Interpretacja 0114-KDIP1-3.4012.502.2025.2.KP

Interpretacja indywidualna
– stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

12 czerwca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy rejestracji „wstecznej” do podatku VAT i złożenia zaległych deklaracji oraz prawa do odliczenia podatku VAT na postawie art. 86 ust. 1 ustawy.

Uzupełnili go Państwo pismami z 24 lipca 2025 r. (wpływ 24 lipca 2025 r.) oraz z 25 lipca 2025 r. (wpływ 25 lipca 2025 r.) i z 1 sierpnia 2025 r. (wpływ 1 sierpnia 2025 r.) – w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Wspólnota została zawiązana 29 maja 2020 r. Głównym przedmiotem jej działalności jest zarządzanie nieruchomościami wykonywane na zlecenie (PKD 68.32.Z). Wspólnota działa na podstawie ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Ustawa z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1048 ze zm.) „ustawa o własności lokali”.

Zgodnie z przepisem art. 13 ust. 1 ustawy o własności lokali, właściciele lokali są zobowiązani uczestniczyć w kosztach zarządu nieruchomością wspólną. Wspólnota, w celu zapewnienia bieżącego utrzymania i zarządzania nieruchomością wspólną, pobiera miesięczne zaliczki na pokrycie kosztów zarządu nieruchomością wspólną.

Zaliczki na pokrycie kosztów zarządu nieruchomością wspólną nie stanowią odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju i tym samym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. Wspólnota nabywa bowiem towary i usługi na swoją rzecz. Zatem czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Ponadto, w ramach swojej działalności Wspólnota dokonuje również odsprzedaży mediów na rzecz właścicieli lokali, zgodnie z przepisem art. 8 ust. 2a ustawy VAT.

Poza zarządzaniem nieruchomością wspólną, Wspólnota świadczy również usługi związane z utrzymaniem lokalu garażowego („Parking”). Parking stanowi odrębny lokal użytkowy, wyodrębniony w ewidencji gruntów i budynków oraz posiadający własną księgę wieczystą. Wyłączenie z opodatkowania VAT, o którym mowa powyżej, ma zastosowanie wyłącznie do czynności związanych z zarządem nieruchomością wspólną, nie obejmuje natomiast usług świadczonych w odniesieniu do konkretnego lokalu, tj. Parkingu. W konsekwencji usługi świadczone przez Wspólnotę na rzecz właścicieli Parkingu, polegające na utrzymaniu odrębnego lokalu należącego do kilku współwłaścicieli i nie będącego częścią wspólną nieruchomości, stanowią odpłatne świadczenie usług w rozumieniu przepisu art. 8 ust. 1 ustawy VAT i podlegają opodatkowaniu VAT według właściwej dla danej usługi stawki.

Wspólnota prowadzi szczegółową ewidencję ponoszonych wydatków, umożliwiającą jednoznaczne przypisanie ich do poszczególnych obszarów działalności, zarówno do działalności opodatkowanej VAT, związanej z utrzymaniem Parkingu, jak i do czynności związanych z zarządem nieruchomością wspólną, które pozostają poza zakresem opodatkowania VAT. W związku z powyższym, wydatki są alokowane w sposób bezpośredni, a tym samym Wspólnota nie jest zobowiązana do stosowania proporcji, o której mowa w przepisie art. 90 ustawy VAT, przy odliczaniu podatku VAT naliczonego.

Od momentu zawiązania, tj. od 29 maja 2020 r., Wspólnota działała w charakterze podatnika VAT w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 1 ustawy VAT, w zakresie czynności związanych z utrzymaniem Parkingu. Już od początku swojej działalności Wspólnota dokonywała zakupów towarów i usług z przeznaczeniem do wykonywania czynności uznawanych za działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy VAT. W szczególności, od chwili jej utworzenia Wspólnota ponosiła regularne wydatki związane z eksploatacją Parkingu, obejmujące m.in. koszty dostaw mediów (energia elektryczna, energia cieplna, woda i odprowadzanie ścieków), wywóz odpadów komunalnych, sprzątanie, ochronę mienia oraz inne usługi porządkowe i techniczne.

Wskutek błędu w zakresie interpretacji przepisów ustawy VAT, Wspólnota uchybiła obowiązkowi rejestracji jako czynny podatnik VAT. Uchybienie to zostało zidentyfikowane dopiero w trakcie przeglądu podatkowego przeprowadzonego w I kwartale 2025 r. Po jego stwierdzeniu, Wspólnota niezwłocznie nawiązała kontakt z właściwym urzędem skarbowym oraz podjęła współpracę ze spółką doradztwa podatkowego w celu prawidłowego uregulowania jej statusu rejestracyjnego oraz dokonania odpowiednich rozliczeń podatku VAT.

W wyniku przyjętych ustaleń Wspólnota podjęła działania zmierzające do rejestracji jako podatnik VAT czynny. W konsekwencji, 28 kwietnia 2025 r. Wspólnota złożyła zgłoszenie rejestracyjne VAT-R, wskazując datę rezygnacji ze zwolnienia z VAT, o którym mowa w przepisie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy VAT, na dzień 29 kwietnia 2025 r., zgodnie z żądaniem pracownika urzędu skarbowego. Pracownik ten odmówił bowiem przyjęcia zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R, w którym Wspólnota wskazywała dzień 29 maja 2020 r. jako datę faktycznego rozpoczęcia wykonywania działalności opodatkowanej. Jednocześnie w zgłoszeniu VAT-R poinformowano, że pierwsza deklaracja VAT zostanie złożona za miesiąc maj 2020 r.

Na dzień złożenia niniejszego wniosku Wspólnota została zarejestrowana jako czynny podatnik VAT, z datą rejestracji przypadającą na dzień 29 kwietnia 2025 r.

Wspólnota jest w trakcie składania zaległych deklaracji podatkowych (JPK_V7M) za okres od maja 2020 r. do marca 2025 r. Do dnia wydania interpretacji indywidualnej w zakresie objętym niniejszym wnioskiem, obowiązek ten zostanie dopełniony. Deklaracja podatkowa (JPK_V7M) za kwiecień 2025 r. została złożona w ustawowym terminie. W złożonych deklaracjach podatkowych nie wykazano ani podatku należnego ani podatku naliczonego do odliczenia od zakupów dokonanych przed formalną rejestracją Wspólnoty jako czynnego podatnika VAT. Stanowisko prezentowane przez pracowników urzędu skarbowego zakłada bowiem brak możliwości odliczenia przez Wspólnotę podatku naliczonego VAT od wydatków poniesionych przed datą formalnej rejestracji Wspólnoty jako czynnego podatnika VAT, pomimo że od momentu zawiązania, Wspólnota działała w charakterze podatnika VAT w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 1 ustawy VAT.

Jak wskazano powyżej, przed formalną rejestracją jako podatnik VAT czynny, Wspólnota poniosła szereg wydatków bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, tj. świadczeniem usług związanych z utrzymaniem Parkingu. Usługi utrzymania Parkingu powinny zostać opodatkowane przez Wspólnotę w maju 2020 r.

W celu skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego od wskazanych wydatków, Wspólnota planuje złożyć do naczelnika właściwego urzędu skarbowego aktualizację zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R, w której wskaże datę rezygnacji ze zwolnienia z VAT, o którym mowa w przepisie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy VAT, na dzień 29 maja 2020 r., tj. dzień rozpoczęcia przez Wspólnotę działalności gospodarczej jako podatnika podatku VAT.

Po dokonaniu aktualizacji zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R, Wspólnota planuje złożyć korekty deklaracji VAT (JPK_V7M), począwszy od deklaracji za maj 2020 r. W skorygowanych deklaracjach zostanie wykazany zarówno podatek VAT należny (od czynności opodatkowanych podatkiem VAT), jak i podatek VAT naliczony podlegający odliczeniu, w odniesieniu do wydatków związanych z działalnością opodatkowaną, poniesionych przed formalną rejestracją Wspólnoty jako podatnika VAT czynnego.

Pytania

1. Czy Wspólnocie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na zakup usług bezpośrednio związanych z czynnościami opodatkowanymi, tj. utrzymaniem Parkingu lub odsprzedaży mediów na rzecz właścicieli lokali będących członkami Wspólnoty, w sytuacji, gdy wydatki te zostały poniesione przed formalną rejestracją Wspólnoty jako podatnika VAT czynnego?

2. W przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie nr 1, czy Wspólnota powinna wskazać w aktualizacji zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R, datę 29 maja 2020 r. jako dzień rezygnacji ze zwolnienia z VAT, o którym mowa w przepisie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy VAT, oraz maj 2020 r. jako okres, za który zostanie złożona pierwsza deklaracja VAT, w sytuacji, gdy pierwsze wydatki związane z działalnością opodatkowaną, od których przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, zostały poniesione w maju 2020 r.?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1

Zdaniem Wspólnoty, na podstawie przepisu art. 86 ust. 1 ustawy VAT, przysługuje jej prawo do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur dokumentujących zakup usług oraz towarów bezpośrednio związanych z czynnościami opodatkowanymi, nawet jeżeli wydatki te zostały poniesione przed formalną rejestracją Wspólnoty jako podatnika VAT czynnego.

Ad 2

W opinii Wspólnoty, w przypadku uznania, że przysługuje jej prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków poniesionych przed formalną rejestracją jako podatnik VAT czynny, powinna ona wskazać w aktualizacji zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R datę 29 maja 2020 r. jako dzień rezygnacji ze zwolnienia z VAT, o którym mowa w przepisie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy VAT, oraz maj 2020 r. jako okres, za który zostanie złożona pierwsza deklaracja VAT (JPK_V7M), w sytuacji, gdy pierwsze wydatki związane z przyszłą działalnością opodatkowaną zostały poniesione w maju 2020 r., zgodnie z przepisem art. 96 ustawy VAT.

Wspólne uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do Ad 1 oraz Ad 2

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl przepisu art. 15 ust. 2 ustawy VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. W szczególności obejmuje ona czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że każdy podmiot dokonujący czynności dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 2 ustawy VAT powinien zostać uznany za podatnika VAT. Tym samym, nabywanie przez Wspólnotę usług związanych z utrzymaniem Parkingu w celu ich dalszej odsprzedaży na rzecz jej członków spełnia przesłanki uznania tej działalności za działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy VAT.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie VAT ma uniwersalny charakter, co pozwala na objęcie pojęciem „podatnik” wszystkich podmiotów prowadzących działalność w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Zgodnie z treścią przepisu art. 86 ust. 1 ustawy VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnik, o którym mowa w przepisie art. 15 ustawy VAT, ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem przepisu art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 ustawy VAT.

Stosownie do przepisu art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje, gdy spełnione są łącznie warunki: (1) odliczenia dokonuje podatnik podatku VAT, (2) nabyte towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, a (3) wydatek nie jest wymieniony w katalogu czynności, w stosunku do których prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego jest wyłączone na podstawie przepisu art. 88 ustawy VAT.

Istnienie związku między nabywanymi towarami lub usługami a opodatkowanymi transakcjami podatnika jest podstawowym warunkiem prawa do odliczenia podatku naliczonego, co znajduje również odzwierciedlenie w przepisach Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Stanowisko to znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej („TSUE”).

Należy zauważyć, że ustawodawca formułując w przepisie art. 86 ust. 1 ustawy VAT warunek związku zakupu z czynnościami opodatkowanymi, nie uzależnia prawa do odliczenia podatku naliczonego od istnienia związku z aktualnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczające jest, aby z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług, z uwzględnieniem charakteru prowadzonej działalności wynikało, że zostały one nabyte z zamiarem wykorzystania ich w ramach działalności opodatkowanej.

W podatku VAT obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta oznacza, że podatnik nie musi czekać na faktyczne odsprzedanie towarów lub wykorzystanie usług w ramach działalności opodatkowanej, aby móc skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 10 ustawy VAT, prawo do odliczenia u podatnika powstaje za okres, w którym w odniesieniu do nabytych usług lub towarów powstał obowiązek podatkowy. Z kolei, zgodnie z przepisem art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, co do zasady, powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę. Jednocześnie, w myśl przepisu art. 86 ust. 11 ustawy VAT, jeżeli podatnik nie dokonał odliczenia w terminach określonych w przepisie art. 86 ust. 10, 10d lub 10e ustawy VAT, może tego dokonać w deklaracji podatkowej za jeden z trzech kolejnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatników rozliczających się kwartalnie, za jeden z dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych.

Jeżeli jednak podatnik nie skorzystał z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego w terminach wskazanych w przepisie art. 86 ust. 10, 10d, 10e lub 11 ustawy VAT, może zrealizować to prawo poprzez korektę deklaracji podatkowej:

· za okres, w którym powstało prawo do odliczenia lub

· za jeden z trzech kolejnych okresów rozliczeniowych (lub dwóch w przypadku podatników kwartalnych), po okresie, w którym prawo do odliczenia podatku naliczonego powstało,

przy czym korekta ta może zostać dokonana nie później niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do odliczenia podatku naliczonego (art. 86 ust. 13 ustawy VAT).

Co do zasady, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego lub do zwrotu różnicy podatku nie przysługuje podatnikom, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni zgodnie z przepisem art. 96 ustawy VAT, z wyjątkiem sytuacji przewidzianych w przepisie art. 86 ust. 2 pkt 7 ustawy VAT (art. 88 ust. 4 ustawy VAT).

Dyrektywa 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (t. j. Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, s. 1, ze zm.).

Powyższy przepis ustanawia sankcję w postaci utraty prawa do odliczenia lub zwrotu podatku w przypadku braku rejestracji jako podatnika VAT czynnego. Jednocześnie przepis ten nie precyzuje jednoznacznie, z jakim momentem należy wiązać obowiązek posiadania statusu podatnika VAT czynnego dla celów realizacji prawa do odliczenia. Z jego treści nie wynika, aby uzyskanie tego prawa było uzależnione od posiadania statusu czynnego podatnika VAT już w momencie otrzymania faktury. Oznacza to, że podatnik nabywa prawo do odliczenia w momencie otrzymania faktury, natomiast do jego realizacji konieczne jest posiadanie statusu czynnego podatnika VAT.

Mając na uwadze, że pierwsze wydatki związane z działalnością opodatkowaną zostały poniesione przez Wspólnotę w maju 2020 r., mogą one zostać rozliczone w deklaracji za maj, czerwiec, lipiec lub sierpień 2020 r. Oznacza to, że Wspólnota, chcąc skorzystać z prawa do odliczenia VAT od tych wydatków, powinna złożyć deklarację VAT najpóźniej za sierpień 2020 r., ewentualnie w drodze korekty deklaracji, zgodnie z przepisem art. 86 ust. 13 ustawy VAT. W obu przypadkach warunkiem skutecznego skorzystania z prawa do odliczenia jest posiadanie przez Wspólnotę statusu czynnego podatnika VAT.

Zgodnie ze złożonym już zgłoszeniem rejestracyjnym VAT-R, Wspólnota została zarejestrowana jako czynny podatnik VAT 29 kwietnia 2025 r. W konsekwencji, najwcześniejsze wydatki, od których Wspólnota może obecnie dokonać odliczenia podatku VAT naliczonego, przypadają na styczeń 2025 r., przy założeniu zastosowania maksymalnego terminu odliczenia, o którym mowa w przepisie art. 86 ust. 11 ustawy VAT. Odliczenie VAT od wcześniejszych wydatków wymagałoby natomiast rejestracji do VAT z datą wsteczną.

Przepisy ustawy VAT nie przewidują wyraźnej procedury rejestracji podatnika VAT z datą wsteczną, jednak jednocześnie nie zawierają również przepisów, które by taką możliwość wprost wykluczały. W praktyce rejestracja dla celów VAT następuje co do zasady z chwilą złożenia zgłoszenia rejestracyjnego na formularzu VAT-R. Z tym momentem podmiot uzyskuje formalne znamiona podatnika VAT czynnego, a tym samym nabywa prawo do odliczenia podatku naliczonego od dokonywanych zakupów.

W tym kontekście istotne jest rozróżnienie pomiędzy momentem powstania prawa do odliczenia a momentem skorzystania z tego prawa. To pierwsze następuje z chwilą spełnienia materialnych przesłanek przewidzianych w przepisie art. 86 ust. 1 ustawy VAT (czyli związku nabycia z działalnością opodatkowaną), natomiast jego realizacja odbywa się poprzez złożenie deklaracji VAT (JPK_V7M), w której podatnik wyraża wolę skorzystania z prawa do odliczenia. Warunkiem skutecznej realizacji tego prawa jest brak przesłanek negatywnych, w tym posiadanie statusu podatnika VAT czynnego w momencie składania deklaracji.

Warto w tym miejscu przywołać orzecznictwo TSUE, które konsekwentnie opowiada się za prymatem materialnych przesłanek prawa do odliczenia nad jego formalizmem. W szczególności, w wyroku w sprawie C-400/98 TSUE wskazał, że prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z inwestycjami nie jest uzależnione od wcześniejszej rejestracji dla celów VAT. Również w sprawach C-268/83 oraz C-110/94 TSUE podkreślił, że powstanie prawa do odliczenia nie wymaga uprzedniego formalnego uznania podatnika przez administrację skarbową, prawo to powstaje automatycznie z chwilą, gdy podmiot podejmuje pierwsze działania inwestycyjne związane z przyszłą działalnością gospodarczą.

W wyroku w sprawie C-385/09 Nidera, TSUE doprecyzował, że prawo do odliczenia podatku VAT powstaje w momencie, w którym podatek ten staje się należny, niezależnie od formalnego uznania statusu podatnika przez organ podatkowy. Kluczowe znaczenie ma natomiast zamiar prowadzenia działalności gospodarczej, potwierdzony obiektywnymi dowodami. Innymi słowy, istotny jest fakt nabycia statusu podatnika VAT poprzez wykonywanie czynności opodatkowanych lub też poprzez prowadzenie działalności z zamiarem wykonywania takich czynności.

Zatem, ustawa VAT nie pozbawia podatnika prawa do odliczenia podatku VAT od zakupów dokonanych w okresie, gdy nie widniał on jeszcze w rejestrze podatników VAT czynnych, o ile spełnione są wszystkie przesłanki materialne, w tym zamiar wykorzystania tych zakupów w ramach działalności opodatkowanej. Niemniej, aby podatnik mógł skutecznie zrealizować to prawo w drodze złożenia deklaracji, musi wcześniej uzyskać status podatnika VAT czynnego również, jeżeli miałby on zostać nadany z datą wsteczną.

Analiza okoliczności faktycznych niniejszej sprawy w zestawieniu z obowiązującymi przepisami ustawy VAT, w ocenie Wspólnoty prowadzi do wniosku, że będzie jej przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług, otrzymanych przed dniem złożenia zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R i formalnego uzyskania statusu podatnika VAT czynnego.

W analizowanym przypadku spełnione są bowiem materialnoprawne przesłanki wynikające z przepisu art. 86 ust. 1 ustawy VAT, warunkujące nabycie prawa do odliczenia, tj. nabyte towary i usługi zostały w późniejszym okresie wykorzystane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Należy jednak podkreślić, że w celu realizacji tego prawa, Wspólnota zobowiązana jest do spełnienia określonych warunków formalnych. W szczególności, konieczne jest usunięcie przesłanek negatywnych, takich jak brak rejestracji dla celów VAT, który uniemożliwia identyfikowanie Wspólnoty jako podatnika podatku VAT. W tym celu niezbędne jest dokonanie aktualizacji zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R, obejmującego wskazanie właściwego okresu rozliczeniowego, od którego Wspólnota może być uznana za podatnika VAT czynnego.

Zdaniem Wspólnoty, przy ustaleniu tego okresu należy kierować się datą rzeczywistego rozpoczęcia wykonywania czynności opodatkowanych VAT, tj. momentem poniesienia pierwszych wydatków związanych z tą działalnością. W niniejszym przypadku taką datą jest dzień 29 maja 2020 r., co oznacza, że możliwe i zasadne jest wskazanie tej daty w zgłoszeniu rejestracyjnym VAT-R jako daty rejestracji dla celów VAT.

Stanowisko Wspólnoty znajduje również potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej („DKIS”), w których DKIS dopuszcza możliwość odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków poniesionych przed formalną rejestracją jako podatnik VAT czynny, m.in. w interpretacjach:

· interpretacja z 27 listopada 2020 r., nr 0114-KDIP1-3.4012.530.2020.1.KP,

· interpretacja z 16 lutego 2022 r., nr 0113-KDIPT1-2.4012.813.2021.2.S,

· interpretacja z 21 listopada 2022 r., nr 0113-KDIPT1-3.4012.493.2022.2.OS,

· interpretacja z 20 grudnia 2023 r., nr 0111-KDIB3-1.4012.760.2023.1.WN,

· interpretacja z 11 kwietnia 2025 r., nr 0114-KDIP1-3.4012.117.2025.1.KF.

Ponadto, kierunek wykładni zaprezentowany przez TSUE w przytoczonych powyżej orzeczeniach, m.in. C-400/98, C-268/83, C-110/94 oraz C-385/09 Nidera, wskazuje, że prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego powstaje z chwilą poniesienia wydatków związanych z przyszłą działalnością opodatkowaną, a jego realizacja nie jest uzależniona od uprzedniego uzyskania formalnego statusu podatnika VAT, o ile podatnik działał z zamiarem prowadzenia działalności gospodarczej i posiada ku temu obiektywne dowody.

W konsekwencji, w ocenie Wspólnoty ma ona prawo:

· zaktualizować zgłoszenie rejestracyjne VAT-R, wskazując datę rejestracji wstecz – tj. od 29 maja 2020 r.,

· złożyć korekty deklaracji VAT (JPK_V7M) za kolejne okresy rozliczeniowe począwszy od maja 2020 r.,

· wykazać w tych deklaracjach (JPK_V7M) podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących wydatki poniesione przed formalną rejestracją Wspólnoty jako czynnego podatnika VAT, ale które mają bezpośredni związek z działalnością opodatkowaną Wspólnoty.

W ocenie Wspólnoty, takie postępowanie jest zgodne z przepisami ustawy VAT oraz orzecznictwem TSUE i pozwala Wspólnocie na skuteczne skorzystanie z prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego, mimo że część wydatków została poniesiona przed formalną rejestracją Wspólnoty jako podatnik VAT czynny.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775), zwanej dalej ustawą:

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Ponadto, w myśl art. 86 ust. 1 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, przy nabyciu których podatek został naliczony, są lub będą w przyszłości wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Zatem warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Jednocześnie, przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Według art. 86 ust. 10 ustawy:

Na mocy art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy:

Jak stanowi art. 86 ust. 11 ustawy:

Zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy:

Jednocześnie art. 88 ust. 4 ustawy stanowi, że:

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy również podkreślić, że prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możność wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

Należy zauważyć, że ustawodawca przewiduje zwolnienie podmiotowe od podatku VAT dla pewnej grupy podatników. Regulacje w tym zakresie zawarte zostały w art. 113 ustawy.

W myśl art. 113 ust. 1 ustawy:

Jak stanowi art. 113 ust. 4 ustawy:

W oparciu o art. 113 ust. 5 ustawy:

Na podstawie art. 113 ust. 9 ustawy:

Zgodnie z art. 113 ust. 10 ustawy:

W myśl art. 96 ust. 1 ustawy:

Z kolei zgodnie z art. 96 ust. 3 ustawy:

Na podstawie art. 96 ust. 4 ustawy:

Stosownie do art. 96 ust. 5 pkt 2 ustawy:

Natomiast na mocy art. 99 ust. 1 ustawy:

Wzór dokumentu VAT-R zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku od towarów i usług określone zostały rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 9 marca 2020 r. w sprawie wzorów dokumentów związanych z rejestracją w zakresie podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 55 ze zm.). Rejestracja następuje zatem w momencie zgłoszenia rejestracyjnego, tj. złożenia w urzędzie skarbowym druku VAT-R. Z tym momentem podmiot uzyskuje formalne znamiona statusu podatnika podatku od towarów i usług i od tego dnia przysługuje mu prawo do odliczania podatku naliczonego od dokonywanych zakupów. Przepisy podatku VAT nie wiążą możliwości rejestracji podmiotu jako podatnika VAT czynnego z kwestią rejestracji tego podmiotu w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (CEiDG).

Prawo do obniżenia podatku należnego powstaje u wszystkich podatników, o ile wykażą, że zakupy były związane z bieżącą lub przyszłą działalnością opodatkowaną, a warunek rejestracji jest niezbędny wyłącznie do skorzystania przez podatnika z prawa do obniżenia podatku należnego. Trzeba rozróżnić moment powstania prawa do odliczenia od momentu skorzystania z tego prawa. Realizacja prawa do odliczenia następuje poprzez złożenie deklaracji podatkowej, wyrażającej wolę skorzystania przez podatnika z prawa do odliczenia i aby skutecznie zrealizować powstałe uprawnienie, podatnik musi usunąć – najpóźniej przed skorzystaniem z tego prawa – wszelkie przesłanki negatywne, w tym brak rejestracji, który uniemożliwia identyfikowanie go jako podatnika.

Zatem należy stwierdzić, że ustawa o VAT nie pozbawia podatnika prawa do dokonania odliczenia podatku VAT od zakupów poczynionych przed rejestracją, o ile zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do bieżącej (lub przyszłej) działalności opodatkowanej (oraz ewentualnie spełniać inne warunki określone w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług). Niemniej ustawodawca dla realizacji tego prawa narzucił podatnikom obowiązek rejestracji jako podatnicy VAT czynni.

Według art. 109 ust. 3 ustawy:

Reguły dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego bądź uprawnionego do dokonania korekty zostały określone w art. 91 ustawy.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy:

W oparciu o treść art. 91 ust. 2 ustawy:

Jak wynika z treści art. 91 ust. 2a ustawy:

Zgodnie z art. 91 ust. 3 ustawy:

Zgodnie z art. 91 ust. 4 ustawy:

Na podstawie art. 91 ust. 5 ustawy:

W myśl art. 91 ust. 6 ustawy:

Na podstawie art. 91 ust. 7 ustawy:

Stosownie do art. 91 ust. 7a ustawy:

Zgodnie z art. 91 ust. 7b ustawy:

Stosownie do art. 91 ust. 7c ustawy:

W myśl art. 91 ust. 7d ustawy:

Zgodnie z art. 91 ust. 8 ustawy:

Z powyższych przepisów wynika, że zmiana przeznaczenia nabytych towarów czy usług może powodować w pewnych okolicznościach w tych przepisach wskazanych, obowiązek bądź prawo dokonania korekty odliczonego bądź nieodliczonego podatku.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wspólnota została zawiązana 29 maja 2020 r. Głównym przedmiotem jej działalności jest zarządzanie nieruchomościami wykonywane na zlecenie (PKD 68.32.Z). Poza zarządzaniem nieruchomością wspólną, Wspólnota świadczy również usługi związane z utrzymaniem lokalu garażowego („Parking”). Parking stanowi odrębny lokal użytkowy, wyodrębniony w ewidencji gruntów i budynków oraz posiadający własną księgę wieczystą. Wyłączenie z opodatkowania VAT ma zastosowanie wyłącznie do czynności związanych z zarządem nieruchomością wspólną, nie obejmuje natomiast usług świadczonych w odniesieniu do konkretnego lokalu, tj. Parkingu. W konsekwencji usługi świadczone przez Wspólnotę na rzecz właścicieli Parkingu, polegające na utrzymaniu odrębnego lokalu należącego do kilku współwłaścicieli i nie będącego częścią wspólną nieruchomości, stanowią odpłatne świadczenie usług w rozumieniu przepisu art. 8 ust. 1 ustawy VAT i podlegają opodatkowaniu VAT według właściwej dla danej usługi stawki. Wspólnota prowadzi szczegółową ewidencję ponoszonych wydatków, umożliwiającą jednoznaczne przypisanie ich do poszczególnych obszarów działalności, zarówno do działalności opodatkowanej VAT, związanej z utrzymaniem Parkingu, jak i do czynności związanych z zarządem nieruchomością wspólną, które pozostają poza zakresem opodatkowania VAT. W związku z powyższym, wydatki są alokowane w sposób bezpośredni, a tym samym Wspólnota nie jest zobowiązana do stosowania proporcji, o której mowa w przepisie art. 90 ustawy VAT, przy odliczaniu podatku VAT naliczonego.

Wspólnota od momentu zawiązania, tj. od 29 maja 2020 r., Wspólnota działała w charakterze podatnika VAT w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 1 ustawy VAT, w zakresie czynności związanych z utrzymaniem Parkingu. Już od początku swojej działalności Wspólnota dokonywała zakupów towarów i usług z przeznaczeniem do wykonywania czynności uznawanych za działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy VAT.

Wskutek błędu w zakresie interpretacji przepisów ustawy VAT, Wspólnota uchybiła obowiązkowi rejestracji jako czynny podatnik VAT. Uchybienie to zostało zidentyfikowane dopiero w trakcie przeglądu podatkowego przeprowadzonego w I kwartale 2025 r

W wyniku przyjętych ustaleń Wspólnota podjęła działania zmierzające do rejestracji jako podatnik VAT czynny. W konsekwencji, 28 kwietnia 2025 r. Wspólnota złożyła zgłoszenie rejestracyjne VAT-R, wskazując datę rezygnacji ze zwolnienia z VAT, o którym mowa w przepisie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy VAT, na dzień 29 kwietnia 2025 r., zgodnie z żądaniem pracownika urzędu skarbowego. Pracownik ten odmówił bowiem przyjęcia zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R, w którym Wspólnota wskazywała dzień 29 maja 2020 r. jako datę faktycznego rozpoczęcia wykonywania działalności opodatkowanej. Jednocześnie w zgłoszeniu VAT-R poinformowano, że pierwsza deklaracja VAT zostanie złożona za miesiąc maj 2020 r.

Na dzień złożenia niniejszego wniosku Wspólnota została zarejestrowana jako czynny podatnik VAT, z datą rejestracji przypadającą na dzień 29 kwietnia 2025 r.

Wspólnota jest w trakcie składania zaległych deklaracji podatkowych (JPK_V7M) za okres od maja 2020 r. do marca 2025 r. Do dnia wydania interpretacji indywidualnej w zakresie objętym niniejszym wnioskiem, obowiązek ten zostanie dopełniony. Deklaracja podatkowa (JPK_V7M) za kwiecień 2025 r. została złożona w ustawowym terminie. W złożonych deklaracjach podatkowych nie wykazano ani podatku należnego ani podatku naliczonego do odliczenia od zakupów dokonanych przed formalną rejestracją Wspólnoty jako czynnego podatnika VAT. Stanowisko prezentowane przez pracowników urzędu skarbowego zakłada bowiem brak możliwości odliczenia przez Wspólnotę podatku naliczonego VAT od wydatków poniesionych przed datą formalnej rejestracji Wspólnoty jako czynnego podatnika VAT, pomimo że od momentu zawiązania, Wspólnota działała w charakterze podatnika VAT w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 1 ustawy VAT.

Jak wskazano powyżej, przed formalną rejestracją jako podatnik VAT czynny, Wspólnota poniosła szereg wydatków bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, tj. świadczeniem usług związanych z utrzymaniem Parkingu. Usługi utrzymania Parkingu powinny zostać opodatkowane przez Wspólnotę w maju 2020 r.

W celu skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego od wskazanych wydatków, Wspólnota planuje złożyć do naczelnika właściwego urzędu skarbowego aktualizację zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R, w której wskaże datę rezygnacji ze zwolnienia z VAT, o którym mowa w przepisie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy VAT, na dzień 29 maja 2020 r., tj. dzień rozpoczęcia przez Wspólnotę działalności gospodarczej jako podatnika podatku VAT.

Po dokonaniu aktualizacji zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R, Wspólnota planuje złożyć korekty deklaracji VAT (JPK_V7M), począwszy od deklaracji za maj 2020 r. W skorygowanych deklaracjach zostanie wykazany zarówno podatek VAT należny (od czynności opodatkowanych podatkiem VAT), jak i podatek VAT naliczony podlegający odliczeniu, w odniesieniu do wydatków związanych z działalnością opodatkowaną, poniesionych przed formalną rejestracją Wspólnoty jako podatnika VAT czynnego.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii, czy Wspólnocie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na zakup usług bezpośrednio związanych z czynnościami opodatkowanymi, tj. utrzymaniem Parkingu lub odsprzedaży mediów na rzecz właścicieli lokali będących członkami Wspólnoty, w sytuacji, gdy wydatki te zostały poniesione przed formalną rejestracją Wspólnoty jako podatnika VAT czynnego oraz Wspólnota powinna wskazać w aktualizacji zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R, datę 29 maja 2020 r. jako dzień rezygnacji ze zwolnienia z VAT, o którym mowa w przepisie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy VAT, oraz maj 2020 r. jako okres, za który zostanie złożona pierwsza deklaracja VAT, w sytuacji, gdy pierwsze wydatki związane z działalnością opodatkowaną, od których przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, zostały poniesione w maju 2020 r.

Nie można się z Państwem zgodzić, że Wspólnota od momentu zawiązania, tj. od 29 maja 2020 r., działała w charakterze podatnika VAT w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 1 ustawy VAT, w zakresie czynności związanych z utrzymaniem Parkingu. Bowiem jak wynika z wniosku Wspólnota od początku tj. od maja 2020 r. nie składała deklaracji podatkowych (JPK_V7M), co więcej Wspólnota nie złożyła VAT-R, tym samym należy uznać, że Wspólnota wybrała prawo do skorzystania ze zwolnienia podmiotowego wskazanego w art. 113 ust. 1 ustawy.

Zatem w rozpatrywanej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, gdy nabycie usług nastąpiło w okresie kiedy prawo do odliczenia Państwu nie przysługiwało (korzystali Państwo ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 113 ustawy). W związku z tym, że zakupione towary i usługi – w okresie kiedy Wspólnota nie była zarejestrowana jako podatnik VAT czynny – były wykorzystywane do działalności zwolnionej od podatku to po zarejestrowaniu się jako czynny podatnik VAT nastąpi zmiana prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu czynności związanych z utrzymaniem Parkingu z uwagi na zmianę sposobu ich wykorzystania (od tego momentu nabyte towary i usługi są/będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych w postaci usług utrzymania lokalu garażowego (Parking)).

Zmiana ta nastąpiła w momencie zarejestrowania się do podatku VAT (poprzez złożenie formularza VAT-R), gdyż od tego momentu Wspólnota zaczęła wykorzystywać lokal garażowy (Parking) wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Tym samym, na podstawie art. 91 ustawy Wspólnota ma prawo do dokonania korekty nieodliczonego podatku poprzez jego uwzględnienie w deklaracji podatkowej JPK_V7M.

Reasumując, mając na względzie przedstawione we wniosku okoliczności oraz powołane wyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że w niniejszym przypadku nie jest możliwa „wsteczna rejestracja” do podatku VAT i złożenie zaległych deklaracji od maja 2020 r. do marca 2025 r., bowiem w tym okresie Wspólnota korzystała ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 113 ustawy. Tym samym w deklaracjach tych nie należy wykazywać podatku należnego i naliczonego.

Zatem Państwa stanowisko oceniając całościowo uznaję za nieprawidłowe, bowiem odliczenie przysługuje na podstawie art. 91 ustawy (poprzez korektę podatku naliczonego), a nie – jak Państwo uważają – poprzez złożenie aktualizacji VAT-R, zmieniając pierwszy miesiąc składania deklaracji od maja 2020 r.

W odniesieniu do powołanych interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zapadły one w indywidualnych sprawach osadzonych w innych stanach faktycznych i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację. Interpretacje organów podatkowych wydawane są w indywidualnych sprawach podatników na podstawie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez podatnika. Powołane interpretacje nie stanowią źródła powszechnie obowiązującego prawa, więc zawarte w nich stanowiska organu podatkowego nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę tutejszy Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie w odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.