniana nabywcy w sposób z nim uzgodniony. Zatem, skoro Państwa Spółka, jak ustaliłem w niniejszej interpretacji, nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce to na podstawie art. 106gb ust. 4 pkt 2 ustawy nie będzie zobowiązana do odbioru faktur od polskich kontrahentów przy użyciu KSeF. Jednocześnie Spółka powinna uzgodnić z danym kontrahentem inny sposób odbioru ustrukturyzowanej faktury.

W konsekwencji Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 uznaję za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

-     stanu faktycznego, który Państwo przedstawiliście i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia, oraz

-     zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawiliście i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu podatku od towarów i usług (pytania oznaczone we wniosku nr 2 i nr 3). W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Jednocześnie wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.