Ustalenie podstawy opodatkowania dla dostawy towarów w zamian za vouchery (bony MPV).
Spółka, podatnik VAT, sprzedaje towary online i dystrybuuje vouchery (bony różnego przeznaczenia) przez pośredników. W nowym modelu biznesowym Spółka sprzedaje vouchery pośrednikom po cenie niższej niż wartość nominalna i ustala w umowach rekomendowaną maksymalną cenę detaliczną dla sprzedaży klientom końcowym. Pośrednicy mają swobodę…
Interpretacja indywidualna - stanowisko nieprawidłowe
Szanowni Państwo,
stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
14 listopada 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący ustalenia, czy podstawę opodatkowania dla dostawy towarów w zamian za vouchery (bony MPV), w sytuacji, gdy Pośrednik nie sprzeda voucheru po cenie wyższej niż rekomendowana maksymalna cena i w związku z tym nie poinformuje Spółki o dokładnej cenie, po której Klient Końcowy nabył voucher - należy ustalić w wartości rekomendowanej, maksymalnej ceny detalicznej (pomniejszonej o kwotę VAT związaną z dostarczonymi towarami), po której voucher może zostać sprzedany przez Pośrednika Klientowi Końcowemu, zgodnie z umową zawartą między Pośrednikiem a Państwem.
Treść wniosku jest następująca:
Opis zdarzenia przyszłego
Spółka (zwane dalej: „Spółka”, „A.” lub „Wnioskodawca”) jest osobą prawną z siedzibą w (...), zarejestrowaną jako podatnik podatku od towarów i usług (zwanym dalej: „VAT”) w Polsce.
Podstawową działalnością Spółki jest sprzedaż towarów online za pośrednictwem jej platformy e-commerce, (…). Spółka sprzedaje towary bezpośrednio z własnych zapasów, ale także dostawcy zewnętrzni, tacy jak firmy (…), mogą korzystać z platformy A. jako rynku (dla takich dostawców Spółka oferuje również opcjonalne usługi realizacji zamówień).
W ramach swojej działalności Spółka sprzedaje karty podarunkowe (zwane dalej: „karta podarunkowa” lub „voucher”) - które są wydawane przez spółkę zależną grupy A., B. (zwane dalej: „B.”) - do realizacji przez klientów w sklepie internetowym Spółki. B. sprzedaje karty podarunkowe wyłącznie A., która nabywa je we własnym imieniu i na własny rachunek. Cena zakupu kart podarunkowych między B. a A. odpowiada wartości nominalnej kart podarunkowych, jednak dalsza sprzedaż może odbywać się poniżej wartości nominalnej.
Vouchery są następnie dystrybuowane przez A. do klientów końcowych zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio, tzn. za pośrednictwem sprzedawców zewnętrznych (zwanych dalej: „Pośrednikiem”). Klient końcowy (zwany dalej: „Klientem Końcowym”) zawsze potwierdza przy zakupie, że działa jako osoba prywatna (B2C). Klient Końcowy ma możliwość zrealizowania vouchera - zarówno cyfrowego, jak i fizycznego - przy zakupie towarów od Spółki i Jej partnerów za pośrednictwem sklepu internetowego Spółki w dowolnym momencie w trakcie okresu ważności vouchera.
Karty podarunkowe stanowią bony różnego przeznaczenia w rozumieniu art. 2 ust. 44 ustawy o VAT w Polsce. W celu niniejszego wniosku o interpretację skupimy się poniżej wyłącznie na dostawach - dokonanych w zamian za karty podarunkowe - które są dostawami krajowymi w Polsce i podlegają polskiemu VAT.
W obecnym modelu sprzedaży, gdy Klient Końcowy realizuje voucher, Spółka wystawia faktury (za sprzedaż towarów) na wartość nominalną vouchera dla Klienta Końcowego (tj. klienta B2C) i płaci odpowiednią kwotę VAT (na podstawie tej wartości nominalnej). Może się jednak zdarzyć, że Klient Końcowy nabywa kartę podarunkową (od Pośrednika) poniżej wartości nominalnej vouchera, ale Spółka nie zna / nie będzie znać dokładnej ceny karty podarunkowej nabytej przez Klienta Końcowego od Pośrednika.
W przyszłości Spółka planuje umownie ustalić rekomendowaną cenę maksymalną, po której Pośrednik może sprzedawać kartę podarunkową Klientowi Końcowemu. W ramach nowego modelu Spółka będzie sprzedawać karty podarunkowe Pośrednikom po cenie niższej niż wartość nominalna poszczególnych kart podarunkowych (np. 10% poniżej wartości nominalnej) i określi w umowach z Pośrednikami informacje dotyczące rekomendowanej, maksymalnej ceny detalicznej, po której oczekuje się, że dany voucher zostanie sprzedawany przez Pośrednika Klientowi Końcowemu (np. maksymalnie 5% poniżej wartości nominalnej). Rekomendowana, maksymalna cena określona w umowie zawsze będzie niższa niż wartość nominalna karty podarunkowej.
Jednakże, z powodu restrykcji niewynikających z prawa podatkowego, Spółka nie może narzucić konkretnych cen kart podarunkowych dla podmiotów trzecich. W praktyce Pośrednicy będą więc mieli swobodę sprzedaży voucherów nawet poniżej tej rekomendowanej, maksymalnej ceny (lub wyjątkowo powyżej niej).
W okresach miesięcznych Pośrednicy będą zobowiązani potwierdzić A., że przestrzegali rekomendowanej, maksymalnej ceny w zakresie sprzedaży voucherów na rzecz Klientów Końcowych dla konkretnych kart podarunkowych (bez ujawniania rzeczywistej ceny sprzedaży). Jednak w przypadku przekroczenia rekomendowanej, maksymalnej ceny dla konkretnych kart podarunkowych, Pośrednicy będą zobowiązani poinformować A. o tym fakcie wraz z podaniem rzeczywistej zastosowanej ceny.
W ramach nowego modelu biznesowego, Spółka będzie znać tylko:
i. wartość nominalną vouchera,
ii. wynagrodzenie, które Pośrednik płaci za daną kartę podarunkową Spółce (później odsprzedawaną Klientowi Końcowemu),
iii. w przypadku, gdy cena vouchera przekroczy rekomendowaną, maksymalną cenę określoną w umowie - dokładną cenę, po której voucher będzie sprzedawany Klientowi Końcowemu,
iv. w przypadku, gdy cena vouchera nie przekroczy rekomendowanej, maksymalnej ceny określonej w umowie - informację o wysokości maksymalnej ceny, którą Klient Końcowy mógłby zapłacić Pośrednikowi. Dokładna cena, po której Klient Końcowy nabędzie voucher od Pośrednika, pozostanie - w tym przypadku - nieznana Spółce.
W związku z powyższym przyszłym zdarzeniem, Wnioskodawca pragnie uzyskać potwierdzenie dotyczące prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania dla opisanych powyżej kart podarunkowych na podstawie ustawy o VAT oraz Dyrektywy VAT.
Pytanie
Zgodnie z art. 29a ust. 1a ustawy o VAT, czy podstawę opodatkowania dla dostawy towarów w zamian za voucher (zaklasyfikowany jako bon różnego przeznaczenia) opisany w nowym modelu biznesowym Spółki należy określić, jako rekomendowaną, maksymalną cenę detaliczną (pomniejszoną o kwotę VAT związaną z dostarczonymi towarami), po której voucher może zostać sprzedany przez Pośrednika Klientowi Końcowemu, zgodnie z umową zawartą między Pośrednikiem a Spółką, w sytuacji gdy Pośrednik nie sprzeda voucheru po cenie wyższej niż rekomendowana, maksymalna cena i w związku z tym nie poinformuje Spółki o dokładnej cenie, po której Klient Końcowy nabył voucher?
Państwa stanowisko w sprawie
Zdaniem Wnioskodawcy, podstawę opodatkowania dla dostawy towarów w zamian za vouchery (zaklasyfikowane jako bony różnego przeznaczenia) opisane w nowym modelu biznesowym Spółki - tj. w sytuacji, gdy Pośrednik nie sprzeda voucheru po cenie wyższej niż rekomendowana maksymalna cena i w związku z tym nie poinformuje Spółki o dokładnej cenie, po której Klient Końcowy nabył voucher - należy ustalić w wartości rekomendowanej, maksymalnej ceny detalicznej (pomniejszonej o kwotę VAT związaną z dostarczonymi towarami), po której voucher może zostać sprzedany przez Pośrednika Klientowi Końcowemu, zgodnie z umową zawartą między Pośrednikiem a Spółką.
Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy
Zgodnie z ogólną zasadą wskazaną w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.
W przypadku bonów różnego przeznaczenia, ustawodawca w art. 29a ust. 1a ustawy o VAT wprowadził szczególną regulację, zgodnie z którą podstawa opodatkowania z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług dokonanych w zamian za bon różnego przeznaczenia realizowany w całości, w odniesieniu do tego bonu, jest równa:
1) wynagrodzeniu zapłaconemu za ten bon różnego przeznaczenia, pomniejszonemu o kwotę podatku związaną z dostarczonymi towarami lub świadczonymi usługami;
2) wartości pieniężnej wskazanej na tym bonie różnego przeznaczenia lub w powiązanej dokumentacji, pomniejszonej o kwotę podatku związaną z dostarczonymi towarami lub świadczonymi usługami - w przypadku gdy informacje dotyczące wynagrodzenia są niedostępne.
Regulacja ta została wprowadzona w celu implementacji Dyrektywy 2016/1065 (Dyrektywa Rady (UE) 2016/1065 z dnia 27 czerwca 2016 r. zmieniająca dyrektywę 2006/112/WE w odniesieniu do bonów na towary lub usługi (Dz. U. L 177 z 1 lipca 2016 r. s. 9-12), dalej: Dyrektywa zmieniająca), która zmieniła Dyrektywę VAT, dodając m.in. art. 73a do Dyrektywy VAT.
Zgodnie z przepisem, „bez uszczerbku dla art. 73 podstawa opodatkowania dostawy towarów lub świadczenia usług w odniesieniu do bonu różnego przeznaczenia jest równa wynagrodzeniu zapłaconemu za taki bon lub - gdy informacje dotyczące tego wynagrodzenia są niedostępne - wartości pieniężnej wskazanej na bonie lub w powiązanej dokumentacji, pomniejszonej o kwotę VAT związaną z dostarczonymi towarami lub świadczonymi usługami”.
Zastrzeżenie zawarte w tym przepisie, odnoszące się do art. 73 Dyrektywy VAT, wskazuje na konieczność interpretowania przepisów dotyczących bonów w sposób zgodny z ogólną zasadą ustalania podstawy opodatkowania, tj. jako zapłaty faktycznie otrzymanej lub należnej.
Wynagrodzenie zapłacone za bon
W świetle powyższego, kluczowe znaczenie ma ustalenie, czym jest „wynagrodzenie zapłacone za bon”. W przypadkach, gdy bon jest sprzedawany w łańcuchu dystrybucji, jak ma to miejsce w przedstawionym nowym modelu biznesowym Spółki (zdarzeniu przyszłym), zdaniem Wnioskodawcy, wynagrodzenie za kartę podarunkową (bon różnego przeznaczenia) powinno być rozumiane jako kwota zapłacona przez podmiot realizujący uprawnienie wynikające z voucheru tj. Klienta Końcowego. Takie podejście wpisuje się w konstrukcję systemu VAT, ponieważ odzwierciedla wartość najbliższą rzeczywistej transakcji, tj. wymianie bonu na towary lub usługi.
Interpretacja ta znajduje potwierdzenie w Uzasadnieniu do Projektu ustawy z 22 listopada 2018 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług implementującej Dyrektywę zmieniającą, gdzie wprost wskazano, że podstawą opodatkowania jest „wynagrodzenie płacone za ten bon przez konsumenta, przy czym wynagrodzenie to należy pomniejszyć o kwotę podatku VAT”.
Stanowisko to zostało również potwierdzone przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, m.in. w interpretacji indywidualnej z 25 września 2023 r., nr 0112-KDIL3.4012.286.2023.2.AK, w której wskazano, że wynagrodzenie odnosi się do bonu wykorzystanego przez konsumenta, nawet jeśli płatność za bon została dokonana przez osobę trzecią. Kluczowe jest, że to konsument realizuje bon i to jego działanie wywołuje skutki podatkowe.
Takie rozumienie wynagrodzenia jest również szeroko prezentowane w doktrynie prawa podatkowego. W komentarzu do art. 29a ustawy o VAT pod redakcją Tomasza Michalika (Tomasz Michalik, Komentarz do ustawy o VAT, wyd. 17, C.H. Beck, Warszawa 2024, komentarz do art. 29a ustawy o VAT (dalej: „Komentarz do ustawy o VAT pod red. Tomasza Michalika”)) wskazano: „W przypadku gdy bon różnego przeznaczenia jest przedmiotem obrotu pomiędzy kilkoma podmiotami (dystrybutorami, pośrednikami etc.) działającymi we własnym imieniu - każdy z nabywców bonu płaci sprzedawcy wynagrodzenie za ów bon, ustawodawca zaś nie dookreśla wprost, do której płatności omawiany przepis się odnosi. Należy jednak przyjąć, że może to być jedynie wynagrodzenie płacone za bon przez podmiot, który następnie bon ów przekazuje dostawcy towarów (usługodawcy), czyli przez podmiot, który działa jako konsument - osoba, która realizuje uprawnienie wynikające z bonu, wymieniając go na towary lub usługi. Wynika to w pierwszej kolejności z logiki systemu - jest to kwota najbliższa wartości transakcji. Ponadto fakt, że wartość ta jest obniżana o kwotę podatku, także sugeruje, że dotyczy to nabywcy, który nabyty bon wykorzystuje do płatności za dostarczone towary lub wykonane usługi’.
Wszystkie powyższe źródła - zarówno legislacyjne, interpretacyjne, jak i doktrynalne - prowadzą do jednoznacznego wniosku, że wynagrodzenie zapłacone za bon, o którym mowa w art. 29a ust. 1a pkt 1 ustawy o VAT, należy rozumieć jako kwotę zapłaconą przez konsumenta, który bon realizuje.
Odnosząc powyższe rozważania do przedstawionego zdarzenia przyszłego, w ocenie Wnioskodawcy, „wynagrodzenie za bon” należy rozumieć jako kwotę zapłaconą przez Klienta Końcowego, który następnie dokonuje realizacji karty podarunkowej w zamian za towary oferowane przez Spółkę.
To Klient Końcowy dokonuje płatności za voucher, a następnie wykorzystuje go jako środek zapłaty za towary, co oznacza, że jego płatność stanowi właściwe wynagrodzenie (a zatem - po jej pomniejszeniu o właściwą kwotę VAT - powinna stanowić podstawę opodatkowania) w rozumieniu przepisów o VAT.
Jak przedstawiono w opisie zdarzenia przyszłego, w ramach planowanego modelu biznesowego Spółka nie ma możliwości określenia ceny sprzedaży kart podarunkowych w sposób wiążący dla Pośredników, z uwagi na ograniczenia niewynikające z prawa podatkowego. W związku z tym, w umowach zawieranych z Pośrednikami wskazywana jest jedynie rekomendowana cena maksymalna, której - zgodnie z oczekiwaniami Spółki - Pośrednik nie powinien przekraczać.
W przypadku przekroczenia rekomendowanej ceny maksymalnej, Pośrednik zobowiązany jest poinformować Spółkę o tym fakcie oraz przekazać informację o rzeczywistej cenie sprzedaży vouchera. W takiej sytuacji Spółka przyjmuje, że podstawa opodatkowania z tytułu dostawy dokonanej przez Spółkę - w zamian za voucher - będzie równa wynagrodzeniu zapłaconemu przez Klienta-Końcowego (w tym przypadku: rzeczywistemu wynagrodzeniu), pomniejszonemu o kwotę VAT obliczoną według właściwej stawki.
Jednakże w sytuacji, której dotyczy niniejszy wniosek, tj. gdy cena sprzedaży karty podarunkowej nie przekracza rekomendowanej ceny maksymalnej, Spółka nie będzie otrzymywać informacji o rzeczywistej cenie sprzedaży vouchera. Spółka będzie natomiast posiadać wiedzę, że wynagrodzenie nie przekroczyło rekomendowanej ceny maksymalnej, określonej w umowie, która była niższa niż wartość nominalna vouchera (np. 5% poniżej wartości nominalnej). Warto podkreślić, że rekomendowana cena maksymalna nie jest ceną sztywną - voucher zawsze może zostać sprzedany po cenie niższej niż ta rekomendowana cena maksymalna, jednak Spółka nie posiada wiedzy o tym, czy i w jakim zakresie taka niższa cena została zastosowana. Niemniej jednak (w sytuacji objętej niniejszym wnioskiem) ostateczna cena zapłacona przez Klienta Końcowego będzie zawsze niższa niż wartość nominalna karty podarunkowej tj. wartość pieniężna wskazana na karcie podarunkowej.
W takiej sytuacji - zdaniem Spółki - Spółka nadal powinna przyjąć, że podstawa opodatkowania z tytułu dostawy dokonanej przez Spółkę - w zamian za voucher - będzie równa wynagrodzeniu zapłaconemu przez Klienta-Końcowego (w tym przypadku: rekomendowanej cenie maksymalnej, tj. maksymalnemu wynagrodzeniu, które Klient Końcowy mógł zapłacić), pomniejszonemu o kwotę podatku VAT.
W kontekście analizowanego zdarzenia przyszłego oznacza to, że podatek VAT powinien być obliczany wyłącznie na podstawie rzeczywistego wynagrodzenia zapłaconego za voucher przez Klienta Końcowego, a nie jego wartości nominalnej, która - w tym przypadku - nie odzwierciedlałaby rzeczywistego przepływu ekonomicznego. Skoro Spółka posiada wiedzę, że wynagrodzenie zapłacone przez konsumenta za voucher nie przekroczyło określonej w umowie rekomendowanej ceny maksymalnej, to właśnie ta wartość - jako najbardziej zbliżona do rzeczywistego wynagrodzenia - powinna (po jej pomniejszeniu o kwotę podatku VAT) stanowić podstawę opodatkowania.
Zasada proporcjonalności i ochrona przed nadmiernym opodatkowaniem
Przyjęcie innego podejścia w analizowanym przypadku prowadziłoby do ujęcia podstawy opodatkowania o wyraźnie za wysokiej wartości (wyższej niż cena zapłacona przez Klienta-Końcowego, pomniejszonej o VAT) co zakłóciłoby zasadę proporcjonalności, a to, zdaniem Wnioskodawcy, zdecydowanie nie jest i nie powinno być intencją polskiego ustawodawcy.
Zasada proporcjonalności VAT, wyrażona w art. 1 ust. 2 Dyrektywy VAT wskazuje, że VAT powinien być dokładnie proporcjonalny do ceny towarów i usług, niezależnie od liczby transakcji w łańcuchu dystrybucji - „Zasada wspólnego systemu VAT polega na zastosowaniu do towarów i usług ogólnego podatku konsumpcyjnego dokładnie proporcjonalnego do ceny towarów i usług, niezależnie od liczby transakcji (...)”. Wskazana zasada ma charakter fundamentalny i służy ochronie podatników przed nadmiernym obciążeniem fiskalnym. W praktyce oznacza to, że VAT nie powinien być naliczany w proporcji wyższej, niż wskazuje na to dokonana zapłata.
Stanowisko to znajduje również szerokie potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”). TSUE wielokrotnie podkreślał, że podstawą opodatkowania VAT nie może być kwota wyższa niż rzeczywista zapłata otrzymana przez podatnika (pomniejszona o kwotę podatku VAT).
W szczególności, w wyroku z 24 października 1996 r. w sprawie C-317/94 Elida Gibbs, Trybunał wskazał, że:
„(...) w celu zapewnienia przestrzegania zasady neutralności należy uwzględnić, przy obliczaniu podstawy opodatkowania VAT, sytuacje, w których podatnik, nie mając bezpośredniego stosunku umownego z konsumentem końcowym, lecz będąc pierwszym ogniwem w łańcuchu transakcji kończących się na konsumencie, udziela temu konsumentowi rabatu za pośrednictwem detalistów lub poprzez bezpośredni zwrot wartości kuponów. W przeciwnym razie organy podatkowe otrzymałyby z tytułu VAT kwotę wyższą niż faktycznie zapłacona przez konsumenta końcowego, kosztem podatnika” (pkt 31).
TSUE wyraźnie zaznaczył, że nie można dopuścić do sytuacji, w której VAT byłby naliczany od kwoty wyższej niż ta, która została rzeczywiście zapłacona przez konsumenta. W przeciwnym razie dochodziłoby do wypaczenia celu systemu VAT, który ma być podatkiem od konsumpcji, a nie od wartości deklaratywnej.
Podobne stanowisko zostało potwierdzone w wyroku z 7 listopada 2013 r. w sprawach połączonych C-249/12 i C-250/12 Tulică i Plavoşin, gdzie TSUE analizował sytuację, w której organy podatkowe próbowały ustalić podstawę opodatkowania VAT w oderwaniu od rzeczywistej zapłaty. TSUE jednoznacznie wskazał, że:
„Takie uwzględnienie całkowitej ceny naruszałoby ponadto zasadę, zgodnie z którą organ podatkowy nie może pobrać z tytułu podatku VAT kwoty wyższej niż pobrana przez podatnika”.
oraz że:
„(...) jedną z zasadniczych cech podatku VAT jest to, że podatek ten jest wprost proporcjonalny do ceny danych towarów i usług. Oznacza to, że dostawcy uczestniczą w uiszczaniu podatku VAT w tym samym stopniu w stosunku co całkowitej kwoty otrzymanej za sprzedane towary”.
W uzasadnieniu TSUE podkreślił, że nie można domniemywać wyższej podstawy opodatkowania tylko dlatego, że nominalna wartość transakcji była inna niż rzeczywista zapłata. Kluczowe znaczenie ma faktyczny przepływ środków pieniężnych, a nie formalna wartość przypisana transakcji.
Również w wyroku z 20 grudnia 2017 r. w sprawie C-462/16 Boehringer Ingelheim, dotyczącej rabatów udzielanych przez producenta leków funduszom ubezpieczeń zdrowotnych, TSUE stwierdził:
„Nie jest zatem zgodne z dyrektywą VAT, że kwota, według której oblicza się podstawę opodatkowania VAT, do zapłaty którego przedsiębiorstwo farmaceutyczne jest jako podatnik zobowiązane, jest wyższa niż kwota, którą przedsiębiorstwo to ostatecznie otrzymało. Gdyby tak było, zasada neutralności VAT wobec podatników, do których należy przedsiębiorstwo farmaceutyczne, nie byłaby respektowana” (pkt 35).
TSUE podkreślił, że w sytuacji, gdy część zapłaty nie została otrzymana przez podatnika ze względu na ustawowy obowiązek udzielenia rabatu, podstawą opodatkowania powinna być kwota rzeczywiście otrzymana:
„W konsekwencji podstawę opodatkowania mającą zastosowanie do Boehringer Ingelheim Pharmy jako podatnika powinna stanowić kwota odpowiadająca cenie, po jakiej spółka ta sprzedała produkty lecznicze aptekom, obniżonej o rabat przyznany przedsiębiorstwom prywatnego ubezpieczenia zdrowotnego” (pkt 36).
W ostatnim z przywołanych wyroków, TSUE jednoznacznie uznał, że nie jest zgodne z dyrektywą VAT, aby podstawę opodatkowania stanowiła kwota wyższa niż ta, którą podatnik faktycznie otrzymał (tj. kwota faktycznie zapłacona przez klienta, pomniejszona o VAT. Gdyby tak było, naruszona zostałaby zasada neutralności VAT wobec podatników, co jest sprzeczne z celem wspólnego systemu podatku od wartości dodanej.
Wszystkie przytoczone orzeczenia TSUE prowadzą do jednoznacznego wniosku: podstawą opodatkowania VAT nie może być kwota wyższa niż ta, którą podatnik faktycznie otrzymał (tj. kwota faktycznie zapłacona przez konsumenta, pomniejszona o VAT).
Stanowisko to znajduje również potwierdzenie w orzeczeniu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, który w wyroku z 20 października 2020 r., sygn. III SA/Wa 2548/19, jednoznacznie wskazał, że:
„Pogląd wyrażony przez organ, że podstawę opodatkowania VAT w opisanej sprawie stanowi kwota nominalna bonu pomniejszona jedynie o kwotę podatku należnego związanego z dostarczanymi towarami lub świadczonymi usługami, stoi w sprzeczności z wyżej przytoczonym poglądem TSUE. Gdyby bowiem przyjąć za słuszne stanowisko organu, oznaczałoby to, że podstawa opodatkowania VAT, pomniejszona jedynie o kwotę VAT byłaby wyższa niż kwota, którą spółka otrzymuje z tytułu sprzedaży towarów lub usług na rzecz klienta”.
Choć wyrok ten dotyczył odmiennego stanu faktycznego - częściowego wykorzystania bonu przez konsumenta - to sąd potwierdził zasadę, zgodnie z którą podstawa opodatkowania VAT nie może przekraczać kwoty faktycznie zapłaconej przez konsumenta (pomniejszonej o VAT). W ocenie Spółki, zasada ta znajduje pełne zastosowanie również w niniejszej sprawie i wspiera ustalenie podstawy opodatkowania w wartości rekomendowanej maksymalnej ceny detalicznej, pomniejszonej o VAT.
We wspomnianym wyroku WSA, sąd zgodził się także ze skarżącą, że „po pierwsze, ustalenie wysokości VAT należnego w związku z realizacją bonów nie może stać w sprzeczności z art. 73 Dyrektywy 2006/111/WE, zgodnie z którym podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy tub świadczenia - co oznacza, iż w przypadku spółki podstawę opodatkowania VAT powinna stanowić zapłacona przez klienta cena brutto za towary i usługi; po drugie, przypadku częściowego wykorzystania bonu, podstawa opodatkowania VAT powinna zostać ustalona jedynie w odniesieniu do odpowiedniej części wynagrodzenia lub wartości pieniężnej należnej za te towary/usługi”.
Powyższą kwestię, realizuje również zasada odzwierciedlona bezpośrednio w motywie drugim preambuły Dyrektywy zmieniającej (wprowadzającej na poziomie unijnym zasady dot. opodatkowania bonów), gdzie wskazuje się, że:
„Aby zapewnić pewne i jednolite podejście, zachować spójność z zasadami ogólnego podatku konsumpcyjnego dokładnie proporcjonalnego do ceny towarów i usług oraz uniknąć niespójności, zakłóceń konkurencji, podwójnego opodatkowania lub braku opodatkowania oraz aby ograniczyć ryzyko unikania opodatkowania, konieczne jest ustanowienie szczególnych przepisów mających zastosowanie do opodatkowania bonów na towary lub usługi podatkiem VAT.
Co więcej, było to również intencją polskiego ustawodawcy, aby określenie podstawy opodatkowania było jak najbardziej zbliżone do ceny faktycznie zapłaconej przez konsumenta, pomniejszonej o kwotę podatku VAT. Uzasadnienie do Projektu ustawy z dnia 22 listopada 2018 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (implementującej na poziomie krajowym m.in. regulacje dot. opodatkowania bonów) wprost wskazuje, że „pobór podatku VAT musi następować tak, aby zachować spójność z zasadami ogólnego podatku konsumpcyjnego dokładnie proporcjonalnego do ceny towarów i usług””.
Wskazane Uzasadnienie wskazuje dalej, że dopiero „jeżeli przedsiębiorca nie posiada informacji o tym, ile konsument zapłacił za dany bon różnego przeznaczenia, wówczas podstawa opodatkowania towarów lub świadczonych w zamian za bon, jest równa wartości pieniężnej wskazanej na tym bonie (...) pomniejszonej o kwotę VAT (...)”. Spółka, jednak posiada informację, ile maksymalnie Klient- Końcowy zapłacił za voucher - ponieważ zna maksymalne wynagrodzenie określone w umowie - zatem w Jej opinii nie powinno się stosować powyższego zapisu do jej sytuacji.
W związku z powyższym, w sytuacji gdy Spółka nie zna rzeczywistej ceny sprzedaży karty podarunkowej, ale zna jej rekomendowaną cenę maksymalną, która została ustalona w umowie z Pośrednikiem, wartość ta (tj. rekomendowana cena maksymalna) powinna zostać uznana za wynagrodzenie zapłacone za bon w rozumieniu art. 29a ust. 1a pkt 1 ustawy o VAT oraz art. 73a Dyrektywy VAT. Jest to wartość najbardziej zbliżona do rzeczywistej zapłaty, a jednocześnie jedyna dostępna kwota, która - zgodnie z zasadą proporcjonalności - może zostać obiektywnie ustalona i udokumentowana.
Dokumentacja powiązana z bonem
Aby dodatkowo wyjaśnić analizę Wnioskodawcy i argumentację, należy również wskazać, że nawet jeśli powyżej przedstawiona wykładnia językowa i systemowa art. 29a ust. 1a pkt 1 ustawy o VAT nie zostanie zaakceptowana przez organ, argument Spółki, że podstawę opodatkowania dla dostawy towarów dokonanej w zamian za bon różnego przeznaczenia należy ustalić w wartości rekomendowanej, maksymalnej ceny (pomniejszonej o VAT), powinien być dodatkowo poparty wskazaniem, że zastosowanie art. 29a ust. 1a pkt 2 ustawy o VAT prowadzi do tego samego rezultatu.
Przepis ten stanowi, że - w przypadku braku informacji o wynagrodzeniu - podstawą opodatkowania jest wartość nominalna wskazana na bonie lub w dokumentacji związanej z bonem, pomniejszona o kwotę podatku VAT.
W takiej sytuacji kluczową kwestią jest interpretacja terminu „dokumentacja związana z bonem”, który nie został zdefiniowany w ustawie o VAT.
Jak zostało wskazane w Komentarzu do ustawy o VAT pod red. Tomasza Michalika:
„Ustawodawca nie precyzuje, co może być powiązaną z bonem dokumentacją - należy więc przyjąć, że może to być jakakolwiek dokumentacja, w szczególności np. regulamin korzystania z bonów”.
Stanowisko to potwierdza, że dokumentacja powiązana nie musi być dokumentem wystawionym Klientowi Końcowemu, lecz może obejmować dokumenty wewnętrzne, handlowe lub operacyjne, które mają bezpośredni związek z transakcją sprzedaży bonu.
Powyższe znajduje również potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 18 maja 2023 r., nr 0112-KDIL1-1.4012.48.2023.2.HW, w której zostało wskazane, że:
„Dokumentacja taka powinna zawierać wystarczające informacje pozwalające na ustalenie rodzaju bonu, w szczególności czy jest to bon jednego przeznaczenia czy bon różnego przeznaczenia. Dokumentacja powinna zawierać m.in. dane dotyczące miejsca opodatkowania bonu, towarów lub usług, które mają zostać dostarczone, oraz czy ustalono tożsamość potencjalnych dostawców lub usługodawców”.
Mając na uwadze powyższe, zdaniem Spółki umowa zawarta pomiędzy Spółką a Pośrednikiem, która określa rekomendowaną maksymalną cenę sprzedaży karty podarunkowej dla Klienta Końcowego, powinna być uznana za dokumentację związaną z bonem. Umowa ta, oprócz wskazania rekomendowanej ceny maksymalnej, zawiera również warunki sprzedaży voucherów, zasady dystrybucji, a także mechanizmy monitorowania przestrzegania ustalonej rekomendowanej ceny maksymalnej. Tym samym, w ocenie Spółki spełnia ona kryteria dokumentacji powiązanej w rozumieniu art. 29a ust. 1a pkt 2 ustawy o VAT.
W rezultacie, niezależnie od tego, czy podstawę opodatkowania ustala się na podstawie pkt 1 (wynagrodzenie zapłacone przez konsumenta), czy pkt 2 (wartość wskazana w dokumentacji powiązanej) art. 29a ust. 1a ustawy o VAT przepisy te prowadzą do tego samego wniosku - tj. opodatkowania kwoty odpowiadającej rekomendowanej cenie maksymalnej (pomniejszonej o VAT), która jest jedyną znaną i możliwą do udokumentowania wartością pieniężną związaną z transakcją wydania vouchera oraz najbardziej zbliżoną do ceny faktycznie zapłaconej przez Klienta Końcowego, co jest zgodne z zasadą proporcjonalności.
Podsumowanie
Spółka stoi na stanowisku, że w przypadku realizacji vouchera (bonu różnego przeznaczenia) przez Klienta Końcowego (w sytuacji, gdy Pośrednik nie sprzeda vouchera po cenie wyższej niż rekomendowana cena maksymalna, a zatem nie poinformuje Spółki o dokładnej cenie, po której Klient Końcowy nabył voucher), podstawą opodatkowania dla celów VAT przy dostawie towarów dokonanej w zamian za voucher powinna być rekomendowana cena maksymalna określona w umowie z Pośrednikiem, pomniejszona o należny VAT. Zdaniem Spółki wartość ta spełnia kryteria wynagrodzenia zapłaconego za bon w rozumieniu art. 29a ust. 1a pkt 1 ustawy o VAT.
Rekomendowana cena maksymalna jest wartością najbardziej odzwierciedlającą faktyczną płatność dokonaną przez Klienta Końcowego, a jednocześnie jedyną znaną i możliwą do udokumentowania wartością w opisanym przyszłym zdarzeniu, w którym Spółka nie posiada informacji o rzeczywistej cenie sprzedaży karty podarunkowej. Dlatego, zdaniem Spółki, wartość ta powinna - po jej pomniejszeniu o kwotę VAT - zostać przyjęta jako podstawa opodatkowania (ponieważ brak jest podstaw do zastosowania wartości nominalnej vouchera jako podstawy opodatkowania, gdyż nie odzwierciedla ona rzeczywistego przepływu ekonomicznego).
Stanowisko to znajduje potwierdzenie w przepisach krajowych, w tym w Uzasadnieniu do Projektu ustawy z 22 listopada 2018 r. wdrażającej Dyrektywę zmieniającą. Ustawodawca wyraźnie wskazał, że VAT powinien być proporcjonalny do ceny faktycznie zapłaconej przez konsumenta, a wartość nominalna bonu może być stosowana jedynie w przypadku braku informacji o wynagrodzeniu zapłaconym przez klienta. W przypadku Spółki jednak taka informacja istnieje - Spółka zna maksymalną cenę, jaką konsument mógł zapłacić, co wyklucza zastosowanie wartości nominalnej (pomniejszonej o VAT) jako podstawy opodatkowania.
Spółka podkreśla, że przyjęcie wartości nominalnej vouchera (pomniejszonej o VAT) jako podstawy opodatkowania byłoby nie tylko nieuzasadnione prawnie, ale również sprzeczne z zasadami systemu VAT, w szczególności z zasadą proporcjonalności oraz zasadą neutralności. TSUE wielokrotnie potwierdzał, że VAT powinien być obliczany wyłącznie na podstawie kwoty faktycznie otrzymanej przez podatnika (m.in. sprawy C-317/94 Elida Gibbs, C-249/12 i C-250/12 Tulică i Plavoşin, C-462/16 Boehringer Ingelheim). Analogiczne stanowisko zostało wyrażone przez WSA w Warszawie w wyroku z 20 października 2020 r., sygn. III SA/Wa 2548/19.
Ponadto art. 29a ust. 1a pkt 2 ustawy o VAT może stanowić dodatkowe wsparcie dla stanowiska Spółki, że rekomendowana cena maksymalna (pomniejszona o VAT) powinna być uznana za podstawę opodatkowania dla dostawy towarów dokonanej w zamian za voucher. Przepis ten ma zastosowanie w sytuacjach, gdy informacje o wynagrodzeniu są uznane za niedostępne i przewiduje, że podstawą opodatkowania jest wartość wskazana w dokumentacji powiązanej z bonem.
Dlatego, zdaniem Spółki, nawet przy przyjęciu, że w analizowanym zdarzeniu przyszłym nie można zastosować pkt 1 to pkt 2 tego przepisu prowadzi do identycznego rezultatu. Umowa zawarta z Pośrednikiem - zawierająca rekomendowaną cenę maksymalną, warunki sprzedaży vouchera oraz zasady dystrybucji - stanowi dokumentację powiązaną z bonem w rozumieniu tego przepisu. W związku z tym, rekomendowana cena maksymalna może zostać uznana za wartość, o której mowa w pkt 2 i tym samym - po pomniejszeniu jej o kwotę VAT - stanowić podstawę opodatkowania.
Takie rozumienie znajduje potwierdzenie zarówno w doktrynie (Komentarz do ustawy o VAT pod red. Tomasza Michalika), jak i w interpretacjach indywidualnych organów podatkowych, które wskazują, że dokumentacja powiązana nie musi być wystawiona Klientowi Końcowemu, lecz może obejmować dokumenty handlowe i operacyjne, mające bezpośredni związek z transakcją sprzedaży bonu.
W świetle powyższego, zdaniem Spółki, w sytuacji opisanej w nowym modelu biznesowym Spółki (tj. gdy Pośrednik nie sprzeda karty podarunkowej po cenie wyższej niż rekomendowana cena maksymalna, a zatem nie poinformuje Spółki o dokładnej cenie, po której Klient Końcowy nabył kartę podarunkową), rekomendowana cena maksymalna - pomniejszona o kwotę VAT związaną z dostarczonymi towarami - powinna zostać uznana za właściwą podstawę opodatkowania w przypadku realizacji bonu różnego przeznaczenia przez Klienta Końcowego, zgodnie z art. 29a ust. 1a ustawy o VAT, jak również w kontekście prawa unijnego i utrwalonego orzecznictwa.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy:
Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).
W myśl art. 2 pkt 41 ustawy:
Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o bonie - rozumie się przez to instrument, z którym wiąże się obowiązek jego przyjęcia jako wynagrodzenia lub części wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, w przypadku którego towary, które mają zostać dostarczone, lub usługi, które mają zostać wykonane, lub tożsamość potencjalnych dostawców lub usługodawców są wskazane w samym instrumencie lub określone w powiązanej dokumentacji, w tym w warunkach wykorzystania tego instrumentu.
Jak stanowi art. 2 pkt 42 ustawy:
Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o emisji bonu - rozumie się przez to pierwsze wprowadzenie bonu do obrotu.
Stosownie do art. 2 pkt 44 ustawy:
Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o bonie różnego przeznaczenia - rozumie się przez to bon inny niż bon jednego przeznaczenia.
Natomiast w myśl art. 2 pkt 45 ustawy:
Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o transferze bonu - rozumie się przez to emisję bonu oraz każde przekazanie tego bonu po jego emisji.
Wskazać w tym miejscu należy, że wprowadzenie definicji bonu na towary i usługi jest nie tylko istotne ze względu na potrzebę harmonizacji opodatkowania podatkiem VAT w odniesieniu do transakcji z wykorzystaniem bonów w Unii Europejskiej, lecz także ze względu na potrzebę unikania zakłóceń konkurencji. Celem tej definicji jest również rozróżnienie pomiędzy bonami, które można wymienić na towary i usługi a instrumentami płatniczymi, które służą wyłącznie do realizacji płatności, gdyż opodatkowanie bonów podatkiem VAT jako specyficznego środka płatniczego i instrumentów płatniczych jest różne.
Z uwagi na fakt, że bony w praktyce mogą nabierać coraz więcej cech, które charakteryzują instrumenty płatnicze, w każdym przypadku należy badać, czy płatności, przy których skorzystać można z takiego instrumentu, dotyczą ograniczonej liczby oznaczonych co do nazwy towarów lub usług lub czy tożsamość potencjalnych oferentów dostaw towarów lub usług jest znana z góry - wówczas taki instrument zachowuje swój charakter bonu. Należy przy tym podkreślić, że bon może mieć formę materialną lub elektroniczną.
Zasady dotyczące opodatkowania transferu bonów różnego przeznaczenia zostały przedstawione w dziale II rozdziale 2a ustawy „Opodatkowanie w przypadku stosowania bonów”.
Zgodnie z art. 8b ust. 1 ustawy:
Faktyczne przekazanie towarów lub faktyczne świadczenie usług dokonane w zamian za bon różnego przeznaczenia przyjmowany przez dostawcę lub usługodawcę jako wynagrodzenie lub część wynagrodzenia podlega opodatkowaniu podatkiem. Nie podlega opodatkowaniu podatkiem wcześniejszy transfer bonu różnego przeznaczenia.
W myśl art. 8b ust. 2 ustawy:
W przypadku gdy transferu bonu różnego przeznaczenia dokonuje podatnik inny niż podatnik dokonujący czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem zgodnie z ust. 1, opodatkowaniu podatkiem podlegają usługi pośrednictwa oraz inne usługi, które można zidentyfikować, takie jak usługi dystrybucji lub promocji, dotyczące tego bonu.
Przy korzystaniu z bonu różnego przeznaczenia podatek VAT będzie naliczany w chwili skorzystania z bonu, czyli podczas wymiany bonu na towary lub usługi.
W odniesieniu do rozróżnienia bonu jednego przeznaczenia od bonu różnego przeznaczenia wskazać należy, że związane jest to z odmiennym traktowaniem tych bonów w świetle podatku VAT. Istotą tego rozróżnienia jest to, czy w momencie emisji bonu dostępnych jest wystarczająco dużo informacji, by stwierdzić, gdzie ma nastąpić opodatkowanie podatkiem VAT i w jakiej kwocie, w związku z dostawą towarów lub świadczeniem usług, na które bon ostatecznie zostanie wymieniony. Zatem, gdy powyższe dane są możliwe do określenia, tj. w momencie emisji bonu można określić jego miejsce opodatkowania (miejsce dostawy towarów lub świadczenia usług) oraz podatek VAT należny, to mamy do czynienia z bonem jednego przeznaczenia. Za bony jednego przeznaczenia będą więc uznane bony, w przypadku których w momencie ich emisji wiadomo już w jakim państwie członkowskim należałoby odprowadzić należny podatek VAT z tytułu dostawy towarów/świadczenia usług, których dotyczy bon, wiadomo też, jaka jest kwota należnego podatku. W pozostałych przypadkach, tj. gdy nie można ustalić miejsca opodatkowania w momencie emisji bonu lub nie jest znana kwota podatku VAT należnego, bądź gdy nie są znane obie te informacje, mamy do czynienia z bonami różnego przeznaczenia. Zatem, bon lub powiązana z nim dokumentacja już w chwili emisji powinny jasno określać charakter tego bonu.
Z opisu sprawy wynika, że jako czynny podatnik podatku VAT, prowadzą Państwo sprzedaż towarów online za pomocą platformy e-commerce. Z platformy tej mogą także korzystać inni sprzedawcy.
W ramach swojej działalności prowadzą Państwo sprzedaż voucherów wydawanych przez spółkę zależną z tej samej grupy co Państwo. Vouchery nabywają wyłącznie Państwo we własnym imieniu i na własny rachunek. Cena zakupu voucherów pomiędzy Państwem a emitentem voucherów odpowiada wartości nominalnej kart podarunkowych. Dalsza ich sprzedaż może się jednak odbywać poniżej ich wartości nominalnej. Wskazali Państwo, że vouchery stanowią bony różnego przeznaczenia w rozumieniu art. 2 ust. 44 ustawy o VAT.
Vouchery dystrybuowane są przez Państwa zarówno do Klientów Końcowych (B2C), jak i do Pośredników (sprzedawcy zewnętrzni).
Obecnie, gdy Klient Końcowy realizuje voucher, wystawiają Państwo dla niego fakturę na wartość nominalną vouchera. Może się jednak zdarzyć, że Klient Końcowy nabywa kartę podarunkową (od Pośrednika) poniżej wartości nominalnej vouchera, ale nie znają / nie będą Państwo znać dokładnej ceny karty podarunkowej nabytej przez Klienta Końcowego od Pośrednika.
W przyszłości planują Państwo umownie ustalić rekomendowaną cenę maksymalną, po której Pośrednik może sprzedawać kartę podarunkową Klientowi Końcowemu. W ramach nowego modelu będą Państwo sprzedawać karty podarunkowe Pośrednikom po cenie niższej niż wartość nominalna poszczególnych kart podarunkowych (np. 10% poniżej wartości nominalnej) i określą Państwo w umowach z Pośrednikami informacje dotyczące rekomendowanej, maksymalnej ceny detalicznej, po której oczekuje się, że dany voucher zostanie sprzedawany przez Pośrednika Klientowi Końcowemu (np. maksymalnie 5% poniżej wartości nominalnej). Rekomendowana, maksymalna cena określona w umowie zawsze będzie niższa niż wartość nominalna karty podarunkowej.
Nie mogą Państwo narzucić konkretnych cen kart podarunkowych dla podmiotów trzecich, co oznacza, że Pośrednicy będą więc mieli swobodę sprzedaży voucherów nawet poniżej tej rekomendowanej, maksymalnej ceny (lub wyjątkowo powyżej niej).
W okresach miesięcznych Pośrednicy będą zobowiązani potwierdzić Państwu, że przestrzegali rekomendowanej, maksymalnej ceny w zakresie sprzedaży voucherów na rzecz Klientów Końcowych dla konkretnych kart podarunkowych (bez ujawniania rzeczywistej ceny sprzedaży). Natomiast w przypadku przekroczenia rekomendowanej, maksymalnej ceny dla konkretnych kart podarunkowych, Pośrednicy będą zobowiązani poinformować Państwa o tym fakcie wraz z podaniem rzeczywistej zastosowanej ceny.
Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy podstawę opodatkowania dla dostawy towarów w zamian za vouchery (bony MPV), w sytuacji, gdy Pośrednik nie sprzeda voucheru po cenie wyższej niż rekomendowana maksymalna cena i w związku z tym nie poinformuje Spółki o dokładnej cenie, po której Klient Końcowy nabył voucher - należy ustalić w wartości rekomendowanej, maksymalnej ceny detalicznej (pomniejszonej o kwotę VAT związaną z dostarczonymi towarami), po której voucher może zostać sprzedany przez Pośrednika Klientowi Końcowemu, zgodnie z umową zawartą między Pośrednikiem a Państwem.
Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy:
Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.
Przepis art. 29a ust. 1 ustawy odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę, obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.
Natomiast podstawa opodatkowania z tytułu dostaw dokonanych w zamian za bon różnego przeznaczenia została określona w art. 29a ust. 1a ustawy, w myśl którego:
Podstawa opodatkowania z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług dokonanych w zamian za bon różnego przeznaczenia realizowany w całości, w odniesieniu do tego bonu, jest równa:
1) wynagrodzeniu zapłaconemu za ten bon różnego przeznaczenia, pomniejszonemu o kwotę podatku związaną z dostarczonymi towarami lub świadczonymi usługami;
2) wartości pieniężnej wskazanej na tym bonie różnego przeznaczenia lub w powiązanej dokumentacji, pomniejszonej o kwotę podatku związaną z dostarczonymi towarami lub świadczonymi usługami - w przypadku gdy informacje dotyczące wynagrodzenia są niedostępne.
Powyższe zgodne jest z art. 73a Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), w myśl którego:
Bez uszczerbku dla art. 73 podstawa opodatkowania dostawy towarów lub świadczenia usług w odniesieniu do bonu różnego przeznaczenia jest równa wynagrodzeniu zapłaconemu za taki bon lub - gdy informacje dotyczące tego wynagrodzenia są niedostępne - wartości pieniężnej wskazanej na samym bonie różnego przeznaczenia lub w powiązanej dokumentacji, pomniejszonej o kwotę VAT związaną z dostarczonymi towarami lub świadczonymi usługami.
Zgodnie z art. 29a ust. 1a ustawy, przy dostawie towarów lub świadczeniu usług, za które konsument płaci w całości za pomocą bonu różnego przeznaczenia, jako podstawę opodatkowania w odniesieniu do tego bonu należy przyjąć wynagrodzenie płacone za ten bon przez konsumenta, przy czym wynagrodzenie to należy pomniejszyć o kwotę podatku VAT związaną z dostarczonymi towarami lub świadczonymi usługami. Realizuje to zasadę wyrażoną w motywie drugim preambuły Dyrektywy Rady (UE) 2016/1065 z dnia 27 czerwca 2016 r. zmieniająca dyrektywę 2006/112/WE (Dz. U. UE. L 2016.177.9 z 1 lipca 2016 r.) w odniesieniu do bonów na towary lub usługi - stanowiącą, że pobór podatku VAT musi następować tak, aby zachować spójność z zasadami ogólnego podatku konsumpcyjnego dokładnie proporcjonalnego do ceny towarów i usług. Zatem jeżeli podatnik nie posiada informacji o tym, ile konsument zapłacił za dany bon różnego przeznaczenia, wówczas podstawa opodatkowania towarów lub usług świadczonych w zamian za bon jest równa wartości pieniężnej wskazanej na tym bonie (lub w powiązanej dokumentacji), pomniejszonej o kwotę VAT od dostawy towarów lub świadczenia usług.
Z opisu sprawy wynika, że w ramach nowego modelu biznesowego, będą Państwo znać tylko:
Państwa zdaniem, w sytuacji opisanej w Państwa nowym modelu biznesowym (tj. gdy Pośrednik nie sprzeda karty podarunkowej po cenie wyższej niż rekomendowana cena maksymalna, a zatem nie poinformuje Państwa o dokładnej cenie, po której Klient Końcowy nabył kartę podarunkową), rekomendowana cena maksymalna - pomniejszona o kwotę VAT związaną z dostarczonymi towarami - powinna zostać uznana za właściwą podstawę opodatkowania w przypadku realizacji bonu różnego przeznaczenia przez Klienta Końcowego, zgodnie z art. 29a ust. 1a ustawy o VAT. W sytuacji gdy nie znają Państwo rzeczywistej ceny sprzedaży karty podarunkowej, ale znają jej rekomendowaną cenę maksymalną, która została ustalona w umowie z Pośrednikiem, wartość ta (tj. rekomendowana cena maksymalna) powinna zostać uznana za wynagrodzenie zapłacone za voucher w rozumieniu art. 29a ust. 1a pkt 1 ustawy o VAT oraz art. 73a Dyrektywy VAT. Nawet przy przyjęciu, że w analizowanym zdarzeniu przyszłym nie można zastosować pkt 1 to pkt 2 tego przepisu, Państwa zdaniem, prowadzi do identycznego rezultatu. Umowa zawarta z Pośrednikiem - zawierająca rekomendowaną cenę maksymalną, warunki sprzedaży vouchera oraz zasady dystrybucji - stanowi dokumentację powiązaną z voucherem w rozumieniu tego przepisu. W związku z tym, rekomendowana cena maksymalna może zostać uznana za wartość, o której mowa w pkt 2 i tym samym - po pomniejszeniu jej o kwotę VAT - stanowić podstawę opodatkowania.
Z Państwa stanowiskiem nie można się zgodzić. Należy wskazać, że jedną z podstawowych zasad systemu prawnego w Polsce jest swoboda umów. Strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. Oznacza to, że nie istnieją przeszkody prawne do swobodnego kształtowania stosunków umownych pomiędzy stronami tych umów, o ile umowy te nie naruszają bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa i zasad współżycia społecznego.
W analizowanej sprawie zamierzają Państwo zawrzeć z Pośrednikami umowy, w których określona zostanie informacja dotycząca rekomendowanej, maksymalnej ceny detalicznej, po której oczekujecie Państwo, że dany voucher zostanie sprzedany przez Pośrednika Klientowi Końcowemu. Wskazali Państwo, że Pośrednicy będą mieli swobodę sprzedaży vouchera nawet poniżej tej rekomendowanej, maksymalnej ceny. W wyjątkowych sytuacjach nawet powyżej niej. Pośrednicy będą zobowiązani potwierdzić Państwu, że przestrzegali rekomendowanej, maksymalnej ceny w zakresie sprzedaży voucherów na rzecz Klientów Końcowych. Potwierdzenie Pośredników nie będzie ujawniało rzeczywistej ceny sprzedaży. W konsekwencji, w przypadku, gdy cena vouchera nie przekroczy rekomendowanej, maksymalnej ceny określonej w umowie dokładna cena, po której Klient Końcowy nabędzie voucher od Pośrednika, pozostanie - w tym przypadku - Państwu nieznana. A zatem, brak obowiązku przekazywania informacji dotyczącej ceny po jakiej w rzeczywistości zostanie sprzedany voucher będzie wynikać z Państwa decyzji zgodnie z zawartą umową. Nie będzie więc spełniona przesłanka do zastosowania art. 29a ust. 1a pkt 1 ustawy, gdyż nie będzie Państwu znana kwota wynagrodzenia zapłaconego za ten voucher.
Nie można także zgodzić się z Państwem, że rekomendowana cena maksymalna wynikająca z umowy jest wartością, o której mowa w art. 29a ust. 1a pkt 2 ustawy wykazaną w powiązanej dokumentacji. W przepisie tym, w przypadku, gdy informacja dotycząca wynagrodzenia zapłaconego za bon jest niedostępna, podstawą opodatkowania jest w pierwszej kolejności wartość pieniężna wskazana na bonie, a jeśli bon nie zawiera takiej wartości to wartość wynikająca z dokumentacji, pomniejszona o podatek VAT. Przez wartość, o której mowa w tym przepisie należy rozumieć wartość, za którą nabywca bonu może zakupić towary i usługi.
Z wniosku nie wynika wprost czy wartość vouchera (bonu) będzie na tym dokumencie wskazana. W sytuacji gdy wartość ta będzie wskazana podstawą opodatkowania będzie właśnie ta wartość pomniejszona o podatek VAT. Natomiast w przypadku gdy voucher nie będzie zawierał wskazanej wartości pieniężnej to podstawę opodatkowania będzie stanowić wartość vouchera wynikająca z powiązanej z tym voucherem (bonem) dokumentacji. W takich sytuacjach zastosowanie znajdzie art. 29a ust. 1a pkt 2 ustawy. Cena rekomendowana nie może być więc uznana za wynagrodzenie zapłacone przez nabywcę vouchera jak również, nie może stanowić wartości, o której mowa w art. 29a ust. 1a pkt 2 ustawy. Cena ta wskazuje jedynie maksymalną cenę, za którą Pośrednik może sprzedać voucher Klientowi Końcowemu, a faktycznie zapłacona przez Klienta Końcowego cena nie będzie Państwu znana. Czyli okoliczność ustalenia maksymalnej ceny rekomendowanej określa jedynie stosunki współpracy pomiędzy Państwem a Pośrednikiem wpływając ewentualnie na wynagrodzenie Pośrednika. Nie ma wpływu na wartość sprzedawanych towarów i usług w zamian za voucher. Klient Końcowy okazując się voucherem, na którym widnieje wartość może nabyć co do zasady towary i usługi o takiej właśnie wartości. W sytuacji gdy wartość nie będzie na voucherze wskazana Klient nabędzie towary i usługi o wartości wynikającej z powiązanej z voucherem dokumentacji. W żadnym przypadku wartość nabytych towarów i usług nie będzie korelować ze wskazaną w umowie maksymalną ceną rekomendowaną, którą jak wcześniej wskazano nie można uznać za wynagrodzenie.
Podsumowując, podstawą opodatkowania z tytułu dostawy towarów dokonanych w zamian za voucher (bon różnego przeznaczenia), w odniesieniu do tego vouchera będzie u Państwa wartość pieniężna wskazana na voucherze lub w powiązanej dokumentacji dotyczącej vouchera, pomniejszona o kwotę podatku związaną z dostarczonymi towarami, zgodnie z art. 29a ust. 1a pkt 2 ustawy.
W konsekwencji, Państwa stanowisko, że podstawę opodatkowania dostawy towarów należy ustalić w wartości rekomendowanej, maksymalnej ceny detalicznej pomniejszonej o kwotę podatku VAT uznaję za nieprawidłowe.
Odnosząc się natomiast do powołanej interpretacji indywidualnych znak 0112-KDIL3.4012.286.2023.2.AK oraz znak 0112-KDIL1-1.4012.48.2023.2.HW i wyroków TSUE C-317/94, C-249/12, C-250/12, C-462/16 oraz III SA/Wa 2548/19 wskazać należy, że są one rozstrzygnięciami w konkretnych sprawach, osadzonymi w określonym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym. Podstawowym zadaniem organu administracji podatkowej jest działanie zgodnie z przepisami. Rozstrzygnięcia dokonane w podobnych sprawach nie mogą stanowić podstawy do żądania analogicznego rozstrzygnięcia Państwa sprawy, jeśli w tej indywidualnej sprawie przepisy nie pozwalają na takie rozstrzygnięcie.
Powołana przez Państwa interpretacja 0112-KDIL3.4012.286.2023.2.AK dotyczy ustalenia podstawy opodatkowania z tytułu dostawy towarów lub usług dokonanych przez Wnioskodawcę w Jego sklepach w zamian za bon zrealizowany w całości lub w części - w sytuacji, gdy wartość zakupionych towarów lub usług będzie równa lub mniejsza wartości bon, a więc odmiennego stanu faktycznego niż zaprezentowany przez Państwa..
Również powołana przez Państwa interpretacja znak 0112-KDIL1-1.4012.48.2023.2.HW dotyczy ustalenia, czy Vouchery Y oraz Vouchery X stanowią bony, o których mowa w art. 2 pkt 44 ustawy oraz momentu powstania obowiązku podatkowego w związku z nabyciem Voucherów, a więc odmiennego stanu faktycznego niż zaprezentowany przez Państwa.
Natomiast:
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.
QuickMap AI przeszukuje 2,87 mln dokumentów podatkowych i zwraca dopasowane orzeczenia z analizą linii orzeczniczej.
Wypróbuj za darmo