Interpretacja 0114-KDIP1-3.4012.465.2019.9.JG

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

1) ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 7 października 2019 r. o wydanie interpretacji indywidualnej - uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 23 marca 2021 r. sygn. akt III SA/Wa 678/20 (data wpływu prawomocnego orzeczenia - 3 czerwca 2025 r.) oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 stycznia 2025 r. sygn. akt I FSK 1359/21 (data wpływu orzeczenia - 28 marca 2024 r.); i

2) stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

7 października 2019 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo pismem z 13 grudnia 2019 r. - w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

(…) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Wnioskodawca) jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT. W ramach swojej działalności gospodarczej Wnioskodawca prowadzi Dom Studencki „(…)” w (…) (Dom Studencki).

Dom Studencki jest własnością Wnioskodawcy. Wnioskodawca realizuje usługi zakwaterowania na podstawie umów zawieranych indywidualnie ze studentami różnych uczelni (Najemcy), w ramach których zapewnia Najemcom zakwaterowanie oraz dostawę mediów (Umowy). Dodatkowo, stosunki pomiędzy Wnioskodawcą a Najemcami regulowane są w obowiązującym w Domu Studenckim regulaminie (np. co do praw i obowiązków Najemcy - w tym odnośnie zasad korzystania z pokoju lub mieszkania oraz części wspólnych, procedury odbioru pokoju lub mieszkania, czy też zasady dokonywania płatności na rzecz Wnioskodawcy).

Przedmiotem Umów są usługi zakwaterowania na okres roku akademickiego. Wnioskodawca świadczy również usługi zakwaterowania na pobyty weekendowe, czy też w związku z przyjazdem na konferencje, przy czym te usługi nie są objęte zakresem przedmiotowego wniosku. W ramach wykonywanych Umów Najemcom udostępnia się precyzyjnie wyodrębnioną część Domu Studenckiego (konkretny pokój lub mieszkanie) na konkretny, z góry ustalony okres, za wynagrodzeniem uiszczanym przez Najemców. W przypadku konieczności zmiany miejsca zakwaterowania na inny pokój lub mieszkanie w obrębie Domu Studenckiego, Wnioskodawca rozwiązuje dotychczasową Umowę i zawiera z Najemcą nową Umowę.

Usługi zakwaterowania Najemców w Domu Studenckim rozliczane są w miesięcznych okresach rozliczeniowych. Z tytułu świadczonych usług, Wnioskodawca wystawia Najemcom faktury VAT. Wnioskodawca wskazuje jednak, że Najemcy nie są podatnikami w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Innymi słowy, Wnioskodawca wystawia faktury VAT dla Najemców mimo braku takiego obowiązku na gruncie ustawy o VAT.

Wnioskodawca podkreśla, że obrót w powyższym zakresie ewidencjonowany jest za pomocą kasy rejestrującej sprzedaż usług zakwaterowania świadczonych na gruncie Umów.

Jak wskazano powyżej, Najemcy zobowiązują się do uiszczania na rzecz Wnioskodawcy czynszu. Wysokość czynszu należnego za dany miesiąc za zakwaterowanie w pokoju lub mieszkaniu jest zależna od jego powierzchni oraz wyposażenia. W skład czynszu wliczane są koszty zakwaterowania w pokoju lub mieszkaniu oraz koszty mediów. Najemcy uiszczają jedną opłatę za wymienione usługi.

W związku z wykonywaną przez Wnioskodawcę usługą zakwaterowania, Najemcy mogą wpłacać także zaliczki na poczet przyszłych okresów rozliczeniowych odnośnie pokoi lub mieszkań.

Wnioskodawca wskazuje, że w dniu 22 marca 2019 r. otrzymał klasyfikację statystyczną dokonaną przez Ośrodek Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego w Łodzi, zgodnie z którą usługi zakwaterowania objęte przedmiotowym wnioskiem powinny zostać sklasyfikowane jako „Usługi obiektów noclegowych turystycznych i miejsc krótkotrwałego zakwaterowania” - PKWiU 55.20.1.

Wnioskodawca opodatkowuje usługę zakwaterowania (PKWiU 55.20.11.0) w Domu Studenckim wraz z dostawą mediów jedną stawką podatku od towarów i usług (dalej: VAT) w wysokości 8%.

W związku z przedstawionym stanem faktycznym Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie konsekwencji podatkowych w VAT otrzymywanych od Najemców zaliczek z tytułu świadczonych usług zakwaterowania.

Wnioskodawcę wezwano o wskazanie w stanie faktycznym wniosku jednoznacznej klasyfikacji PKWiU dla świadczonych przez Wnioskodawcę usług zakwaterowania studentów różnych uczelni w Domu Studenckim na okres roku akademickiego.

Uzupełnienie i doprecyzowanie stanu faktycznego

Wnioskodawca wskazał, że chcąc uniknąć wątpliwości dotyczących klasyfikacji świadczonych przez siebie usług do określonego grupowania PKWiU, wystąpił z wnioskiem do Ośrodka Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego w Łodzi, opisując w nim m.in. te same usługi, jakie zostały wskazane we Wniosku. Zgodnie z otrzymaną 22 marca 2019 r. przez Wnioskodawcę klasyfikacją statystyczną dokonaną przez Ośrodek Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego w Łodzi, sygn. (…), usługi zakwaterowania w Domu Studenckim zostały zaklasyfikowane jako „Usługi obiektów noclegowych i turystycznych i miejsc krótkotrwałego zakwaterowania” - PKWiU 55.20.1.

W związku z powyższym, Wnioskodawca podkreśla, iż usługi zakwaterowania studentów różnych uczelni w Domu Studenckim na okres roku akademickiego klasyfikuje wg PKWiU 55.20.1. (we wniosku została omyłkowo podana klasyfikacja PKWiU 55.20.11.0, która stanowi jedną z podgrup klasyfikacji PKWiU 55.20.1 - jednakże podatkowe konsekwencje dla obu grup usług są jednakowe).

Jednocześnie Wnioskodawca pragnie zauważyć, że w Jego ocenie teza, iż usługi najmu i usługi zakwaterowania są zawsze usługami o odmiennym charakterze i zostały na gruncie VAT w inny sposób opodatkowane, nie jest prawdziwa, gdyż usługi zakwaterowania mogą być świadczone na podstawie umów najmu i w ujęciu cywilistycznym są również usługami najmu. Klasyfikacje statystyczne mają zastosowanie jedynie w określonych w ustawie o VAT przypadkach, w szczególności w celu określenia stawki VAT na niektóre usługi i towary. Z kolei klasyfikacje statystyczne w mniejszym zakresie znajdują zastosowanie dla celów określenia momentu powstania obowiązku podatkowego. W konsekwencji usługa zakwaterowania w domu studenckim z jednej strony jest niewątpliwie usługą wyszczególnioną w pozycji 163 Załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług (co potwierdza otrzymana opinia Ośrodka Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego w Łodzi), a z drugiej strony jest usługą najmu bądź usługą o podobnym charakterze do najmu, o której mowa w art. 19a ust. 4a pkt 4b - dla potrzeb określenia powstania obowiązku podatkowego.

Pytania

1) Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym otrzymane zaliczki na usługi zakwaterowania na poczet przyszłych okresów rozliczeniowych nie powodują powstania obowiązku podatkowego dla Wnioskodawcy na gruncie art. 19a ust. 8 w związku z art. 19a ust. 5 pkt 4 ustawy o VAT?

2) Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Wnioskodawca nie ma obowiązku dokumentowania otrzymywanych zaliczek fakturami VAT zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymane zaliczki usługi zakwaterowania na poczet przyszłych okresów rozliczeniowych nie powodują powstania obowiązku podatkowego dla Wnioskodawcy na gruncie art. 19a ust. 8 w związku z art. 19a ust. 5 pkt 4 ustawy o VAT.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają opłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Definicja świadczenia usług jest dopełnieniem definicji dostawy towarów. W związku z tym można stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają wszystkie czynności odpłatnego obrotu profesjonalnego. Poddając ocenie charakter świadczenia jako usługi należy mieć na uwadze to, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.

Do przesłanek decydujących o tym, czy dane świadczenie będzie usługą, należy występowanie bezpośredniego konsumenta, czyli odbiorcy świadczenia, który odnosi korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy jest wykonywana w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron umowy może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności.

Należy zwrócić uwagę na to, że związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć na tyle wyraźny charakter, żeby można było stwierdzić, że płatność następuje w zamian za te świadczenie. Tak sformułowane pojęcie świadczenia usług stanowi wyraz zasady powszechności opodatkowania podatkiem VAT usług transakcji dokonywanych w ramach profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1 ustawy o VAT.

Art. 19a ust. 3 ustawy o VAT wskazuje, że usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

Natomiast w myśl art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury z tytułu świadczenia usług najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze.

Na podstawie art. 19a ust. 7 ustawy o VAT w przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 3 i 4, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu - z chwilą upływu terminu płatności.

Zdaniem Wnioskodawcy w omawianym przypadku do ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego zastosowanie znajdzie art. 19a ust. 5 pkt 4 ustawy o VAT, gdyż usługi zakwaterowania świadczone na podstawie Umów są - w myśl powołanego artykułu - usługami o podobnym charakterze do najmu.

Zgodnie z treścią art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r. poz. 1145, z późn. zm.) przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz, przy czym - jak wynika z § 2 wspomnianego artykułu - czynsz może być oznaczony w pieniądzach lub w świadczeniach innego rodzaju.

Według art. 669 § 1 Kodeksu cywilnego najemca obowiązany jest uiszczać czynsz w umówionym terminie. W myśl art. 669 § 2 Kodeksu cywilnego, jeżeli termin płatności czynszu nie jest w umowie określony, czynsz powinien być płacony z góry, a mianowicie: gdy najem ma trwać nie dłużej niż miesiąc - za cały czas najmu, a gdy najem ma trwać dłużej niż miesiąc, albo gdy umowa była zawarta na czas nieoznaczony - miesięcznie, do dziesiątego dnia miesiąca.

Zgodnie z treścią powołanych przepisów oddanie rzeczy innej osobie do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony na podstawie umowy najmu związane jest z wzajemnym świadczeniem najemcy, polegającym na zapłacie umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej własności i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie rzeczy przez jego najemcę.

W związku z powyższym najem należy rozumieć jako umowę dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, gdzie odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Analiza stanu faktycznego wskazuje na to, że oferowane przez Wnioskodawcę usługi zakwaterowania są usługami o podobnym charakterze do najmu na gruncie art. 669 Kodeksu cywilnego. W szczególności, essentialia negotii umów najmu są tożsame z istotnymi elementami świadczonych przez Wnioskodawcę usług zakwaterowania.

W ocenie Wnioskodawcy usługa zakwaterowania w Domu Studenckim jest usługą o podobnym charakterze do najmu w myśl powoływanego artykułu, ponieważ na podstawie indywidualnie zawieranych Umów Najemcom udostępnia się precyzyjnie wyodrębnioną i określoną powierzchnię w budynku, którą Najemca może dysponować zgodnie z własnym zapotrzebowaniem (przy czym nie w sposób nieograniczony - Najemca jest bowiem związany postanowieniami Umowy oraz regulaminu funkcjonującego w Domu Studenckim). W zamian za to, Najemca zobowiązuje się zapłacić Wnioskodawcy określony czynsz. Natomiast w przypadku, gdy zajdzie konieczność zmiany miejsca zakwaterowania na inny pokój lub mieszkanie w obrębie Domu Studenckiego, Wnioskodawca rozwiązuje aktualną i zawiera z Najemcą nową Umowę.

Mając na uwadze powyższe, oferowane przez Wnioskodawcę usługi zakwaterowania w Domu Studenckim należy zaliczyć do usług, dla których obowiązek podatkowy powstaje na zasadach określonych w art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b ustawy o VAT - jako usług o podobnym charakterze do najmu.

Powyższy pogląd Wnioskodawcy potwierdza stanowisko Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wyrażone w interpretacji indywidualnej z 12 lutego 2019 r., znak 0112-KDIL2-3.4012.678.2018.l.EZ. Organ podatkowy w powołanej interpretacji uzależnił określenie danej usługi jako usługi o podobnym charakterze do najmu od spełnienia przesłanek wynikających z art. 659 § 1 oraz art. 669 § 1 Kodeksu cywilnego wskazując, że (podkreślenia Wnioskodawcy):

„Analiza wniosku wykazała, że „wynajem powierzchni w strefie B” zapewnia możliwość dysponowania tą powierzchnią w ściśle określonym czasie, tj. w dniu meczu, podczas którego klienci mogą nawiązywać relacje biznesowe i promować swoją markę, jak również mają możliwość obejrzenia meczu. W konsekwencji, przedmiotową usługę należy zaliczyć do usług, dla których obowiązek podatkowy powstaje na zasadach szczególnych, określonych w art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b ustawy. Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że w stosunku do dokonywanych czynności - wynajem przestrzeni w strefie B - obowiązek podatkowy powstaje na zasadach szczególnych wynikających z art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b ustawy, tj. z chwilą wystawienia faktury na rzecz podmiotów wynajmujących powierzchnię w strefie B.”

Powyższe oznacza zdaniem Wnioskodawcy, że w odniesieniu do zaliczek na usługi zakwaterowania, zastosowanie znajdzie art. 19a ust. 8 ustawy o VAT, zgodnie z którym jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4 (art. 19a ustawy o VAT). W rezultacie, ze względu na zastrzeżenie w stosunku do art. 19a ust. 5 pkt 4 ustawy o VAT otrzymane zaliczki usług zakwaterowania na poczet przyszłych okresów rozliczeniowych nie spowodują powstania obowiązku podatkowego dla Wnioskodawcy.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w poglądach prezentowanych przez organy podatkowe, np. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 kwietnia 2019 r. (znak 0114-KDIP1-3.4012.37.2019.2.ISK), wskazano, iż „skoro Wnioskodawca wystawi faktury w rozumieniu art. 2 ust. 31 ustawy, to obowiązek podatkowy dla tak udokumentowanych usług najmu powstanie zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 ustawy o VAT tj. z chwilą wystawienia faktury. Jeżeli natomiast faktura dokumentująca usługę najmu na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej zostanie wystawiona w terminie późniejszym, niż określony przepisami art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy - obowiązek podatkowy powstanie zgodnie z art. 19a ust. 7 ustawy tj. z chwilą upływu terminu płatności. Zgodzić się należy z Wnioskodawcą, że w przedmiotowym przypadku tj. gdy Wnioskodawca wystawi fakturę na rzecz najemcy będącego osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej z tytułu świadczonych usług najmu, otrzymanie przez Wnioskodawcę zapłaty przed wystawieniem faktury nie spowoduje powstania obowiązku podatkowego zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy.”

Ad 2

Przy założeniu, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe, w ocenie Wnioskodawcy, nie będzie miał On obowiązku dokumentowania otrzymanych zaliczek fakturami VAT zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, które są dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Według art. 106b ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2 tego ustępu, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 ustawy o VAT.

Treść art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy o VAT wskazuje, że fakturę wystawia się nie później niż z upływem terminu płatności - w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4.

W myśl z art. 106i ust. 7 ustawy o VAT, faktury nie mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi oraz przed otrzymaniem (przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi) całości lub części zapłaty.

Art. 106i ust. 8 ustawy o VAT wskazuje, że ust. 7 pkt 1 nie dotyczy wystawiania faktur w zakresie dostawy i świadczenia usług, o których mowa w art. 19a ust. 3, 4 i ust. 5 pkt 4, jeżeli faktura zawiera informację, jakiego okresu rozliczeniowego dotyczy.

W związku z przedstawionym stanem faktycznym oraz wymienionymi przepisami należy stwierdzić, że w przypadku otrzymania zaliczek na usługi zakwaterowania w przyszłych okresach rozliczeniowych, Wnioskodawca nie ma obowiązku dokumentowania fakturą VAT takich zaliczek.

Interpretacja indywidualna

Rozpatrzyłem Państwa wniosek - 10 stycznia 2020 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0114-KDIP1-3.4012.465.2019.2.JF, w której uznałem Państwa stanowisko za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Państwu 16 stycznia 2020 r.

Skarga na interpretację indywidualną

19 lutego 2020 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Wnieśli Państwo o:

• uchylenie interpretacji indywidualnej,
• zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Postępowanie przed sądem administracyjnym/sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił skarżoną interpretację wyrokiem z 23 marca 2021 r. sygn. akt III SA/Wa 678/20.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 17 stycznia 2025 r. sygn. akt I FSK 1359/21 oddalił skargę kasacyjną.

Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 17 stycznia 2025 r.

Jego odpis wraz z aktami sprawy wpłynął do mnie 3 czerwca 2025 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku - wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

• uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie i Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyrokach;
• ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej - stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie natomiast do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Ogólne zasady powstania obowiązku podatkowego uregulowane zostały w Rozdziale I Działu IV ustawy.

W myśl art. 19a ust. 1 ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Wśród zastrzeżeń ww. przepisu znajduje się art. 19 ust. 5 pkt 4 lit. b ustawy, zgodnie z którym:

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury z tytułu świadczenia usług:

- telekomunikacyjnych,

- wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy,

- najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze,

- ochrony osób oraz usług ochrony, dozoru i przechowywania mienia,

- stałej obsługi prawnej i biurowej,

- dystrybucji energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego

- z wyjątkiem usług, do których stosuje się art. 28b, stanowiących import usług.

Natomiast, zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy:

Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego, który zasadniczo powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi. Jest to ogólna zasada powstawania obowiązku podatkowego znajdująca zastosowanie wtedy, gdy nie znajduje zastosowania przepis wymieniony w zastrzeżeniach. Jeżeli natomiast przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, wówczas obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

Natomiast w odniesieniu do świadczenia usług najmu, dzierżawy, leasingu oraz usług do nich podobnych o ile usługodawca dokumentuje świadczenia te fakturami, art. 19a ust. 8 ustawy wskazuje, że reguła związania momentu powstania obowiązku podatkowego z wystawieniem faktury obejmuje również wszelkie zaliczki wpłacane na poczet tych usług. Tym samym, w przypadku świadczenia ww. usług, otrzymanie zaliczki nie będzie stanowiło zdarzenia rodzącego obowiązek podatkowy. Tym zdarzeniem będzie natomiast wystawienie faktury.

Z opisu sprawy wynika, że świadczą Państwo usługi zakwaterowania studentów w Domu Studenckim. Pomimo braku obowiązku, wystawiają Państwo Najemcom faktury, chociaż nie są oni podatnikami VAT. Jednocześnie obrót w powyższym zakresie ewidencjonowany jest za pomocą kasy rejestrującej. Najemcy zobowiązują się do uiszczania na rzecz Państwa czynszu (w skład czynszu wliczane są koszty zakwaterowania i koszty mediów). Najemcy mogą wpłacać zaliczki na poczet przyszłych okresów rozliczeniowych. Usługi zakwaterowania w Domu Studenckim objęte przedmiotowym wnioskiem są zaklasyfikowane jako „Usługi obiektów noclegowych i turystycznych i miejsc krótkotrwałego zakwaterowania” - PKWiU 55.20.1.

Państwa wątpliwości dotyczą powstania obowiązku podatkowego od otrzymanej zaliczki dla usługi zakwaterowania studentów różnych uczelni w Domu Studenckim na okres roku akademickiego.

W celu rozstrzygnięcia czy w przypadku wpłaty zaliczki na poczet zakwaterowania studentów w Domu Studenckim, Wnioskodawca nie będzie musiał rozpoznawać obowiązku podatkowego w momencie jej wpłat, należy ustalić czy opisane usługi, które sklasyfikowane zostały jako „Usługi obiektów noclegowych i turystycznych i miejsc krótkotrwałego zakwaterowania” - PKWiU 55.20.1. na potrzeby rozpoznania obowiązku podatkowego stanowią „usługi o podobnym charakterze” do usług najmu czy dzierżawy.

W niniejszej sprawie należy zauważyć, że Spółka prowadzi Dom Studencki, zatem jej klientami są osoby potrzebujące zakwaterowania w związku z odbywaniem nauki poza miejscem zamieszkania. Studenci wynajmują wydzielone lokale (pokoje lub mieszkania), ponoszą koszty dostarczonych do tych lokali mediów. Spółka pobiera od studentów wynagrodzenie w formie czynszu rozliczanego w okresach miesięcznych. Zatem, podobieństwo do umowy najmu lokalu mieszkalnego jest ewidentne. Umowy najmu lokali w Domu Studenckim mają wprawdzie charakter sezonowy - rok akademicki, jednakże, zajmuje on większą część roku kalendarzowego. Tym samym można uznać, że w opisanej sytuacji czas wynajmu danego lokalu jest czasem oznaczonym co do długości.

Ponadto podkreślić należy, że na czas studiów dana osoba przenosi centrum swoich spraw życiowych do miejsca, w którym pobiera naukę. Nie ma przy tym znaczenia, czy potrzeby mieszkaniowe realizuje wynajmując lokal u osoby prywatnej, czy też od podmiotu nastawionego na obsługę studentów, prowadzących działalność taką jak Spółka. W obu przypadkach wynajmującemu należny jest rozliczany okresowo (najczęściej miesięcznie) czynsz oraz zwrot kosztów zużytych mediów. Nie jest to więc usługa zbliżona np. do usług świadczonych przez hotele i pensjonaty, gdzie czas zakwaterowania jest stosunkowo krótki, zaś koszt mediów jest wkalkulowany w ustaloną odgórnie cenę pokoju lub apartamentu.

W związku z tym na potrzeby powstania obowiązku podatkowego usługi opisane we wniosku należy traktować jak usługi o podobnym charakterze do najmu, a konkretnie najmu lokali mieszkalnych.

Bez znaczenia dla rozstrzygnięcia tej sprawy pozostaje sposób przyporządkowania usług w otrzymanej przez stronę klasyfikacji statystycznej, albowiem art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b ustawy nie odwołuje się do tych klasyfikacji. Kryterium uznania, że dla usługi opisanej we wniosku obowiązek podatkowy powstaje na zasadach przewidzianych w tym przepisie jest wyłącznie podobieństwo do usług najmu, dzierżawy lub leasingu. Usługi zakwaterowania studentów na czas roku akademickiego zawierają szereg elementów zbieżnych z usługą najmu lokalu mieszkalnego, tj. m.in. cel zawarcia umowy (zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych), przedmiot umowy (lokal mieszkalny), strony umowy (właściciel lokalu, osoba korzystająca z cudzego lokalu w celach mieszkaniowych) sposób rozliczania umowy (czynsz rozliczany okresowo), rozliczanie świadczeń dodatkowych (zwrot kosztów dostawy mediów).

Z powołanych wcześniej przepisów wynika, że świadczenie udokumentowanych fakturą usług najmu, dzierżawy, leasingu oraz usług do nich podobnych, nie rodzi obowiązku podatkowego z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się poszczególne płatności lub rozliczenia, gdyż ów obowiązek powstaje w momencie wystawienia faktury. Powyższy pogląd znajduje zastosowanie niezależnie czy wystawienie faktury ma charakter obligatoryjny, gdy usługa jest świadczona dla podatnika, czy też fakultatywny, gdy np. wolą usługodawcy jest dokumentowanie świadczonych usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej.

Zatem, odpowiadając na pierwsze pytanie Spółki stwierdzić należy, że otrzymane zaliczki na usługi opisane we wniosku na poczet przyszłych okresów rozliczeniowych nie powodują powstania obowiązku podatkowego dla Spółki na gruncie art. 19a ust. 8 w zw. z art. 19a ust. 5 pkt 4 ustawy.

W związku z tym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 wniosku uznaję za prawidłowe.

Wątpliwość Spółki budzi także obowiązek dokumentowania fakturami otrzymywanych zaliczek na poczet świadczonych usług zakwaterowania - zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 4 ustawy.

Odnosząc się do powyższych wątpliwości należy wskazać, że na podstawie art. 106b ust. 1 ustawy:

Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1) sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

2) sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

3) wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

4) otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Treść art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy wskazuje, że:

Fakturę wystawia się nie później niż z upływem terminu płatności - w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4.

W myśl z art. 106i ust. 7 ustawy:

Faktury nie mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed:

1) dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi;

2) otrzymaniem, przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi, całości lub części zapłaty.

Art. 106i ust. 8 ustawy wskazuje, że:

Ust. 7 pkt 1 nie dotyczy wystawiania faktur w zakresie dostawy i świadczenia usług, o których mowa w art. 19a ust. 3, 4 i ust. 5 pkt 4, jeżeli faktura zawiera informację, jakiego okresu rozliczeniowego dotyczy.

Spółka w opisanym we wniosku stanie faktycznym wskazuje, że usługi świadczone na rzecz studentów dokumentuje poprzez wystawianie faktur VAT, w związku z tym obowiązek podatkowy z tytułu ich wykonywania powstaje z chwilą wystawienia faktury, która to czynność, stosownie do art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy, powinna nastąpić nie później niż z upływem terminu płatności.

Zatem, w związku z otrzymywanymi zaliczkami nie ciąży na Spółce obowiązek wystawiania na rzecz kontrahentów odrębnych faktur zaliczkowych. Wynika to wprost z art. 106b ust. 1 pkt 4 ustawy, który to przepis nie nakłada obowiązku wystawiania faktur zaliczkowych w odniesieniu do otrzymanych całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

W konsekwencji odpowiadając na Państwa pytanie nr 2 wniosku stwierdzam, że Spółka w przypadku świadczonych w opisanej sprawie usług, nie ma obowiązku dokumentowania otrzymywanych zaliczek fakturami VAT.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 wniosku uznaję za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.