Zaliczenie kosztów ubezpieczenia do wartości początkowej środków trwałych w budowie.
Wnioskodawcą jest polska spółka z o.o. prowadząca działalność w sektorze energetycznym, realizująca projekt budowy dwóch bloków gazowych. Spółka podpisała kontrakt na budowę, umowę serwisową oraz umowę kredytową. Warunkiem realizacji inwestycji jest posiadanie ubezpieczeń obejmujących okres budowy (Faza 1) oraz okres eksploatacji (Faza 2). Składka za Fazę 1 jest płatna w…
Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe
Szanowni Państwo,
stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie ustalenia koszty ubezpieczenia inwestycji ponoszone przez Spółkę w okresie realizacji środka trwałego w budowie, przypadające na okres do dnia oddania środka trwałego do użytkowania, powinny zostać zaliczone do kosztu wytworzenia środka trwałego i tym samym zwiększać jego wartość początkową zgodnie z art. 16g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
12 maja 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia wartości początkowej inwestycji w budowie.
Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego
Podstawowe informacje o Wnioskodawcy
Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym i podlega w Rzeczypospolitej Polskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (tzw. nieograniczony obowiązek podatkowy).
Spółka jest osobą prawną utworzoną i zarejestrowaną zgodnie z prawem polskim. Spółka prowadzi działalność gospodarczą oraz posiada siedzibę w Polsce, a także jest czynnym podatnikiem VAT. Spółka jest w pełni zależna od A. spółki dominującej Grupy (…). Działalność gospodarcza Spółki jest związana z (…) w Grupie Kapitałowej (…). Celem działalności Spółki jest (…) (dalej: „B.”), które będą zlokalizowane w (…), a następnie zapewnienie stabilnego niskoemisyjnego źródła (…)
Opis stanu faktycznego
Wnioskodawca - C. sp. z o.o. z siedzibą w (…), należąca do Grupy Kapitałowej (…), prowadzi działalność gospodarczą w sektorze energetycznym. Spółka realizuje projekt inwestycyjny polegający na budowie (…) w (…). (…).
W dniu (…) 2025 r. C. sp. z o.o. oraz D. („Wykonawca”) podpisały:
a kolejno w dniu (…) 2025 aneks nr 1 do kontraktu (…), na mocy którego dokonano zmiany podmiotowej po stronie Wykonawcy, poprzez przystąpienie do Kontraktu drugiego podmiotu, tj. E. z siedzibą (…).
W dniu (…) 2025 r. C. sp. z o.o. podpisała umowę kredytową z konsorcjum banków Bank (…) oraz Bank (…), zapewniającą finansowanie dla projektu budowy (…) o łącznej wartości długu (…) zł, która uwzględnia:
Podpisana umowa kredytowa jest finansowaniem typu (…).
Zarówno kontrakt (…) jak i umowa kredytowa posiadają postanowienia dotyczące wymogów ubezpieczeniowych, obejmujące zarówno okres realizacji inwestycji (okres budowy), który definiujemy jako Faza 1 jak i okres jej eksploatacji, który definiujemy jako Faza 2.
Wnioskodawca występuje w Projekcie w charakterze inwestora i podmiotu wytwarzającego środki trwałe we własnym zakresie w rozumieniu art. 16g ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT. Nakłady ponoszone na realizację Projektu (w tym wydatki na wymagane ubezpieczenia) są ujmowane przez Spółkę jako środki trwałe w budowie do momentu ich zakończenia, a następnie - po spełnieniu kryteriów kompletności i zdatności do użytkowania - zostaną przyjęte do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Spółki.
Przez „oddanie środka trwałego do użytkowania” Spółka rozumie dzień przyjęcia danego (…) do używania, potwierdzony protokołem przejęcia (w szczególności podpisaniem dokumentów odbiorowych) oraz ujęciem środka trwałego w ewidencji środków trwałych (dokument OT), co będzie odpowiadać momentowi, w którym dany (…) jest kompletny, zdatny do użytkowania i może rozpocząć eksploatację zgodnie z jego przeznaczeniem. Do tego momentu wszelkie wydatki pozostające w funkcjonalnym związku z realizacją inwestycji ujmowane są jako element nakładów na środki trwałe w budowie.
Zawarcie i utrzymywanie ubezpieczeń przypisanych do Fazy 1 stanowi warunek realizacji Kontraktu (…) oraz warunek finansowania zapewnionego w ramach umowy kredytowej (…). Ubezpieczenia te mają na celu zabezpieczenie ryzyk budowlano-montażowych i ryzyk związanych z realizacją inwestycji oraz ochronę interesów inwestora i instytucji finansujących w okresie budowy. W przypadku braku tych ubezpieczeń Projekt nie mógłby być realizowany na warunkach określonych w Kontrakcie (…) oraz w umowie kredytowej.
Zgodnie z harmonogramem realizacji inwestycji przekazanie (…) do eksploatacji ma nastąpić w przypadku Bloku nr 2 w dniu (…) 2029 r., natomiast w przypadku Bloku nr 1 w dniu (…) 2029 r. W związku z realizacją przedmiotowej inwestycji Wnioskodawca zawarł umowę ubezpieczenia obejmującą Fazę 1 oraz Fazę 2. Zakres ochrony ubezpieczeniowej został podzielony na poszczególne sekcje, odpowiadające etapom realizacji projektu oraz rodzajom ryzyk związanych z inwestycją.
W ramach Fazy 1 - okresu budowy, ubezpieczenie obejmuje w szczególności:
Natomiast w ramach Fazy 2 - okresu eksploatacji, ubezpieczenie obejmuje m.in.:
Zawarta umowa ubezpieczenia obejmuje dwa etapy realizacji projektu, tj.:
Składka ubezpieczeniowa, o której mowa w niniejszym wniosku (w łącznej wysokości (…) zł), dotyczy wyłącznie ochrony ubezpieczeniowej w Fazie 1, tj. w okresie budowy - od rozpoczęcia realizacji inwestycji do dnia oddania danego (…) do użytkowania w rozumieniu przyjętym powyżej. Składka ta nie obejmuje żadnej ochrony ubezpieczeniowej dotyczącej okresu po oddaniu środka trwałego do użytkowania, w szczególności nie obejmuje ryzyk eksploatacyjnych (Faza 2), okresów gwarancyjnych/rękojmi, odpowiedzialności za wady (defects liability) ani innych świadczeń odnoszących się do okresu operacyjnego.
Pytanie przedstawione we wniosku dotyczy kosztów składek ubezpieczeniowych przypisanych do Fazy 1 (okresu budowy), obejmujących w szczególności sekcje wskazane powyżej (CAR/EAR, OC, ALOP, CARGO, MDSU oraz ubezpieczenie od szkód w wyniku ataków terroryzmu i sabotażu), w zakresie, w jakim dotyczą one okresu do dnia oddania środka trwałego do użytkowania.
Zgodnie z postanowieniami umowy, ochrona ubezpieczeniowa oraz składki dotyczące Fazy 2 inwestycji będą przedmiotem odrębnych ustaleń stron, które zostaną sformalizowane w drodze aneksu do umowy po zakończeniu Fazy 1. Umowa przewiduje bowiem, że harmonogram płatności składek ubezpieczeniowych dla Fazy 2 zostanie określony w odrębnym aneksie, zawieranym dopiero po oddaniu środka trwałego do użytkowania, planowanym na rok 2029.
W konsekwencji, na obecnym etapie realizacji inwestycji koszty ubezpieczenia odnoszące się do Fazy 2 nie są wymagalne ani należne, jak również nie istnieje możliwość ich wiarygodnego ustalenia. Tym samym koszty te nie spełniają przesłanek do ujęcia ich jako element wartości początkowej środka trwałego i nie podlegają kapitalizacji. Zostaną one rozliczone jako koszty bieżące okresu eksploatacji, zgodnie z ich charakterem oraz momentem poniesienia.
Składka dotycząca Fazy 1 jest płatna w ratach. Każda z rat - jako wydatek ponoszony wyłącznie w związku z okresem budowy i przypadający na okres do dnia oddania środka trwałego do użytkowania - jest ujmowana przez Spółkę jako element nakładów na środki trwałe w budowie i podwyższa wartość tych nakładów w dacie jej poniesienia (zapłaty), zgodnie z przyjętymi zasadami ewidencyjnymi obowiązującymi do momentu oddania środka trwałego do użytkowania.
Łączna składka ubezpieczeniowa wynikająca z zawartej umowy wynosi (…) zł. Składka ta została ustalona jako płatna w czterech ratach, zgodnie z harmonogramem określonym w umowie ubezpieczenia, tj.:
Zawarte ubezpieczenia pozostają w ścisłym związku z realizacją projektu budowy (…) i mają na celu zabezpieczenie ryzyk związanych z prowadzeniem procesu inwestycyjnego, w tym ryzyk budowlano‑montażowych, odpowiedzialności cywilnej oraz ryzyk finansowych i majątkowych występujących na etapie budowy oraz początkowej fazy eksploatacji infrastruktury.
Na moment sporządzania niniejszego wniosku inwestycja jest w trakcie realizacji, a płatności składek ubezpieczeniowych dokonywane są etapowo, zgodnie z ustalonym harmonogramem. Ubezpieczenie stanowi jeden z elementów zabezpieczenia prawidłowej realizacji inwestycji.
Pytanie
Czy koszty ubezpieczenia inwestycji ponoszone przez Wnioskodawcę w okresie realizacji środka trwałego w budowie, przypadające na okres do dnia oddania środka trwałego do użytkowania, powinny zostać zaliczone do kosztu wytworzenia środka trwałego i tym samym zwiększać jego wartość początkową zgodnie z art. 16g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Państwa stanowisko w sprawie
Zdaniem Wnioskodawcy, koszty ubezpieczenia inwestycji ponoszone w okresie realizacji środka trwałego w budowie, w części przypadającej na okres do dnia oddania środka trwałego do użytkowania, stanowią element kosztu wytworzenia środka trwałego w rozumieniu art. 16g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Koszty te powinny zatem zwiększać wartość początkową wytwarzanego środka trwałego i podlegać rozliczeniu podatkowemu wyłącznie poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o CIT. W ocenie Wnioskodawcy brak jest podstaw prawnych do zaliczenia wskazanych kosztów bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia.
Wnioskodawca podkreśla, że koszty ubezpieczenia inwestycji ponoszone w fazie realizacji przedsięwzięcia inwestycyjnego nie mają charakteru kosztów ogólnych działalności, kosztów sprzedaży ani kosztów związanych z późniejszym użytkowaniem środka trwałego. Są one ponoszone wyłącznie w związku z realizacją konkretnej inwestycji i nie występowałyby w przypadku jej braku.
W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, koszty te mieszczą się w kategorii „innych kosztów dających się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych”, o których mowa w art. 16g ust. 4 ustawy o CIT, i jako takie powinny zwiększać wartość początkową środka trwałego.
UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCY
Zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku wytworzenia środka trwałego we własnym zakresie jego wartość początkową ustala się według kosztu wytworzenia. Definicja kosztu wytworzenia została zawarta w art. 16g ust. 4 ustawy o CIT i obejmuje nie tylko koszty bezpośrednich robót budowlanych czy montażowych, lecz również inne koszty pozostające w funkcjonalnym związku z realizacją inwestycji.
Przepis ten posługuje się otwartą formułą „inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych”, co oznacza, że ustawodawca dopuścił możliwość zaliczenia do wartości początkowej także takich wydatków, które nie mają charakteru stricte technicznego, lecz są ekonomicznie i funkcjonalnie związane z procesem wytwarzania środka trwałego. Jednocześnie z katalogu kosztów wytworzenia wyłączono wyraźnie koszty ogólne zarządu, koszty sprzedaży oraz pozostałe koszty operacyjne i finansowe odnoszące się do etapu funkcjonowania przedsiębiorstwa jako całości.
Koszty ubezpieczenia inwestycji ponoszone przez Wnioskodawcę w okresie realizacji środka trwałego w budowie spełniają kryteria zaliczenia ich do kosztu wytworzenia. Są one nierozerwalnie związane z realizacją inwestycji i mają na celu zabezpieczenie prawidłowego przebiegu procesu wytwarzania środka trwałego, w tym ochronę przed ryzykami technicznymi i losowymi, które mogłyby doprowadzić do zniszczenia lub opóźnienia inwestycji.
Co istotne, koszty te są ponoszone wyłącznie w okresie realizacji inwestycji i nie dotyczą etapu użytkowania środka trwałego po jego oddaniu do eksploatacji. Nie mają one zatem charakteru kosztów bieżących związanych z uzyskiwaniem przychodów z działalności gospodarczej, lecz stanowią element nakładów inwestycyjnych koniecznych do doprowadzenia środka trwałego do stanu kompletności i zdatności do użytkowania.
W świetle powyższego należy uznać, że koszty ubezpieczenia inwestycji, przypadające na okres do dnia oddania środka trwałego do użytkowania, są kosztami, które warunkują możliwość skutecznego wytworzenia środka trwałego i jako takie powinny zwiększać jego wartość początkową. Ich podatkowe rozliczenie powinno następować w czasie, poprzez odpisy amortyzacyjne, zgodnie z zasadą współmierności kosztów i przychodów oraz konstrukcją art. 16g ust. 4 ustawy o CIT.
Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że ewentualna kwalifikacja kosztów ubezpieczenia inwestycji jako kosztów pośrednich lub kosztów o charakterze ogólnym byłaby nieprawidłowa i pozostawałaby w sprzeczności z funkcją oraz celem art. 16g ust. 4 ustawy o CIT. Koszty te nie są bowiem ponoszone w ramach ogólnej działalności operacyjnej Wnioskodawcy ani w celu zabezpieczenia źródła przychodów jako całości, lecz wyłącznie w związku z realizacją konkretnego zadania inwestycyjnego. Brak realizacji inwestycji skutkowałby nieponiesieniem tych wydatków, co jednoznacznie przesądza o ich inwestycyjnym charakterze. Sam fakt, że koszty ubezpieczenia pełnią funkcję zabezpieczającą, nie może stanowić podstawy do ich wyłączenia z kosztu wytworzenia, gdyż bezpieczeństwo i ciągłość realizacji inwestycji są immanentnym elementem procesu wytwarzania środka trwałego. Tym samym kwalifikowanie tych wydatków jako kosztów bieżących prowadziłoby do naruszenia zasady współmierności kosztów i przychodów oraz do nieuzasadnionego rozdzielenia ekonomicznie jednorodnego procesu inwestycyjnego, co nie znajduje oparcia ani w treści art. 16g ust. 4 ustawy o CIT, ani w jego wykładni prezentowanej w praktyce organów podatkowych i orzecznictwie sądów administracyjnych.
Orzecznictwo sądów administracyjnych
Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie zarówno w aktualnej praktyce interpretacyjnej organów podatkowych, jak i w orzecznictwie sądów administracyjnych dotyczącym wykładni art. 16g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jak wynika z utrwalonej linii orzeczniczej Naczelnego Sądu Administracyjnego, o zaliczeniu danego wydatku do kosztu wytworzenia środka trwałego decyduje jego funkcjonalny i bezpośredni związek z procesem wytworzenia tego środka, a nie wyłącznie moment jego poniesienia. Jednocześnie NSA konsekwentnie podkreśla, że do wartości początkowej środka trwałego nie mogą zostać zaliczone wydatki, które odnoszą się już do etapu jego użytkowania, a nie do etapu realizacji inwestycji, co zostało jednoznacznie potwierdzone m.in. w wyrokach z 23 kwietnia 2025 r. (sygn. II FSK 968/22, II FSK 969/22). Tym samym orzecznictwo to wskazuje kryterium rozgraniczające koszty podlegające kapitalizacji od kosztów bieżących. W ocenie Wnioskodawcy koszty ubezpieczenia inwestycji ponoszone w okresie realizacji środka trwałego w budowie spełniają wskazane przez NSA przesłanki zaliczenia ich do kosztu wytworzenia, gdyż są nierozerwalnie związane z procesem budowy, zabezpieczają realizację inwestycji i nie byłyby ponoszone, gdyby inwestycja nie była realizowana. W konsekwencji koszty te - w części przypadającej na okres do dnia oddania środka trwałego do użytkowania - powinny zwiększać jego wartość początkową i podlegać rozliczeniu poprzez odpisy amortyzacyjne, zgodnie z art. 16g ust. 4 ustawy o CIT.
Powyższe stanowisko znajduje dodatkowe potwierdzenie w systemowej wykładni art. 16g ust. 4 ustawy o CIT prezentowanej w orzecznictwie sądów administracyjnych, w szczególności Naczelnego Sądu Administracyjnego. Sądy konsekwentnie wskazują, że przepis ten posługuje się pojęciem kosztu wytworzenia w znaczeniu funkcjonalnym i ekonomicznym, a użyty w nim zwrot „inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych” ma charakter otwarty. Oznacza to, że do wartości początkowej środka trwałego zaliczeniu podlegają także takie wydatki, które nie są bezpośrednio kosztami robót budowlanych lub montażowych, lecz pozostają w ścisłym związku z realizacją inwestycji i warunkują jej prawidłowy przebieg. Jednocześnie z orzecznictwa tego wynika, że ratio legis art. 16g ust. 4 ustawy o CIT polega na rozgraniczeniu kosztów ponoszonych na etapie wytwarzania środka trwałego od kosztów odnoszących się do etapu jego eksploatacji. Skoro zatem dany wydatek jest ponoszony wyłącznie w okresie realizacji inwestycji, nie wystąpiłby w przypadku braku tej inwestycji oraz służy zabezpieczeniu procesu jej wytwarzania, to brak jest podstaw do traktowania go jako kosztu bieżącego. W konsekwencji, przy zastosowaniu wykładni systemowej i celowościowej art. 16g ust. 4 ustawy o CIT, koszty te powinny zostać uznane za element wartości początkowej środka trwałego i być rozliczane w czasie poprzez odpisy amortyzacyjne.
Stanowisko Dyrektora KIS w podobnych sprawach
Wnioskodawca wskazuje, że stanowisko o kapitalizacji kosztów ubezpieczenia inwestycji do wartości początkowej środka trwałego znajduje potwierdzenie w aktualnej praktyce interpretacyjnej organów podatkowych. W interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej konsekwentnie wskazuje się, że koszty ubezpieczenia inwestycji ponoszone w okresie realizacji środka trwałego w budowie, jako pozostające w bezpośrednim związku z procesem jego wytwarzania, zwiększają wartość początkową środka trwałego i podlegają rozliczeniu poprzez odpisy amortyzacyjne.
Przykładowo w interpretacji 0111-KDIB1-2.4010.22.2020.1.SK z dnia 05.03.2020 roku dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że koszty ubezpieczenia inwestycji, w części przypadającej na okres przed oddaniem środka trwałego do użytkowania, zwiększają wartość początkową środka trwałego i podlegają rozliczeniu wyłącznie poprzez amortyzację.
Potwierdza to stanowisko również interpretacja 0111-KDIB1-3.4010.490.2025.2.AN z dnia 24.10.2025 roku.
Podsumowanie
Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy koszty ubezpieczenia inwestycji ponoszone do dnia oddania środka trwałego do użytkowania są funkcjonalnie związane z jego wytworzeniem i jako takie powinny zwiększać wartość początkową środka trwałego oraz podlegać rozliczeniu poprzez odpisy amortyzacyjne zgodnie z art. 16g ust. 4 ustawy o CIT.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 554, dalej: „updop”):
Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.
Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.
Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.
W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:
Zgodnie z art. 15 ust. 6 updop:
Kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane zgodnie z art. 16a-16m, przy czym w przypadku spółek nieruchomościowych odpisy dotyczące środków trwałych zaliczonych do grupy 1 Klasyfikacji nie mogą być w roku podatkowym wyższe niż dokonywane zgodnie z przepisami o rachunkowości odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe z tytułu zużycia środków trwałych, obciążające w tym roku podatkowym wynik finansowy jednostki.
Generalnie wydatki na inwestycje, jako że ponoszone są w celu zabezpieczenia źródła przychodów i nie zostały wymienione w katalogu kosztów wyłączonych z kosztów podatkowych stanowią koszty uzyskania przychodów. Kwalifikując je do kosztów podatkowych należy więc uwzględnić wyłączenia enumeratywnie wymienione w art. 16 updop.
W myśl art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b updop:
nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części - wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia;
Stosownie do art. 16a ust. 1 updop:
Amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:
1) budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2) maszyny, urządzenia i środki transportu,
3) inne przedmioty
- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.
W myśl art. 4a pkt 1 updop, na gruncie tej ustawy:
inwestycja oznacza środki trwałe w budowie w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2023 r. poz. 120 , z późn. zm.3)), zwanej dalej „ustawą o rachunkowości”;
Zgodnie natomiast z art. 3 ust. 1 pkt 16 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 522)
środki trwałe w budowie to zaliczane do aktywów trwałych środki trwałe w okresie ich budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego;
Zasady ustalania wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zostały unormowane w art. 16g updop.
Zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 1 i 2 updop:
Za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się:
1) w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia;
2) w razie wytworzenia we własnym zakresie koszt wytworzenia;
Zgodnie z art. 16g ust. 4 updop:
Za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.
Decydujące znaczenie dla zaliczenia określonego wydatku do wydatków stanowiących koszt wytworzenia środka trwałego ma możliwość powiązania danego wydatku z konkretnym przedsięwzięciem inwestycyjnym, czyli wytwarzanym środkiem trwałym. Wszelkie wydatki pozostające w związku z wytworzeniem środka trwałego mają wpływ na jego koszt wytworzenia. Koszt ten zarazem stanowi o wartości początkowej środka trwałego, od której dokonuje się następnie odpisów amortyzacyjnych.
Zgodnie z art. 16h ust. 1 pkt 1 updop:
Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów;
W szczególności zatem, do wartości składających się na koszt wytworzenia środka trwałego należą:
Należy ponadto podkreślić, że mocą art. 16g ust. 4 updop, wyłączono z kosztu wytworzenia środka trwałego koszty ogólne zarządu, koszty sprzedaży oraz pozostałe koszty operacyjne i koszty operacji finansowych, w tym odsetki od pożyczek (kredytów) i prowizje, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania. Wydatki te nie są bowiem bezpośrednio związane z realizacją inwestycji, ale z całokształtem działalności podatnika.
Oznacza to, że tylko wydatki bezpośrednio związane z wytworzeniem środka trwałego mają wpływ na wysokość wartości początkowej a tym samym zmniejszają podstawę opodatkowania osoby prawnej przez możliwość zaliczenia w koszty podatkowe odpisów z tytułu zużycia środków trwałych - tzw. odpisy amortyzacyjne. Tak więc, do kosztów wytworzenia środka trwałego zalicza się tylko te wydatki, które dają się zaliczyć do wartości wytworzonego środka trwałego, to znaczy związane są bezpośrednio z realizacją inwestycji.
Wydatki dotyczące całokształtu działalności Spółki, które wpływają w sposób pośredni na przychody, mimo że związane są z realizowaną inwestycją, nie mają wpływu na koszt wytworzenia. Wydatki te, jeśli wypełniają hipotezę normy art. 15 ust. 1 updop, należy zakwalifikować jako koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodem, tzw. koszty „pośrednie” i odnieść w koszty podatkowe w dacie ich faktycznego poniesienia.
Zatem, do wartości początkowej wytworzonego środka trwałego, w myśl art. 16g ust. 4 updop, zalicza się ogół kosztów poniesionych w związku z jego wytworzeniem od momentu rozpoczęcia inwestycji aż do momentu przekazania środka do używania. Użycie przez ustawodawcę zwrotu, że do kosztu wytworzenia środka trwałego zalicza się także „inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych” oznacza, że katalog wydatków poniesionych w związku z wytworzeniem środka trwałego powiększających jego wartość początkową jest otwarty. Mieszczą się w nim również inne, nie wymienione wprost w treści omawianego przepisu koszty, które będą miały wpływ na wartość początkową danego składnika majątku. Zatem, powyższy zwrot oznacza wydatki, które są ponoszone w wyniku podjęcia procesu wytwarzania środka trwałego. Wydatkami takimi są koszty, co do których nie ma wątpliwości, że nie wystąpiłyby, gdyby podatnik nie wytwarzał we własnym zakresie środka trwałego. Do kosztów wytworzenia należy zaliczyć również wydatki poniesione we wczesnym stadium procesu inwestycyjnego w celu stworzenia warunków do prowadzenia inwestycji, bez których nie doszłoby do wytworzenia środka trwałego.
O tym, czy wydatki stanowić powinny koszt poprzez odpisy amortyzacyjne decyduje związek kosztu z realizowanym przedsięwzięciem inwestycyjnym, gdyż są to wydatki pozostające w bezpośrednim związku z wytworzeniem środka trwałego, a zatem są elementem ich kosztu wytworzenia. Fakt możliwości powiązania danego wydatku z konkretnym środkiem trwałym ma decydujące znaczenie dla jego właściwej kwalifikacji. Koszt ten zarazem stanowi element wartości początkowej, od której dokonuje się odpisów amortyzacyjnych (wyjątek stanowią tu grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów, które zgodnie z art. 16c pkt 1 updop, nie podlegają).
Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, kluczowe staje się przeanalizowanie charakteru ponoszonych przez Spółkę wydatków. Z opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika bowiem, że Spółka realizuje projekt inwestycyjny polegający na budowie (…) w (…). (…).
W dniu (…) 2025 r. C. sp. z o.o. oraz D. („Wykonawca”) podpisały:
a kolejno w dniu (…) aneks nr 1 do kontraktu (…), na mocy którego dokonano zmiany podmiotowej po stronie Wykonawcy, poprzez przystąpienie do Kontraktu drugiego podmiotu, tj. E. z siedzibą w (…).
W dniu (…) 2025 r. C. sp. z o.o. podpisała umowę kredytową z konsorcjum banków (…) oraz Bank (…) zapewniającą finansowanie dla projektu budowy (…) w (…).
Zarówno kontrakt (…) jak i umowa kredytowa posiadają postanowienia dotyczące wymogów ubezpieczeniowych, obejmujące zarówno okres realizacji inwestycji (okres budowy), który definiowany jest jako Faza 1 jak i okres jej eksploatacji, który definiowany jest jako Faza 2. Spółka występuje w Projekcie w charakterze inwestora i podmiotu wytwarzającego środki trwałe we własnym zakresie w rozumieniu art. 16g ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT. Nakłady ponoszone na realizację Projektu (w tym wydatki na wymagane ubezpieczenia) są ujmowane przez Spółkę jako środki trwałe w budowie do momentu ich zakończenia, a następnie - po spełnieniu kryteriów kompletności i zdatności do użytkowania - zostaną przyjęte do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Spółki.
Zawarcie i utrzymywanie ubezpieczeń przypisanych do Fazy 1 stanowi warunek realizacji Kontraktu (…) oraz warunek finansowania zapewnionego w ramach umowy kredytowej (…). Ubezpieczenia te mają na celu zabezpieczenie ryzyk budowlano-montażowych i ryzyk związanych z realizacją inwestycji oraz ochronę interesów inwestora i instytucji finansujących w okresie budowy. W przypadku braku tych ubezpieczeń Projekt nie mógłby być realizowany na warunkach określonych w Kontrakcie (…) oraz w umowie kredytowej.
W związku z realizacją przedmiotowej inwestycji Spółka zawarła umowę ubezpieczenia obejmującą Fazę 1 oraz Fazę 2. Zakres ochrony ubezpieczeniowej został podzielony na poszczególne sekcje, odpowiadające etapom realizacji projektu oraz rodzajom ryzyk związanych z inwestycją.
W ramach Fazy 1 - okresu budowy, ubezpieczenie obejmuje w szczególności:
Natomiast w ramach Fazy 2 - okresu eksploatacji, ubezpieczenie obejmuje m.in.:
Zawarta umowa ubezpieczenia obejmuje dwa etapy realizacji projektu, tj.:
Składka ubezpieczeniowa, o której mowa w niniejszym wniosku dotyczy wyłącznie ochrony ubezpieczeniowej w Fazie 1, tj. w okresie budowy - od rozpoczęcia realizacji inwestycji do dnia oddania danego (…) do użytkowania w rozumieniu przyjętym powyżej. Składka ta nie obejmuje żadnej ochrony ubezpieczeniowej dotyczącej okresu po oddaniu środka trwałego do użytkowania, w szczególności nie obejmuje ryzyk eksploatacyjnych (Faza 2), okresów gwarancyjnych/rękojmi, odpowiedzialności za wady (defects liability) ani innych świadczeń odnoszących się do okresu operacyjnego.
Składka dotycząca Fazy 1 jest płatna w ratach. Każda z rat - jako wydatek ponoszony wyłącznie w związku z okresem budowy i przypadający na okres do dnia oddania środka trwałego do użytkowania - jest ujmowana przez Spółkę jako element nakładów na środki trwałe w budowie i podwyższa wartość tych nakładów w dacie jej poniesienia (zapłaty), zgodnie z przyjętymi zasadami ewidencyjnymi obowiązującymi do momentu oddania środka trwałego do użytkowania.
Odnosząc przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe do przepisów prawa podatkowego dotyczących ustalania wartości początkowej wytworzonego środka trwałego, należy stwierdzić, że wartość poniesionych wydatków na ubezpieczenie środka trwałego w trakcie budowy ma bezpośredni związek z realizowaną inwestycją i jest niezbędne dla dalszych prac dotyczących tej inwestycji. Jak sami Państwo wskazali, zawarte ubezpieczenia pozostają w ścisłym związku z realizacją projektu budowy (..) i mają na celu zabezpieczenie ryzyk związanych z prowadzeniem procesu inwestycyjnego, w tym ryzyk budowlano‑montażowych, odpowiedzialności cywilnej oraz ryzyk finansowych i majątkowych występujących na etapie budowy oraz początkowej fazy eksploatacji infrastruktury.
Podkreślić należy, że ww. wydatki nie zostałby poniesione gdyby Spółka nie prowadziła konkretnego zadania inwestycyjnego dotyczącego wytworzenia środków trwałych (…). W związku z powyższym, wydatki na ubezpieczenie inwestycji jako bezpośrednio związane z wytworzeniem środka trwałego, zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 2 i ust. 4 updop, zwiększają wartość początkową środka trwałego wytworzonego w ramach realizacji inwestycji i podlegają rozliczeniu poprzez odpisy amortyzacyjne.
W konsekwencji powyższego, Państwa stanowisko zgodnie, z którym koszty ubezpieczenia inwestycji ponoszone w okresie realizacji środka trwałego w budowie, w części przypadającej na okres do dnia oddania środka trwałego do użytkowania, stanowią element kosztu wytworzenia środka trwałego w rozumieniu art. 16g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - jest prawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, oraz wyroków sądów administracyjnych, stwierdzić należy, że są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określony stanach faktycznych/zdarzeniach przyszłych i tylko do nich się odnoszących.
Powołane interpretacje oraz orzeczenia sądu nie stanowią źródła prawa, wiążą strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartych w nich stanowisk organów podatkowych nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę tut. Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.
QuickMap AI przeszukuje 2,87 mln dokumentów podatkowych i zwraca dopasowane orzeczenia z analizą linii orzeczniczej.
Wypróbuj za darmo