Interpretacja 0114-KDIP2-1.4010.133.2026.1.PP

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

3 kwietnia 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z 3 kwietnia 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, który dotyczy ustalenia czy współczynnik procentowy, o którym mowa w art. 24o ust. 3 Ustawy CIT, dotyczący sytuacji, gdy co najmniej 50% wartości aktywów Spółki zależnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości, Wnioskodawca powinien obliczyć jako proporcję wartości księgowej nieruchomości położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej należących bezpośrednio lub pośrednio do Spółki zależnej do wartości księgowej wszystkich aktywów należących bezpośrednio lub pośrednio do Spółki zależnej, ujawnionych w księgach rachunkowych, zgodnie z zasadami rachunkowości obowiązującymi (bez pomniejszania wartości tych aktywów o zobowiązania wynikające z ksiąg rachunkowych), na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc zbycia udziałów (akcji).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest spółką akcyjną (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) mającą siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Wnioskodawca jest spółką dominującą w międzynarodowej grupie o ugruntowanej pozycji lidera w branży (…) w Europie Środkowej i Wschodniej (dalej: Grupa). Spółka jest wspólnikiem w szeregu spółek kapitałowych z Grupy (dalej łącznie jako: Spółki zależne lub pojedynczo jako: Spółka zależna), które (w zależności od podmiotu) mają siedzibę w Polsce lub innych krajach.

Spółka spodziewa się, iż może dojść do odpłatnego zbycia na rzecz podmiotu(-ów) niepowiązanych (spoza Grupy) udziałów (akcji) posiadanych w Spółkach zależnych. W ramach niniejszego wniosku zakłada się przy tym, iż Spółka zależna, której udziały (akcje) będą przedmiotem transakcji będzie spółką działająca w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółki akcyjnej (lub w formie im odpowiadającym, jeżeli spółka posiada siedzibę na terytorium kraju innego niż Polska).

Na potrzeby niniejszego wniosku Wnioskodawca zaznacza, iż na moment składania wniosku oraz na moment realizacji ww. transakcji:

• Wnioskodawca w stosunku do Spółek zależnych spełnia definicję spółki holdingowej, o której mowa w art. 24m ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2025, poz. 278 ze zm., dalej: „Ustawa CIT”);
• Spółki zależne spełniają także definicje spółki zależnej w rozumieniu art. 24m ust. 1 pkt 3 (polska spółka zależna) lub art. 24m ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT (zagraniczna spółka zależna).

Spółka planuje zatem przy odpłatnym zbyciu udziałów (akcji) w Spółce zależnej skorzystać ze zwolnienia z dochodów osiągniętych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) krajowej spółki zależnej lub zagranicznej spółki zależnej na rzecz podmiotu niepowiązanego, o którym mowa w art. 24o ust. 1 Ustawy CIT.

Ponadto, należy zakładać, iż Spółki zależne, będą bezpośrednio posiadać na moment planowanych transakcji prawa do nieruchomości położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Jednocześnie, niektóre ze Spółek zależnych będą posiadać na moment planowanych transakcji prawa do nieruchomości w sposób zależny - za pośrednictwem innych spółek (swoich spółek - córek), w których będą posiadać udziały/akcje.

Pytanie

Czy współczynnik procentowy, o którym mowa w art. 24o ust. 3 Ustawy CIT, dotyczący sytuacji, gdy co najmniej 50% wartości aktywów Spółki zależnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości, Wnioskodawca powinien obliczyć jako proporcję wartości księgowej nieruchomości położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej należących bezpośrednio lub pośrednio do Spółki zależnej do wartości księgowej wszystkich aktywów należących bezpośrednio lub pośrednio do Spółki zależnej, ujawnionych w księgach rachunkowych, zgodnie z zasadami rachunkowości obowiązującymi (bez pomniejszania wartości tych aktywów o zobowiązania wynikające z ksiąg rachunkowych), na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc zbycia udziałów (akcji)?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy współczynnik procentowy, o którym mowa w art. 24o ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2026 poz. 554, dalej: „Ustawa CIT”), dotyczący sytuacji, gdy co najmniej 50% wartości aktywów Spółki zależnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości, Wnioskodawca powinien obliczyć jako proporcję wartości księgowej nieruchomości położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej należących bezpośrednio lub pośrednio do Spółki zależnej do wartości księgowej wszystkich aktywów należących bezpośrednio lub pośrednio do Spółki zależnej, ujawnionych w księgach rachunkowych, zgodnie z zasadami rachunkowości obowiązującymi, na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc zbycia udziałów (akcji), bez pomniejszania aktywów o jej zobowiązania wynikające z ksiąg rachunkowych.

Uzasadnienie Stanowiska

Zgodnie z art. 24o Ustawy CIT zwalnia się z podatku dochodowego dochody osiągnięte przez spółkę holdingową z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) krajowej spółki zależnej lub zagranicznej spółki zależnej na rzecz podmiotu niepowiązanego, o którym mowa w art. 11a ust. 1 pkt 3 Ustawy CIT.

Zgodnie z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca spełnia definicję spółki holdingowej, zawartą w art. 24m ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT.

Jednocześnie, zgodnie z art. 24o ust. 3 Ustawy CIT wyżej opisane zwolnienie nie ma zastosowania do zbycia udziałów (akcji) krajowej spółki zależnej lub zagranicznej spółki zależnej, jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów tych spółek, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości, przy czym przepis art. 3 ust. 4 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 3 ust. 4 Ustawy CIT, wartość aktywów, o której mowa w ust. 3 pkt 4, ustala się na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc uzyskania przychodu, o którym mowa w tym przepisie.

W przypadku spółek będących emitentami papierów wartościowych dopuszczonych do obrotu na rynku regulowanym wartość aktywów może być ustalana na podstawie aktywów bilansowych ujętych w raportach okresowych publikowanych na koniec ostatniego kwartału poprzedzającego kwartał roku kalendarzowego, w którym doszło do uzyskania przychodu.

Na potrzeby oceny, czy Wnioskodawcy przysługuje zwolnienie o którym mowa w art. 24o Ustawy CIT konieczne jest tym samym dokonanie interpretacji pojęć „nieruchomości”, „praw do nieruchomości” oraz „aktywów”.

W Ustawie o CIT nie wskazano wprost, jak rozumieć należy używane w ustawie pojęcie „nieruchomości”. Zdaniem Wnioskodawcy - co potwierdzają także interpretacje indywidualne wydawane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej - dla ustalenia znaczenia tego pojęcia odnieść należy się do definicji zawartej w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2025, poz. 1071 ze zm., dalej: „Kodeks cywilny”).

Zgodnie z art. 46 § Kodeksu cywilnego, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiącej odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Ponadto, zgodnie z art. 48 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Brak jest również w Ustawie CIT definicji „praw do nieruchomości”. Zdaniem Wnioskodawcy, przez pojęcie to należy rozumieć inne niż własność prawa majątkowe do nieruchomości, pod warunkiem, że prawa te stanowią mienie w rozumieniu Kodeksu cywilnego. Przykładem takich praw do nieruchomości będzie użytkowanie wieczyste lub spółdzielcze prawo własnościowe do lokalu. Przepisy Ustawy CIT nie definiują wprost terminu „aktywa” nie regulują także wprost, do jakich wartości aktywów - bilansowych czy rynkowych - należy się odnosić dokonując badania współczynnika procentowego, o którym mowa w art. 24o Ustawy CIT. Jedynie w przypadku spółek będących emitentami papierów wartościowych dopuszczonych do obrotu na rynku regulowanym przepisy Ustawy CIT wskazują wprost, że wartość aktywów może być ustalona na podstawie aktywów bilansowych, ujętych w raportach okresowych.

W ocenie Wnioskodawcy, na potrzeby interpretacji analizowanego przepisu należy odwołać się do definicji „aktywów” zawartej w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2023, poz. 120 ze zm., dalej: „UOR”).

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 12 UOR, przez aktywa rozumie się kontrolowane przez jednostkę zasoby majątkowe o wiarygodnie określonej wartości, powstałe w wyniku przeszłych zdarzeń, które spowodują w przyszłość wpływ do jednostki korzyści ekonomicznych.

Tym samym, badając, czy zachowana została wartość współczynnika procentowego, określonego w art. 24o ust. 3 Ustawy CIT, pozwalająca na zastosowania zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych w przypadku sprzedaży przez spółkę holdingową udziałów (akcji) posiadanych przez nią w spółce zależnej, odnosić należy się zdaniem Wnioskodawcy do wartości bilansowej nieruchomości, praw do nieruchomości oraz wartości bilansowej aktywów bezpośrednio lub pośrednio należących do spółki zależnej, ustalonej na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc zbycia udziałów (akcji) w tej spółce zależnej. Wartość ta powinna być, zdaniem Wnioskodawcy, ustalona zgodnie z zasadami rachunkowości obowiązującymi w danej spółce zależnej i zgodnie ze sprawozdaniem finansowym, a w przypadku gdy zgodnie z przepisami UOR spółka zależna nie sporządzała sprawozdania finansowego na ten dzień - zgodnie z zestawieniem obrotów i sald.

Jednocześnie w ocenie Wnioskodawcy, powyższe pojęcie „aktywów” w rozumieniu art. 3 ust. 4 Ustawy CIT należy odnosić do pojęcia „aktywów” w rozumieniu UoR bez pomniejszania ich o zobowiązania spółki wynikającej z ksiąg rachunkowych. Takie rozumienie powyższego przepisu, mimo, że nie wynika z jego literalnego brzmienia jest spójne z regulacją przewidzianą wprost w art. 3 ust. 4 Ustawy CIT dla spółek będących emitentami papierów wartościowych dopuszczonych do obrotu na rynku regulowanym, a ponadto jest spójne m.in. definicją spółki nieruchomościowej wynikającą z art. 4a pkt 35 lit. b Ustawy CIT, która to definicja wprost odnosi się do wartości bilansowej aktywów.

Jedynym wyjątkiem, który w ocenie Wnioskodawcy pozostaje jednak bez znaczenia w niniejszej sprawie, jest definicja przewidziana w art. 4a pkt 35 lit. a Ustawy CIT dla spółki nieruchomościowej rozpoczynającej działalność. Jednocześnie, zgodnie z art. 3 ust. 4 Ustawy CIT, kalkulacji ww. współczynnika, o którym mowa w art. 24o ust. 3 Ustawy CIT, dokonać należy na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc ewentualnej sprzedaży udziałów (akcji) w spółce zależnej.

Stanowisko tożsame ze stanowiskiem Wnioskodawcy zostało wyrażone także w szeregu wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacji indywidualnych, przykładowo:

• Interpretacja indywidualna z dnia 4 kwietnia 2025 r. (sygn. 0114-KDIP2-2.4010.52.2025.2.SP) W art. 24o ust. 3 updop znajduje się odniesienie do "wartości aktywów", jednak ustawa o CIT nie zawiera takiej definicji. Pomocniczo można odwołać się do regulacji zawartej w ustawie o rachunkowości z dnia 29 września 1994 r. (Dz. U. z 2023 r. poz. 120 z późn. zm.). W myśl art. 3 ust. 1 pkt 12 ww. ustawy: Ilekroć w ustawie jest mowa o aktywach - rozumie się przez to kontrolowane przez jednostkę zasoby majątkowe o wiarygodnie określonej wartości, powstałe w wyniku przeszłych zdarzeń, które spowodują w przyszłości wpływ do jednostki korzyści ekonomicznych. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera także definicji "nieruchomości". Zgodnie jednak z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 2964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 z późn. zm. dalej "KC"): Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Ponadto zgodnie z art. 48 KC z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania. Natomiast w myśl art. 49 § 1 KC: Urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa. Zgodnie z Państwa wnioskiem, Infrastruktura Sieciowa Krajowej Spółki Zależnej stanowi urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne w rozumieniu art. 49 § 1 KC. Wskazali też Państwo, że wartość bilansowa gruntów, na których zlokalizowana jest Infrastruktura Sieciowa, stanowiących własność I. Sp. z o.o. albo w odniesieniu do których I. Sp. z o.o. jest użytkownikiem wieczystym wyniosła na 31 grudnia 2024 r. nieco ponad (...) mln zł, co stanowi ok. 0,2% wartości bilansowej wszystkich aktywów I. Sp. z o.o. Ponadto w opisanej we wniosku sprawie nie zostanie spełniony żaden z warunków, o których mowa w art. 3 ust. 4 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości. Nieruchomości obciążone Infrastrukturą Sieciową, które nie stanowią własności I. Sp. z o.o., nie zaliczają się do aktywów trwałych tej spółki. Na co najmniej 5 dni przed dniem Transakcji, Wnioskodawca złoży właściwemu dla niego naczelnikowi urzędu skarbowego oświadczenie o zamiarze skorzystania ze zwolnienia o którym mowa w art. 24o ust. 1 Ustawy o CIT. Oświadczenie to będzie zawierało dane o których mowa w art. 24o ust. 2 Ustawy o CIT. Mając na uwadze powyższe, w odniesieniu do Krajowej Spółki Zależnej należy uznać, że spełnią Państwo warunek wskazany w art. 24o ust. 3 updop, uprawniający do zastosowania zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym zbycia udziałów w ww. Spółce - tzn. na wartość aktywów Spółki Zależnej nie będą składać się co najmniej w 50%, bezpośrednio lub pośrednio, nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości.” (…) W związku z powyższym, należy uznać, że Infrastruktura Sieciowa Krajowej Spółki Zależnej nie stanowi "nieruchomości" w rozumieniu art. 24o ust. 3 Ustawy o CIT. Tym samym, spełniony jest warunek warunkujący zwolnienie z opodatkowania CIT zbycia udziałów w X, o którym mowa w art. 24o ust. 3 Ustawy o CIT. Mianowicie, na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc uzyskania dochodu ze zbycia udziałów w X nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości w rozumieniu art. 24o ust. 3 Ustawy o CIT nie będą przekraczały 50% wartości bilansowej aktywów Krajowej Spółki Zależnej.
• Interpretacja indywidualna z dnia 5 września 2025 r. (sygn. 0114-KDIP2-1.4010.370.2025.1.PP): Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że współczynnik procentowy, o którym mowa w art. 3 ust. 3 pkt 4 ustawy o CIT, powinien być obliczony jako proporcja sumy wartości nieruchomości/praw do nieruchomości położonych na terytorium Polski, posiadanych bezpośrednio przez podmiot oraz wartości nieruchomości/praw do nieruchomości położonych na terytorium Polski posiadanych pośrednio również przez ten podmiot z uwzględnieniem wielkości posiadanego udziału, do wartości wszystkich aktywów tego podmiotu. Dla ustalenia wartości nieruchomości/praw do nieruchomości posiadanych pośrednio, o których mowa w art. 3 ust. 3 pkt 4 ustawy o CIT, należy brać pod uwagę wartość bilansową tych nieruchomości/praw do nieruchomości posiadanych pośrednio, tj. wartość wynikającą z bilansów podmiotów zależnych sporządzonych na dzień wskazany w tych przepisach, z uwzględnieniem udziału procentowego w tych spółkach zależnych. Przenosząc więc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy wskazać, że współczynnik procentowy, o którym mowa w art. 3 ust. 3 pkt 4 w zw. z art. 3 ust. 4 ustawy o CIT należy obliczyć jako proporcja sumy wartości nieruchomości/praw do nieruchomości położonych na terytorium Polski, posiadanych bezpośrednio przez X oraz wartości nieruchomości/praw do nieruchomości położonych na terytorium Polski posiadanych pośrednio przez X (czyli wartości nieruchomości/praw do nieruchomości posiadanych przez Y) z uwzględnieniem wielkości posiadanego udziału, do wartości wszystkich aktywów X. Współczynnik procentowy należy ustalić na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc transakcji.
• Interpretacja indywidualna z dnia 4 lutego 2022 r. (sygn. 0111-KDIB1-2.4010.604.2021.2.BG) - Dyrektor Krajowej Informacji uznał w tej sprawie stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe i od uzasadnienia prawnego oceny: Zgodnie z art. 3 ust. 4 polskiej ustawy o CIT - wartość aktywów, o której mowa w art. 3 ust. 3 pkt 4 ustawy o CIT - ustala się na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc uzyskania przychodu, o którym mowa w tym przepisie. W przypadku spółek będących emitentami papierów wartościowych dopuszczonych do obrotu na rynku regulowanym wartość aktywów może być ustalana na podstawie aktywów bilansowych ujętych w raportach okresowych publikowanych na koniec ostatniego kwartału poprzedzającego kwartał roku kalendarzowego, w którym doszło do uzyskania przychodu. Spółka polska nie jest emitentem papierów wartościowych dopuszczonych do obrotu na rynku regulowanym, zastosowanie znajdzie jedynie zdanie pierwsze w art. 3 ust. 3 pkt 4 ustawy o CIT. Wnioskodawca uważa, że wartość aktywów, o których mowa w ww. przepisach tj. w art. 3 ust. 3 pkt 4 i art. 3 ust. 4 ustawy o CIT należy ustalać na gruncie bilansowym, tj. zarówno wartość nieruchomości stanowiąca "licznik" współczynnika, o którym mowa w art. 3 ust. 3 pkt 4 ustawy o CIT, jak i suma aktywów stanowiąca "mianownik" tego współczynnika, do której należy odnieść wartość nieruchomości powinny być ocenione na podstawie danych bilansowych, tj. danych wynikających z ksiąg rachunkowych prowadzonych przez spółkę polską, na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc sprzedaży udziałów (wartość bilansowa). Wartość bilansową ww. składników mienia ustala się jako sumę wartości początkowej aktywów pomniejszoną o sumę wartości odpisów amortyzacyjnych dokonanych zgodnie z przyjętymi przez jednostkę zasadami rachunkowości (odpisy bilansowe).

(…)

Wnioskodawca nie powinien przyjmować do ustalenia wartości nieruchomości oraz wartości aktywów polskiej spółki wartości rynkowej nieruchomości ani poszczególnych składników majątku.

(…)

Zdaniem Wnioskodawcy, pojęcie "aktywów" użyte w art. 3 ust. 3 pkt 4 oraz art. 3 ust. 4 ustawy o CIT należy odnosić do pojęcia "aktywów" w rozumieniu prawa bilansowego bez ich pomniejszania o zobowiązania wynikające z ksiąg rachunkowych spółki polskiej. W rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 12 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2021 r. poz. 217 z późn. zm.) - przez aktywa rozumie się kontrolowane przez jednostkę zasoby majątkowe o wiarygodnie określonej wartości, powstałe w wyniku przeszłych zdarzeń, które spowodują w przyszłości wpływ do jednostki korzyści ekonomicznych.

Powyższe potwierdzają interpretacje indywidualne, przykładowo:

- z 13 lipca 2018 r., nr 0114-KDIP3-2.4011.316.2018.2.AK1,

- z 13 grudnia 2016 r., nr 1462- IPPB5.4510.843.2016.2.AJ.

Powyższe potwierdza również Komentarz do Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku w odniesieniu do art. 13 ust. 4 - pkt 28.4 Komentarza w którym wskazano, że "możliwe jest opodatkowanie całości zysków przypisywanych akcjom, nawet jeżeli część wartości akcji jest osiągana z innego mienia niż mienie ruchome położone w państwie źródła. Aby odpowiedzieć na pytanie, czy akcje spółki osiągają, bezpośrednio lub pośrednio, więcej niż 50% wartości z nieruchomości położonych w umawiającym się państwie, należy porównać wartość tych nieruchomości z wartością całokształtu mienia należącego do spółki, nie uwzględniając jej długów i innych zobowiązań (bez względu na zabezpieczenie hipoteką na danych nieruchomościach)". Zatem, zdaniem Wnioskodawcy - ustalając wartość aktywów spółki polskiej nie należy jej pomniejszać o zobowiązania obciążające spółkę polską, wynikające z prowadzonych przez spółkę polską ksiąg rachunkowych.

• Interpretacja indywidualna z dnia 27 czerwca 2017 r. (sygn. 0114-KDIP2-1.4010.122.2017.1.AJ) - Dyrektor Krajowej Informacji uznał w tej sprawie stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe i od uzasadnienia prawnego oceny: Przechodząc do kolejnego pojęcia, którego znaczenie jest kluczowe dla wyliczenia Współczynnika, Spółka pragnie wskazać, że ustawa o CIT nie definiuje pojęcia nieruchomości. W konsekwencji, zdaniem Spółki, zasadnym jest odwołanie do definicji prawa cywilnego. Zgodnie z art. 46 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks Cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459 z późn. zm., dalej: "k.c.") nieruchomości to części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Spółka pragnie wskazać, iż organy podatkowe przychylają się do takiej interpretacji.
• Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 23 lipca 2014 r. (sygn. IPPB5/423-477/14-3/PS) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie zaaprobował wykładnię pojęcia majątku nieruchomego (nieruchomości) w świetle k.c., na potrzeby zastosowania klauzuli nieruchomościowej na gruncie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Mając na uwadze, iż znowelizowany art. 3 ust. 3 pkt 4 ustawy o CIT stanowi na gruncie prawa krajowego odpowiednik tzw. klauzuli nieruchomościowej z umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, Spółka stoi na stanowisku, iż przy definiowaniu pojęcia "nieruchomości", użytego w art. 3 ust. 3 pkt 4 ustawy o CIT należy kierować się definicją legalną, o której mowa w art. 46 k.c., co znajduje uzasadnienie w przywołanej interpretacji indywidualnej.

Następnie, Spółka pragnie wskazać, iż również pojęcie "prawa do nieruchomości", którym posłużył się ustawodawca w art. 3 ust. 3 pkt 4, nie zostało zdefiniowane w ustawie o CIT.

W konsekwencji w ocenie Spółki poprzez "prawa do nieruchomości" należy rozumieć inne niż własność prawa majątkowe do nieruchomości, pod warunkiem że prawa te stanowią mienie w rozumieniu polskiego prawa cywilnego (tak również w powołanej powyżej interpretacji). Natomiast Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że w żadnej z Polskich Spółek Zależnych nie występują inne niż własność prawa rzeczowe do nieruchomości.

Na końcu Spółka pragnie zauważyć, że poprzez pośrednie posiadanie nieruchomości lub praw do nieruchomości, o którym mowa w art. 3 ust. 3 pkt 4 ustawy o CIT, rozumie posiadanie udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków lub jednostek uczestnictwa w podmiotach, które bezpośrednio posiadają nieruchomości lub prawa do nieruchomości.

Jak Spółka zaznaczyła w opisie zdarzenia przyszłego, taka sytuacja nie będzie miała miejsca w Polskich Spółkach Zależnych. W ocenie Spółki, mając na uwadze wyżej wskazane definicje. Spółka powinna określić wartość nieruchomości będących własnością Polskich Spółek Zależnych oraz wartość wszystkich aktywów Polskich Spółek Zależnych dla celów obliczenia Współczynnika.

Zdaniem Spółki, Spółka powinna określić te wartości na podstawie ich bieżącej wartości księgowej, tj. wartości określonych w księgach rachunkowych danej Polskiej Spółki Zależnej na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc zbycia udziałów tej Polskiej Spółce Zależnej przez Wnioskodawcę (zgodnie z art. 3 ust. 4 ustawy o CIT).

W ocenie Spółki, powinna to być wartość określona zgodnie z obowiązującymi daną Polską Spółkę Zależną zasadami rachunkowości, wynikająca ze sprawozdania finansowego albo z zestawienia obrotów i sald, jeżeli zgodnie z przepisami rachunkowości dana Polska Spółka Zależna nie sporządzała sprawozdania finansowego na ten dzień.

Takie podejście tj. wykorzystanie wartości księgowej, w ocenie Spółki jest szeroko aprobowane przez polskie organy podatkowe; przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 22 września 2014 r. (sygn. IPPB5/423-603/14-3/AJ) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, iż "Umowa UPO nie definiuje, w jaki sposób należy określić wartość majątku nieruchomego położonego w Polsce. Zdaniem Spółki Luksemburskiej, dla celów obliczenia, czy wartość udziałów (akcji) w Luksemburskiej Spółce Zależnej w więcej niż 50% pochodzi z majątku nieruchomego położonego w Polsce należy przyjąć wartość księgową (bilansową) majątku nieruchomego (tj. gruntów, praw użytkowania wieczystego, budynków oraz budowli)".

Podobne stanowisko wyraził. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji podatkowej z dnia 28 lutego 2013 r. (sygn. ILPB4/423-405/12- 2/MC), w której zgodził się z podatnikiem, iż "w przypadku przeniesienia udziałów w A, do ustalenia dla celów kalkulacji udziału "majątku nieruchomego" w całym majątku A, Wnioskodawca powinien przyjąć wartość księgową netto składników majątkowych wynikającą z ksiąg A".

W świetle powyższego, w opinii Spółki, w przypadku przewidywanego zbycia udziałów Polskich Spółek Zależnych współczynnik procentowy o którym mowa w art. 3 ust. 3 pkt 4 oraz w art. 3 ust. 4 ustawy o CIT, Spółka powinna obliczyć z uwzględnieniem następującej proporcji:

 i.       bieżąca wartość księgowa nieruchomości (w rozumieniu polskiego prawa cywilnego) położonych na terytorium Polski będących własnością odpowiednio N / B oraz praw do takich nieruchomości, w stosunku do:

ii.      wartości księgowej wszystkich aktywów odpowiednio N / B;

‒    ujawnionych w księgach rachunkowych N / B, sporządzonych zgodnie z zasadami rachunkowości, na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego zbycie udziałów N / B przez Spółkę, wynikających ze sprawozdania finansowego albo z zestawienia obrotów i sald, jeżeli dana Polska Spółka Zależna nie sporządzała sprawozdania finansowego na ten dzień.

Biorąc pod uwagę liczbę wydanych interpretacji indywidualnych potwierdzających stanowisko Wnioskodawcy uznać należy, że wypracowana została w tym zakresie jednolita linia orzecznicza organu podatkowego.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy współczynnik procentowy, o którym mowa w art. 24o ust. 3 Ustawy CIT należy liczyć jako stosunek:

• wartości bilansowej (księgowej) nieruchomości (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz praw do takich nieruchomości, należących bezpośrednio lub pośrednio (za pośrednictwem innych podmiotów, z uwzględnieniem wysokości udziału w tych podmiotach) do Spółki zależnej do
• wartości bilansowej (księgowej) wszystkich aktywów należących bezpośrednio lub pośrednio do Spółki zależnej ujawnionych w księgach rachunkowych, zgodnie z zasadami rachunkowości obowiązującymi, bez pomniejszania wartości aktywów o zobowiązania wynikające z ksiąg rachunkowych na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc sprzedaży udziałów w Spółce zależnej.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie ustalenia czy współczynnik procentowy, o którym mowa w art. 24o ust. 3 Ustawy CIT, dotyczący sytuacji, gdy co najmniej 50% wartości aktywów Spółki zależnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości, Wnioskodawca powinien obliczyć jako proporcję wartości księgowej nieruchomości położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej należących bezpośrednio lub pośrednio do Spółki zależnej do wartości księgowej wszystkich aktywów należących bezpośrednio lub pośrednio do Spółki zależnej, ujawnionych w księgach rachunkowych, zgodnie z zasadami rachunkowości obowiązującymi, na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc zbycia udziałów (akcji), bez pomniejszania aktywów o jej zobowiązania wynikające z ksiąg rachunkowych jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisu sprawy przedstawionego we wniosku, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zaznaczyć należy, że tę interpretację wydano w oparciu o opis sprawy przedstawiony we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego, stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Państwa chroniła.

W odniesieniu do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte nie są wiążące dla organu. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, osadzonych w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w każdej z nich zawarte są wiążące. Każdą sprawę Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 163 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.