Spółka prowadząca działalność agentów turystycznych świadczy usługi pośrednictwa na rzecz klientów biznesowych, rezerwując w ich imieniu i na ich rzecz usługi związane z podróżą, takie jak bilety lotnicze czy noclegi. Spółka działa jako agent, nie nabywa tych usług we własnym imieniu i nie ponosi za nie odpowiedzialności. Czasami, na prośbę klienta, Spółka opłaca rezerwację z własnych środków, a klient później zwraca tę kwotę. Spółka dokumentuje…
Interpretacja indywidualna po wyroku sądu - stanowisko prawidłowe
Szanowni Państwo,
1. ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 4 listopada 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej - uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 17 czerwca 2025 r. sygn. akt III SA/Wa 776/25 (data wpływu prawomocnego orzeczenia - 2 października 2025 r.); i
2. stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
4 listopada 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 4 listopada 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej.
Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
„Działalność agentów turystycznych” (jest to przedmiot przeważającej działalności Wnioskodawcy). W ramach tej działalności Spółka świadczy na podstawie umowy usługi wyłącznie na rzecz klientów biznesowych (jeśli kiedykolwiek Spółka dokona sprzedaży na rzecz konsumentów, sprzedaż ta nie będzie dotyczyć przedmiotu niniejszego wniosku).
Spółka występuje jako pośrednik dokonując rezerwacji Usług związanych z podróżą (zdefiniowane poniżej) w imieniu i na rzecz swoich klientów biznesowych (dalej: Klienci) m.in. biletów lotniczych, usług noclegowych, wynajmu środków transportu oraz powiązanych pomocniczych usług, takich jak: zmiany rezerwacji, odwołania rezerwacji (dalej: Usługi związane z podróżą), będących usługami wsparcia w organizacji podróży służbowych pracowników klientów oraz podróży innych osób powiązanych z klientem (np. współpracowników Klienta; dalej: Podróżni) w kraju oraz poza granicami Polski.
Klientami Spółki są wyłącznie podmioty prowadzące działalność gospodarczą (jeśli kiedykolwiek Spółka dokona sprzedaży na rzecz konsumentów, sprzedaż ta nie będzie dotyczyć przedmiotu niniejszego wniosku). Spółka nie świadczy opisanych powyżej usług na rzecz osób będących konsumentami, tj. na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej.
W związku ze świadczonymi usługami wsparcia w organizacji podróży Spółka nie nabywa Usług związanych z podróżą we własnym imieniu, w celu ich późniejszego zbycia Klientom. Każdorazowo Spółka działa jako pośrednik (agent) i nie ponosi finansowej czy też prawnej odpowiedzialności w odniesieniu do Usług związanych z podróżą, w których rezerwacji w imieniu swoich Klientów Spółka pośredniczy (np. biletów lotniczych, usług noclegowych). Nawet jeśli taka sytuacja (tj. zakup Usług związanych z podróżą we własnym imieniu i na rzecz Klienta) będzie miała miejsce, będzie to zdarzenie wyjątkowe i nie jest ono przedmiotem zapytania w ramach niniejszego wniosku.
Opis procesu rezerwacji
Proces rezerwacji Usługi związanej z podróżą w imieniu i na rzecz Klienta odbywa się z wykorzystaniem internetowych aplikacji rezerwacyjnych (np. …), zewnętrznych systemów rezerwacyjnych (tzw. (…), skrót od „(…) np. system rezerwacyjny…) bądź też za pośrednictwem internetowych platform rezerwacyjnych (np. (…). Poszczególne etapy procesu rezerwacji Usługi związanej z podróżą mogą się od siebie różnić, w zależności od specyfiki użytego narzędzia rezerwacyjnego, niemniej jednak, czynności z tym związane sprowadzają się w istocie do:
W związku z tym, iż na podstawie ustaleń umownych z Klientem Spółka dokonuje rezerwacji Usług związanych z podróżą w imieniu i na rzecz Klienta, w trakcie procesu rezerwacyjnego Spółka podaje dane Klienta, jako nabywcy tych Usług. Dane dotyczące nabywcy trafiają następnie, za pośrednictwem wykorzystanego narzędzia rezerwacyjnego lub innej aplikacji, do dostawcy Usługi związanej z podróżą (dalej: Dostawca), w efekcie czego, Dostawca posiada informację o tym, iż nabywcą Usługi związanej z podróżą jest Klient, a nie Spółka. Tym samym, na dokumentach potwierdzających dokonanie sprzedaży Usługi związanej z podróżą (np. na fakturze) wystawianych przez Dostawcę, jako nabywca tej Usługi, powinny widnieć dane Klienta, a nie Spółki. W związku z tym, iż Spółka nie jest nabywcą tych usług, a tym samym docelowym odbiorcą ewentualnie wystawionych faktur, Spółka może nie mieć wiedzy, czy Dostawca wystawił na Klienta fakturę, a jeśli tak, to czy na tej fakturze widnieją prawidłowe dane nabywcy Usługi związanej z podrożą. W przypadku jednak, gdy Spółka otrzymuje fakturę bądź jej kopię (skan) od Dostawcy, na której Dostawca podał omyłkowo dane Spółki jako nabywcy Usługi związanej z podróżą, Spółka informuje o tym błędzie Dostawcę i żąda skorygowania faktury w zakresie danych nabywcy, tj. oczekuje podania na fakturze danych Klienta.
W momencie skutecznego dokonania rezerwacji Usługi związanej z podrożą generowane jest (np. w systemie rezerwacyjnym (…) potwierdzenie rezerwacji (np. w formie vouchera hotelowego lub biletu lotniczego), które jest następnie przekazywane przez Spółkę Klientowi bądź bezpośrednio Podróżnemu. Potwierdzenie rezerwacji jest dokumentem zaświadczającym uprawnienie Podróżnego do skorzystania z zakupionej Usługi związanej z podróżą.
Płatność za Usługę związaną z podróżą
W zależności od warunków współpracy z danym Klientem, rezerwacja może być opłacona z wykorzystaniem karty kredytowej Klienta (przy wymeldowaniu z hotelu) bądź też Spółka, na prośbę Klienta, opłaca rezerwację z własnych środków (z reguły, przy użyciu „wirtualnej karty kredytowej” wygenerowanej przez Spółkę do opłacenia pojedynczej, konkretnej rezerwacji).
Przedmiot niniejszego wniosku nie dotyczy sytuacji, gdy rezerwacja jest opłacana bezpośrednio ze środków Klienta, w związku z czym, dalsza część opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wniosku będzie odnosiła się wyłącznie do modelu rezerwacji zakładającej opłacenie Usługi związanej z podróżą ze środków Spółki w imieniu i na rzecz Klienta.
W przypadku opłacenia rezerwacji ze środków Spółki, Klient zobowiązany jest zwrócić Spółce wydatek poniesiony z tego tytułu, tj. kwotę stanowiącą równowartość ceny Usługi związanej z podróżą opłaconej przez Spółkę w imieniu i na rzecz Klienta (sposób dokumentowania tego zwrotu został opisany poniżej w części pt. „Fakturowanie”). W dalszym jednak ciągu Spółka dokonuje rezerwacji w imieniu i na rzecz Klienta, nie ponosząc odpowiedzialności za Usługi związane z podróżą, w których rezerwacji Spółka pośredniczy, gdyż relacja prawna z tytułu świadczenia Usług związanych z podróżą zawiązywana jest pomiędzy Dostawcą a Klientem (faktura powinna być wystawiona na Klienta). Spółka jedynie - w ramach świadczonej przez siebie usługi agencyjnej - zajmuje się opłaceniem należności na rzecz Dostawcy, oczekując następnie zwrotu odpowiedniej kwoty od Klienta.
Ewidencja księgowa
W związku z dokonaną rezerwacją, która jest opłacana przez Spółkę, w księgach rachunkowych Spółki księgowane jest zobowiązanie względem danego Dostawcy (na podstawie odpowiednego dowodu księgowego) oraz należność od Klienta na kwotę wydatków poniesionych w jego imieniu i na jego rzecz, obejmujących równowartość opłaconych przez Spółkę Usług związanych z podrożą (na podstawie odpowiedniego dowodu księgowego). Należności oraz zobowiązania dotyczące danej rezerwacji księgowane są zasadniczo w tej samej kwocie (mogą ewentualnie pojawić się jakieś niewielkie rozbieżności wynikające z różnic kursowych). Pozycje te, tj. zobowiązania oraz należności, są zamykane (rozliczane) wraz z momentem odpowiednio a) zaksięgowania płatności na rzecz Dostawcy Usługi związanej z podróżą (ze środków Spółki) oraz b) zaksięgowania zwrotu tych wydatków od Klienta (tj. zasadniczo wpływu środków pieniężnych na rachunek bankowy Spółki). Księgowania te są dokonywane na przewidzianych do tego celu kontach bilansowych, po dwóch (przeciwstawnych) stronach danego konta, w efekcie czego, po zamknięciu pozycji zobowiązań oraz należności (tj. ich uregulowaniu) wynikających z dokonanej rezerwacji, w bilansie Spółki przestają być widoczne jakiekolwiek salda rozrachunków z tego tytułu pomiędzy Spółką a Klientem oraz pomiędzy Spółką a Dostawcą Usługi związanej z podróżą. Księgowania związane z tymi rozliczeniami (również po zamknięciu poszczególnych sald należności i zobowiązań) widoczne są natomiast z poziomu zapisów na danym koncie bilansowym. Każde z tych księgowań Spółka jest w stanie przypisać do określonej rezerwacji Usługi związanej z podróżą, a tym samym, do danego Klienta, co umożliwia Spółce monitorowanie tego, czy Klient zwrócił Spółce kwotę należności odpowiadającej wydatkom poniesionym przez Spółkę w imieniu i na rzecz Klienta przy dokonywaniu rezerwacji Usługi związanej z podróżą. Kwoty są księgowane w wartościach brutto ponoszonych wydatków (bez wyodrębnienia VAT), z użyciem specjalnego znacznika, co pozwala na łatwe zidentyfikowanie tych wydatków w księgach Spółki, aby nie mylić ich z wydatkami poniesionymi przez Spółkę we własnym imieniu.
Spółka nie księguje rozliczeń z tego tytułu na kontach wynikowych (tj. księgowania te nie mają wpływu na rachunek zysków i strat Spółki) oraz nie rozpoznaje w tym zakresie kosztów uzyskania przychodów czy też przychodów podatkowych. Można zatem przyjąć, że zarówno ponoszony przez Spółkę w imieniu i na rzecz Klienta wydatek, związany z opłaceniem Usługi związanej z podróżą, jak i otrzymany od Klienta zwrot wydatków z tego tytułu, są ujmowane przejściowo w prowadzonej przez Spółkę ewidencji księgowej.
Spółka nie prowadzi dodatkowej (odrębnej) ewidencji rozliczeń z tego tytułu na potrzeby podatku od towarów i usług, gdyż w stosunku do nabywanych Usług związanych z podrożą Spółce nie przysługuje prawo do odliczania VAT (Spółka nie jest bowiem nabywcą tych usług). Spółka nie wykazuje tych kwot, tj. wydatków ponoszonych w imieniu i na rzecz Klienta oraz kwot otrzymanych od Klienta tytułem zwrotu tych wydatków, w deklaracji Spółki z tytułu podatku od towarów i usług JPK_V7M. Wspomniane powyżej zapisy na kontach bilansowych Spółki mogą jednak posłużyć jako uzupełnienie ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3 ustawy o VAT, w zakresie wydatków ponoszonych w imieniu i na rzecz Klienta oraz kwot otrzymanych od Klienta tytułem zwrotu tych wydatków, wyłączonych z podstawy opodatkowania przy spełnieniu warunków, o których mowa w art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy o VAT, co pozwoli Spółce na prawidłowe rozliczanie podatku od towarów i usług i sporządzenia informacji podsumowującej.
Dokumentowanie wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz Klienta
Wydatki ponoszone przez Spółkę w imieniu i na rzecz Klienta, odpowiadające cenie Usługi związanej z podróżą opłaconej przez Spółkę przy dokonywaniu rezerwacji z własnych środków (w szczególności przy pomocy tzw. „wirtualnej karty kredytowej”) Spółka jest w stanie udokumentować przy pomocy:
Dodatkowym dowodem poniesienia wydatku w imieniu i na rzecz Klienta może być również dokument potwierdzający sprzedaż Usługi związanej z podróżą wystawiony przez Dostawcę na Klienta (np. faktura), o ile dokument ten zostanie w ogóle wystawiony i przekazany Spółce przez Dostawcę. Niewątpliwie, okolicznością wskazującą na poniesienie wydatku w imieniu i na rzecz Klienta jest również otrzymany przez Spółkę od Klienta zwrot tych wydatków (gdyby bowiem Spółka nie opłaciła rezerwacji, Klient nie miałby powodu, aby przekazywać Spółce jakiekolwiek środki pieniężne odpowiadające cenie rezerwacji Usługi związanej z podróżą).
Spółka zapewnia sobie dostęp do ww. dowodów przede wszystkim na wypadek konieczności udokumentowania swoich roszczeń w stosunku do Klienta o zwrot wydatków poniesionych w jego imieniu i na jego rzecz przy rezerwacji Usługi związanej z podróżą.
Fakturowanie
Z tytułu świadczenia usług wsparcia w organizacji podróży, tj. dokonywania rezerwacji Usług związanych z podróżą w imieniu i na rzecz Klienta, z czym może się również wiązać opłacenie Usługi związanej z podróżą ze środków Spółki, Wnioskodawcy przysługuje od Klienta wynagrodzenie w formie prowizji (opłaty) agencyjnej. Prowizja ta dokumentowana jest przez Spółkę na wystawianej z tego tytułu na Klienta fakturze. W celu łatwiejszego powiązania rezerwacji (podróży) z poszczególnymi prowizjami (opłatami) naliczanymi przez Spółkę, Wnioskodawca zamierza umieszczać na wystawianych na Klientów fakturach, obejmujących prowizje (opłaty) agencyjne za świadczone usługi wsparcia w organizacji podróży, dodatkową informację o kwocie dodatkowego obciążenia, wpływającego na ostateczną kwotę do zapłaty, odpowiadającego należności przysługującej Spółce od Klienta z tytułu poniesienia wydatków w jego imieniu i na jego rzecz. Z punktu widzenia Klienta, jest to informacja o koszcie źródłowym podróży, której dotyczy wynagrodzenie (prowizja agencyjna) Spółki. W efekcie, kwota do zapłaty widniejąca na fakturze stanowić będzie sumę:
Taki sposób dokumentowania kwot stanowiących zwrot wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz Klienta umożliwi Klientowi pełną kontrolę wysokości kosztów związanych z odbywanymi podróżami, w tym podróżami służbowymi swoich pracowników.
Informacja dodatkowa w postaci kwoty stanowiącej zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy (Klienta):
Pytania
1) Czy w związku z dokonywaniem w imieniu i na rzecz Klientów opisanych w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym rezerwacji Usług związanych z podróżą, w tym wykonywania powiązanych pomocniczych usług (np. zmiany/odwołania rezerwacji), podstawą opodatkowania VAT Spółki jest/będzie wyłącznie kwota stanowiąca wynagrodzenie Spółki w formie prowizji (opłaty) agencyjnej za dokonanie, zmianę lub anulowanie rezerwacji Usług związanych z podróżą (pomniejszona o kwotę należnego VAT), tj. podstawa opodatkowania VAT Spółki z tego tytułu nie obejmuje i nie będzie obejmować kwot należnych/zwracanych Spółce przez Klientów, stanowiących równowartość udokumentowanych wydatków poniesionych (opłaconych) przez Spółkę w imieniu i na rzecz Klientów?
2) Czy wystawiana przez Spółkę faktura, w związku z dokonywaniem w imieniu i na rzecz Klienta opisanych w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym rezerwacji Usług związanych z podróżą oraz powiązanych pomocniczych usług (np. zmiany, odwołania rezerwacji), oprócz pozycji obejmującej wynagrodzenie Spółki w formie prowizji (opłaty) agencyjnej, może w wyodrębnionym miejscu zawierać także informację dodatkową o kwocie należności (dodatkowym obciążeniu) przysługującej Spółce od Klienta, stanowiącej równowartość wydatków poniesionych (opłaconych) przez Spółkę w imieniu i na rzecz Klienta, wyłączonych z podstawy opodatkowania VAT Spółki na podstawie art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy o VAT, powiększając tym samym łączną kwotę do zapłaty przez Klienta?
Państwa stanowisko w sprawie
Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 1
Wnioskodawca wyraża przekonanie, że w związku z dokonywaniem w imieniu i na rzecz Klientów opisanych w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym rezerwacji Usług związanych z podróżą, w tym wykonywania powiązanych pomocniczych usług (np. zmiany/odwołania rezerwacji), podstawą opodatkowania VAT Spółki jest/będzie wyłącznie kwota stanowiąca wynagrodzenie Spółki w formie prowizji (opłaty) agencyjnej za dokonanie, zmianę lub anulowanie rezerwacji Usług związanych z podróżą (pomniejszona o kwotę należnego VAT), tj. podstawa opodatkowania VAT Spółki z tego tytułu nie obejmuje i nie będzie obejmować kwot należnych/zwracanych Spółce przez Klientów, stanowiących równowartość udokumentowanych wydatków poniesionych (opłaconych) przez Spółkę w imieniu i na rzecz Klientów.
Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 2
Wnioskodawca wyraża przekonanie, że wystawiana przez Spółkę faktura, w związku z dokonywaniem w imieniu i na rzecz Klienta opisanych w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym rezerwacji Usług związanych z podróżą oraz powiązanych pomocniczych usług (np. zmiany, odwołania rezerwacji), oprócz pozycji obejmującej wynagrodzenie Spółki w formie prowizji (opłaty) agencyjnej, może w wyodrębnionym miejscu zawierać także informację dodatkową o kwocie należności (dodatkowym obciążeniu) przysługującej Spółce od Klienta, stanowiącej równowartość wydatków poniesionych (opłaconych) przez Spółkę w imieniu i na rzecz Klienta, wyłączonych z podstawy opodatkowania VAT Spółki na podstawie art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy o VAT, powiększając tym samym łączną kwotę do zapłaty przez Klienta.
Uzasadnienie stanowiska do pytania nr 1:
Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (VAT) podlegają odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług (art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT).
Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT).
Z kolei, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (art. 8 ust. 1 ustawy o VAT).
Podstawowym warunkiem opodatkowania VAT danej czynności jest jej „odpłatność”. Odpłatność ta jest kluczowym elementem opodatkowania w systemie podatku VAT, gdyż wyznacza wartość podstawy opodatkowania, od której kalkulowany jest podatek VAT.
Powyższe wynika z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym: „Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.”
Uzupełnieniem tej regulacji jest art. 29a ust. 6 ustawy o VAT, który precyzuje, że „Podstawa opodatkowania obejmuje:
1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy”.
Podstawą opodatkowania jest zatem wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży (z wyjątkiem kwoty podatku).
Należy przy tym zauważyć, że płatność wchodzi do podstawy opodatkowania VAT, jeżeli jej otrzymanie wynika z dokonania sprzedaży. Nie będzie zatem podlegała opodatkowania VAT kwota otrzymana przez podatnika, której otrzymanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem (dostawą towaru bądź wykonaniem usługi) zrealizowanym przez podatnika na rzecz określonego odbiorcy tego świadczenia.
Do podobnego wniosku doszedł autor jednego z komentarzy do ustawy o VAT, stwierdzając, że „nie każda płatność występująca w obrocie gospodarczym oznacza powstanie konieczności opodatkowania. Podatek powinien wystąpić tam, gdzie pojawiają się świadczenie i konsumpcja, a nie każda płatność jest związana z ich powstaniem" (A. Bartosiewicz [w:] VAT. Komentarz, wyd. XVII, Warszawa 2023, art. 5).
Niewątpliwie, otrzymana przez Spółkę od Klienta kwota, stanowiąca zwrot wydatków poniesionych przez Spółkę w imieniu i na rzecz Klienta przy rezerwacji Usług związanych z podróżą, jest związana z konkretnym świadczeniem, tj. z Usługą związaną z podróżą, z której będzie korzystać Klient. Występuje zatem podstawowy warunek opodatkowania VAT danej czynności (Usługi związanej z podróżą), tj. jej odpłatność.
Jak jednak wyjaśnił Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 31 lipca 2024 r. (sygn. ILPP2/443-520/14-2/MN): „aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podmiot działający w charakterze podatnika w odniesieniu do tej czynności”.
Rodzi się w związku z tym pytanie czy Spółkę można uznać za podatnika w odniesieniu do Usług związanych z podróżą.
Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT: „Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.”
„Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych" (art. 15 ust. 2 ustawy o VAT).
W świetle przywołanych regulacji, podatnikami VAT są zatem podmioty wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą obejmującą zasadniczo wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że kwota otrzymana przez Spółkę od Klienta, stanowiąca równowartość wydatków poniesionych przez Spółkę w imieniu i na rzecz Klienta przy dokonywaniu rezerwacji Usług związanych z podróżą podlegałaby opodatkowaniu VAT po stronie Spółki, o ile Spółka działałaby w odniesieniu do tej usługi jako usługodawca, tj. wykonywałaby przedmiotową usługę na rzecz Klienta.
Prawidłowość tego rozumowania potwierdza wyrok WSA w Warszawie z 31 sierpnia 2021 r. (sygn. III SA/Wa 1708/20), w którym sąd wyjaśnił, że „Aby dany podmiot (...) mógł być uważany za podatnika w odniesieniu do otrzymanej kwoty, ta kwota musi być należna z tytułu świadczenia (wykonania czynności) przez tego właśnie podatnika (a nie osobę trzecią)”.
Faktyczne wykonywanie Usług związanych z podróżą przez podmiot trzeci (np. przewoźnika lotniczego) nie stanowi okoliczności wykluczającej możliwość uznania Spółki za podatnika świadczącego Usługę związaną z podróżą.
Przepisy podatkowe przewidują bowiem fikcję prawną zakładającą, że podatnik nabywający usługę we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, jest jednocześnie jej usługobiorcą oraz usługodawcą. Stanowi o tym przepis art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, zgodnie z którym „w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi”.
Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę, że warunkiem zastosowania tej regulacji, tj. wystąpienia omawianej fikcji prawnej, jest działanie przez podatnika we własnym imieniu przy świadczeniu usługi.
W związku z tym, że Spółka, przy dokonywaniu rezerwacji Usług związanych z podróżą, działa w imieniu i na rzecz Klienta, a nie imieniu własnym, wskazana powyżej regulacja art. 8 ust. 2a ustawy o VAT nie znajduje zastosowania w stosunku Usług związanych z podróżą, w których rezerwacji Spółka pośredniczy. W konsekwencji, brak jest podstaw do przypisania Spółce statusu usługodawcy, a tym samym podatnika VAT, w odniesieniu do analizowanych Usług związanych z podróżą.
Pomimo zatem tego, iż w związku z dokonywaniem w imieniu i na rzecz Klienta rezerwacji Usług związanych z podróżą Spółce przysługuje od tego Klienta kwota należności (z powodu funkcji agenta, jaką pełni Spółka) odpowiadająca wydatkom poniesionym przez Spółkę w imieniu i na rzecz Klienta, a więc występuje element „odpłatności”, to w odniesieniu do tej kwoty zwrotu po stronie Spółki nie powstaje obowiązek podatkowy, gdyż Spółka nie jest podatnikiem w stosunku do Usług związanych z podróżą, których ta kwota (odpłatność) dotyczy.
Przedstawiony powyżej wniosek pozostaje spójny z regulacją art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy o VAT, która wprowadza wyjątek od wspomnianej powyżej zasady opodatkowania „wszystkiego co stanowi zapłatę”, polegający na wyłączeniu z podstawy opodatkowania VAT: „kwot otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku”.
W świetle przytoczonej regulacji, otrzymane kwoty nie stanowią elementu podstawy opodatkowania VAT, o ile łącznie spełnione są następujące warunki:
W związku z tym, iż regulacja art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy o VAT jest wyjątkiem od zasady opodatkowania wszystkich kwot otrzymanych przez podatnika od nabywcy, usługobiorcy bądź osoby trzeciej, otrzymany przez Spółkę zwrot kosztów poniesionych w imieniu i na rzecz Klientów przy dokonywaniu rezerwacji Usług związanych z podróżą będzie wyłączony z opodatkowania VAT, o ile Spółka będzie w stanie wykazać/udokumentować, że spełniła wszelkie przesłanki zastosowania tej regulacji.
Pierwszy z ww. warunków wskazuje, iż dla wyłączenia kwoty z podstawy opodatkowania niezbędne jest, aby wydatek został poniesiony w imieniu i na rzecz nabywcy/usługobiorcy. Warunek ten jest akcentowany zarówno w interpretacjach indywidualnych organów podatkowych jak i wyrokach sądów administracyjnych, czego przykładem są:
Analogiczną opinię wyraził autor jednego z komentarzy do ustawy o VAT, stwierdzając, że „Podatnik nie może ich zatem ponosić we własnym imieniu, ale w imieniu podmiotu, na którego rzecz są one ponoszone. Tylko wówczas można ich nie wliczać do podstawy opodatkowania (i przenieść na nabywcę poza fakturą)” (J. Matarewicz [w:] Ustawa o podatku od towarów i usług. Komentarz aktualizowany, LEX/el. 2024, art. 29(a)).
Mając na uwadze opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wniosku, z którego wynika, iż Spółka dokonuje i będzie dokonywała rezerwacji Usług związanych z podróżą, a więc ponosi i będzie ponosić wydatki z tym związane, działając w imieniu i na rzecz Klienta, należy stwierdzić, że pierwszy z ww. warunków wyłączenia kwoty z podstawy opodatkowania, na podstawie art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy o VAT, jest/będzie spełniony.
Należy ponadto zauważyć, że w świetle opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wniosku Spółka jest i będzie w posiadaniu dowodów potwierdzających, że wydatek został faktycznie poniesiony przez Spółkę oraz, że został poniesiony w imieniu i na rzecz nabywcy Usług związanych z podróżą, tj. Klienta. Dowodami takimi mogą być w szczególności:
W związku z powyższym, skoro Spółka będzie w stanie przedstawić dowód na rzeczywistą wartość kosztów Usług związanych z podróżą poniesionych w imieniu i na rzecz Klienta, drugi z ww. warunków wyłączenia otrzymywanego zwrotu wydatków z podstawy opodatkowania VAT Spółki również należy uznać za spełniony.
Trzeci (ostatni) z wymienionych warunków zakłada, że poniesione w imieniu i na rzecz nabywcy/usługobiorcy wydatki muszą zostać ujęte przez podatnika przejściowo w prowadzonej przez niego dla celów VAT ewidencji.
Zgodnie z art. 109 ust. 3 ustawy o VAT, podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 oraz podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 lub 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą dane pozwalające na prawidłowe rozliczenie podatku i sporządzenie informacji podsumowującej, w szczególności dane dotyczące:
1) rodzaju sprzedaży i podstawy opodatkowania, wysokości kwoty podatku należnego, w tym korekty podatku należnego, z podziałem na stawki podatku;
2) kwoty podatku naliczonego obniżającego kwotę podatku należnego, w tym korekty podatku naliczonego;
3) kontrahentów;
4) dowodów sprzedaży i zakupów.
Na podstawie art. 99 ust. 14 ustawy o VAT, minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, szczegółowy zakres danych, o których mowa w ust. 3, oraz sposób wykazywania danych w ewidencji przesyłanej zgodnie z ust. 3b i 3c, uwzględniając konieczność zapewnienia prawidłowości rozliczeń podatników oraz kontroli obowiązków podatników przez organ podatkowy, identyfikowania obszarów, w których występują nadużycia w podatku lub narażonych na te nadużycia, oraz możliwości techniczno-organizacyjne prowadzenia przez podatników ewidencji.
W oparciu o przytoczoną delegację ustawową Minister Finansów, Inwestycji i Rozwoju wydał 15 października 2019 r. Rozporządzenie w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2019 r. poz. 1988 z późn. zm.).
Należy zauważyć, że zarówno art. 109 ust. 3 ustawy o VAT określający zasady prowadzenia ewidencji dla potrzeb podatku VAT, jak również wskazane powyżej Rozporządzenie uszczegóławiające zakres danych zawartych w ewidencji prowadzonej dla celów podatku VAT, nie zawierają zapisów odnoszących się do sposobu ujmowania wydatków ponoszonych w imieniu i na rzecz nabywcy (usługobiorcy) i ich zwrotu. Należy zatem przyjąć, że ewidencja tych kwot może być prowadzona przez podatnika w sposób dowolny, o ile analizowane wydatki będą ujmowane poza częścią ewidencji dotyczącej rozliczenia kwot podatku naliczonego podlegających odliczeniu, zaś zwrot tych wydatków będzie ujmowany poza częścią ewidencji dotyczącej podatku należnego, tj. dotyczącą przedmiotu i podstawy opodatkowania.
Do podobnego wniosku doszedł autor jednego z komentarzy do ustawy o VAT, stwierdzając, że „może być to odrębna ewidencja, w której podatnik będzie ujmował koszty poniesione w imieniu i na rzecz klienta, następnie zaś będzie ujmował także fakt zwrócenia tych kosztów przez klienta podatnika." (Bartosiewicz [w:] VAT. Komentarz, wyd. XVIII, Warszawa 2024, art. 29(a)).
Regulacja art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy o VAT stanowi implementację do polskiego porządku prawnego przepisu art. 79 lit. c) Dyrektywy Dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. z 2006 r. Nr 347, str. 1 ze zm.). Zgodnie z tą regulacją unijną: „Podstawa opodatkowania nie obejmuje następujących elementów: (...) kwot otrzymanych przez podatnika od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy, a zaksięgowanych przez podatnika na koncie przejściowym.”
W regulacji unijnej jest zatem mowa o ujęciu na koncie przejściowym, a nie o ujęciu przejściowo w prowadzonej ewidencji. Wspólnym elementem obu tych regulacji jest wyraz „przejściowy”. W związku z tym, iż ustawodawca nie zdefiniował tego pojęcia, uzasadnione jest sięgnięcie do słownikowej definicji tego wyrażenia.
Zgodnie z Internetowym Słownikiem Języka Polskiego PWN, wyraz „przejściowy” definiowany jest m.in. jako „mający charakter tymczasowy” oraz „stanowiący stadium pośrednie między czymś a czymś".
Skoro zatem poniesiony wydatek oraz otrzymany zwrot mają znajdować się przejściowo, a więc tymczasowo, w prowadzonej ewidencji czy też na koncie księgowym podatnika, wydaje się, że zarówno polskiemu jak i unijnemu ustawodawcy chodziło o to, aby poniesiony wydatek jak i jego zwrot, w ostatecznym rozrachunku, nie były przez podatnika rozliczane (wykazywane) dla celów:
Przy takim sposobie rozumienia omawianego warunku, należy zauważyć, że w stosunku do ponoszonych przez Spółkę w imieniu i na rzecz Klientów wydatków przy dokonywaniu rezerwacji Usług związanych z podróżą, jak i w odniesieniu do otrzymywanych następnie od Klientów kwot stanowiących zwrot wydatków ponoszonych przez Spółkę w imieniu i na rzecz Klienta, spełniony jest wymóg przejściowego ujęcia tych wydatków/zwrotów w prowadzonej przez Spółkę ewidencji (czy też przejściowego ujęcia tych kwot na kontach księgowych Spółki).
Jak bowiem wynika z opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wniosku, w związku z dokonaną rezerwacją, która jest opłacana przez Spółkę, w księgach rachunkowych Spółki księgowane jest zobowiązanie względem danego Dostawcy (na podstawie odpowiednego dowodu księgowego) oraz należność od Klienta na Kwotę wydatków poniesionych w jego imieniu i na jego rzecz, obejmujących równowartość opłaconych przez Spółkę Usług związanych z podrożą (na podstawie odpowiedniego dowodu księgowego).
Pozycje te, tj. zobowiązania oraz należności, są zamykane (rozliczane) wraz z momentem odpowiednio:
a) zaksięgowania płatności na rzecz Dostawcy Usługi związanej z podróżą (ze środków Spółki) oraz
b) zaksięgowania zwrotu tych wydatków od Klienta (tj. zasadniczo wpływu środków pieniężnych na rachunek bankowy Spółki).
Księgowania te są dokonywane na przewidzianych do tego celu kontach bilansowych, po dwóch (przeciwstawnych) stronach danego konta, w efekcie czego, po zamknięciu pozycji zobowiązań oraz należności (tj. ich uregulowaniu) wynikających z dokonanej rezerwacji, w bilansie Spółki przestają być widoczne jakiekolwiek salda rozrachunków z tego tytułu pomiędzy Spółką a Klientem oraz pomiędzy Spółką a dostawcą Usługi związanej z podróżą.
Oznacza to, że rozpatrywane kwoty, z punktu widzenia ksiąg rachunkowych Spółki, nie są w ogóle wykazywane w rachunku zysków i strat (na kontach wynikowych), natomiast w bilansie kwoty te są widoczne przez pewien okres, tymczasowo, tj. do czasu zamknięcia (rozliczenia) tych pozycji, co ma miejsce w momencie powiązania poniesionego wydatku z otrzymanym zwrotem tego wydatku. Jednocześnie, Spółka jest w stanie powiązać każde z tych księgowań z konkretną Usługą związaną z podróżą, w której rezerwacji Spółka pośredniczy. Kwoty są księgowane w wartościach brutto ponoszonych wydatków (bez wyodrębnienia VAT), z użyciem specjalnego znacznika, co pozwala na łatwe zidentyfikowanie tych wydatków w księgach Spółki, aby nie mylić ich z wydatkami poniesionymi przez Spółkę we własnym imieniu. Księgowania te, na kontach bilansowych Spółki, mogą zatem posłużyć jako dodatkowa ewidencja prowadzona dla celów VAT, obejmująca kwoty wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz Klientów, a następnie zwróconych Spółce przez tych Klientów.
Uzasadnione jest zatem twierdzenie, że zarówno ponoszony przez Spółkę w imieniu i na rzecz Klienta wydatek, związany z opłaceniem Usługi związanej z podróżą, jak i otrzymany od Klienta zwrot wydatków z tego tytułu, są ujmowane przejściowo w prowadzonej przez Spółkę ewidencji. Tym samym, trzeci z ww. warunków wyłączenia tych kwot z podstawy opodatkowania VAT Spółki należy uznać za spełniony.
Mając na uwadze spełnienie warunków wymienionych w art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy o VAT w stosunku do kwot wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz Klientów, a następnie zwróconych Spółce, należy stwierdzić, że podstawa opodatkowania VAT Spółki z tytułu dokonywania w imieniu i na rzecz Klientów rezerwacji Usług związanych z podróżą, w tym wykonywania powiązanych pomocniczych usług (np. /zmiany odwołania rezerwacji), obejmuje wyłącznie kwotę stanowiącą wynagrodzenie Spółki w formie prowizji (opłaty) agencyjnej (pomniejszona o kwotę należnego VAT) za dokonanie, zmianę lub anulowanie rezerwacji Usług związanych z podróżą, natomiast nie obejmuje kwot należnych/zwracanych Spółce przez Klientów, stanowiących równowartość udokumentowanych wydatków poniesionych (opłaconych) przez Spółkę w imieniu i na rzecz Klientów.
Zaprezentowane przez Wnioskodawcę stanowisko znajduje oparcie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 2 lipca 2019 r. (sygn. 0112-KDIL1-3.4012.167.2019.2.KS) wydanej na gruncie podobnego stanu faktycznego. W interpretacji tej Organ potwierdził, że „w związku ze świadczeniem na rzecz Klientów opisanych we wniosku usług organizacji podróży służbowych, podstawą opodatkowania będzie wyłącznie kwota Opłat należnych od Klienta (pomniejszona o kwotę należnego podatku VAT) stanowiących wynagrodzenie Wnioskodawcy, tzn. podstawa opodatkowanie nie obejmie zwróconych Wnioskodawcy przez Klientów kwot płatności i przedpłat na rzecz dostawców usług”.
Uzasadnienie stanowiska do pytania nr 2:
Zasady wystawiania faktur regulują przepisy art. 106a-106r ustawy o VAT zawarte w Dziale XI Rozdziale 1 ustawy o VAT.
Na podstawie art. 106a pkt 1 ustawy o VAT, przepisy tego rozdziału stosuje się m.in. do sprzedaży, z wyjątkiem:
a) przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów,
b) czynności rozliczanych w procedurach szczególnych, o których mowa w dziale XII w rozdziałach 6a, 7 i 9, dla których państwem członkowskim identyfikacji w rozumieniu przepisów tych rozdziałów jest państwo członkowskie inne niż Rzeczpospolita Polska;
Fakturowanie stosuje się zatem zasadniczo do dokumentowania sprzedaży.
Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
W związku z tym, że definicja sprzedaży obejmuje czynności mieszczące się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu zawartych w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT (z wyjątkiem importu oraz wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju), należy stwierdzić, że faktura nie służy do dokumentowania czynności pozostających poza zakresem opodatkowania VAT.
Wniosek ten pozostaje spójny z art. 106b ust. 1 ustawy o VAT zawierającym listę czynności, które należy udokumentować przy pomocy faktur. Stosownie do tej regulacji, podatnik jest zobowiązany wystawić fakturę dokumentującą:
1) sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2) wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość, chyba że podatnik korzysta z procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 6a;
3) wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4) otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2 (z pewnymi wyjątkami).
Mając na uwadze, iż dokonywanie przez Spółkę rezerwacji Usług związanych z podróżą, w tym wykonywanie powiązanych pomocniczych usług do nich (takich jak zmiana lub anulowanie rezerwacji), w zamian za wynagrodzenie w formie prowizji (opłaty) agencyjnej, stanowi odpłatne świadczenie usług, a więc czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, Spółka postępuje prawidłowo dokumentując przedmiotową czynność przy pomocy faktury wystawianej na Klienta.
Zgodnie z art. 106e ust. 1 ustawy o VAT, faktura powinna zawierać:
1) datę wystawienia;
2) kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3) imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4) numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;
5) numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;
6) datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;
7) nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
8) miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
9) cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
10) kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
11) wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
12) stawkę podatku albo stawkę podatku od wartości dodanej w przypadku korzystania z procedur szczególnych, o których mowa w dziale XII w rozdziałach 6a, 7 i 9;
13) sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
14) kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
15) kwotę należności ogółem;
16) w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług, w odniesieniu do których:
a) obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 1 lub art. 21 ust. 1, lub
b) w przepisach wydanych na podstawie art. 19a ust. 12 określono termin powstania obowiązku podatkowego z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty
- wyrazy "metoda kasowa";
17) w przypadku faktur, o których mowa w art. 106d ust. 1 - wyraz „samofakturowanie”;
18) w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi - wyrazy "odwrotne obciążenie";
19) w przypadku faktur, w których kwota należności ogółem przekracza kwotę 15.000 zł lub jej równowartość wyrażoną w walucie obcej, obejmujących dokonaną na rzecz podatnika dostawę towarów lub świadczenie usług, o których mowa w załączniku nr 15 do ustawy - wyrazy "mechanizm podzielonej płatności", przy czym do przeliczania na złote kwot wyrażonych w walucie obcej stosuje się zasady przeliczania kwot stosowane w celu określenia podstawy opodatkowania;
20) w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 albo przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 - wskazanie:
1) przepisu ustawy albo aktu wydanego na podstawie ustawy, na podstawie którego podatnik stosuje zwolnienie od podatku,
2) przepisu dyrektywy 2006/112/WE, który zwalnia od podatku taką dostawę towarów lub takie świadczenie usług, lub
3) innej podstawy prawnej wskazującej na to, że dostawa towarów lub świadczenie usług korzysta ze zwolnienia;
4) w przypadku, o którym mowa w art. 106c - nazwę i adres organu egzekucyjnego lub imię i nazwisko komornika sądowego oraz jego adres, a w miejscu określonym dla podatnika - imię i nazwisko lub nazwę dłużnika oraz jego adres;
21) w przypadku faktur wystawianych w imieniu i na rzecz podatnika przez jego przedstawiciela podatkowego - nazwę lub imię i nazwisko przedstawiciela podatkowego, jego adres oraz numer, za pomocą którego jest on zidentyfikowany na potrzeby podatku;
22) w przypadku gdy przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy są nowe środki transportu - datę dopuszczenia nowego środka transportu do użytku oraz:
a) przebieg pojazdu - w przypadku pojazdów lądowych, o których mowa w art. 2 pkt 10 lit. a,
b) liczbę godzin roboczych używania nowego środka transportu - w przypadku jednostek pływających, o których mowa w art. 2 pkt 10 lit. b, oraz statków powietrznych, o których mowa w art. 2 pkt 10 lit. c;
23) w przypadku faktur wystawianych przez drugiego w kolejności podatnika, o którym mowa w art. 135 ust. 1 pkt 4 lit. b i c, w wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej (procedurze uproszczonej) - dane określone w art. 136;
24) w przypadkach, o których mowa w art. 97 ust. 10 pkt 2 i 3:
a) numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, poprzedzony kodem PL,
b) numer, za pomocą którego nabywca towaru lub usługi jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od wartości dodanej w danym państwie członkowskim, zawierający dwuliterowy kod stosowany na potrzeby podatku od wartości dodanej właściwy dla tego państwa członkowskiego.
W doktrynie podatkowej wskazuje się, że faktury są dokumentami sformalizowanymi i muszą być wystawione zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa w tym względzie. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla w sposób prawidłowy zdarzenie gospodarcze. Faktura potwierdza zaistniałe zdarzenia gospodarcze, a jej elementy formalne wymagane przez art. 106e ust. 1 ustawy mają znaczenie dowodowe (przykładowo, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 1 lutego 2018 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.881.2017.1.RS).
W przytoczonym powyżej katalogu art. 106e ust. 1 ustawy o VAT zawarte zostały elementy obligatoryjne faktury. Brak określonej informacji w tym katalogu nie oznacza jednak, że informacja ta nie może zostać ujęta na fakturze jako pozaobowiązkowy element faktury. Możliwość umieszczania na fakturze dodatkowych informacji, poza elementami wymaganymi przepisami prawa, potwierdza również Organ w wydawanych interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego, czego przykładem jest interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 27 czerwca 2019 r. (sygn. 0114-KDIP1-3.4012.187.2019.1.KP), w której organ zauważył, że „(...) skoro przepisy ustawy określają minimalny zakres danych, jakie powinna zawierać faktura i nie nakładają ograniczeń w zakresie umieszczania dodatkowych danych identyfikujących dostawców, nabywców, czy też innych danych, które wystawca uzna za stosowne, Wnioskodawca może zamieścić na wystawionych fakturach informacje dodatkowe.
Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca uważa, że przepisy podatkowe nie stoją na przeszkodzie temu, aby na wystawianych przez Spółkę fakturach, które dokumentują świadczenie przez Spółkę usług dokonywania rezerwacji Usług związanych z podróżą, w tym wykonywanie pomocniczych powiązanych usług, takich jak zmiana lub anulowania tych rezerwacji, Spółka umieszczała również w wyodrębnionym miejscu informację dodatkową o kwocie dodatkowego obciążenia, wpływającego na ostateczną kwotę do zapłaty, odpowiadającego należności przysługującej Spółce od Klienta z tytułu poniesienia wydatków w jego imieniu i na jego rzecz (wyłączona z podstawy opodatkowania VAT Spółki na podstawie art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy o VAT), która zostanie uzupełniona o adnotacją wskazującą na to, iż kwota ta stanowi zwrot wydatków poniesionych (opłaconych) przez Spółkę w imieniu i na rzecz Klienta.
Na poprawność formalno-prawną faktur zawierających tego rodzaju informację dodatkową wskazuje stanowisko Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wyrażone w interpretacji indywidualnej z dnia 2 lipca 2019 r. (sygn. 0112-KDIL1-3.4012.170.2019.2.PR) wydanej na rzecz spółki prowadzącej działalność gospodarczą w zakresie wsparcia podróży korporacyjnych w kraju i za granicą, w szczególności pośrednictwa przy organizacji noclegów oraz przejazdów. Podobnie jak Spółka, podmiot ten podejmuje się rezerwacji usług związanych z podróżą działając w imieniu i na rzecz swoich klientów, dokonując niekiedy przedpłat lub płatności za usługi, które będą świadczone przez usługodawców na rzecz jej klientów. Klient jest następnie zobowiązany do zwrotu podatnikowi (agentowi podróży) poniesionych przez niego kosztów. Podatnik wystąpił do organu z wnioskiem o interpretację celem uzyskania potwierdzenia prawidłowości wystawianych przez niego faktur, które oprócz opłat za pośrednictwo stanowiących wynagrodzenie tej spółki, zawierają również informację o koszcie źródłowym podróży, którego dotyczy naliczana przez podatnika opłata. W wydanej interpretacji organ stwierdził, że „w związku ze świadczeniem na rzecz Klientów opisanych we wniosku usług organizacji podróży służbowych, wystawiana przez Wnioskodawcę faktura VAT zawierająca jedynie wartość Opłat może w wyodrębnionym miejscu zawierać także informację dodatkowa, pozwalającą na powiązanie Opłaty z usługą dostawcy - w szczególności informację o nabytej w imieniu i na rzecz Klienta usłudze oraz jednoznaczną informację, że kwota za tę usługę nie została doliczona do podstawy opodatkowania na podstawie art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy”.
Za możliwością umieszczania w treści faktury kwot stanowiących zwrot wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz Klienta przemawia również opublikowana przez Ministerstwo Finansów struktura dokumentu e-faktury wystawianej za pośrednictwem KSeF, w której uwzględniony został fakultatywny element „Rozliczenie”, umożliwiający zawarcie w treści faktury ustrukturyzowanej informacji w zakresie dodatkowych obciążeń lub odliczeń, wpływających na ostateczną kwotę do zapłaty, którą zobowiązany jest uiścić nabywca lub usługobiorca. Zgodnie z treścią udostępnionej przez Ministerstwo Finansów „Broszury informacyjnej dot. struktury FA(2)” z września 2023 r., w elemencie „Rozliczenia” można umieścić przykładowo „zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz usługobiorcy” (s. 100 tej Broszury). Skoro zatem docelowy i ujednolicony wzór faktury (ustrukturyzowanej) opracowany przez Ministerstwo Finansów dopuszcza ujęcie na e-fakturze tego rodzaju informacji, uzasadnione jest twierdzenie, że umieszczenie wspomnianej informacji dodatkowej na wystawianych przez Spółkę fakturach pozostaje w zgodzie z regulacjami ustawy o VAT w zakresie wystawiania faktur.
Interpretacja indywidualna
Rozpatrzyłem Państwa wniosek - 17 stycznia 2025 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0114-KDIP1-3.4012.764.2024.1.LM w której uznałem Państwa stanowisko za prawidłowe w części dotyczącej ustalenia podstawy opodatkowania w związku ze świadczeniem usług i nieprawidłowe w części dotyczącej sposobu dokumentowania kwoty dotyczącej zwrotu wydatków poniesionych w związku z rezerwacją Usług związanych z podróżą Klienta.
Interpretację doręczono Państwu 20 stycznia 2025 r.
Skarga na interpretację indywidualną
18 lutego 2025 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie
Wnieśli Państwo o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej w całości, oraz zasądzenie kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm prawem przewidzianych.
Postępowanie przed sądem administracyjnym/sądami administracyjnymi
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił skarżoną interpretację w części uznającej stanowisko za nieprawidłowe i oddalił skargę w pozostałym zakresie - wyrokiem z 17 czerwca 2025 r. sygn. akt III SA/Wa 776/25. Wyrok, ten stał się prawomocny od 26 sierpnia 2025 r.
Ponowne rozpatrzenie wniosku - wykonanie wyroku
Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):
Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.
Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
W myśl art. 7 ust. 1 ustawy,
Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy,
Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:
1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
Pod pojęciem usługi należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy. Każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi zatem co do zasady usługę w rozumieniu ustawy, niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:
Należy podkreślić, że oba ww. warunki muszą być spełnione, aby świadczenie jako usługa podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy:
W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.
Powyższy przepis jest odpowiednikiem art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”, który stanowi, że w przypadku, kiedy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten nabył i wyświadczył te usługi.
Oznacza to, że podmiot świadczący (odsprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie.
Dana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem VAT wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych.
Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.
Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:
Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności
Działalność gospodarcza na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:
Obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów lub świadczenie usług podlegać będą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywane będą przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy towarów lub świadczenia usług mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.
Stosownie do treści art. 29a ust. 1 ustawy:
Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.
Z powyższego wynika, że art. 29a ust. 1 ustawy odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.
W myśl art. 29a ust. 6 ustawy:
Podstawa opodatkowania obejmuje
1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.
Z przytoczonych wyżej regulacji wynika, że w przypadku dostawy towarów/świadczenia usług za podstawę opodatkowania należy uznać całość świadczenia pieniężnego (bądź dokonywanego w innej dopuszczalnej prawem formie) pobieranego od nabywcy. Oznacza to, że do podstawy opodatkowania należy wliczyć pobieraną przez zbywcę wartość (cenę) towarów, a także wszystkie inne elementy zapłaty, będące częściami składowymi świadczenia zasadniczego (tj. dostawy towarów/świadczenia usług). Dotyczy to wyłącznie kosztów, które zwiększają kwotę należną z tytułu konkretnej transakcji, tj. konkretnej dostawy towarów lub konkretnej usługi.
Zgodnie z art. 29a ust. 7 ustawy:
Podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:
1) kwoty stanowiące obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty,
2) opusty i obniżki cen, uwzględnione w momencie sprzedaży,
3) kwoty otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.
Należy podkreślić, że ostatni element wymieniony w art. 29a ust. 7 stanowi implementację art. 79 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 s. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym:
Podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot otrzymanych przez podatnika od usługobiorcy jako zwrot wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz usługodawcy, a zaksięgowanych na koncie przejściowym.
Podatnik musi przedstawić dowód na rzeczywistą kwotę kosztów poniesionych oraz nie może odliczyć podatku VAT, który mógł zostać naliczony.
Art. 79 Dyrektywy 112 stanowi uzupełnienie regulacji art. 73, zgodnie z którym:
Podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.
Z opisu sprawy wynika, że Spółka wykonuje działalność agentów turystycznych. W ramach tej działalności Spółka świadczy na podstawie umowy usługi wyłącznie na rzecz Klientów biznesowych. Przedmiotem wniosku jest sytuacja kiedy Spółka dokonuje rezerwacji Usług związanych z podróżą działając jako pośrednik w imieniu i na rzecz swoich Klientów biznesowych.
Jak wynika z wyroku TSUE w sprawie C-453/05 pojęcie pośrednictwa obejmuje działalność wykonywaną przez osobę pośredniczącą, która nie jest stroną umowy dotyczącej produktu finansowego i której działalność różni się od typowych świadczeń umownych wykonywanych przez strony tych umów. W istocie pośrednictwo stanowi usługę świadczoną na rzecz strony umowy, za którą wypłaca ona wynagrodzenie jako za odrębną działalność pośrednictwa. W tym kontekście celem takiej działalności jest uczynić wszystko co niezbędne, by dwie strony zawarły umowę, przy czym pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy (pkt 23 wyroku). Trybunał podkreślił, że działalność pośrednictwa stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, kontaktowanie się z drugą stroną i negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków świadczeń wzajemnych, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę (pkt 28 wyroku) a wynagrodzeniem pośrednika będzie prowizja za świadczone usługi pośrednictwa.
Należy dodać, że sprzedaż imprez turystycznych na rzecz biura podróży (pośrednika) nie stanowi usługi pośrednictwa.
Spółka wskazuje, że w ramach podpisanej umowy z klientem biznesowym dokonuje rezerwacji usług związanych z podróżą w imieniu i na rzecz Klienta. Spółka z tytułu tej działalności otrzymuje wynagrodzenie (prowizja) od klienta a nie od dostawcy usług. Z opisu sprawy wynika ponadto, że Spółka świadczy usługi pośrednictwa na rzecz Klienta i nie wystawia Klientowi faktur z tytułu sprzedaży Usług związanych z podróżą. Taką fakturę dla Klienta wystawia faktyczny Dostawca usług. Tym samym, w opisanej sytuacji, zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy podstawą opodatkowania świadczonych usług pośrednictwa będzie kwota należna (wynagrodzenie w formie prowizji) od Klienta pomniejszona o kwotę podatku VAT.
Spółka wskazała, że występują sytuacje kiedy to, na prośbę Klienta, opłaca rezerwację z własnych środków (z reguły, przy użyciu „wirtualnej karty kredytowej” wygenerowanej przez Spółkę do opłacenia pojedynczej, konkretnej rezerwacji) oczekując następnie zwrotu tej kwoty od Klienta. Spółka ma wątpliwości czy otrzymywane od klienta kwoty stanowiące zwrot poniesionych wydatków w związku z nabyciem usług w imieniu i na rzecz klientów powinna wliczać do podstawy opodatkowania usług pośrednictwa.
Należy wskazać, że zgodnie z art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji dla potrzeb podatku VAT.
Spółka we wniosku wskazała, że nie prowadzi dodatkowej (odrębnej) ewidencji rozliczeń z tego tytułu na potrzeby podatku od towarów i usług, gdyż w stosunku do nabywanych Usług związanych z podrożą Spółce nie przysługuje prawo do odliczania VAT (Spółka nie jest bowiem nabywcą tych usług). Spółka nie wykazuje tych kwot, tj. wydatków ponoszonych w imieniu i na rzecz Klienta oraz kwot otrzymanych od Klienta tytułem zwrotu tych wydatków, w deklaracji Spółki z tytułu podatku od towarów i usług JPK_V7M. Jednakże zapisuje te kwoty na kontach bilansowych Spółki i jak wskazała mogą posłużyć one jako uzupełnienie ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3 ustawy o VAT.
Tak więc wynagrodzeniem Spółki za świadczoną przez nią usługę pośrednictwa jest jedynie prowizja i to ona stanowi podstawę opodatkowania z tytułu świadczenia tych usług. Natomiast kwota zwrotu wydatków, otrzymywana przez Spółkę jako równowartość kosztów poniesionych przez Spółkę w imieniu Klienta, w związku z rezerwacją podróży wyłączona jest z podstawy opodatkowania usługi pośrednictwa świadczonej przez Spółkę na rzecz Klienta, gdyż jak wynika z opisu sprawy Spółka jest w posiadaniu dowodów wskazujących na rzeczywistą kwotę poniesionych wydatków.
Podsumowując kwoty otrzymane od Klienta, które Spółka otrzymuje jako zwrot wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz Klienta i które Spółka odpowiednio ujmuje w swojej dokumentacji, na rzecz Spółki nie stanowi dla Spółki podstawy opodatkowania na gruncie podatku VAT, stosownie do art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy o VAT.
Następnie wątpliwości Spółki odnoszą się do kwestii tego czy wystawiana przez Spółkę faktura, w związku z dokonywaniem w imieniu i na rzecz Klienta opisanych rezerwacji Usług związanych z podróżą oraz powiązanych pomocniczych usług, oprócz pozycji obejmującej wynagrodzenie Spółki w formie prowizji (opłaty) agencyjnej, może w wyodrębnionym miejscu zawierać także informację dodatkową o kwocie należności (dodatkowym obciążeniu) przysługującej Spółce od Klienta, stanowiącej równowartość wydatków poniesionych (opłaconych) przez Spółkę w imieniu i na rzecz Klienta, powiększając jednocześnie łączną kwotę do zapłaty przez Klienta.
W związku ze świadczeniem usług pośrednictwa Spółce przysługuje od Klienta wynagrodzenie w formie prowizji (opłaty) agencyjnej. Prowizja ta dokumentowana jest przez Spółkę na wystawianej z tego tytułu na rzecz Klienta fakturze. Spółka zamierza umieszczać na wystawianych na Klientów fakturach, obejmujących prowizje (opłaty) agencyjne za świadczone usługi, dodatkową informację o kwocie dodatkowego obciążenia, wpływającego na ostateczną kwotę do zapłaty, odpowiadającego należności przysługującej Spółce od Klienta z tytułu poniesienia wydatków w jego imieniu i na jego rzecz.
Informacja dodatkowa w postaci kwoty stanowiącej zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy (Klienta) nie zawiera i nie będzie zawierać kwoty podatku VAT, oraz jest i będzie uzupełniona o adnotację „Zwrot wydatków poniesionych (opłaconych) w imieniu i na rzecz klienta” lub podobną.
Odnośnie kwestii dokumentowania opisanych czynności należy stwierdzić, że zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy:
Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.
Przepis art. 2 pkt 31 ustawy stanowi że:
Ilekroć jest mowa o fakturze, rozumie się przez to dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie.
W myśl art. 2 pkt 22 ustawy:
Przez sprzedaż należy rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
Z powyższych przepisów wynika, że faktury są dokumentami sformalizowanymi i muszą być wystawione zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa krajowego w tym względzie. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla ona w sposób prawidłowy zdarzenie gospodarcze. Faktura potwierdza zaistniałe zdarzenia gospodarcze, a jej elementy formalne wymagane przez art. 106e ust. 1 ustawy mają znaczenie dowodowe.
Dane, które powinna zawierać faktura, zostały wskazane w art. 106e ust. 1 ustawy, w tym w pkt 1-15 wymieniono:
Faktura powinna zawierać:
1) datę wystawienia;
2) kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3) imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4) numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;
5) numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;
6) datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;
7) nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
8) miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
9) cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
10) kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
11) wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
12) stawkę podatku albo stawkę podatku od wartości dodanej w przypadku korzystania z procedur szczególnych, o których mowa w dziale XII w rozdziałach 6a, 7 i 9;
13) sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
14) kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
15) kwotę należności ogółem;
Z powyższych uregulowań wynika, że faktura VAT jest dokumentem potwierdzającym zaistnienie określonej transakcji sprzedaży, a ustawodawca określił, w jakich okolicznościach należy ją wystawić. Przede wszystkim, wystawiane przez podatników podatku od towarów i usług faktury VAT muszą dokumentować wykonanie przez nich czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tj. dostawy towarów lub świadczenia usług. Treść art. 106e ust. 1 ustawy określa, jakie elementy powinna zawierać faktura. Są to elementy obligatoryjne, których podanie ma przede wszystkim cel fiskalny. Służą one bowiem do prawidłowego zidentyfikowania dla celów podatkowych strony podmiotowej danej transakcji, rodzaju transakcji, jak również wartości służących do określenia w kwotach bezwzględnych wysokości zobowiązania podatkowego. Podmiot zobowiązany do wystawienia faktury zgodnie z art. 106e ustawy powinien na fakturze wykazać obowiązkowe dane, w tym podanie prawidłowych danych kontrahentów, rodzaju wykonanej usługi, zastosowanej stawki podatku VAT oraz ceny netto i brutto. Z brzmienia tych przepisów należy wnioskować, że jest to zamknięty katalog informacji podstawowych, które powinny być zawarte na fakturze. Jednocześnie przepisy te nie wykluczają rozszerzenia tego katalogu o informacje dodatkowe, które sprzedawca uzna za niezbędne, a które będą miały charakter informacyjny.
Dokonując rozstrzygnięcia kwestii będącej przedmiotem Państwa wątpliwości, należy uwzględnić stanowisko zawarte w wyroku wydanego w przedmiotowej sprawie, tj. wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 17 czerwca 2025 r. sygn. akt III SA/Wa 776/25.
W ocenie Sądu, elementy faktury określone w przepisach prawa podatkowego nie są jedynymi, które mogą być zamieszczone na dokumencie faktury. Zatem nic nie stoi na przeszkodzie, aby - po wypełnieniu obowiązków nałożonych przez obowiązujące przepisy prawa podatkowego - Wnioskodawca, oprócz obligatoryjnych elementów faktury, mógł umieścić w wyodrębnionej jej części dodatkową informację pozwalającą na powiązanie opłaty z usługą dostawcy, tj. o nabytej w imieniu i na rzecz Klienta usłudze oraz że kwota za tę usługę nie została doliczona do podstawy opodatkowania na podstawie art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy.
Co istotne, w niniejszej sprawie informacja dodatkowa w postaci kwoty stanowiącej zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy (klienta):
W ocenie Sądu powyższe wskazania Spółki co do treści informacji umieszczonych na fakturze, są jasne i czytelne. Opodatkowaniu podatkiem VAT będzie podlegać jedynie prowizja (wynagrodzenie) za usługę pośrednictwa.
W konsekwencji, skoro przepisy ustawy określają minimalny zakres danych, jakie powinna zawierać faktura i nie nakładają ograniczeń w zakresie umieszczania dodatkowych danych identyfikujących dostawców, nabywców, czy też innych danych, które wystawca uzna za stosowne, to Wnioskodawca może zamieścić na wystawionych fakturach informacje dodatkowe, dotyczące rozliczenia transakcji.
Mając na uwadze okoliczności wskazane we wniosku oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że elementy faktury określone w przepisach prawa podatkowego nie są jedynymi, które mogą być zamieszczone na dokumencie faktury. Zatem - po wypełnieniu obowiązków nałożonych przez obowiązujące przepisy prawa podatkowego Spółka może, zamieścić w części informacyjnej faktury dodatkowe informacje skierowane do Klienta takie jak „Zwrot wydatków poniesionych (opłaconych) w imieniu i na rzecz klienta” lub podobne.
Tym samym, mając na uwadze powyższe należy wskazać, że Spółka może wykazać na fakturze dokumentującej wykonanie usługi rezerwacji związanej z podróżą Klienta poza prowizją (wynagrodzeniem) za tę usługę, dodatkowo kwotę zwrotu poniesionych wydatków w imieniu i na rzecz Klienta z komentarzem „Zwrot wydatków poniesionych (opłaconych) w imieniu i na rzecz klienta” lub podobnym.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia i zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.
QuickMap AI przeszukuje 2,87 mln dokumentów podatkowych i zwraca dopasowane orzeczenia z analizą linii orzeczniczej.
Wypróbuj za darmo