Nieposiadanie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, miejsce opodatkowania usług, sposób ich fakturowania oraz brak obowiązku wystawiania faktur za pomocą KSeF.
A. GmbH, spółka niemiecka specjalizująca się w sprzedaży wysyłkowej e-commerce, oraz B. Sp. z o.o., spółka polska świadcząca usługi logistyczne, są powiązane. Dotychczas współpracowali na podstawie umowy ramowej, gdzie B. Sp. z o.o. udostępniała powierzchnie magazynowe w Polsce, a A. GmbH zatrudniała tam dwóch pracowników. Od 2026 roku planują zmianę modelu: A. GmbH rozwiąże umowy z pracownikami w Polsce, którzy przejdą do B. Sp. z o.o., a B. Sp. z o.o. będzie świadczyć usługi magazynowo-logistyczne we własnym imieniu i na własne ryzyko. A. GmbH…
Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe
Szanowni Państwo,
stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.
Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
31 grudnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 30 grudnia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy nieposiadania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, miejsca opodatkowania usług, sposobu ich fakturowania oraz braku obowiązku wystawiania faktur za pomocą KSeF. Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 13 lutego 2026 r. i 10 marca 2026 r. Treść wniosku jest następująca:
Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem
1. Zainteresowany będący stroną postępowania:
A. GmbH
2. Zainteresowany niebędący stroną postępowania:
B. Sp. z o.o.
Opis zdarzenia przyszłego
A. GmbH (dalej „Wnioskodawca”) jest spółką prawa niemieckiego, zarejestrowaną jako czynny podatnik VAT w Polsce i w Niemczech oraz zarejestrowaną do procedury VAT OSS w Niemczech.
Wnioskodawca specjalizuje się w sprzedaży wysyłkowej (e-commerce) (…) na rzecz podatników i osób fizycznych niebędących podatnikami poprzez własne sklepy internetowe. W Polsce znajduje się kluczowy hub logistyczny Wnioskodawcy, prowadzony przez spółkę B. Sp. z o.o. w (...) w Polsce (dalej: „Magazyn”). Wszystkie istotne decyzje biznesowe są podejmowane w siedzibie Wnioskodawcy na terytorium Niemiec.
B. Sp. z o.o. (dalej „Zainteresowana”) jest spółką z siedzibą w Polsce, zarejestrowaną jako czynny podatnik VAT w Polsce. Zainteresowana specjalizuje się w logistyce e-commerce w tym świadczy usługi magazynowania i przechowywanie towarów, konfekcjonowanie, transport i spedycję. Zainteresowana jest spółką powiązaną z Wnioskodawcą.
Dotychczasowy stan faktyczny
Obecnie Wnioskodawca i Zainteresowana związani są umową ramową współpracy, w ramach której:
Zainteresowana:
Wnioskodawca:
W związku z powyższym należy uznać, że Wnioskodawca obecnie posiada w Polsce miejsce, działalności gospodarczej, które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług lub świadczenie usług (stałe miejsce prowadzenia działalności).
Zdarzenie przyszłe
Od 2026 roku Wnioskodawca planuje rozwiązanie umów o pracę z Pracownikami w Polsce. Pracownicy ci zostaną zatrudnieni przez Zainteresowaną. Jednocześnie Wnioskodawca i Zainteresowana planują zmienić model współpracy w ten sposób, że Zainteresowana nie będzie już udostępniała powierzchni magazynowych, ale będzie we własnym imieniu i na własne ryzyko świadczyła wyłącznie usługi magazynowo-logistyczne.
Wszelkie operacje magazynowe i logistyczne wykonywane do 2026 roku przez Wnioskodawcę samodzielnie (przez zatrudnionych w tym celu pracowników) będą wykonywane przez Zainteresowaną. Wnioskodawca nie będzie miał uprawnień do wydawania poleceń personelowi Zainteresowanej. Wnioskodawca nie będzie posiadał kontroli nad pracownikami Zainteresowanej, która obsługuje Magazyn. Ponadto Wnioskodawca nie będzie miał również wpływu na kwestię zatrudnienia personelu w Magazynie.
W związku z powyższym od 2026 roku Wnioskodawca będzie:
Od 2026 roku Zainteresowana będzie:
W związku z powyższym Wnioskodawca:
Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego
1. od kiedy Wnioskodawca (A. GmbH) jest zarejestrowany w Polsce jako czynny podatnik podatku VAT i w związku z jakimi czynnościami dokonał tej rejestracji;
Wnioskodawca jest zarejestrowany od (...) 2017 r. Rejestracja nastąpiła w związku z zamiarem dokonywania w Polsce podlegających opodatkowaniu zakupów i sprzedaży (…). Transakcje te obejmują sprzedaż i zakupy krajowe, wewnątrzwspólnotowe nabycia towarów oraz wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów.
2. w jaki sposób jest realizowana/zorganizowana działalności gospodarcza Wnioskodawcy w kraju siedziby działalności gospodarczej (należało ogólnie bez wskazywania szczegółów lecz w sposób niebudzący wątpliwości wskazać jak Wnioskodawca prowadzi działalność w Niemczech np. czy działalność w kraju siedziby ogranicza się tylko do posiadania biura, czy w kraju siedziby Wnioskodawca posiada magazyny, w sposób ogólny jakie zasoby osobowe i techniczne Wnioskodawca posiada w kraju siedziby itp.);
Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w Niemczech, gdzie znajduje się jego siedziba i infrastruktura organizacyjna niezbędna do wykonywania działalności. W Niemczech Wnioskodawca dysponuje biurami, personelem zarządzającym, działem sprzedaży, działem administracyjnym i działem e-commerce, a także infrastrukturą techniczną niezbędną do wykonywania działalności. Tam też podejmowane są wszystkie ważne decyzje biznesowe dotyczące działalności Wnioskodawcy.
3. czy Wnioskodawca będzie posiadał bezpośrednią kontrolę/nadzór/jakikolwiek wpływ na zasoby techniczne/rzeczowe Zainteresowanego świadczącego usługi logistyczno-magazynowe, w tym należało wskazać/opisać na czym ta kontrola będzie polegała i w jaki sposób będzie realizowana oraz czy kontrola ta będzie porównywalna do kontroli jaką Wnioskodawca sprawuje nad własnym zapleczem technicznym/rzeczowym;
Nie. Wnioskodawca nie będzie sprawował bezpośredniej kontroli, nadzoru ani wpływu na zasoby techniczne, materialne lub personel zainteresowanej strony.
Zainteresowana strona będzie świadczyć usługi logistyczne i magazynowe samodzielnie, we własnym imieniu i przy użyciu własnych pracowników i środków technicznych. Wnioskodawca nie ma prawa wydawać poleceń pracownikom zainteresowanej strony ani wpływać na ich zatrudnienie.
4. na czym konkretnie będzie polegała kompleksowa usługa logistyczno-magazynowa świadczona w zdarzeniu przyszłym przez Zainteresowanego na rzecz Wnioskodawcy, jakie czynności będą składały się na tą usługę i na jakich warunkach będzie realizowana usługa, należało opisać okoliczności zdarzenia;
Usługa obejmuje kompleksowe czynności związane z obsługą towarów Wnioskodawcy, w szczególności:
Usługa jest świadczona w oparciu o zasoby zainteresowanej strony - jej pracowników, infrastrukturę i urządzenia magazynowe.
5. jakie świadczenie wymienione w odpowiedzi na pytanie nr 4 stanowi świadczenie główne /dominujące kompleksowej usługi logistyczno-magazynowej, należało wyjaśnić, w tym wskazać jakie występują współzależności i jakie elementy przesądzają o tym, że wskazana usługa powinny być uznana jako główna/dominująca świadczenia kompleksowego;
Główną usługą kompleksowej usługi jest przyjmowanie, przechowywanie i dystrybucja towarów wnioskodawcy.
Pozostałe czynności - kompletacja, pakowanie, dostawa, rejestracja, obsługa zwrotów - mają charakter pomocniczy i są funkcjonalnie powiązane z usługą magazynowania, ponieważ umożliwiają jej prawidłowe świadczenie.
6. czy Wnioskodawca będzie posiadać nieograniczony wstęp do magazynu w ramach nabywanych od Zainteresowanego usług logistyczno-magazynowych, należało wyjaśnić okoliczności zdarzenia;
Nie. Wnioskodawca nie będzie miał nieograniczonego dostępu do magazynu.
Dostęp jest możliwy tylko sporadycznie za zgodą zainteresowanej strony, np. w celu przeprowadzenia inwentaryzacji lub audytu.
7. czy w ramach nabywanych przez Wnioskodawcę usług logistyczno-magazynowych przestrzeń magazynowa będzie określona, znana Wnioskodawcy i przeznaczona do wyłącznego użytku Kontrahenta;
Nie. Wnioskodawca nie będzie dysponował oddzielną, wyłączną powierzchnią magazynową.
Towary będą przechowywane w ramach infrastruktury magazynowej zainteresowanej strony, bez przydzielania wnioskodawcy własnej powierzchni.
8. czy Wnioskodawca będzie decydować o rozmieszczeniu towarów, w przydzielonej Wnioskodawcy określonej przestrzeni w magazynie Zainteresowanego, należało wyjaśnić okoliczności zdarzenia;
Nie. Decyzje dotyczące rozmieszczenia towarów w magazynie należą wyłącznie do zainteresowanej strony. Wnioskodawca nie ma wpływu na organizację przestrzeni, rozmieszczenie towarów ani procesy magazynowe.
9. czy Wnioskodawca będzie posiadał na terytorium Polski przedstawicieli/handlowców lub inne osoby posiadające upoważnienia/pełnomocnictwa do zawierania umów w imieniu Wnioskodawcy, należało wyjaśnić.
Nie. Wnioskodawca nie będzie miał w Polsce przedstawicieli, dystrybutorów ani innych osób uprawnionych do zawierania umów w jego imieniu. W Polsce nie będą zatrudnieni żadni pracownicy wnioskodawcy (po wygaśnięciu umów z dotychczasowymi pracownikami).
Ponadto w uzupełnieniu wskazali Państwo, że B. Sp. z o.o. ma obecnie 4 różnych usługobiorców. W 2025 r. około 54% obrotów Zainteresowanej było związane z usługami świadczonymi na rzecz Wnioskodawcy a 46% z usługami świadczonymi na rzecz podmiotów trzecich. W 2026 r. Wnioskodawca oraz Zainteresowana spodziewają się, że nastąpi przewaga obrotów związanych z usługami świadczonymi na rzecz podmiotów trzecich.
Pytania
1) Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca będzie posiadał w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej dla celów VAT?
2) W przypadku potwierdzania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 1, czy w ramach przedstawionego zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca po wejściu w życie obowiązku Krajowego Systemu e-Faktur w szczególności art. 106ga ustawy o VAT będzie zobowiązany do wystawiania faktur dokumentujących sprzedaż towarów wysyłanych z magazynu w Polsce w formie ustrukturyzowanej przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur?
3) W przypadku potwierdzenia stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 1, czy miejscem opodatkowania usług logistycznych świadczonych przez Zainteresowaną będzie miejsce siedziby Wnioskodawcy tj. Niemcy i czy w związku z tym Zainteresowana będzie uprawniona do wystawiania faktur dokumentujących sprzedaż kompleksowych usług logistyczno- magazynowych na rzecz Wnioskodawcy bez podatku VAT?
Stanowisko Zainteresowanych w sprawie
W ocenie Wnioskodawcy oraz Zainteresowanej:
1) w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca nie będzie posiadał w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej dla celów VAT;
2) w przypadku potwierdzania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 1 w ramach przedstawionego zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca po wejściu w życie obowiązku Krajowego Systemu e-Faktur, w szczególności art. 106ga ustawy o VAT, nie będzie zobowiązany do wystawiania faktur dokumentujących sprzedaż towarów wysyłanych z magazynu w Polsce w formie ustrukturyzowanej przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur;
3) w przypadku potwierdzenia stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 1, miejscem opodatkowania usług logistycznych świadczonych przez Zainteresowaną będzie zgodnie z art. 28b ustawy o VAT miejsce siedziby Wnioskodawcy tj. Niemcy i w związku z tym Zainteresowana będzie uprawniona do wystawiania faktur dokumentujących sprzedaż kompleksowych usług logistyczno-magazynowych na rzecz Wnioskodawcy bez podatku VAT.
Ad 1
Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w Rozporządzeniu wykonawczym Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającym środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej dalej: „Rozporządzenie”. Rozporządzenie nie wymaga implementacji do krajowego systemu, mając charakter wiążący i podlegając bezpośredniemu zastosowaniu we wszystkich krajach członkowskich UE.
Zgodnie z art. 11 ust. 1 Rozporządzenia, „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 Rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.
Stałego miejsce prowadzenia działalności nie powstaje poprzez fakt, że na terenie drugiego kraju prowadzi działalność czy posiada siedzibę spółka powiązana.
W wyroku z 7 maja 2020 r. sygn. C-547/18 w sprawie Dong Yang Electronics TSUE stwierdził, że: „usługodawca nie może wywieść istnienia na terytorium państwa członkowskiego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej spółki mającej siedzibę w państwie trzecim, wyłącznie opierając się na fakcie, że spółka ta posiada w tym państwie członkowskim spółkę zależną”.
W tym samym wyroku TSUE uznał, że tylko wyjątkowo spółka zależna może stanowić stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej swej spółki dominującej, ale tylko wtedy, gdy spełnione są dla spółki dominującej materialne przesłanki ustanowione Rozporządzeniem, w szczególności w jego art. 11.
W planowanym modelu działalności Wnioskodawca będzie posiadał siedzibę w Niemczech i nie będzie posiadał w Polsce stale zasobów technicznych - nie będzie posiadł żadnych urządzeń technicznych, w tym nieruchomości czy dostępu do nieruchomości. Wnioskodawca będzie posiadał wyłącznie towary, które będą przechowywane w Magazynie.
Wnioskodawca nie będzie posiadał w Polsce zasobów personalnych, natomiast może wyłącznie okazjonalnie delegować wybranych pracowników do wizyt w Magazynie np. w celu przeprowadzenia inwentaryzacji stanów magazynowych.
W Polsce wszystkie czynności związane z logistyką, magazynowaniem towarów należących do Wnioskodawcy będzie wykonywała Zainteresowana.
Wnioskodawca nie będzie miał uprawnień do wydawania poleceń personelowi obsługującemu Magazyn. Ponadto Wnioskodawca nie będzie posiadał kontroli nad pracownikami Zainteresowanej, która obsługuje Magazyn oraz nie ma również wpływu na kwestię zatrudnienia personelu Zainteresowanej. Zainteresowania będzie we własnym imieniu, ponosząc ryzyka typowe dla usługodawcy niezależnego, świadczyła na rzecz Wnioskodawcy usługi logistyczne i magazynowe wspierające działalność główną Wnioskodawcy tj. sprzedaż i zakup towarów.
Mając na uwadze powyższe należy uznać, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca nie będzie posiadał w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej dla celów VAT.
Ad 2
Zgodnie z art. 106ga ust. 1 w zw. z ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT - dodanym ustawą z dnia 16 czerwca 2023 r. (Dz. U. z 2023 r. poz. 1598, ze zm. z Dz.U. z 2024 r. poz. 852), który wchodzi w życie 1 lutego 2026 r. podatnicy są obowiązani wystawiać faktury ustrukturyzowane przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur, obowiązek wystawiania faktur ustrukturyzowanych przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur nie dotyczy jednak wystawiania faktur przez podatnika nieposiadającego siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju.
Jak wskazano w uzasadnieniu do projektu ustawy wprowadzającej obowiązek wystawiania faktur ustrukturyzowanych przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur: „Wystawienie e-faktury przez te podmioty jest fakultatywne. W przypadku podatnika nieposiadającego siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce wystawia on fakturę poza KSeF - bowiem takiej sytuacji nie obejmuje decyzja derogacyjna. Wyjątkiem będą podmioty, które zdecydują się na fakultatywne korzystanie z KSeF. W takim przypadku podmioty te będą mogły wystawiać e-faktury”.
Tym samym, Wnioskodawca jako podatnik nieposiadający w Polsce siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, nie będzie zobowiązany do wystawiania faktur ustrukturyzowanych przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur, zgodnie z art. 106ga ustawy o VAT w związku z art. 106ga ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT wchodzącymi w życie z dniem 1 lutego 2026 r.
Ad 3
Zgodnie z art. 28b. ust. 1 w zw. z art. 28b. ust 2 ustawy o VAT miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n. W przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.
Zgodnie z art. 28e Ustawy o VAT miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.
Zgodnie z art. 31 a ust 1 i ust 2 (h) Rozporządzenia Rady (UE) nr?282/2011 (środki wykonawcze do dyrektywy VAT 2006/112/WE), usługi związane z nieruchomościami, o których mowa w art. 47 dyrektywy 2006/112/WE, obejmują jedynie te usługi, które mają wystarczająco bezpośredni związek z daną nieruchomością. Usługi uważa się za mające wystarczająco bezpośredni związek z nieruchomością w następujących przypadkach:
a) gdy wywodzą się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element składowy usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia świadczonych usług.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku wspólnym jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają:
1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2) eksport towarów;
3) import towarów na terytorium kraju;
4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
Z regulacji tej wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.
Według art. 2 pkt 1 i 3 ustawy:
Przez terytorium kraju rozumie się przez to terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.
Przez terytorium Unii Europejskiej rozumie się przez to terytoria państw członkowskich Unii Europejskiej.
Według art. 2 pkt 22 ustawy:
Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).
Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:
Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy:
Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).
Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy.
I tak, stosownie do art. 28a ustawy:
Na potrzeby stosowania ww. rozdziału:
1. ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
a. podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
b. osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2. podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.
Powołany art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy, która ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Według tej regulacji, podatnikiem jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.
Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy:
Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.
Natomiast jak stanowi art. 28b ust. 2 ustawy:
W przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.
Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej. W takiej sytuacji, miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.
Natomiast według art. 28e ustawy:
Miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.
Przepis art. 28e ustawy - jak wynika z jego brzmienia - stanowi wyjątek od zasady, przyjmując jako kryterium nie usytuowanie podmiotu, lecz przedmiotu, którym jest nieruchomość. Usługi, które jej wprost dotyczą, mają być opodatkowane według jej miejsca położenia. Kryterium położenia nieruchomości jest tu zatem decydujące - determinuje ono docelowo miejsce opodatkowania usługi związanej z daną nieruchomością. Co istotne, zasada wyrażona w art. 28e ustawy obejmuje wyłącznie usługi, które dotyczą konkretnej nieruchomości - jedynie wówczas można w praktyce zastosować opodatkowanie w miejscu położenia nieruchomości.
Jednocześnie w myśl art. 31a ust. 1 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1, ze zm.) - zwanego dalej rozporządzeniem 282/2011,
Usługi związane z nieruchomościami, o których mowa w art. 47 dyrektywy 2006/112/WE, obejmują jedynie te usługi, które mają wystarczająco bezpośredni związek z daną nieruchomością. Usługi uważa się za mające wystarczająco bezpośredni związek z nieruchomością w następujących przypadkach:
a. gdy wywodzą się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element składowy usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia świadczonych usług;
b. gdy są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej przeznaczone i mają na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości.
Jak stanowi art. 31a ust. 2 lit. h rozporządzenia 282/2011, ustęp 1 obejmuje w szczególności:
Wynajem lub wydzierżawianie nieruchomości inne niż opisane w ust. 3 lit. c), łącznie z przechowywaniem towarów w wyznaczonej do tego określonej części nieruchomości przeznaczonej do wyłącznego użytku przez usługobiorcę.
Natomiast zgodnie z art. 31a ust. 3 lit. b rozporządzenia 282/2011 ustęp 1 nie ma zastosowania do:
Przechowywanie towarów na terenie nieruchomości, jeżeli żadna część nieruchomości nie jest przeznaczona do wyłącznego użytku przez usługobiorcę.
Zgodnie z przepisami rozporządzenia za usługi związane z nieruchomością nie mogą być uznane usługi związane z przechowywaniem (magazynowaniem) towarów, jeżeli usługobiorcy nie przysługuje wyłączne prawo do używania części nieruchomości, w której przechowuje towar.
Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca specjalizuje się w sprzedaży wysyłkowej (e-commerce) (…) na rzecz podatników i osób fizycznych niebędących podatnikami poprzez własne sklepy internetowe. W Polsce znajduje się kluczowy Magazyn logistyczny Wnioskodawcy, prowadzony przez spółkę B. Sp. z o.o. („Zainteresowaną”). Dotychczas Wnioskodawca i Zainteresowana związani byli umową ramową o współpracy, w ramach której Zainteresowana udostępniała powierzchnie magazynowe i biurowe w Magazynie i świadczyła usługi logistyki magazynowej. Natomiast Wnioskodawca dysponował wynajętymi powierzchniami magazynowymi i biurowymi oraz zatrudniał w Polsce dwóch pracowników, którzy pracowali na terenie Magazynu. Od 2026 roku Wnioskodawca planuje natomiast rozwiązanie umów o pracę z Pracownikami w Polsce. Pracownicy ci zostaną zatrudnieni przez Zainteresowaną. Jednocześnie Wnioskodawca i Zainteresowana planują zmienić model współpracy w ten sposób, że Zainteresowana nie będzie już udostępniała powierzchni magazynowych, ale będzie we własnym imieniu i na własne ryzyko świadczyła wyłącznie usługi magazynowo-logistyczne. Wszelkie operacje magazynowe i logistyczne wykonywane do 2026 roku przez Wnioskodawcę samodzielnie (przez zatrudnionych w tym celu pracowników) będą wykonywane przez Zainteresowaną.
Na tle tak przedstawionego opisu sprawy Państwa wątpliwości dotyczą m.in. ustalenia czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca będzie posiadał w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej dla celów VAT (pytanie nr 1).
Odnosząc się do przedmiotowych kwestii należy wskazać, że definicja „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” została zawarta w rozporządzeniu 282/2011.
Z części wstępnej (preambuły) - punkt (4) wynika, że podstawowym celem niniejszego rozporządzenia 282/2011 jest zapewnienie jednolitego stosowania obecnego systemu VAT, poprzez określenie przepisów wykonawczych do dyrektywy 2006/112/WE, w szczególności w odniesieniu do podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu. Zgodnie z zasadą proporcjonalności określoną w art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej niniejsze rozporządzenie nie wykracza poza to, co jest konieczne do osiągnięcia tego celu. Przyjęcie rozporządzenia, jako wiążącego i mającego bezpośrednie zastosowanie we wszystkich państwach członkowskich, w sposób najpełniejszy zapewnia jednolite stosowanie.
Natomiast w punkcie (14) stwierdzono, że:
Aby zapewnić jednolite stosowanie zasad dotyczących miejsca dokonania transakcji podlegających opodatkowaniu, należy wyjaśnić pojęcia, takie jak” siedziba działalności gospodarczej podatnika, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, stałe miejsce zamieszkania oraz zwykłe miejsce pobytu. Stosowanie możliwie jak najbardziej precyzyjnych i obiektywnych kryteriów powinno ułatwić stosowanie tych pojęć w praktyce; należy przy tym uwzględniać orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości.
W myśl art. 11 ust. 1 rozporządzenia 282/2011:
Na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.
Zgodnie z art. 11 ust. 2 rozporządzenia 282/2011:
Na użytek stosowania następujących artykułów stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje:
a. art. 45 dyrektywy 2006/112/WE;
b. począwszy od 1 stycznia 2013 r. - art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE;
c. do 31 grudnia 2014 r. - art. 58 dyrektywy 2006/112/WE;
d. art. 192a dyrektywy 2006/112/WE.
Jak stanowi art. 11 ust. 3 rozporządzenia 282/2011:
Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.
Na podstawie art. 53 ust. 1 rozporządzenia 282/2011:
Na użytek stosowania art. 192a dyrektywy 2006/112/WE stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podatnika jest brane pod uwagę wyłącznie wtedy, gdy charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu dokonanie dostawy towarów lub świadczenie usług, w których uczestniczy.
Przy wykładni pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”, odwołując się do orzeczeń TSUE, należy wskazać, że o ww. miejscu można mówić jeżeli występuje odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, niezbędna do prowadzenia działalności gospodarczej oraz istnieje pewna minimalna skala działalności gospodarczej, która pozwala na uznanie, że działalność podatnika w tym miejscu nie jest prowadzona w sposób okresowy, jak również działalność z tego miejsca jest prowadzona w sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa. W tym zakresie aktualne jest orzecznictwo TSUE, m.in. wyrok C-168/84 Gunter Berkholz, C-231/94 Faaborg-Gelting Linien A/S, C-190/95 ARO Lease By, C-260/95 Commissioners of Customs and Excise v. DFDS A/S, C-390/96 Lease Plan Luxembourg SA, jak również C-605/12 Welmory Sp. z o.o.
Z uwagi na definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z przedmiotowego rozporządzenia 282/2011, jak również utrwalone orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz orzecznictwo polskich sądów administracyjnych w powyższym zakresie, wymienić można kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”. Jak wynika z samej nazwy „stały”, to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność w tym miejscu nie jest prowadzona w sposób przemijający, czy okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który samodzielnie może świadczyć określone czynności. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.
Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności nie sposób również rozpatrywać w oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem:
Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Z uwagi na kryteria wskazane w powołanym przepisie należy stwierdzić, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której wykonuje czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Zatem, zarówno infrastruktura techniczna jak i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu. Wobec tego, dla rozpoznania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej koniecznym jest, aby dane miejsce nie tylko wykorzystywało towary i usługi, ale także aby samo mogło wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy. Przy czym, dla uznania działalności podmiotu za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce nie jest konieczne, aby przy wykorzystaniu wystarczających środków sam podmiot świadczył usługi czy też dokonywał dostaw towarów. Ważne jest aby stworzona struktura działalności podmiotu miała możliwość odbioru i korzystania z usług dostarczonych na własne potrzeby.
Jeżeli dany podmiot posiada w danym państwie personel oraz strukturę (w tym infrastrukturę techniczną) cechującą się odpowiednią stałością, to posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie. Co istotne, bez znaczenia dla powyższego rozstrzygnięcia pozostaje kwestia, czy są to pracownicy zatrudnieni bezpośrednio przez ten podmiot, oraz czy jest to infrastruktura „własna”. W wydawanych wyrokach TSUE wskazywał bowiem, że w zależności od okoliczności, dla powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie członkowskim może nie być konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, o ile zaplecze udostępnione przez podmiot trzeci umożliwia odbiór świadczonych usług i ich wykorzystywanie w działalności gospodarczej usługobiorcy (np. w wyroku C-605/12 w sprawie Welmory Sp. z o.o.). Przy czym, dostępność zaplecza dostarczonego przez inny podmiot musi być porównywalna do dostępności zaplecza własnego.
TSUE rozważał również, czy współpraca pomiędzy podmiotami powiązanymi powoduje powstanie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie.
W wyroku z 7 kwietnia 2022 r. sygn. C-333/20 w sprawie Berlin Chemie, badając kwestię istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej spółki niemieckiej w Rumunii, która korzystała z zasobów powiązanej z nią spółki rumuńskiej, Trybunał wskazał, że: „Artykuł 44 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zmienionej dyrektywą Rady 2008/8/WE z dnia 12 lutego 2008 r., i art. 11 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że spółka mająca siedzibę w jednym państwie członkowskim nie ma stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w innym państwie członkowskim ze względu na to, iż posiada tam spółkę zależną, która na podstawie umów udostępnia jej zaplecze techniczne i personalne, za pomocą których świadczy ona, na zasadach wyłączności, usługi marketingowe, regulacyjne, reklamowe i reprezentacji, mogące mieć bezpośredni wpływ na wielkość sprzedaży”.
TSUE podkreślił, że o ile posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego nie jest konieczne, aby móc stwierdzić, że podatnik posiada odpowiednią strukturę, która charakteryzuje się wystarczającą stałością w zakresie zaplecza personalnego i technicznego w innym państwie członkowskim, o tyle konieczne jest, aby podatnik był uprawniony do dysponowania tym zapleczem personalnym i technicznym w taki sam sposób, jak gdyby było ono jego zapleczem własnym. Zaplecze personalne i techniczne udostępnione spółce niemieckiej przez spółkę rumuńską, które zdaniem rumuńskich organów podatkowych pozwalało na wykazanie istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej spółki niemieckiej w Rumunii, stanowiło również zaplecze, dzięki któremu spółka rumuńska świadczyła usługi na rzecz spółki niemieckiej. W tym przypadku Trybunał podkreślił, że to samo zaplecze nie może być wykorzystywane jednocześnie do realizacji i odbioru tych samych świadczeń.
Należy także zwrócić uwagę na wyrok TSUE z 13 czerwca 2024 r. o sygn. C‑533/22, w którym TSUE orzekł, że „(...) nie można uznać, iż spółka będąca podatnikiem VAT, mająca siedzibę działalności gospodarczej w jednym państwie członkowskim, która korzysta z usług świadczonych przez spółkę mającą siedzibę w innym państwie członkowskim, posiada dla celów określenia miejsca świadczenia tych usług stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w tym ostatnim państwie członkowskim, z tego tylko powodu, że obie spółki należą do tej samej grupy lub że spółki te są ze sobą związane umową o świadczenie usług (pkt 54). (...) spółka będąca podatnikiem VAT, mająca siedzibę działalności gospodarczej w jednym państwie członkowskim, która korzysta z usług świadczonych przez spółkę z siedzibą w innym państwie członkowskim, nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w tym ostatnim państwie członkowskim, jeżeli zaplecze personalne i techniczne, którym dysponuje ona w rzeczonym państwie członkowskim, nie jest odrębne od zaplecza, za pomocą którego świadczone są na jej rzecz usługi, lub jeżeli to zaplecze personalne i techniczne zapewnia jedynie wykonywanie czynności przygotowawczych lub pomocniczych (pkt 81).”
Z kolei kwestię „samowystarczalności” stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej poruszył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 3 października 2019 r., sygn. I FSK 980/17 wskazując, że: „To, czy posiadane w danym miejscu siły i środki są odpowiednie, powinno być oceniane każdorazowo w kontekście konkretnych usług. Pamiętać bowiem należy, że owe siły i środki mają być odpowiednie do tego, aby umożliwić albo odbiór i wykorzystanie nabywanych usług, albo świadczenie usług. Innymi słowy, powinno być tak, że to ta właśnie struktura faktycznie konsumuje, zużywa usługi. Jeśli nie jest możliwe, aby dana struktura (z uwagi na swoje zaplecze personalne i techniczne) była w stanie skonsumować nabywane usługi, to należy ją uznać za niebędącą w tym przypadku stałym miejscem prowadzenia działalności. Odpowiednio - stałe miejsce prowadzenia działalności powinno mieć w dyspozycji takie siły i środki, aby było w stanie wyświadczyć usługi, które sprzedaje. Tylko wówczas w odniesieniu do sprzedawanych usług może być ono uznane za stałe miejsce prowadzenia działalności”.
Mając na uwadze powołane orzecznictwo TSUE, przepisy prawa oraz przedstawione okoliczności sprawy należy uznać, że Spółka A. GmbH nie będzie posiadać w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej ponieważ nie zorganizuje na terytorium kraju odpowiednich zasobów osobowych i technicznych umożliwiających samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej w sposób stały. Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca specjalizuje się w sprzedaży wysyłkowej (e-commerce) towarów na rzecz podatników i osób fizycznych niebędących podatnikami poprzez własne sklepy internetowe. W Polsce znajduje się kluczowy Magazyn logistyczny Wnioskodawcy, prowadzony przez Zainteresowaną. Dotychczas Wnioskodawca i Zainteresowana związani byli umową ramową o współpracy, w ramach której Zainteresowana udostępniała powierzchnie magazynowe i biurowe w Magazynie i świadczyła usługi logistyki magazynowej. Natomiast Wnioskodawca dysponował wynajętymi powierzchniami magazynowymi i biurowymi oraz zatrudniał w Polsce dwóch pracowników, którzy pracowali na terenie Magazynu. Od 2026 roku Wnioskodawca planuje natomiast rozwiązanie umów o pracę z Pracownikami w Polsce. Pracownicy ci zostaną zatrudnieni przez Zainteresowaną. Jednocześnie Wnioskodawca i Zainteresowana planują zmienić model współpracy w ten sposób, że Zainteresowana nie będzie już udostępniała powierzchni magazynowych, ale będzie we własnym imieniu i na własne ryzyko świadczyła wyłącznie usługi magazynowo-logistyczne. Wszelkie operacje magazynowe i logistyczne wykonywane do 2026 roku przez Wnioskodawcę samodzielnie (przez zatrudnionych w tym celu pracowników) będą wykonywane przez Zainteresowaną.
Należy wskazać, że za „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” należy uznać każde miejsce inne niż siedziba działalności gospodarczej podatnika, jeżeli łącznie zostaną spełnione warunki: posiadania w tym miejscu zaplecza personalnego i technicznego. Zaplecze to musi posiadać strukturę, która umożliwia odbiór i wykorzystanie nabywanych usług dla własnych potrzeb oraz musi charakteryzować się stałością. Z okoliczności sprawy wynika, że po zmianie modelu współpracy w 2026 r. Wnioskodawca nie będzie dysponował nieruchomościami, sprzętem ani zasobami technicznymi w Polsce, w tym nie będzie posiadał innych magazynów czy powierzchni biurowych oraz maszyn i urządzeń na terytorium Polski. Ponadto Wnioskodawca nie będzie posiadał również pracowników stale zatrudnionych w Polsce, jak również nie będzie miał w Polsce przedstawicieli, dystrybutorów ani innych osób uprawnionych do zawierania umów w jego imieniu. Co prawda, Wnioskodawca w razie potrzeby okazjonalnie będzie delegował wybranych pracowników zatrudnionych na stałe w Niemczech do Magazynu w celu weryfikacji stanów magazynowych. Jednakże fakt tymczasowego/okresowego utrzymywania zasobów personalnych nie jest wystarczający do stwierdzenia spełnienia kryterium posiadania odpowiednich zasobów personalnych na terytorium kraju. Przebywający okazjonalnie pracownicy Spółki nie będą w stanie prowadzić w Polsce samodzielnie działalności gospodarczej w zakresie sprzedaży wysyłkowej towarów. W konsekwencji należy uznać, że Wnioskodawca nie będzie posiadał na terytorium Polski żadnego zaplecza technicznego/rzeczowego oraz personalnego.
Co jednak istotne dla istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego oraz technicznego i kryterium to może być spełnione również w przypadku korzystania przez usługobiorcę z personelu i infrastruktury technicznej usługodawcy. Jednak w takim przypadku zaplecze to musi być dostępne dla usługobiorcy jak jego własne, tj. usługobiorca musi sprawować nad nim kontrolę porównywalną do tej, jaką sprawuje nad zapleczem własnym. Z wniosku wynika, że Wnioskodawca będzie nabywał na terytorium Polski usługi logistyczno-magazynowe od Zainteresowanej. Jednakże Wnioskodawca nie będzie sprawował bezpośredniej kontroli, nadzoru ani wpływu na zasoby techniczne, materialne lub personel Zainteresowanej. Jak wskazano w opisie zdarzenia Wnioskodawca nie będzie posiadał kontroli nad pracownikami Zainteresowanej i nie będzie wydawał pracownikom poleceń. Wnioskodawca nie będzie posiadał również wpływu na kwestię zatrudnienia personelu Magazynu. Zainteresowana strona będzie świadczyć usługi logistyczne i magazynowe samodzielnie, we własnym imieniu, przy użyciu własnych pracowników i środków technicznych. Zatem mając na uwadze powyższe informacje uznać należy, że Wnioskodawca nie będzie posiadał kontroli nad zasobami technicznymi/rzeczowymi oraz personalnymi usługodawcy porównywalnej do tej jaką sprawuje nad własnym zapleczem.
Do przyjęcia istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej ważne jest również, aby miejsce to charakteryzowało się „wystarczającą stałością”, czyli strukturą o wystarczającej (minimalnie wymaganej dla prowadzenia działalności gospodarczej) trwałości poprzez zorganizowanie zasobów ludzkich i zaplecza technicznego tak, aby miały one możliwości wykorzystania usług dla własnych potrzeb. Zatem, decydujący jest fakt, że struktura funkcjonująca przez określony czas charakteryzuje się wystarczającą stałością, a nie została założona dla potrzeb przemijających. Stałość prowadzonej działalności musi być odnoszona do czynnika czasu, czyli do długości okresu działalności, do jej zamierzonej lub faktycznej powtarzalności i systematyczności.
Ponownie wskazać należy, że Wnioskodawca nie będzie posiadał w Polsce żadnych zasobów technicznych i nieruchomości oraz nie będzie zatrudniał w Polsce żadnych pracowników. Dodatkowo wszystkie istotne decyzje biznesowe Wnioskodawcy będą podejmowane w jego siedzibie na terytorium Niemiec. Zatem, skoro Wnioskodawca nie będzie posiadał na terytorium Polski odpowiednich zasobów osobowych oraz technicznych niezbędnych do prowadzenia działalności nie można uznać, że będzie spełnione kryterium stałości, bowiem kryterium to należy odnieść m.in. do obecności zasobów osobowych i technicznych.
Należy raz jeszcze zwrócić uwagę na wyrok TSUE C-333/20 z 7 kwietnia 2022 r. Wynika z niego, że z perspektywy określania stałego miejsca prowadzenia działalności istotne jest ustalenie charakteru zaplecza personalnego i technicznego. TSUE orzekł, że to samo zaplecze personalne nie może być wykorzystywane jednocześnie do świadczenia i odbioru tych samych usług. Innymi słowy, co do zasady jeden podmiot nie powinien być uznany za stałe miejsce prowadzenia działalności innego podmiotu, przynajmniej w zakresie tych usług, które świadczy dla tego innego podmiotu. Odnosząc powyższe do sytuacji należy stwierdzić, że Zainteresowana świadczy na rzecz Wnioskodawcy usługi logistyczno-magazynowe, a to oznacza, że w przypadku uznania istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, to samo zaplecze zasobów personalnych jak i technicznych Zainteresowanej byłoby wykorzystywane zarówno do świadczenia usług na rzecz Wnioskodawcy jak i ich odbioru. Tym samym, zgodnie z wyrokiem TSUE C-333/20 z 7 kwietnia 2022 r. takie miejsce nie powinno być uznane za stałe miejsce prowadzenia działalności. W podobnym tonie wypowiada się również TSUE w wyroku z dnia 13 czerwca 2024 r. o sygn. C‑533/22 wskazując, że zaplecze personalne i techniczne w kraju usługodawcy musi być odrębne od zaplecza, za pomocą którego świadczone są usługi na rzecz Wnioskodawcy.
W konsekwencji, oceniając całokształt przedstawionych w opisanym zdarzeniu przyszłym okoliczności sprawy należy stwierdzić, że w świetle aktualnego orzecznictwa TSUE, Spółka A. GmbH nie będzie posiadała stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski.
W konsekwencji stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.
Ponadto wątpliwości Zainteresowanych dotyczą również ustalenia czy miejscem opodatkowania usług logistyczno-magazynowych świadczonych przez Zainteresowaną będzie miejsce siedziby Wnioskodawcy tj. Niemcy i czy w związku z tym Zainteresowana będzie uprawniona do wystawiania faktur dokumentujących sprzedaż kompleksowych usług logistyczno-magazynowych na rzecz Wnioskodawcy bez podatku VAT (pytanie nr 2).
W celu prawidłowego ustalenia miejsca opodatkowania usług świadczonych przez Zainteresowaną należy w pierwszej kolejności zidentyfikować z jaką usługą mamy do czynienia. Z wniosku wynika, że Zainteresowana będzie świadczyła na rzecz Wnioskodawcy kompleksową usługę logistyczno-magazynową, która będzie obejmowała: przyjmowanie towarów do magazynu, magazynowanie i przechowywanie towarów, intralogistykę, kompletację, pakowanie i przygotowanie do wysyłki, wydawanie towarów klientom, obsługę zwrotów i inwentaryzacji, prowadzenie ewidencji zapasów magazynowych oraz inne podobne czynności logistyczne wykonywane przez zainteresowaną stronę. Przy czym głównym świadczeniem kompleksowej usługi jest przyjmowanie, przechowywanie i dystrybucja towarów Wnioskodawcy, natomiast pozostałe czynności mają charakter pomocniczy i są funkcjonalnie powiązane z usługą magazynowania, ponieważ umożliwiają jej prawidłowe świadczenie. Jednocześnie wskazać należy, że Wnioskodawca nie będzie miał nieograniczonego dostępu do magazynu w którym będą wykonywane kluczowe czynności w ramach świadczonych usług. Dostęp będzie możliwy tylko sporadycznie za zgodą Zainteresowanej strony, np. w celu przeprowadzenia inwentaryzacji lub audytu. Wnioskodawca nie będzie dysponował oddzielną, wyłączną powierzchnią magazynową. Ponadto wszelkie decyzje dotyczące rozmieszczenia towarów w magazynie będą należały wyłącznie do Zainteresowanej. Wnioskodawca nie będzie miał wpływu na organizację przestrzeni, rozmieszczenie towarów ani procesy magazynowe. Zatem mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że usługi logistyczno-magazynowe stanowią usługi do których nie stosuje się szczególnych zasad ustalania miejsca świadczenia usług na podstawie art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy. W szczególności wskazać należy, że ww. usługi nie mają bezpośredniego związku z nieruchomością w rozumieniu art. 28e ustawy. W konsekwencji miejsce świadczenia, a tym samym opodatkowania kompleksowej usługi logistyczno-magazynowej należy określić na podstawie art. 28b ustawy. Co istotne Wnioskodawca jako usługobiorca posiada siedzibę działalności gospodarczej w Niemczech i jednocześnie jak ustaliłem nie będzie posiadał w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Tym samym, ww. kompleksowa usługa świadczona przez Zainteresowaną na rzecz Wnioskodawcy będzie opodatkowana w kraju siedziby usługobiorcy, tj. w Niemczech. W konsekwencji wystawione przez Zainteresowaną faktury nie powinny zawierać polskiej stawki podatku VAT, tylko adnotację „odwrotne obciążenie”.
Zatem, stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.
Ponadto wątpliwości Zainteresowanych dotyczą również ustalenia czy po wejściu w życie obowiązkowego Krajowego Systemu e-Faktur Wnioskodawca będzie zobowiązany do wystawiania faktur dokumentujących sprzedaż towarów wysyłanych z magazynu w Polsce w formie ustrukturyzowanej przy użyciu KSeF (pytanie nr 2).
Mając na uwadze powyższe wątpliwości wskazać należy, że zgodnie z art. 2 pkt 32a ustawy:
Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o fakturze ustrukturyzowanej - rozumie się przez to fakturę wystawioną przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur wraz z przydzielonym numerem identyfikującym tę fakturę w tym systemie.
Ustawą z 16 czerwca 2023 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2023 r. poz. 1598), wprowadzono zmiany w zakresie KSeF, które miały wejść w życie 1 lipca 2024 r. Jednak, zgodnie z ustawą z dnia 9 maja 2024 r. zmieniającą ustawę o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2024 r. poz. 852), zwanej dalej „ustawą zmieniającą” - termin wejścia w życie obowiązkowego KSeF został przesunięty na 1 lutego 2026 r.
Stosownie do art. 106ga ust. 1-4 ustawy, który wszedł w życie 1 lutego 2026 r.:
1. Podatnicy są obowiązani wystawiać faktury ustrukturyzowane przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur.
2. Obowiązek, o którym mowa w ust. 1, nie dotyczy wystawiania faktur:
1) przez podatnika nieposiadającego siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju;
2) przez podatnika nieposiadającego siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju, który posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności nie uczestniczy w dostawie towarów lub świadczeniu usług, dla których wystawiono fakturę;
3) przez podatnika korzystającego z procedur szczególnych, o których mowa w dziale XII w rozdziałach 7, 7a i 9, dokumentujących czynności rozliczane w tych procedurach;
4) na rzecz nabywcy towarów lub usług będącego osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej;
5) w przypadku odpowiednio udokumentowanych dostaw towarów lub świadczenia usług, określonych w przepisach wydanych na podstawie art. 106s;
6) przez podatnika korzystającego ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113a ust. 1.
3. W przypadku, o którym mowa w ust. 2, wystawia się faktury elektroniczne lub faktury w postaci papierowej.
4. W przypadku, o którym mowa w ust. 2 pkt 1, 2 i 4, podatnicy mogą wystawiać faktury ustrukturyzowane.
Zgodnie z art. 106gb ust. 1 i 2 ustawy, który wszedł w życie 1 lutego 2026 r.:
1. Faktura ustrukturyzowana jest wystawiana i otrzymywana przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur za pomocą oprogramowania interfejsowego, w postaci elektronicznej i zgodnie z wzorem dokumentu elektronicznego w rozumieniu ustawy z dnia 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne.
2. Oprogramowanie interfejsowe, o którym mowa w ust. 1, jest dostępne na stronie, której adres jest podany w Biuletynie Informacji Publicznej na stronie podmiotowej urzędu obsługującego ministra właściwego do spraw finansów publicznych.
Przepis art. 106ga ust. 1 ustawy, który obowiązuje od 1 lutego 2026 r. wskazuje, że podatnicy są obowiązani wystawiać faktury ustrukturyzowane przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur. Jednocześnie ustęp 2 pkt 1 powoływanego powyżej przepisu przewiduje wyłączenie z przedmiotowego obowiązku podmiotów nieposiadających w Polsce siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.
Zatem, skoro jak uznałem, Wnioskodawca nie będzie posiadał stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, to zgodnie z art. 106ga ust. 2 pkt 1 ustawy, w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą, nie będzie miał obowiązku wystawiania faktur ustrukturyzowanych przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur (KSeF) od 1 lutego 2026 r. Jednocześnie należy wskazać, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT w Polsce, w związku z czym ma możliwość wystawiania faktury ustrukturyzowanej przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur, zgodnie z art. 106ga ust. 4 ustawy, w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą.
Tym samym stanowisko w zakresie pytania nr 2 uznaję za prawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawiliście i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
Podkreślam, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
A. GmbH (Zainteresowany będący stroną postępowania - art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.
Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.
QuickMap AI przeszukuje 2,87 mln dokumentów podatkowych i zwraca dopasowane orzeczenia z analizą linii orzeczniczej.
Wypróbuj za darmo