Interpretacja 0114-KDIP1-3.4012.255.2025.2.PRM

Interpretacja indywidualna
- stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 marca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie zastosowania procedury VAT marża, o której mowa w art. 120 ust. 4 ustawy o VAT, do dostawy:

• dokonanej na rzecz Klienta na terytorium Polski ale przed dopuszczeniem Dzieł Sztuki do obrotu na terytorium Polski, w przypadku nabycia Dzieł Sztuki przez Państwa od sprzedawcy spoza UE na terytorium państwa trzeciego,
• dokonanej przez Wnioskodawcę (Komisanta) na rzecz Klienta na terytorium Polski ale przed dopuszczeniem Dzieł Sztuki do obrotu na terytorium Polski, w przypadku, kiedy na podstawie zawartej umowy komisu pomiędzy Wnioskodawcą a Komitentem, do wydania Dzieł Sztuki przez Komitenta na rzecz Wnioskodawcy (Komisanta) dojdzie na terytorium państwa trzeciego,
• dokonanej przez Wnioskodawcę (Komisanta) na rzecz Klienta na terytorium Polski ale przed dopuszczeniem Dzieł Sztuki do obrotu na terytorium Polski, w przypadku, kiedy na podstawie zawartej umowy komisu pomiędzy Wnioskodawcą a Komitentem, do wydania Dzieł Sztuki przez Komitenta na rzecz Wnioskodawcy (Komisanta) dojdzie na terytorium Polski ale przed dopuszczeniem Dzieł Sztuki do obrotu na terytorium Polski.

Uzupełnili go Państwo pismem z 9 czerwca 2025 r. - w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

(…) Spółka Akcyjna (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) prowadzi przedsiębiorstwo w postaci domu aukcyjnego, zajmujące się profesjonalną sprzedażą dzieł sztuki. Dokonując transakcji Wnioskodawca działa albo we własnym imieniu i na własny rachunek albo jako zastępca pośredni (komisant), tj. działający w imieniu własnym, lecz na rachunek komitenta (umowa komisu), za wynagrodzeniem stanowiącym prowizję komisową.

Sprzedawane przez Spółkę towary (dalej: „Dzieła Sztuki”) stanowią dzieła sztuki w rozumieniu art. 120 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Spółka sprzedaje w Polsce Dzieła Sztuki nabyte w kraju, w innych państwach członkowskich Unii Europejskiej oraz poza terytorium Unii Europejskiej.

Dzieła Sztuki sprowadzane spoza Unii Europejskiej są dopuszczane do odprawy czasowej i w ramach tej procedury wprowadzone na terytorium Polski. Następnie towary te mogą albo zostać dopuszczone do obrotu na terytorium Polski (co ma miejsce zazwyczaj w związku z ich sprzedażą polskiemu nabywcy, który zamierza je pozostawić w Polsce) albo zostaną wywiezione z powrotem poza terytorium Unii Europejskiej.

Odprawa czasowa Dzieł Sztuki sprowadzanych w celu ich odprzedaży w Polsce jest rozwiązaniem powszechnie od lat stosowanym na rynku - także przez Wnioskodawcę - w przypadku Dzieł Sztuki sprowadzanych do sprzedaży aukcyjnej w Polsce.

Spółka, sprowadzając Dzieła Sztuki spoza Unii Europejskiej najczęściej występuje w roli komisanta. Zawiera umowę komisu z właścicielem/dysponentem Dzieł Sztuki i na jej podstawie rozporządza otrzymanymi Dziełami Sztuki poprzez zaoferowanie ich - zazwyczaj w formie aukcji - potencjalnym klientom w Polsce (dalej: Klient).

Kontrahentami Spółki (komitentami) będą przedsiębiorcy, najczęściej mający siedzibę na terytorium Polski, prowadzący działalność w zakresie handlu Dziełami Sztuki i będącymi w posiadaniu Dzieł Sztuki znajdujących się poza terytorium UE oraz będącymi uprawnionymi do dysponowania tymi Dziełami Sztuki (dalej: Komitent).

Między Komitentem a Spółką zawierana będzie umowa komisu, na podstawie której Komitent wyda (przekaże) konkretne Dzieło Sztuki Spółce. Wydanie Dzieła Sztuki przez Komitenta będzie miało miejsce albo poza terytorium UE albo po objęciu towarów procedurą odprawy czasowej, kiedy Dzieła Sztuki znajdą się (wciąż objęte procedurą odprawy czasowej) na terytorium Polski. W żadnym przypadku wydanie towarów przez Komitenta Spółce nie będzie miało miejsca po dokonaniu odprawy ostatecznej i wprowadzeniu Dzieła Sztuki do obrotu na terytorium Polski.

W każdym przypadku to Spółka będzie otwierała odprawę czasową (Spółka będzie odbiorcą towaru; Komitent będzie w tym przypadku nadawcą towarów).

Do sprzedaży (dostawy) Dzieł Sztuki na terytorium Polski będzie dochodziło każdorazowo przed zamknięciem odprawy czasowej i dopuszczeniem Dzieła Sztuki do obrotu w Polsce.

Jak zaznaczono, Dzieła Sztuki są najczęściej oferowane przez Spółkę do sprzedaży w ramach aukcji publicznych. Aukcje odbywają się (stosownie do 701 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm., dalej: „KC”) na warunkach określonych w regulaminie aukcji.

Po przeprowadzeniu aukcji i po skutecznym wylicytowaniu danego Dzieła Sztuki przez licytującego (udzieleniu przybicia stanowiącego zawarcie umowy sprzedaży w zakresie zobowiązującym) dochodzi do wykonania umowy sprzedaży (co może nastąpić nawet wiele dni po zakończeniu aukcji) - dopiero wtedy Spółka (działająca jako komisant) przeniesie prawo własności do Dzieł Sztuki będących przedmiotem licytacji na zwycięskiego licytującego, pobierze od niego wylicytowaną cenę (dalej: „cena przybicia”) powiększoną o inne opłaty i rozliczy się z Komitentem, przekazując mu odpowiednią część ceny przybicia (ustaloną po odjęciu proporcjonalnej opłaty komisowej i innych należności, np. kosztów transportu, ubezpieczenia, przechowania, zabezpieczenia, konserwacji dzieła etc.).

Dopiero wówczas, a zatem po sprzedaży Dzieła Sztuki, Wnioskodawca zamknie odprawę czasową i dokona dopuszczenia Dzieła Sztuki do obrotu (chyba że Klient zażąda przesłania nabytego Dzieła Sztuki z powrotem poza terytorium Unii Europejskiej, gdzie je odbierze - w takim przypadku Dzieło Sztuki nie zostanie w ogóle dopuszczone do obrotu na terytorium Polski).

Schemat łańcucha dostaw Dzieł Sztuki w tym przypadku będzie zatem następujący: sprzedawca/dysponent Dzieła Sztuki spoza UE - Komitent - Wnioskodawca - Klient. Planowany przebieg transakcji będzie wyglądać następująco:

1) Komitent nabędzie Dzieła Sztuki od sprzedawcy/dysponenta Dzieła Sztuki poza UE (na terytorium państwa trzeciego);

2) Komitent zawrze z Wnioskodawcą umowę komisu i wyda Dzieła Sztuki Wnioskodawcy poza terytorium UE (względnie w czasie, gdy Dzieła Sztuki znajdą się już na terytorium Polski i będą objęte odprawą czasową);

3) Wnioskodawca (jako odbiorca) sprowadzi Dzieła Sztuki na terytorium Polski oraz zgłosi je do objęcia odprawą czasową;

4) Przed zamknięciem odprawy czasowej i dopuszczeniem Dzieła Sztuki do obrotu w Polsce dojdzie do wylicytowania w trakcie aukcji a następnie - do wykonania umowy sprzedaży przez Wnioskodawcę z Klientem, który wygrał aukcję;

5) Po zawarciu umowy sprzedaży nastąpi import (odprawa i dopuszczenie obiektu do obrotu w Polsce przez Wnioskodawcę), jeżeli Klient, który wygrał aukcję nie zadysponuje inaczej - czyli poprzez wywóz towarów z Polski bez ich wprowadzania do obrotu na terytorium Polski.

Uzupełniająco Wnioskodawca zaznacza, że:

1. jest podatnikiem podatku VAT, zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny;
2. w przypadku uznania, że opisane zdarzenia przyszłe objęte są dyspozycją art. 120 ust. 11 ustawy o VAT, złoży zgodnie z art. 120 ust. 13 ustawy o VAT zawiadomienie o przyjętym sposobie opodatkowania zgodnie z art. 120 ust. 4 i 5 ustawy o VAT, przed dokonaniem dostawy.

Mogą wystąpić również przypadki, gdy kontrahentami Spółki będą podmioty mające siedzibę lub miejsce zamieszkania poza terytorium UE i będące w posiadaniu Dzieł Sztuki znajdujących się poza terytorium UE [dalej: sprzedawcy spoza UE]. W takim przypadku dokonując transakcji zakupu Dzieła Sztuki Wnioskodawca będzie działał jako zastępca pośredni (komisant) w ramach umowy komisu lub też będzie nabywał je we własnym imieniu i na własny rachunek bezpośrednio od sprzedawców spoza UE. Do wydania Dzieła Sztuki będzie dochodziło na terytorium państwa trzeciego (zarówno w przypadku nabycia w ramach umowy komisu jak i nabycia we własnym imieniu i na własny rachunek).

W takich przypadkach Wnioskodawca będzie dokonywać otwarcia procedury odprawy czasowej a następnie sprzedaży Dzieł Sztuki w Polsce. Także w takim przypadku do sprzedaży (dostawy) przez Wnioskodawcę Dzieł Sztuki na terytorium Polski do Klienta będzie dochodziło przed zamknięciem odprawy czasowej i dopuszczeniem Dzieła Sztuki do obrotu w Polsce.

Schemat łańcucha dostaw Dzieł Sztuki w tym przypadku będzie zatem następujący: sprzedawca spoza UE mogący występować również jako Komitent - Wnioskodawca - Klient. Planowany przebieg transakcji będzie wyglądać następująco:

1) Wnioskodawca nabędzie Dzieła Sztuki od sprzedawcy spoza UE;

2) Wnioskodawca zawrze ze sprzedawcą spoza UE umowę komisu lub też nabędzie Dzieła sztuki w imieniu i na rachunek własny bez zawierania umowy komisu;

3) Wnioskodawca sprowadzi Dzieła Sztuki na terytorium Polski oraz zgłosi je do objęcia odprawą czasową;

4) Przed zamknięciem odprawy czasowej i dopuszczeniem Dzieła Sztuki do obrotu w Polsce dojdzie do sprzedaży (zazwyczaj na skutek aukcji publicznej) a następnie - do wykonania umowy sprzedaży przez Wnioskodawcę z Klientem;

5) Po zawarciu umowy sprzedaży nastąpi import (odprawa i dopuszczenie obiektu do obrotu w Polsce przez Wnioskodawcę).

Doprecyzowanie i uzupełnienie zdarzenia przyszłego

Procedura odprawy czasowej we wszystkich trzech przypadkach opisanych we wniosku jest procedurą odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem od należności celnych przywozowych. Ponadto, Spółka zaznacza, że Dzieła Sztuki będące przedmiotem niniejszego Wniosku są objęte 0% stawką celną.

Spółka nabywa Dzieło Sztuki we własnym imieniu i na własną rzecz od podmiotu spoza UE na terytorium państwa trzeciego. Do wydania Dzieła Sztuki będzie dochodziło na terytorium państwa trzeciego. Dzieła te będą zgłaszane do odprawy czasowej przez Spółkę i w ramach tej procedury wprowadzone na terytorium Polski (co ma miejsce zazwyczaj w związku z ich sprzedażą polskiemu nabywcy, który zamierza je pozostawić w Polsce) albo zostaną wywiezione z powrotem poza terytorium Unii Europejskiej (gdy Klient zdecyduje o przesłaniu nabytego Dzieła Sztuki poza terytorium Unii Europejskiej, gdzie je odbierze - w takim przypadku Dzieło Sztuki nie zostanie w ogóle dopuszczone do obrotu na terytorium Polski). W przypadku, gdy Klient zadecyduje aby pozostawić zakupione Dzieła w Polsce dojdzie wówczas do importu Dzieł Sztuki, a w konsekwencji do odprawy importowej, dokonywanej przez Spółkę, na terytorium Polski i rozliczenia podatku VAT wg 8% stawki VAT obowiązującej dla dzieł sztuki z tytułu importu towarów. Do importu/odprawy dojdzie dopiero po dokonaniu ich sprzedaży przez Spółkę Klientowi i wtedy, gdy Klient zdecyduje o zamiarze posiadania tych, nabytych od Spółki Dzieł Sztuki na terytorium Polski. W tym przypadku do sprzedaży (dostawy) przez Wnioskodawcę (…) Dzieła Sztuki na terytorium Polski do Klienta będzie dochodziło przed zamknięciem odprawy czasowej i przed dopuszczeniem Dzieła Sztuki do obrotu w Polsce.

Podsumowując, planowany przebieg transakcji będzie wyglądać następująco:

1) Wnioskodawca nabędzie Dzieła Sztuki od sprzedawcy spoza UE;

2) Wnioskodawca zawrze ze sprzedawcą spoza UE nabędzie Dzieła Sztuki w imieniu i na rachunek własny bez zawierania umowy komisu;

3) Wnioskodawca sprowadzi Dzieła Sztuki na terytorium Polski oraz zgłosi je do objęcia odprawą czasową;

4) Przed zamknięciem odprawy czasowej i dopuszczeniem Dzieła Sztuki do obrotu w Polsce dojdzie do sprzedaży (zazwyczaj na skutek aukcji publicznej) a następnie - do wykonania umowy sprzedaży przez Wnioskodawcę z Klientem;

5) Po zawarciu umowy sprzedaży nastąpi import (odprawa i dopuszczenie obiektu do obrotu w Polsce przez Wnioskodawcę).

Spółka nabywa od komitenta Dzieło Sztuki na podstawie umowy komisu występując tym samum w roli komisanta (do wydania towarów komisantowi (Spółce) dochodzi poza terytorium Unii Europejskiej). Komitent to przedsiębiorca mający siedzibę na terytorium Polski, prowadzący działalność w zakresie handlu dziełami sztuki i będącymi w posiadaniu dzieła sztuki/uprawniony do dysponowania dziełami sztuki. Przedmiotowe Dzieła Sztuki znajdują się poza terytorium UE i po ich przywozie do Polski dzieła te są zgłaszane do odprawy czasowej przez Spółkę i w ramach tej procedury wprowadzone na terytorium Polski. Następnie towary te mogą albo zostać dopuszczone do obrotu na terytorium Polski (co ma miejsce zazwyczaj w związku z ich sprzedażą polskiemu nabywcy, który zamierza je pozostawić w Polsce) albo zostaną wywiezione z powrotem poza terytorium Unii Europejskiej (gdy Klient zdecyduje o przesłaniu nabytego Dzieła Sztuki z powrotem poza terytorium Unii Europejskiej, gdy je odbierze - w takim przypadku Dzieło Sztuki nie zostanie w ogóle dopuszczone do obrotu na terytorium Polski). W przypadku, gdy Klient zadecyduje aby pozostawić zakupione Dzieła Sztuki w Polsce dojdzie wówczas do importu Dzieł Sztuki, a w konsekwencji do odprawy importowej, dokonywanej przez Spółkę, na terytorium Polski i rozliczenia podatku VAT wg 8% stawki VAT obowiązującej dla dzieł sztuki z tytułu importu towarów. Do importu/odprawy dojdzie dopiero po dokonaniu ich sprzedaży przez Spółkę Klientowi.

W tym przypadku do sprzedaży (dostawy) przez Wnioskodawcę (…) Dzieł Sztuki na terytorium Polski do Klienta będzie dochodziło przez zamknięciem odprawy czasowej i przed dopuszczeniem Dzieła Sztuki do obrotu w Polsce.

Podsumowując schemat łańcucha dostaw Dzieł Sztuki w tym przypadku będzie zatem następujący: sprzedawca/dysponent Dzieła Sztuki poza UE - Komitent - Wnioskodawca - Klient. Planowany przebieg transakcji będzie wyglądać zaś następująco:

1) Komitent nabędzie Dzieła Sztuki od sprzedawcy/dysponenta Dzieła Sztuki poza UE (na terytorium państwa trzeciego);

2) Komitent zawrze z Wnioskodawcą umowę komisu i należy uznać, że do wydania dzieła na podstawie umowy komisu na rzecz Wnioskodawcy przez Komitenta dojdzie poza terytorium UE;

3) Wnioskodawca (jako odbiorca) sprowadzi Dzieła Sztuki na terytorium Polski oraz zgłosi je do objęcia odprawą czasową;

4) Przed zamknięciem odprawy czasowej i dopuszczeniem Dzieła Sztuki do obrotu w Polsce dojdzie do wylicytowania w trakcie aukcji a następnie - do wykonania umowy sprzedaży przez Wnioskodawcę z Klientem, który wygrał aukcję;

5) Po zawarciu umowy sprzedaży nastąpi import (odprawa i dopuszczenie obiektu do obrotu w Polsce przez Wnioskodawcę) jeżeli Klient, który wygrał aukcję nie zadysponuje inaczej - czyli poprzez wywóz towarów z Polski bez ich wprowadzania do obrotu na terytorium Polski.

W przedstawionym przypadku opisanym w pytaniu nr 3 stan faktyczny jest tożsamy ze stanem faktycznym opisanym w pytaniu nr 2. Z tą różnicą, że odnosi się ono do sytuacji gdyby jednak należało uznać, że do wydania towarów na podstawie umowy komisu między Komitentem a Komisantem (Spółką) dochodzi na terytorium Polski (w ramach odprawy czasowej a więc przed ich importem na terytorium Polski), a nie tak jak w pytaniu nr 2 poza terytorium Unii Europejskiej.

Pytanie nr 3 odnosi się zatem do sytuacji, gdy Spółka nabywa od komitenta Dzieło Sztuki na podstawie umowy komisu występując tym samym w roli komisanta (do wydania towarów komisantowi (Spółce) dochodzi w Polsce w ramach odprawy czasowej a więc faktycznie przed ich importem na terytorium Polski). Komitent to przedsiębiorca mający siedzibę na terytorium Polski, prowadzący działalność w zakresie handlu dziełami sztuki i będącymi w posiadaniu dzieł sztuki/uprawniony do dysponowania dziełami sztuki. Przedmiotowe Dzieła Sztuki znajdują się poza terytorium UE. Dzieła te są zgłaszane do odprawy czasowej przez Spółkę i w ramach tej procedury wprowadzone na terytorium Polski. Następnie towary te mogą albo zostać dopuszczone do obrotu na terytorium Polski (co ma miejsce zazwyczaj w związku z ich sprzedażą polskiemu nabywcy, który zamierza je pozostawić w Polsce) albo zostaną wywiezione z powrotem poza terytorium Unii Europejskiej (gdy Klient zadecyduje o przesłaniu nabytego Dzieła Sztuki z powrotem poza terytorium Unii Europejskiej, gdzie je odbierze - w takim przypadku Dzieło Sztuki nie zostanie w ogóle dopuszczone do obrotu na terytorium Polski). W przypadku, gdy Klient zadecyduje aby pozostawić zakupione Dzieła w Polsce dojdzie wówczas do importu Dzieł Sztuki, a w konsekwencji do odprawy importowej, dokonywanej przez Spółkę, na terytorium Polski i rozliczenia podatku VAT wg 8% stawki VAT obowiązującej dla dzieł sztuki z tytułu importu towarów. Do importu/odprawy dojdzie dopiero po dokonaniu ich sprzedaży przez Spółkę Klientowi. W tym przypadku do sprzedaży (dostawy) przez Wnioskodawcę (…) Dzieł Sztuki na terytorium Polski do Klienta będzie dochodziło przed zamknięciem odprawy czasowej i przed dopuszczeniem Dzieła Sztuki do obrotu w Polsce.

Podsumowując schemat łańcucha dostaw Dzieł Sztuki w tym przypadku będzie zatem następujący: sprzedawca/dysponent Dzieła Sztuki poza UE - Komitent - Wnioskodawca - Klient. Planowany przebieg transakcji będzie wyglądać zaś następująco:

1) Komitent nabędzie Dzieła Sztuki od sprzedawcy/dysponenta Dzieła Sztuki poza UE (na terytorium państwa trzeciego);

2) Komitent zawrze z Wnioskodawcą umowę komisu i należy uznać, że do wydania Dzieła Sztuki na podstawie umowy komisu na rzecz Wnioskodawcy przez Komitenta dojdzie na terytorium Polski (gdy Dzieła będą objęte odprawą czasową);

3) Wnioskodawca (jako odbiorca) sprowadzi Dzieła Sztuki na terytorium Polski oraz zgłosi je do objęcia odprawą czasową;

4) Przed zamknięciem odprawy czasowej i dopuszczeniem Dzieła Sztuki do obrotu w Polsce dojdzie do wylicytowania w trakcie aukcji a następnie - do wykonania umowy sprzedaży przez Wnioskodawcę z Klientem, który wygrał aukcję;

5) Po zawarciu umowy sprzedaży nastąpi import (odprawa i dopuszczenie obiektu do obrotu w Polsce przez Wnioskodawcę) jeżeli Klient, który wygrał aukcję nie zadysponuje inaczej - czyli poprzez wywóz towarów z Polski bez ich wprowadzania do obrotu na terytorium Polski.

Spółka w związku z otwarciem procedury odprawy czasowej uiszcza następujące opłaty:

i) koszty obsługi przez agencję celną na terytorium Polski oraz

ii) zabezpieczenie w wysokości 8% VAT na poczet ewentualnych należności VAT.

Spółka dokonuje otwarcia i zamknięcia procedury odprawy czasowej na terenie Polski.

Spółka składa zgłoszenia celne w celu objęcia towarów procedurą odprawy czasowej przy wsparciu wyspecjalizowanej agencji celnej.

Procedura odprawy czasowej umożliwia Państwu sprzedaż towarów objętych tą procedurą. W trakcie trwania procedury odprawy czasowej Spółka ma możliwość organizowania aukcji i sprzedaży Dzieł Sztuki. Do sprzedaży (dostawy) Dzieł Sztuki w każdym z przypadków będzie dochodziło na terytorium Polski każdorazowo przed zamknięciem odprawy czasowej i dopuszczeniem Dzieła Sztuki do obrotu w Polsce.

Odprawa czasowa Dzieł Sztuki sprowadzanych w celu ich odprzedaży w Polsce jest rozwiązaniem powszechnie od lat stosowanym na rynku - także przez Spółkę - w przypadku Dzieł Sztuki sprowadzanych do sprzedaży aukcyjnej w Polsce.

W przypadku nabycia Dzieła Sztuki, o której mowa w pytaniu nr 3 podmiot od którego Spółka nabędzie dzieło sztuki to przedsiębiorca mający siedzibę na terytorium Polski, prowadzący działalność w zakresie handlu dziełami sztuki i będącymi w posiadaniu dzieł sztuki będący polskim podatnikiem i stosujący polski NIP do transakcji sprzedaży.

Przywozu towaru na teren Polski dokonuj zasadniczo Spółka lub zewnętrzny przewoźnik na zlecenie Spółki.

W każdym przypadku to Spółka będzie otwierała odprawę czasową (Spółka będzie odbiorcą towaru; Komitent zarówno w pytaniu 3 jaki i 2 będzie nadawcą towarów).

Opisywane przypadki dotyczą dopuszczenia do obrotu, podczas którego importerem towaru może być Spółka lub jego nabywca.

Pytanie nr 3 wniosku odnosi się do sytuacji, gdy do dostawy towarów na rzecz Spółki dojdzie już na terytorium Polski.

Komitent dokona nabycia Dzieł Sztuki poza terytorium UE od podmiotu niebędącego podatnikiem VAT. Następnie Komitent dokona dostawy towarów (wydania towarów w wykonaniu umowy komisu) Wnioskodawcy - (…). A zatem dokona dostawy towarów na terytorium Polski działając jako podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT. Tym samym czynność ta będzie podlegała opodatkowaniu polskim podatkiem VAT. Komitent do dostawy na rzecz Spółki zastosuje procedurę VAT marża (na podstawie art. 120 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT lub alternatywnie - na podstawie art. 120 ust. 11 pkt 1 ustawy o VAT).

Pytania

1) Czy w przypadku nabycia Dzieł Sztuki przez Wnioskodawcę od sprzedawcy spoza UE na terytorium państwa trzeciego, Wnioskodawca będzie uprawniony do zastosowania procedury VAT marża, o której mowa w art. 120 ust. 4 ustawy o VAT, do dostawy dokonanej na rzecz Klienta na terytorium Polski ale przed dopuszczeniem Dzieł Sztuki do obrotu na terytorium Polski?

2) Czy w przypadku, kiedy na podstawie zawartej umowy komisu pomiędzy Wnioskodawcą a Komitentem, do wydania Dzieł Sztuki przez Komitenta na rzecz Wnioskodawcy (komisanta) dojdzie na terytorium państwa trzeciego, Wnioskodawca będzie uprawniony do zastosowania szczególnej procedury opodatkowania (dalej: „procedura VAT marża”), o której mowa w art. 120 ust. 4 ustawy o VAT, do dostawy dokonanej przez Wnioskodawcę (komisanta) na rzecz Klienta na terytorium Polski ale przed dopuszczeniem Dzieł Sztuki do obrotu na terytorium Polski?

3) Czy w przypadku, kiedy na podstawie zawartej umowy komisu pomiędzy Wnioskodawcą a Komitentem, do wydania Dzieł Sztuki przez Komitenta na rzecz Wnioskodawcy (komisanta) dojdzie na terytorium Polski ale przed dopuszczeniem Dzieł Sztuki do obrotu na terytorium Polski, Spółka będzie uprawniona do zastosowania procedury VAT marża, o której mowa w art. 120 ust. 4 ustawy o VAT do dostawy dokonanej przez Wnioskodawcę (komisanta) na rzecz Klienta na terytorium Polski ale przed dopuszczeniem Dzieł Sztuki do obrotu na terytorium Polski?

Państwo stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy:

1) W przypadku nabycia Dzieł Sztuki przez Wnioskodawcę od sprzedawcy spoza UE na terytorium państwa trzeciego, Wnioskodawca będzie uprawniony do zastosowania procedury VAT marża, o której mowa w art. 120 ust. 4 ustawy o VAT, do dostawy na rzecz Klienta na terytorium Polski ale przed dopuszczeniem Dzieł Sztuki do obrotu na terytorium Polski.

2) Kiedy w ramach opisanego schematu transakcji do wydania Dzieł Sztuki na podstawie zawartej umowy komisu pomiędzy Komitentem a Wnioskodawcą (komisantem) dojdzie na terytorium państwa trzeciego, Spółka będzie uprawniona do zastosowania procedury VAT marża, o której mowa w art. 120 ust. 4 ustawy o VAT, do dostawy na rzecz Klienta dokonanej na terytorium Polski ale przed dopuszczeniem Dzieł Sztuki do obrotu na terytorium Polski.

3) Jeżeli w ramach opisanego schematu transakcji do wydania Dzieł Sztuki na podstawie zawartej umowy komisu pomiędzy Wnioskodawcą a Komitentem dojdzie na terytorium Polski ale przed dopuszczeniem Dzieł Sztuki do obrotu na terytorium Polski, to Spółka również będzie uprawniona do zastosowania procedury VAT marża, o której mowa w art. 120 ust. 4 ustawy o VAT do dostawy na rzecz Klienta.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Procedura VAT-marża; uwagi ogólne

Zasady stosowania procedury VAT-marża mającej zastosowanie m.in. do dzieł sztuki oraz definicje pojęć używanych podczas ich określania ustawodawca zawarł w art. 120 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 120 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT przez dzieła sztuki należy rozumieć:

a) obrazy, kolaże i podobne płyty dekoracyjne, rysunki i pastele, wykonane w całości przez artystę, z wyłączeniem planów i rysunków do celów architektonicznych, inżynieryjnych, przemysłowych, komercyjnych, topograficznych lub podobnych, ręcznie zdobionych produktów rzemiosła artystycznego, tkanin malowanych dla scenografii teatralnej, do wystroju pracowni artystycznych lub im podobnych zastosowań (CN 9701),

b) oryginalne sztychy, druki i litografie, sporządzone w ograniczonej liczbie egzemplarzy, czarno-białe lub kolorowe, złożone z jednego lub kilku arkuszy, w całości wykonane przez artystę, niezależnie od zastosowanego przez niego procesu lub materiału, z wyłączeniem wszelkich procesów mechanicznych lub fotomechanicznych (CN 9702),

c) oryginalne rzeźby oraz posągi z dowolnego materiału, pod warunkiem że zostały one wykonane w całości przez artystę; odlewy rzeźby, których liczba jest ograniczona do 8 egzemplarzy, a wykonanie było nadzorowane przez artystę lub jego spadkobierców (CN 9703),

d) gobeliny (CN 5805 00 00) oraz tkaniny ścienne (CN 6304) wykonane ręcznie na podstawie oryginalnych wzorów dostarczonych przez artystę, pod warunkiem że ich liczba jest ograniczona do 8 egzemplarzy,

e) fotografie wykonane przez artystę, opublikowane przez niego lub pod jego nadzorem, podpisane i ponumerowane, ograniczone do 30 egzemplarzy we wszystkich rozmiarach oraz oprawach.

W myśl art. 120 ust. 4 ustawy o VAT, w przypadku podatnika dokonującego dostawy dzieł sztuki nabytych uprzednio przez tego podatnika w ramach prowadzonej działalności, w celu odprzedaży, podstawą opodatkowania podatkiem jest marża stanowiąca różnicę między kwotą sprzedaży a kwotą nabycia, pomniejszona o kwotę podatku VAT.

W świetle art. 120 ust. 10 ustawy o VAT, przepisy ust. 4 i 5 dotyczą dostawy towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków, które podatnik nabył od:

1) osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, niebędącej podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, lub niebędącej podatnikiem podatku od wartości dodanej;

2) podatników, o których mowa w art. 15 ustawy o VAT, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, art. 113 ustawy o VAT lub art. 113a ustawy o VAT;

3) podatników, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana zgodnie z art. 120 ust. 4 i 5 ustawy o VAT;

4) podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, art. 113 ustawy o VAT lub art. 113a ustawy o VAT;

5) podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana podatkiem od wartości dodanej na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w art. 120 ust. 4 i 5 ustawy o VAT, a nabywca posiada dokumenty jednoznacznie potwierdzające nabycie towarów na tych zasadach.

Ponadto, zgodnie z przepisem art. 120 ust. 11 pkt 1 ustawy o VAT procedura VAT marża może mieć również zastosowanie do dostawy:

1) dzieł sztuki nabytych od podatnika, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, innego niż podatnik, o którym mowa w art. 120 ust. 4 i 5 ustawy o VAT,

2) dzieł sztuki nabytych od podatnika podatku od wartości dodanej innego niż dokonujący dostawy towarów na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w art. 120 ust. 4 i 5 ustawy o VAT

- jeżeli dzieła sztuki nabyte przez podatnika, o którym mowa w art. 120 ust. 4 i 5 ustawy o VAT, nie podlegały opodatkowaniu podatkiem według stawki 7% albo podatkiem od wartości dodanej według stawki odpowiadającej stawce, o której mowa w art. 98 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE.

Zgodnie z art. 120 ust. 13 ustawy o VAT, przepis art. 120 ust. 11 ustawy o VAT stosuje się w przypadku, gdy podatnik zawiadomił na piśmie naczelnika urzędu skarbowego o przyjętym sposobie opodatkowania zgodnie z art. 120 ust. 4 i 5 ustawy o VAT przed dokonaniem dostawy. Zawiadomienie jest ważne przez okres 2 lat, licząc od końca miesiąca, w którym podatnik zawiadomił naczelnika urzędu skarbowego. Po tym okresie, jeżeli podatnik chce stosować procedurę polegającą na opodatkowaniu marży, musi ponownie złożyć to zawiadomienie.

Mając na uwadze powyższe, uznać należy, że aby podatnik był uprawniony do zastosowania procedury VAT marża do sprzedaży dzieł sztuki, spełnione muszą zostać następujące warunki:

1) dzieła sztuki muszą być towarami spełniającymi ustawową definicję dzieł sztuki (wynikającą z art. 120 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT) jak wynika z art. 120 ust. 4 ustawy o VAT;

2) dzieła sztuki muszą być nabyte przez podatnika w ramach prowadzonej działalności, w celu ich odprzedaży, jak wynika z art. 120 ust. 4 ustawy o VAT;

3) dzieła sztuki muszą być nabyte od jednego z podmiotów wymienionych w art. 120 ust. 10 ustawy o VAT lub zgodnie z dyspozycją art. 120 ust. 11 ustawy o VAT;

4) w przypadku gdy podstawą zastosowania procedury VAT-marża jest art. 120 ust. 11 - przed rozpoczęciem sprzedaży zostanie złożone zawiadomienie, zgodnie z art. 120 ust. 13 ustawy o VAT o przyjętym sposobie rozliczania się metodą VAT-marża.

Warunek nr 1 jest spełniony w każdym z przypadków objętych niniejszym wnioskiem - nie ulega wątpliwości, że przedmiotem dostaw, o którym mowa w niniejszym wniosku są dzieła sztuki w rozumieniu powołanego przepisu i ta okoliczność nie jest objęta pytaniem Spółki.

Warunek nr 2 również jest spełniony w każdym z przypadków objętych niniejszym wnioskiem - nie ulega wątpliwości, że obrót dziełami sztuki jest podstawowym przedmiotem działalności Spółki.

W ocenie Spółki spełniona jest także warunek nr 3 - jednak tego właśnie warunku dotyczy niniejszy wniosek.

Warunek nr 4 dotyczący zawiadomienia, o którym mowa w art. 120 ust. 13 ustawy o VAT zostanie spełniony jeśli podstawą do zastosowania procedury VAT-marża będzie art. 120 ust. 11 ustawy o VAT.

Zasady ogólne dotyczące umowy komisu; uwagi ogólne

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej: VAT) podlega odpłatna dostawa towarów (w tym również Dzieł Sztuki) jeżeli ma miejsce na terytorium Polski.

Z kolei zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej.

Jak wynika z samej istoty umowy komisu (określonej w art. 765 i n. KC), w przypadku gdy Spółka działa jako komisant, nigdy nie staje się właścicielem oferowanych Dzieł Sztuki, natomiast jest upoważniona przez komitenta do przeniesienia prawa własności do tych towarów na kupującego.

Jednakże zważywszy na to, że art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT uznaje wprost wydanie towarów przez komitenta komisantowi oraz wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej (nabywcy) za dostawę towarów w rozumieniu przepisów o VAT, w związku z tym w przypadku sprzedaży komisowej dochodzi w istocie rzeczy do 2 odrębnych dostaw towarów w rozumieniu ustawy o VAT:

i. dostawy dokonanej przez komitenta na rzecz komisanta (w opisywanym stanie faktycznym to dostawa na rzecz Wnioskodawcy) i

ii. dostawy dokonanej przez komisanta na rzecz nabywcy (w opisywanym stanie faktycznym to dostawa dokonana przez Wnioskodawcę),

które podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT na zasadach ogólnych (z zastrzeżeniem szczególnego momentu powstania obowiązku podatkowego określonego przez ustawodawcę w art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT, w odniesieniu do wydania towaru przez komitenta komisantowi, co jednak dla opisywanego w niniejszym wniosku zagadnienia jest okolicznością bez znaczenia) - a zatem podlegają opodatkowaniu jeżeli dostawy są dokonywane przez podatników na terytorium Polski.

Innymi słowy, mimo braku przeniesienia własności towaru z komitenta na komisanta ustawodawca w ustawie o VAT przyjmuje, że dochodzi w tym przypadku do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel przez komitenta na rzecz komisanta, co skutkuje uznaniem wydania towaru przez komitenta komisantowi za odpłatną dostawę towarów w rozumieniu ustawy o VAT, która podlega opodatkowaniu jeżeli ma miejsce na terytorium Polski.

Jak zaznaczono powyżej, przepisy ustawy o VAT w art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. a) ustawy przewidują szczególne zasady dotyczące momentu powstania obowiązku podatkowego w odniesieniu do dostawy pomiędzy komitentem a komisantem, nie przewidują jednak szczegółowych regulacji w zakresie ustalania miejsca dostawy dla tej czynności, co oznacza, że zastosowanie znajdą zasady ogólne. Skoro zatem, na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT, dostawą towarów jest także „wydanie towarów na podstawie umowy komisu między komitentem a komisantem” to zdarzeniem opodatkowanym jest właśnie owo wydanie, które zrównane jest przez ustawodawcę z przeniesieniem prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Zaś przepis art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT jedynie przesuwa powstanie tego obowiązku na moment otrzymania zapłaty.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o VAT, miejscem dostawy towarów jest w przypadku:

1) towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy;

3) towarów niewysyłanych ani nietransportowanych - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy.

Tym samym należy przyjąć, że w przypadku, gdy Komitent wydaje Dzieło Sztuki Spółce poza terytorium Unii Europejskiej miejscem dostawy jest terytorium państwa trzeciego. Innymi słowy wydanie towaru przez Komitenta komisantowi (Spółce) nie podlega opodatkowaniu ani w Polsce ani w innym państwie członkowskim - Komitent nie działa więc w tym przypadku jako podatnik polskiego podatku ani też podatnik podatku od wartości dodanej.

Ad pytanie 1

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku nabycia Dzieł Sztuki przez Wnioskodawcę od sprzedawcy spoza UE na terytorium państwa trzeciego, Wnioskodawca będzie uprawniony do zastosowania procedury VAT marża, o której mowa w art. 120 ust. 4 ustawy o VAT, do dostawy dokonanej przez Wnioskodawcę na rzecz Klienta na terytorium Polski ale przed dopuszczeniem Dzieł Sztuki do obrotu na terytorium Polski.

W pierwszej kolejności, jak zaznaczono powyżej, zdaniem Wnioskodawcy nie ulega wątpliwości, że transakcje sprzedaży (dostawy) towarów dokonywane przez podatników na terytorium Polski należy uznać za transakcje podlegające opodatkowaniu polskim podatkiem na zasadach ogólnych - bez względu na to czy towary, których dotyczą te transakcje zostały dopuszczone do obrotu na terytorium Polski czy nie. Wynika to z zasady terytorialności opodatkowania.

Jak zaznaczono powyżej, aby podatnik był uprawniony do zastosowania procedury VAT marża do sprzedaży dzieł sztuki, spełnione muszą zostać łącznie następujące warunki:

1) dzieła sztuki muszą być towarami spełniającymi ustawową definicję dzieł sztuki z art. 120 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, jak wynika z art. 120 ust. 4 ustawy o VAT;

2) dzieła sztuki muszą być nabyte przez podatnika w ramach prowadzonej działalności, w celu odsprzedaży, jak wynika z art. 120 ust. 4 ustawy o VAT;

3) dzieła sztuki muszą być nabyte od jednego z podmiotów wymienionych w art. 120 ust. 10 ustawy o VAT lub zgodnie z dyspozycją art. 120 ust. 11 ustawy o VAT;

4) przed rozpoczęciem sprzedaży zostanie złożone zawiadomienie, zgodnie z art. 120 ust. 13 ustawy o VAT o przyjętym sposobie rozliczania się metodą VAT-marża, o którym mowa w art. 120 ust. 11 ustawy VAT.

Nie ulega wątpliwości, że w omawianym przypadku przedmiotem dostawy są Dzieła Sztuki w rozumieniu art. 120 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT a przedmiotem działalności Spółki jest handel Dziełami Sztuki co sprawia, że warunki ujęte w pkt 1 i 2 powyżej są spełnione.

Kluczowym elementem jest więc to, czy w analizowanym przypadku spełnione są przesłanki dotyczące statusu podmiotu, od którego towary zostały nabyte przez Spółkę (art. 120 ust. 10 ustawy o VAT), a jeśli tak nie jest - czy występują okoliczności, o których mowa w art. 120 ust. 11 ustawy o VAT.

W ocenie Wnioskodawcy, sprzedaż Dzieł Sztuki nabytych przez Wnioskodawcę od sprzedawców spoza UE poza terytorium Polski, na rzecz Klienta będzie podlegała opodatkowaniu polskim podatkiem jeżeli nastąpi na terytorium Polski. Nie ma przy tym znaczenia to, czy dostawa Dzieł Sztuki będzie miała miejsce przed wprowadzeniem ich do obrotu na terytorium Polski czy też już po tym zdarzeniu - z punktu widzenia reguł opodatkowania ujętych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podlega „odpłatna dostawa towarów (...) na terytorium kraju”.

Jeżeli zatem spełnione są następujące warunki:

1. dochodzi do dostawy towarów,
2. dostawa towarów ma charakter odpłatny,
3. dostawa towarów jest dokonywana na terytorium kraju,

a ponadto dostawy tej dokonuje podatnik wówczas czynność ta podlega opodatkowaniu polskim podatkiem VAT (chyba że korzysta ze specjalnego wyłączenia lub zwolnienia - co nie ma miejsca w omawianym przypadku).

Tym samym, sprzedaż Dzieł Sztuki przez Wnioskodawcę na terytorium Polski będzie traktowana jako dostawa tych towarów podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce.

To że dostawa towarów dokonana na terytorium danego państwa członkowskiego przed ich formalnym zaimportowaniem podlega opodatkowaniu znajduje oparcie w stanowiskach polskich organów podatkowych jak i orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE), odnoszących się np. do dostaw towarów w składzie celnym, z których wnioski poprzez analogię można zastosować do opisanego zdarzenia przyszłego (tj. dostaw Dzieł Sztuki przed ich dopuszczeniem do obrotu). Zgodnie z prezentowanymi stanowiskami, składy celne nie są na potrzeby VAT eksterytorialne i ich terytorium jest traktowane jako część terytorium UE.

Na powyższe podejście wskazuje m.in. wyrok TSUE z 8 listopada 2012 r., C-165/11, PROFITUBE SPOL. S R.O. W wyroku tym TSUE orzekł, że skład celny jest również terytorium państwa członkowskiego UE i transakcje w nim występujące powinny podlegać opodatkowaniu VAT.

W opinii Wnioskodawcy, tożsame skutki będą dotyczyły dostaw towarów znajdujących się przed dopuszczeniem do obrotu na terytorium Polski i objętych odprawą czasową.

W konsekwencji, sprzedaż Dzieł Sztuki na terytorium Polski przed ich importem tj. dopuszczeniem ich do obrotu na terytorium Polski stanowi transakcję podlegającą opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Oznacza to także, w braku szczególnych regulacji wyłączających wprost taką możliwość, że w odniesieniu do takiej dostawy towarów znajdą zastosowanie wszelkie regulacje ustawy o VAT dotyczące obowiązków i praw związanych z podlegająca opodatkowaniu transakcją mająca miejsce na terytorium Polski - a zatem podatnik będzie musiał określić podstawę opodatkowania, moment powstania obowiązku podatkowego i właściwą stawkę podatku, stosownie tę transakcję udokumentować, ująć w rejestrze i deklaracji rozliczeniowej. Jednocześnie - także w braku szczególnego wyłączenia takiej możliwości - podatnik będzie miała prawo do zastosowania przepisów szczególnych, jeżeli spełnione są określone ustawą przesłanki.

W konsekwencji sprzedaż Dziel Sztuki dokonywana na terytorium Polski będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT i będzie mogła być objęta procedurą VAT marża, jeśli spełnione zostaną standardowe warunki do zastosowania tej procedury bez względu na to czy sprzedawane towary są w chwili ich dostawy na terytorium Polski w ramach odprawy czasowej czy też zostały dopuszczone do obrotu.

W omawianym przypadku zważywszy na to, że towary zostaną przez Wnioskodawcę nabyte poza terytorium UE od sprzedawcy spoza UE transakcja ta nie będzie podlegała ani polskiemu podatkowi VAT ani podatkowi należnemu w jakimkolwiek innym państwie członkowskim UE - a zatem sprzedawca spoza UE nie będzie ani podatnikiem polskiego podatku ani podatnikiem podatku od wartości dodanej.

W konsekwencji dostawa dokonana przez Wnioskodawcę na terytorium Polski będzie podlegała opodatkowaniu przy zastosowaniu procedury VAT marża na podstawie art. 120 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT, albowiem wszystkie warunki dla zastosowania tej procedury określone w art. 120 ust. 10 pkt 1 zostaną wypełnione.

Jeżeli jednak organ interpretacyjny uzna, że mimo, że dostawa towarów ma miejsce poza terytorium Unii Europejskiej to mimo wszystko dostawca (sprzedawca spoza UE) powinien być traktowany jako podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT wówczas procedura VAT-marża będzie mogła znaleźć zastosowanie na podstawie art. 120 ust. 11 pkt 1 ustawy o VAT. W takim bowiem przypadku, Dzieła Sztuki zostaną nabyte od dostawcy (sprzedawcy spoza UE), który nawet jeżeli zostanie uznany za podatnika, o którym mowa w art. 15 ustawy to jednak niewątpliwie będzie podatnikiem innym niż podatnik dokonujący dostawy zgodnie z art. 120 ust. 4 i 5 ustawy o VAT.

W takim przypadku Dzieła Sztuki nie będą - w chwili dokonywania ich dostawy na terytorium Polski przez Wnioskodawcę - dziełami sztuki, które uprzednio podlegały opodatkowaniu podatkiem według stawki 7% VAT (obecnie 8% VAT) albo podatkiem od wartości dodanej według stawki odpowiadającej stawce, o której mowa w art. 98 ust. 1 Dyrektywy VAT. Wynika to z faktu, że w chwili ich dostawy na terytorium Polski będą znajdowały się w odprawie czasowej.

Do ich importu a w konsekwencji odprawy na terytorium Polski i rozliczenia podatku VAT wg. 8% stawki VAT obowiązującej dla dzieł sztuki z tytułu importu towarów dojdzie dopiero po dokonaniu ich sprzedaży przez Wnioskodawcę Klientowi i tylko wtedy, gdy Klient zdecyduje o zamiarze posiadania tych, nabytych od Wnioskodawcy Dzieł Sztuki na terytorium Polski.

Jak wynika zarówno z celu jak i konstrukcji art. 120 ust. 11 ustawy o VAT oceny tego, czy w analizowanym przypadku dostawy przez Wnioskodawcę na rzecz Klienta zastosowanie znajdzie procedura VAT-marża należy dokonać według stanu w chwili dokonywania ich dostawy - niewątpliwie zaś w tym czasie nie podlegały one opodatkowaniu stawką - 7% (obecnie 8%) polskiego podatku ani innym podatkiem od wartości dodanej.

Co więcej może zdarzyć się i tak, że towary sprzedane w trakcie objęcia ich odprawą czasową nie zostaną zaimportowane w Polsce ale wrócą poza terytorium Unii Europejskiej jeśli ich nabywca będzie tego oczekiwać. W takim przypadku nigdy nie zostaną opodatkowane podatkiem według stawki obniżonej, co jedynie potwierdza to, że ocena spełnienia warunków zastosowania procedury VAT-marża musi być dokonana na moment dokonania dostawy towarów.

W tym przypadku Wnioskodawca przed rozpoczęciem sprzedaży złoży zawiadomienie, iż zgodnie z art. 120 ust. 13 ustawy o VAT zawiadamia o przyjętym sposobie rozliczania się metodą VAT marża, o którym mowa w art. 120 ust. 11 ustawy o VAT.

Podsumowując, w przypadku nabycia Dzieł Sztuki przez Wnioskodawcę od sprzedawcy spoza UE na terytorium państwa trzeciego, Wnioskodawca będzie uprawniony do zastosowania procedury VAT marża, o której mowa w art. 120 ust. 4 ustawy o VAT, do dostawy na rzecz Klienta na terytorium Polski ale przed dopuszczeniem Dzieł Sztuki do obrotu na terytorium Polski na podstawie art. 120 ust. 10 pkt 1 albo na podstawie art. 120 ust. 11 pkt 1 ustawy o VAT (w tym drugim przypadku - z zastrzeżeniem konieczności złożenia zawiadomienia, o którym mowa w art. 120 ust. 13 ustawy).

Ad pytanie 2

W ocenie Wnioskodawcy należy przyjąć, że skoro zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT, przedmiotem opodatkowania (dostawą towarów) jest wydanie towarów przez komitenta komisantowi, a dostawa towarów podlega opodatkowaniu jeżeli jest dokonywana na terytorium Polski (zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT), to w przypadku, gdy wydanie towarów komisantowi (Wnioskodawcy) następuje poza terytorium Unii Europejskiej, wówczas, zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy miejscem tej dostawy jest terytorium państwa trzeciego.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, dostawa pomiędzy Komitentem a Wnioskodawcą stanowi dostawę dokonaną poza terytorium Polski a zatem pozostającą poza zakresem opodatkowania polskim podatkiem VAT.

W związku z powyższym rozważenia wymaga możliwość zastosowania procedury VAT marża dla dostawy Dzieł Sztuki dokonywanej przez Wnioskodawcę na rzecz Klienta.

Zważywszy na to, że przedmiotem dostawy są Dzieła Sztuki w rozumieniu art. 120 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT a przedmiotem działalności Spółki jest handel Dziełami Sztuki w związku z tym dwie z trzech przesłanek warunkujących zastosowanie procedury VAT marża na podstawie art. 120 ust. 10 i 11 ustawy są spełnione. Kluczowe pozostaje więc ustalenie czy spełnione są także przesłanki ujęte w art. 120 ust. 10 ustawy o VAT dotyczące statusu podmiotów, od których towary zostały nabyte przez Spółkę - względnie - czy występują okoliczności, o których mowa w art. 120 ust. 11 ustawy o VAT.

W ocenie Spółki, w okolicznościach sprawy spełniona zostanie przesłanka ujęta w art. 120 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT dotycząca statusu podmiotu dokonującego dostawy na rzecz Spółki albowiem dostawca ten (Komitent) dokonujący dostawy przedmiotowych Dzieł Sztuki na rzecz Spółki poza terytorium Unii Europejskiej nie działa w tej mierze ani jako podatnik polskiego podatku ani też jako podatnik podatku od wartości dodanej - nie jest bowiem zobowiązany do rozliczenia podatku VAT - ani polskiego ani należnego w innym państwie członkowskim.

Skoro tak, to zdaniem Spółki oznacza to, że wymóg ujęty w art. 120 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT będzie w tym przypadku spełniony. Jest to zgodne także z celem regulacji art. 120 ust. 10 ustawy jakim jest zastosowanie procedury VAT marża do dostawy towarów, których nabycie nie było obciążone podatkiem (względnie podlegało procedurze VAT marża).

Jeżeli jednak organ interpretacyjny uzna, że mimo, że dostawa towarów ma miejsce poza terytorium Unii Europejskiej i nie podlega podatkowi VAT, to Komitent winien być traktowany jako podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, wówczas procedura VAT marża będzie mogła znaleźć zastosowanie na podstawie art. 120 ust. 11 pkt 1 ustawy. W takim bowiem przypadku, Dzieła Sztuki zostaną nabyte od Komitenta, który nawet jeżeli zostanie uznany za podatnika, o którym mowa w art. 15 ustawy to jednak niewątpliwie będzie podatnikiem innym niż podatnik dokonujący dostawy zgodnie z art. 120 ust. 4 i 5 ustawy o VAT.

Podobnie jak w przypadku opisanym w pytaniu nr 1 także w tym przypadku Dzieła Sztuki nie będą - w chwili dokonywania ich dostawy na terytorium Polski przez Wnioskodawcę - dziełami sztuki, które uprzednio podlegały opodatkowaniu podatkiem według stawki 7% VAT (obecnie 8% VAT) albo podatkiem od wartości dodanej według stawki odpowiadającej stawce, o której mowa w art. 98 ust. 1 Dyrektywy VAT. Wynika to z faktu, że w chwili ich dostawy na terytorium Polski będą znajdowały się w odprawie czasowej.

Do ich importu a w konsekwencji odprawy na terytorium Polski i rozliczenia podatku VAT wg. 8% stawki VAT obowiązującej dla dzieł sztuki z tytułu importu towarów dojdzie dopiero po dokonaniu ich sprzedaży przez Wnioskodawcę Klientowi.

Nie ulega wątpliwości, że w chwili, w której towary będą przedmiotem dostawy na terytorium Polski dokonywanej przez Wnioskodawcę, będą one podlegały opodatkowaniu polskim podatkiem. Oceny tego, czy zastosowanie znajdzie procedura VAT-marża należy dokonać według stanu w chwili dokonywania ich dostawy. Niewątpliwie przed dokonaniem ich dostawy przez Wnioskodawcę towary te nie podlegały opodatkowaniu stawką - 7% (8%) polskiego podatku ani innym podatkiem od wartości dodanej. Z tego względu procedura VAT marża będzie mogła znaleźć do takiej dostawy zastosowanie. Co więcej może zdarzyć się i tak, że towary sprzedane w trakcie objęcia ich odprawa czasową nie zostaną zaimportowane w Polsce ale wrócą poza terytorium Unii Europejskiej jeśli ich nabywca będzie tego oczekiwać. W takim przypadku nigdy nie zostaną opodatkowane podatkiem według stawki obniżonej, co jedynie potwierdza to, że ocena spełnienia warunków zastosowania procedury VAT marża musi być dokonana na moment dokonania dostawy towarów.

Wszystkie uwagi i wnioski dotyczące zasadności opodatkowania dostawy dokonanej na terytorium Polski przed importem towarów (wprowadzeniem ich do obrotu na terytorium Polski) przedstawione powyżej (w szczególności w uzasadnieniu dotyczącym pytania nr 1), zdaniem Spółki, znajdują pełne zastosowanie także w przypadku stanu opisywanego w niniejszym pytaniu.

W konsekwencji sprzedaż Dzieł Sztuki na terytorium Polski przed ich importem tj. dopuszczeniem ich do obrotu na terytorium Polski stanowi transakcję podlegającą opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Powyższe pozwala przyjąć, że do dostaw Dzieł Sztuki znajdujących się na terytorium Polski przez Wnioskodawcę na rzecz Klientów, realizowanych przed dopuszczeniem Dzieł Sztuki do obrotu, tj. w trakcie odprawy czasowej, powinny mieć zastosowanie przepisy polskiej ustawy o VAT, w tym również przepisy dotyczące procedury VAT-marża.

W tym przypadku do zastosowania procedury VAT marża niezbędne będzie jednak złożenie zawiadomienia o którym mowa w art. 120 ust. 13 ustawy o VAT w trybie i terminie ujętym w tym przepisie

W konsekwencji, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że Spółka będzie uprawniona do zastosowania do dostawy Dzieł Sztuki na rzecz Klienta procedury VAT marża albo na podstawie art. 120 ust. 10 pkt 1 albo na podstawie art. 120 ust. 11 pkt 1 ustawy o VAT.

Ad pytanie 3

Gdyby jednak do wydania towarów na podstawie umowy komisu między Komitentem a komisantem (Wnioskodawcą) dochodziło na terytorium Polski (w ramach odprawy czasowej a więc przed ich importem na terytorium Polski) - a zatem w tym samym stanie faktycznym co ujęte w pytaniu 2, to w opinii Wnioskodawcy, Spółka również będzie uprawniona do zastosowania procedury VAT marża do dostaw Dzieł Sztuki sprzedawanych przez Wnioskodawcę na rzecz Klienta.

Jak wskazuje Wnioskodawca, do dostaw Dzieł Sztuki znajdujących się na terytorium Polski przez Wnioskodawcę na rzecz Klientów, realizowanych przed dopuszczeniem Dzieł Sztuki do obrotu, tj. w trakcie odprawy czasowej, powinny mieć zastosowanie przepisy polskiej ustawy o VAT, w tym również przepisy dotyczące procedury VAT marża. Wszystkie uwagi i wnioski dotyczące zasadności opodatkowania dostawy dokonanej na terytorium Polski przed importem towarów (wprowadzeniem ich do obrotu na terytorium Polski) przedstawione powyżej (w szczególności w uzasadnieniu dotyczącym pytania nr 1) znajdują pełne zastosowanie także w przypadku stanu opisywanego w niniejszym pytaniu.

W opinii Wnioskodawcy, dokonana na terytorium Polski sprzedaż Dzieł Sztuki przez Wnioskodawcę na rzecz Klienta będzie mogła korzystać z procedury VAT marża na podstawie na podstawie art. 120 ust. 10 pkt 3 ustawy o VAT lub art. 120 ust. 11 pkt 1 ustawy o VAT.

Na podstawie przywołanego przepisu art. 120 ust. 10 pkt 3 ustawy o VAT, procedura VAT marża może zostać zastosowana, gdy zostaną spełnione łącznie następujące warunki:

1) dzieła sztuki muszą być towarami spełniającymi ustawową definicję dzieł sztuki z art. 120 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, jak wynika z art. 120 ust. 4 ustawy o VAT;

2) dzieła sztuki muszą być nabyte przez podatnika w ramach prowadzonej działalności, w celu odsprzedaży, jak wynika z art. 120 ust. 4 ustawy o VAT;

3) dzieła sztuki muszą być nabyte od podatnika na rzecz, którego dostawa była opodatkowana na zasadach VAT-marża.

Jak wspomniano wcześniej, dwa pierwsze warunki są przez Wnioskodawcę w opisywanych stanach faktycznych zawsze spełniane.

W tym przypadku spełniony zostanie także warunek trzeci gdyż Dzieła Sztuki zostaną nabyte od Komitenta działającego jako podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, nabywającego Dzieła Sztuki na zasadach VAT marża. Wynika to z faktu, że Komitent będzie nabywał Dzieła Sztuki poza terytorium UE od podmiotów, które w związku z dokonaną transakcją nie będą działały jako podatnicy polskiego podatku VAT ani jako podatnicy podatku od wartości dodanej należnego innemu państwu członkowskiemu UE. Innymi słowy, Komitent będzie w tym przypadku działał w sposób opisany w pytaniu nr 1 - a zatem to On dokona nabycia Dzieł Sztuki poza terytorium UE od podmiotu niebędącego podatnikiem VAT. Następnie Komitent dokona dostawy towarów (wydania towarów w wykonaniu umowy komisu) Wnioskodawcy. A zatem dokona dostawy towarów na terytorium Polski działając jako podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT. Tym samym czynność ta będzie podlegała opodatkowaniu polskim podatkiem VAT.

Ponieważ zaś spełnione zostaną warunki dotyczące możliwości zastosowania procedury VAT marża (przedmiotem dostawy będą Dzieła Sztuki; Komitent będzie każdorazowo podatnikiem, którego przedmiotem działalności będzie obrót Dziełami Sztuki: Dzieła Sztuki zostaną przezeń nabyte od podmiotu niebędącego podatnikiem) w związku z tym Komitent będzie uprawniony do zastosowania procedury VAT marża (na podstawie art. 120 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT; alternatywnie - na podstawie art. 120 ust. 11 pkt 1 ustawy).

W tych okolicznościach Wnioskodawca dokona nabycia Dzieł Sztuki (w ramach umowy komisu) od podatnika, który opodatkował tę dostawę podatkiem VAT z zastosowaniem procedury VAT marża. W konsekwencji Wnioskodawca będzie uprawniony do zastosowania w odniesieniu do dokonywanej przez siebie sprzedaży na rzecz Klienta na terytorium Polski procedury VAT marża na podstawie art. 120 ust. 10 pkt 3 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1-3 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775), zwanej dalej ustawą:

Treść art. 2 ust. 22 ustawy wskazuje, że:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

W tym miejscu wskazać należy, że umowa komisu jest umową nazwaną, uregulowaną w przepisach ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.).

Zgodnie z art. 765 Kodeksu cywilnego:

Definicja ta oznacza, że w przypadku komisu mamy do czynienia z dwoma odrębnymi umowami - na podstawie jednej komisant zobowiązuje się do podjęcia określonych działań w imieniu własnym, ale na rzecz komitenta, natomiast druga jest typową umową sprzedaży rzeczy ruchomej stanowiącej przedmiot umowy.

Istotą umowy komisu jest to, że pomiędzy kupującym i sprzedającym pośredniczy komisant, który przyjmuje od zleceniodawcy towar w celu jego sprzedaży finalnemu nabywcy. Sprzedaż następuje za ustalonym w umowie wynagrodzeniem w formie prowizji. Towar przyjęty przez komisanta pozostaje własnością komitenta aż do momentu sprzedaży osobie trzeciej. Komis dotyczyć może nie tylko sprzedaży, ale również kupna określonej rzeczy w imieniu własnym, na rachunek komitenta.

Na gruncie przepisów dotyczących podatku od towarów i usług, umowa komisu kwalifikowana jest jako dwie odrębne czynności, gdzie każda z nich stanowi dostawę towarów.

Dostawę towarów stanowi zarówno wydanie towarów w komis przez komitenta komisantowi (podmiotowi prowadzącemu komis), jak i wydanie towarów przez komisanta ostatecznemu klientowi. Powyższe wynika z brzmienia art. 7 ust. 1 pkt 3 i pkt 4 ustawy, ponieważ w świetle tych przepisów, dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, w tym również wydanie towarów na podstawie umowy komisu między komitentem a komisantem, komisantem i komitentem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej.

W konsekwencji w każdym przypadku komisu (sprzedaży i zakupu) mamy zatem do czynienia z dwiema kolejno po sobie następującymi dostawami towarów. Przy komisie zakupu są to dostawy między podmiotem trzecim (sprzedającym towar) a komisantem oraz między komisantem a komitentem. Przy komisie sprzedaży są to dostawy między komitentem a komisantem i między komisantem a podmiotem trzecim (końcowym nabywcą towaru).

Stanowisko powyższe znajduje potwierdzenie w treści Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE.

Na podstawie przepisu art. 14 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE:

Na mocy art. 14 ust. 2 pkt c) Dyrektywy 2006/112/WE:

Należy zauważyć, że dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, rozumiana jest przez ustawodawcę, jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W określeniu „jak właściciel” zawiera się możliwość uznania za dostawę faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. W rozumieniu ustawy „dostawa” oznacza wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem (sprzedaż, zamiana, darowizna, oraz każdą inną transakcję, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego rezultatu).

Co należy rozumieć przez „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel”, określił Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-320/88. W orzeczeniu tym stwierdza się, że dla uznania danej czynności za opodatkowaną dostawę towarów, nie ma znaczenia to, czy dochodzi do przeniesienia własności według prawa właściwego dla danego kraju. Regulacja ta ma zastosowanie do każdego przeniesienia prawa do rozporządzania towarem na inny podmiot, które to przeniesienie skutkuje tym, że strona ta uzyskuje de facto możliwość korzystania z rzeczy tak jak właściciel, nawet jeżeli nie wiąże się to z przeniesieniem własności. W tym orzeczeniu, odnosząc się do dostawy towarów, Trybunał posłużył się terminem przeniesienia „własności w sensie ekonomicznym”, podkreślając tym samym uniezależnienie opodatkowania od przeniesienia własności towarów. Oznacza to więc, że na gruncie przedmiotowego przepisu, kluczowym elementem jest przeniesienie, w istocie rzeczy, praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości dysponowania nią.

Innymi słowy pojęcie „przeniesienie prawa do rozporządzania jak właściciel” dotyczy tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawa własności”.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług przewidują możliwość zastosowania szczególnej procedury opodatkowania polegającej na opodatkowaniu marży dla dostawy towarów wymienionych w art. 120 ust. 1 ustawy.

W myśl art. 120 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Ustawa o VAT przewiduje stosowanie szczególnej procedury opodatkowania dostawy - między innymi - dzieł sztuki, polegającej na opodatkowaniu marży, czyli różnicy między całkowitą kwotą, którą ma zapłacić nabywca towaru, a kwotą nabycia, pomniejszoną o kwotę podatku. Jest to wyjątek od ogólnej reguły opodatkowania obrotu, czyli kwoty należnej z tytułu sprzedaży pomniejszonej o kwotę należnego podatku.

Zgodnie bowiem z art. 120 ust. 4 ustawy:

Na podstawie art. 120 ust. 1 pkt 6 ustawy:

Stosownie do treści art. 120 ust. 5 ustawy:

Zgodnie z art. 120 ust. 10 ustawy:

Należy zauważyć, że ustawodawca w art. 120 ust. 10 ustawy nie wskazał importu towarów jako sposobu ich nabycia uprawniającego do stosowania metody VAT-marża przy ich sprzedaży.

Zgodnie z przepisami obowiązującymi do końca grudnia 2024 r. istniała możliwość stosowania procedury VAT-marża również w przypadku importu dzieł sztuki, co zostało wprost uregulowane w art. 120 ust. 11 ustawy, który stanowił, że:

Jednakże od 1 stycznia 2025 r. przepis ten otrzymał nowe brzmienie, zgodnie z którym:

Przy czym stosownie do art. 146ef oraz art. 146ei ustawy stawka ta wynosi obecnie 8%.

Treść art. 120 ust. 11 ustawy w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2025 r. wskazywała zatem na możliwość stosowania metody VAT-marża również do dostawy dzieł sztuki uprzednio przez podatnika zaimportowanych. Od 1 stycznia 2025 r. tej możliwości już nie ma. Nowe brzmienie tego przepisu wymienia jedynie dzieła sztuki i pozwala na stosowanie metody VAT marża do ich dostawy ale pod warunkiem, że dzieła sztuki nabyte przez podatnika, o którym mowa w ust. 4 i 5, nie podlegały przy ich nabyciu opodatkowaniu podatkiem według stawki 7% (obecnie 8%) albo podatkiem od wartości dodanej według stawki odpowiadającej stawce, o której mowa w art. 98 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE. Oznacza to, że podatnik, który nabył dzieła sztuki od podatnika dokonującego jego dostawy na zasadach ogólnych może stosować VAT-marżę, ale tylko wtedy, gdy ich dostawa nie podlegała opodatkowaniu obniżoną stawką podatku VAT w wysokości 8%.

Zgodnie bowiem z art. 120 ust. 2 ustawy:

Zgodnie z art. 146ef stawka ta wynosi obecnie 8%.

Z treści art. 5 ust. 1 ustawy wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie, z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają określone czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 1 ustawy:

Na podstawie art. 2 pkt 7 ustawy:

Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy:

W myśl art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy:

Stosownie do art. 22 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z art. 26a ust. 1 ustawy:

Przy czym, jak stanowi art. 26a ust. 2 pkt 1-2 ustawy:

Z powyższych przepisów wynika, że jedną z czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT na terytorium Polski jest dokonany w kraju import towarów rozumiany jako przywóz towarów do Polski z obszaru państwa nienależącego do Unii Europejskiej. Podatnik dokonujący przywozu towarów spoza UE do Polski jest zobowiązany, co do zasady, uiścić cło, jak również kwotę podatku VAT należnego z tego tytułu. Stosownie bowiem do art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Jak wynika ponadto z art. 17 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Ponadto, w myśl art. 5 pkt 15, 18 i 19 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego Unijny Kodeks Celny (Dz. Urz. UE L 269 z 10 października 2013 r. str. 1 ze zm.), zwanym dalej UKC:

W myśl art. 18 UKC:

Stosownie do art. 77 ust. 1 UKC:

Zgodnie z art. 77 ust. 2 UKC:

Treść art. 77 ust. 3 UKC wskazuje, że:

W myśl art. 201 ust. 1 UKC:

Stosownie do art. 201 ust. 2 UKC:

Zgodnie z art. 201 ust. 3 UKC:

Jak stanowi art. 210 UKC:

Stosownie do art. 215 ust. 1 UKC:

Art. 247 ust. 1 UKC wskazuje, że:

Szczególne zasady wymiaru i poboru podatku w imporcie wiążą się ze specyfiką importu jako czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Podatnikami - o czym stanowi art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, na których ciąży obowiązek uiszczenia cła. Z powołanych regulacji wynika, że dług celny (co oznacza nałożony na określoną osobę obowiązek zapłaty stosownej kwoty należności celnych przywozowych lub wywozowych, określonej dla danych towarów na mocy obowiązujących przepisów prawa celnego) powstaje w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego. Dłużnikiem, czyli podmiotem odpowiedzialnym za dług celny, jest zgłaszający. Dług celny w przywozie powstaje w wyniku objęcia towarów nieunijnych, podlegających należnościom celnym przywozowym, m.in. procedurą odprawy czasowej z częściowym zwolnieniem z należności celnych przywozowych. Z kolei dopuszczenie do obrotu wymaga pobrania wszelkich należności celnych przywozowych oraz pobrania - w stosownych przypadkach - innych należności zgodnie z właściwymi obowiązującymi przepisami dotyczącymi pobierania tych należności.

Z opisu sprawy wynika, że prowadzą Państwo dom aukcyjny, zajmujący się profesjonalną sprzedażą Dzieł Sztuki. Dzieła Sztuki, które Państwo nabywacie stanowią dzieła sztuki w rozumieniu art. 120 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W ramach prowadzonej działalności w przypadku 1 sprzedają Państwo Dzieła Sztuki nabyte we własnym imieniu i na własną rzecz poza terytorium UE. Do wydania Dzieła Sztuki będzie dochodziło poza terytorium UE. Państwo będą sprowadzali Dzieła Sztuki na terytorium Polski. Dzieła Sztuki będą zgłaszane do odprawy czasowej przez Państwa i w ramach tej procedury wprowadzane na terytorium Polski. Przed zamknięciem odprawy czasowej i dopuszczeniem Dzieła Sztuki do obrotu w Polsce dojdzie do jego sprzedaży na rzecz Klienta.

W przypadku 2 występują Państwo w roli Komisanta Dzieł Sztuki. Zawierają Państwo umowę komisu z właścicielem/dysponentem - Komitentem - Dzieł Sztuki i na tej podstawie rozporządzają Państwo nimi poprzez zaoferowanie ich Klientom, co do zasady w formie aukcji. Tym samym działają Państwo we własnym imieniu i na rzecz Komitenta.

Komitent to przedsiębiorca posiadający najczęściej siedzibę na terytorium kraju, prowadzący działalność gospodarczą w zakresie handlu dziełami sztuki i będącymi w posiadaniu dzieł sztuki/uprawniony do dysponowania dziełami sztuki, które znajdują się poza terytorium UE. W żadnym przypadku wydanie Państwu towarów przez Komitenta nie będzie miało miejsca po dokonaniu odprawy ostatecznej i wprowadzeniu Dzieła Sztuki do obrotu na terytorium Polski. Po zawarciu pomiędzy Państwem z Komitentem umowy komisu przywiozą Państwo Dzieła Sztuki do Polski, gdzie będą zgłaszane przez Państwa do odprawy czasowej i w ramach tej procedury wprowadzone na terytorium kraju. Do licytacji i sprzedaży Dzieła Sztuki na rzecz Klienta dojdzie, gdy będzie ono objęte odprawą czasową.

W przypadku 3 również występują Państwo w roli Komisanta Dzieł Sztuki. Zawierają Państwo umowę komisu ze sprzedawcą/dysponentem Dzieła Sztuki poza UE. Komitent to przedsiębiorca mający siedzibę działalności na terytorium Polski, prowadzący działalność w zakresie handlu Dziełami Sztuki i będącymi w posiadaniu ww. Dzieł Sztuki. Do wydania Dzieła Sztuki na podstawie ww. umowy przez Komitenta na Państwa rzecz dojdzie na terytorium Polski, gdy Dzieła Sztuki będą objęte odprawą czasową. Sprowadzacie Państwo Dzieła Sztuki na terytorium Polski oraz zgłaszacie je do objęcia ww. procedurą. Do licytacji i sprzedaży Dzieła Sztuki na rzecz Klienta dojdzie, gdy będzie ono objęte odprawą czasową.

W opisanych powyżej przypadkach to Państwo będą otwierali i zamykali odprawę czasową na terytorium Polski. Dzieła Sztuki będą sprzedawane przez Państwa w ramach aukcji publicznych przed zamknięciem odprawy czasowej i dopuszczeniem Dzieła Sztuki do obrotu w Polsce. Dopiero po zawarciu umowy sprzedaży nastąpi odprawa i dopuszczenie do obrotu danego Dzieła Sztuki, pod warunkiem, że Klient nie zadecyduje o wywozie towaru z Polski bez wprowadzania go do obrotu na terytorium kraju.

Państwa wątpliwości dotyczą prawa do zastosowania procedury marży do dostawy Dzieł Sztuki, o której mowa w art. 120 ust. 4 ustawy:

• dokonanej na rzecz Klienta na terytorium Polski ale przed dopuszczeniem Dzieł Sztuki do obrotu na terytorium Polski, w przypadku nabycia Dzieł Sztuki przez Państwa od sprzedawcy spoza UE na terytorium państwa trzeciego,
• dokonanej przez Wnioskodawcę (Komisanta) na rzecz Klienta na terytorium Polski ale przed dopuszczeniem Dzieł Sztuki do obrotu na terytorium Polski, w przypadku, kiedy na podstawie zawartej umowy komisu pomiędzy Wnioskodawcą a Komitentem, do wydania Dzieł Sztuki przez Komitenta na rzecz Wnioskodawcy (Komisanta) dojdzie na terytorium państwa trzeciego,
• dokonanej przez Wnioskodawcę (Komisanta) na rzecz Klienta na terytorium Polski ale przed dopuszczeniem Dzieł Sztuki do obrotu na terytorium Polski, w przypadku, kiedy na podstawie zawartej umowy komisu pomiędzy Wnioskodawcą a Komitentem, do wydania Dzieł Sztuki przez Komitenta na rzecz Wnioskodawcy (Komisanta) dojdzie na terytorium Polski ale przed dopuszczeniem Dzieł Sztuki do obrotu na terytorium Polski.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości zasadniczą kwestią jest w pierwszej kolejności ustalenie miejsca dostawy/opodatkowania dla sprowadzanego towaru tj. Dzieł Sztuki.

Analizując zatem okoliczności przedmiotowych transakcji dla ustalenia, czy sprzedaż przez Państwa towaru (Dzieł Sztuki) na rzecz Klientów, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski istotne znaczenie ma to, czy na terytorium kraju dojdzie do importu towarów w rozumieniu art. 2 pkt 7 ustawy oraz czy będą Państwo podatnikiem z tego tytułu. W przedmiotowej sprawie należy bowiem uwzględnić przepis art. 22 ust. 4 ustawy, który stanowi, że w przypadku transakcji, której przedmiotem są towary wysyłane lub transportowane z terytorium państwa trzeciego, dostawa towarów dokonana przez podmiot uznany za podatnika z tytułu importu lub zaimportowania jest zawsze opodatkowana VAT w kraju importu lub zaimportowania tych towarów. Zatem dostawa towarów sprowadzonych z państwa trzeciego będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce, pod warunkiem, że dojdzie do importu towarów na terytorium kraju i podatnikiem z tytułu importu towarów będzie podmiot dokonujący tej dostawy.

Za import towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 7 ustawy, uważa się przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej. Definicja ta stanowi implementację art. 30 Dyrektywy 2006/112/WE, myśl którego:

Oznacza to, że importem jest przywóz towarów z kraju trzeciego na terytorium Unii Europejskiej, natomiast to, w którym państwie członkowskim podlega on opodatkowaniu - ma miejsce import towarów - określa przepis art. 26a ustawy. Miejscem importu jest bowiem terytorium tego państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie ich wprowadzenia na terytorium Unii Europejskiej, przy czym w przypadku objęcia towarów z momentem ich wprowadzenia m.in. procedurą odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem od należności celnych przywozowych miejscem importu takich towarów jest terytorium państwa członkowskiego, na którym towary te przestaną podlegać tej procedurze.

Stosownie do art. 19a ust. 9 ustawy:

Zgodnie natomiast z art. 19a ust. 11 ustawy:

Powstanie obowiązku podatkowego z tytułu importu towarów co do zasady powstaje z chwilą powstania długu celnego. Natomiast w przypadku, gdy importowany towar będzie objęty m.in. procedurą odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem z należności celnych przywozowych jeżeli od towarów pobierane są opłaty wyrównawcze lub opłaty o podobnym charakterze, obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów powstaje z chwilą wymagalności tych opłat.

Należy bowiem odróżnić fakt wystąpienia importu (czynności zdefiniowanej w ustawie) od kwestii opodatkowania tego importu tj. powstania obowiązku podatkowego z tytułu importu.

W przypadku 1 będą Państwo nabywać Dzieła Sztuki we własnym imieniu i na własny rachunek. Dzieła Sztuki transportowane będą przez Państwa z kraju trzeciego do Polski. Zatem skoro następuje przywóz towaru z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej, to dojdzie do importu towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 7 ustawy.

Ponadto, wskazali Państwo, że import Dzieł Sztuki, a w konsekwencji odprawę importową na terytorium Polski dokonają Państwo po sprzedaży Dzieła Sztuki na rzecz Klienta i to Państwo, zgodnie z Państwa wskazaniem, rozliczą podatek w wysokości 8% VAT z tytułu ich importu. Powyższe wskazuje, że będą Państwo podatnikiem z tytułu importu Dzieł Sztuki na terytorium kraju.

W przypadku importu towarów, pierwszą dostawą, która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce jest dostawa towarów dokonywana przez podmiot, który jest podatnikiem z tytułu importu towarów w kraju importu lub zaimportowania tych towarów. Zatem z uwagi na to, że dostawa Dzieł Sztuki w przypadkach opisanych we wniosku dokonują Państwo jako podatnik z tytułu importu tych towarów, taka transakcja podlega opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy w związku z art. 22 ust. 4 ustawy.

W przypadkach 2 i 3, nabywają Państwo Dzieła Sztuki na podstawie umowy komisu. W Państwa sprawie w powyższym wariancie działają Państwo jako Komisant tj. we własnym imieniu lecz na rzecz Komitenta. Dopuszczenie do obrotu wymaga pobrania wszelkich należności celnych przywozowych. Dług celny w Państwa przypadku powstaje w chwili objęcia Dzieł Sztuki, jako towarów nieunijnych, podlegających należnościom celnym przywozowym, procedurą odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem z należności celnych przywozowych. Dłużnikiem - podmiotem odpowiedzialnym za dług celny - co zostało wskazane powyżej, jest zgłaszający, w tym przypadku jest to Państwa Spółka. Dzieła Sztuki nabyte przez Państwa na podstawie umowy komisu z Komitentami zostaną zaimportowane przez Państwa w chwili ich przywozu z terytorium państwa trzeciego na terytorium Polski - dojdzie wówczas do importu Dzieł Sztuki w myśl art. 2 pkt 7 ustawy.

Zatem w Państwa sprawie, we wszystkich trzech opisanych powyżej przypadkach, to Państwo będą sprowadzać Dzieła Sztuki na terytorium Polski z terytorium państwa trzeciego. Będą Państwo dokonywali nabycia Dzieł Sztuki we własnym imieniu i na własny rachunek bez zawierania umowy komisu (przypadek 1) oraz działając na podstawie umowy komisu jako Komisant (przypadek 2 i 3). W pierwszym i drugim przypadku do wydania towaru (Dzieł Sztuki) na rzecz Wnioskodawcy (Komisanta) dojdzie na terytorium kraju trzeciego, natomiast w przypadku 3 do wydania Działa Sztuki na podstawie umowy komisu na Państwa rzecz przez Komitenta dojdzie na terytorium Polski. W każdym jednak z ww. przypadków to Państwo będą otwierać procedurę odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem od należności celnych przywozowych oraz dokonywać jej zamknięcia na terenie Polski, jeżeli towary po ich sprzedaży będą pozostawały na terytorium kraju. Po zawarciu umowy sprzedaży dojdzie do importu Dzieł Sztuki, a w konsekwencji do odprawy importowej, dokonywanej przez Państwa, na terytorium Polski i rozliczenia podatku VAT wg stawki VAT 8% obowiązującej dla dzieł sztuki z tytułu importu towarów.

Wskazali Państwo, że w każdej z wymienionych sytuacji do importu/odprawy dojdzie dopiero po dokonaniu sprzedaży Dzieł Sztuki przez Państwa na rzecz Klienta. Zatem, do sprzedaży (dostawy) przez Państwa Dzieł Sztuki na terytorium Polski do Klienta będzie dochodziło przed zamknięciem odprawy czasowej i przed dopuszczeniem Dzieła Sztuki do obrotu w Polsce.

Procedura odprawy czasowej we wszystkich trzech przypadkach opisanych we wniosku jest procedurą odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem od należności celnych przywozowych, gdzie Dzieła Sztuki objęte są 0% stawką celną. W związku z otwarciem procedury odprawy czasowej uiszczają Państwo opłaty tj.: koszty obsługi przez agencję celną na terytorium Polski oraz zabezpieczenie w wysokości 8% VAT na poczet ewentualnych należności VAT.

W Państwa sprawie należy wskazać, że skoro towar (Dzieła Sztuki) zostanie przetransportowany z kraju trzeciego do Polski, to pomimo tego, że towar był bez odprawy celnej na moment wprowadzenia na terytorium kraju i był objęty procedurą odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem od należności celnych przywozowych, to transakcja ta stanowiła import towaru (tj. przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej).

Sytuacji tej nie zmienia fakt objęcia towarów procedurą odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem od należności celnych przywozowych i związany z tym brak obowiązku zapłaty podatku VAT (jak wynika z opisu sprawy w związku z otwarciem procedury czasowej składają Państwo jedynie zabezpieczenie w wysokości 8% VAT na poczet ewentualnych należności), gdyż już sam przywóz Dzieł Sztuki z terytorium państwa trzeciego na terytorium Polski stanowi import towarów, w rozumieniu art. 2 pkt 7 ustawy.

Oznacza to, że w analizowanej sprawie dojdzie do importu towarów w Polsce (art. 2 pkt 7 ustawy) z tym, że obowiązek zapłaty podatku w odniesieniu do przemieszczonych Dzieł Sztuki powstanie z chwilą wystąpienia okoliczności, o których mowa w prawie celnym tj. albo z chwilą powstania długu celnego (art. 19a ust. 9 ustawy) lub z chwilą wymagalności opłat o których mowa w art. 19a ust. 11 ustawy. Tym samym, w związku z przywozem towaru (Dzieł Sztuki) na terytorium kraju powstanie obowiązek podatkowy tytułu importu towarów, będzie on jedynie przesunięty w czasie do momentu wystąpienia ww. okoliczności.

Mając powyższe na względzie oraz przedstawione we wniosku okoliczności należy przyjąć, że Państwo - we wszystkich trzech przypadkach - sprowadzając do Polski towary z kraju trzeciego i na moment wprowadzenie tych towarów do kraju uiszczając zabezpieczenie w wysokości podatku VAT na poczet późniejszych należności podatkowych, by w dalszej perspektywie dokonać odprawy importowej na terytorium Polski oraz rozliczyć podatek VAT wg stawki 8% - działają jako podatnik, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Ponadto sprowadzane towary (Dzieła Sztuki) będą objęte zerową stawką celną, co dodatkowo potwierdza, że jesteście Państwo podatnikiem z tytułu importu towarów.

Tym samym, analizując powyższe, skoro Państwo będziecie podatnikiem z tytułu importu towarów na terytorium kraju, to dostawa towarów (Dzieł Sztuki) dokonana przez Państwa na rzecz Klientów wpisuje się w dyspozycję art. 22 ust. 4 ustawy i stanowi dostawę towarów dokonaną po imporcie - po przywozie (art. 2 pkt 7 ustawy), która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów usług na terytorium Polski, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości, w kwestii możliwości zastosowania procedury szczególnej VAT marża do dostawy Dzieł Sztuki, wskazać należy, że wskazać należy, że warunkiem zastosowania szczególnej procedury opodatkowania marży jest to, że we wcześniejszej fazie obrotu podmiot sprzedający towar podatnikowi pozbawiony był prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy jego nabyciu.

W sytuacji, gdy towary będące przedmiotem importu są wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych ma on prawo do odliczenia zapłaconego podatku w deklaracji podatkowej. Wynika to z art. 86 ust. 1 i 2 ustawy, który stanowi, że:

System odliczeń ma na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru VAT podlegającego zapłacie lub zapłaconego w ramach całej prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Wspólny system VAT gwarantuje w ten sposób - w zakresie ciężaru podatkowego - neutralność jakiejkolwiek działalności gospodarczej, niezależnie od jej celu lub rezultatu, pod warunkiem że, co do zasady, podlega ona sama temu podatkowi.

Po nabyciu przez Państwa Dzieł Sztuki we własnym imieniu i na własny rachunek (przypadek 1) oraz gdy nabywają Państwo towary jako Komisant w ramach umowy komisu (przypadek 2 i 3) wystąpi czynność podlegająca opodatkowaniu na terytorium Polski w postaci importu tych Dzieł Sztuki. Import towarów jest czynnością, która nie jest związana z dostawą a jedynie z przywozem towarów na teren UE, które co do zasady powoduje konieczność zapłaty podatku VAT od importu. Jak z wniosku wynika dokonają Państwo importu Dzieł Sztuki na terenie Polski, a zatem staną się Państwo podatnikiem zobowiązanym, co do zasady, do uiszczenia podatku VAT należnego z tego tytułu.

Przepis art. 120 ust. 10 ustawy wskazujący na zakup Dzieł Sztuki od wymienionych w nim podmiotów nie może mieć zastosowania do sytuacji przedstawionej w Państwa sprawie, bowiem to import Dzieł Sztuki dokonany przez Państwa w Polsce, będzie ostatnią faktyczną czynnością wykonaną przed dopuszczeniem Dzieł Sztuki do obrotu na terytorium Polski, od którego to importu, co do zasady, przysługiwać będzie Państwu prawo do odliczenia podatku VAT. Tym samym, nie ma znaczenia od kogo kupują Państwo towar i gdzie ta czynność powinna być opodatkowana. Zatem Państwa stanowisko, w którym wskazują Państwo, że dostawca towarów jest podmiotem, o którym mowa w art. 120 ust. 10 ustawy nie zasługuje na uwzględnienie.

Nie mają Państwo również prawa do zastosowania opodatkowania dostawy Dzieł Sztuki według procedury VAT marża na podstawie art. 120 ust. 11 ustawy. Wszystkie trzy przypadki opisane przez Państwa wpisują się w przesłanki wyłączające od 1 stycznia 2025 r. możliwość zastosowania procedury VAT marża dla dostawy Dzieł Sztuki sprowadzonych przez Państwa do Polski z kraju trzeciego. Zarówno w sytuacji gdy nabywają Państwo Dzieła Sztuki we własnym imieniu i na własny rachunek (przypadek 1) oraz gdy nabywają Państwo towary jako Komisant w ramach umowy komisu (przypadek 2 i 3). We wszystkich opisanych sytuacjach, jak Państwo wskazali towary będą przez Państwa sprowadzane do Polski z kraju trzeciego, gdzie to Państwo będą otwierać i zamykać procedury odprawy czasowej na terenie kraju i „dopuszczać obiekt do obrotu na terytorium Polski i rozliczać podatek VAT 8%”. Następnie towary (Dzieła Sztuki) zostaną sprzedane na terytorium Polski i jak wynika z powyższego będą to towary pochodzące z importu, dla których przy imporcie zastosowanie znajdzie stawka VAT obniżona tj. 8% (gdyż taką stawką VAT w Polsce podlega opodatkowaniu import dzieł sztuki w zw. z art. 120 ust. 2 ustawy).

W konsekwencji powyższego procedura VAT marża, o której mowa w art. 120 ust. 11 ustawy - we wszystkich trzech wariantach - nie znajdzie zastosowania do sprzedaży przez Państwa na rzecz Klientów na terytorium Polski importowanych Dzieł Sztuki. Powyższego nie zmienia fakt, że towary są wprowadzane do Polski w ramach procedury odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem z należności celnych przywozowych oraz że do zamknięcia procedury celnej dojdzie po zawarciu umowy sprzedaży. Jak zostało już wskazane, sam przywóz towarów z kraju trzeciego do Polski w świetle ustawy od podatku od towarów i usług wypełnia definicję importu towarów, w rozumieniu art. 2 pkt 7 ustawy, a procedura odprawy czasowej w ramach której wprowadzają Państwo towar do Polski jedynie przesuwa obowiązek podatkowy w podatku VAT z tytułu importu.

Tym samym, Państwa stanowisko co do prawa do zastosowania procedury VAT marża, o której mowa w art. 120 ust. 4 ustawy, do dostawy Dzieł Sztuki opisanych we wniosku (pytania nr 1-3) zaimportowanych przez Państwa w Polsce, uznaję za nieprawidłowe.

Wskazuję również, że powołany przez Państwa wyrok TSUE z 8 listopada 2012 r., sygn. akt C-165/11 odnosi się do pojęcia składu celnego i nie może wpłynąć na rozstrzygnięcie w tej sprawie.

Został on wydany na podstawie opisu sprawy innego niż przedstawiony przez Państwa.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jestem zatem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.