Polska spółka kapitałowa (A. Sp. z o.o.), będąca rezydentem podatkowym, nabywa od brytyjskiego dostawcy oprogramowanie w modelu subskrypcyjnym (SaaS) na podstawie licencji użytkownika końcowego. Licencja ma charakter ograniczony - uprawnia wyłącznie do wewnętrznego użytku oprogramowania przez spółkę, bez prawa do sublicencjonowania, modyfikacji lub przenoszenia…
Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe
Szanowni Państwo,
stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
25 kwietnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 3 kwietnia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, który dotyczy ustalenia, czy wynagrodzenie, które Spółka uiszcza/będzie uiszczała na rzecz Dostawcy za Oprogramowanie mieści się w hipotezie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, tj. czy zapłata wynagrodzenia powoduje powstanie obowiązku poboru podatku u źródła od wypłacanych należności.
Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
Spółka działająca pod firmą: A. Sp. z o.o. [dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”] jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT, będącym polskim rezydentem podatkowym, podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.
Wnioskodawca jest spółką kapitałową należącą do międzynarodowej grupy kapitałowej [dalej: „Grupa Kapitałowa”] świadczącej usługi w obszarze IT. Grupa Kapitałowa, której częścią jest Wnioskodawca, wypracowała szereg rozwiązań w postaci algorytmów i programów służących do rozwoju strategii marketingowych w Internecie oraz oferuje swoje usługi polegające na wykorzystaniu innowacyjnych technologii pozwalających na precyzyjne dobieranie odbiorców reklam w celu zwiększenia ilości sprzedaży produktów.
Wnioskodawca świadczy usługi o charakterze usług wspólnych dla podmiotów z Grupy Kapitałowej, które prowadzą działalność operacyjną polegającą na prowadzeniu kampanii marketingu cyfrowego, którego główne cele ukierunkowane są wokół widoczności i świadomości potencjalnego odbiorcy reklamy w Internecie (tzw. branding).
W celu umożliwienia efektywnego świadczenia usług, Spółka w ramach swojej działalności nabywa i wykorzystuje m.in. programy, aplikacje i systemy informatyczne dla komputerów i innych urządzeń [dalej zbiorczo jako: „Oprogramowanie”]. Oprogramowanie może być nabywane na nośnikach fizycznych, pobierane przez sieć internetową lub udostępniane w modelu Software-as-a-service (z angielskiego oznacza: „oprogramowanie jako usługa”, dalej: „SaaS”), tj. polegające na umożliwieniu dostępu do funkcjonalności Oprogramowania zainstalowanego w środowisku sprzętowo - systemowym dostawcy usługi lub jego podwykonawcy. Model ten zwany jest również modelem subskrypcyjnym.
SaaS to kompletne rozwiązanie programowe, w ramach którego cała podstawowa infrastruktura, oprogramowanie i dane aplikacji znajdują się w centrum danych dostawcy lub jego podwykonawcy, dzięki czemu użytkownik może korzystać z funkcjonalności tego oprogramowania za pośrednictwem Internetu, bez konieczności angażowania własnej infrastruktury i urządzeń.
W ramach Oprogramowania, Wnioskodawca nabywa/będzie nabywać w przyszłości narzędzie wspierające pracę osób korzystających z Oprogramowania, w szczególności narzędzie usprawnia komunikację i obrót dokumentów w ramach prowadzonych projektów w Spółce [dalej: „Usługa”].
W przypadku opisanym w niniejszym wniosku, Oprogramowanie jest nabywane przez Spółkę od podmiotu niepowiązanego, będącego rezydentem podatkowym Wielkiej Brytanii [dalej: „Dostawca”].
W ramach transakcji zakupu Oprogramowania, Spółka nabywa tzw. Licencje użytkownika końcowego - ang. end-user license [dalej: „Licencja” lub „Licencja użytkownika końcowego”]. Oznacza to w szczególności, że:
Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, iż nabywane przez Spółkę Oprogramowanie nie ma charakteru licencji wyłącznej w rozumieniu art. 67 ust. 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych [tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 2509 ze zm., dalej: „upapp”], tym samym, właściciel praw do oprogramowania może udzielić licencji na jego użytkowanie na tych samych polach eksploatacji również innym podmiotom. Ponadto, w ramach zawartej przez Spółkę umowy nie nastąpi przeniesienie praw czy też udzielenie prawa do korzystania z autorskich praw majątkowych w zakresie określonym w art. 74 ust. 4 upapp., tj. Spółka nie nabywa prawa do trwałego lub czasowego zwielokrotnienia Oprogramowania w całości lub w części jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie, tłumaczenia, przystosowywania, zmiany układu lub jakichkolwiek innych zmian w Oprogramowaniu lub do rozpowszechniania, w tym użyczenia lub najmu, Oprogramowania lub jego kopii. Tym samym, umowa licencyjna dotyczy zatem udostępnienia prawa do korzystania z określonych egzemplarzy Oprogramowania dla własnych potrzeb Spółki oraz osób z nią współpracujących - w zakresie praw przysługujących użytkownikowi końcowemu, zgodnie z umową pomiędzy Spółką, a Dostawcą. Co więcej, Spółka oświadcza, że nie udziela ani nie będzie udzielać swoim klientom sublicencji na niniejsze Oprogramowanie, ponieważ jak wskazano we Wniosku, Spółka nie jest stroną umowy licencyjnej dotyczącej Oprogramowania sprzedawanego jej klientom.
W efekcie, zakupując Licencję, Wnioskodawca nabywa/będzie nabywał jedynie wąski zakres uprawnień, który łącznie ogranicza się do umożliwienia użytkowania nabytego egzemplarza Oprogramowania zgodnie z jego przeznaczeniem, na własny użytek i potrzeby korzystającego (tu: Spółki), w granicach zapisów wynikających z umowy pomiędzy Spółką, a Dostawcą. Innymi słowy na podstawie zawartej umowy z Dostawcą, Wnioskodawca nabywa/będzie nabywał prawo do korzystania z Oprogramowania jedynie dla własnych potrzeb (jako użytkownik końcowy), bez możliwości przekazywania ani udostępniania Oprogramowania podmiotom trzecim.
Ponadto, Wnioskodawca pragnie wskazać, iż na chwilę obecną, zgodnie z wiedzą Spółki, Dostawca na rzecz którego Spółka wypłaca/będzie wypłacać należności opisane w niniejszym wniosku, nie prowadzi w Polsce działalności poprzez zakład w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych [tj. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm.; dalej, „ustawa o CIT’’]. Tym samym wypłacane wynagrodzenie nie jest związane z działalnością podmiotów zagranicznych prowadzoną poprzez zakład w Polsce. Niemniej jednak, Wnioskodawca nie może wykluczyć, iż w przyszłości Dostawca, na rzecz którego będzie wypłacać należności, rozpocznie prowadzenie w Polsce działalności poprzez taki zakład.
Spółka wskazuje również, iż ocena charakteru rzeczywistego odbiorcy należności (w rozumieniu art. 4a pkt 29 ustawy o CIT) jest bezprzedmiotowa dla celów weryfikacji, czy opisane we Wniosku płatności mieszczą się w zakresie przedmiotowym zawartym w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT. Oznacza to, że ustalenie, kto jest rzeczywistym odbiorcą płatności za licencje wypłacanych przez Wnioskodawcę, pozostaje bez wpływu na ocenę, czy płatności te dokonywane na rzecz zagranicznego dostawcy podlegają opodatkowaniu u źródła czy też nie.
Jednocześnie, Spółka zastrzega, że w przyszłości nie wyklucza zawierania analogicznych transakcji do opisanych w niniejszym stanie faktycznym oraz opisie zdarzenia przyszłego wniosku również z innymi podmiotami nie posiadającymi siedziby prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
W związku z powyższym, Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy wypłata wynagrodzenia na rzecz zagranicznego Dostawcy z tytułu nabycia praw do korzystania z Oprogramowania opisanego w niniejszym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym będzie podlegać w Rzeczypospolitej Polskiej tzw. podatkowi u źródła na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT.
Pytanie
Czy wynagrodzenie, które Wnioskodawca uiszcza/będzie uiszczał na rzecz Dostawcy za Oprogramowanie mieści się w hipotezie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, tj. czy zapłata wynagrodzenia powoduje powstanie obowiązku poboru podatku u źródła od wypłacanych należności?
Państwa stanowisko w sprawie
Zdaniem Wnioskodawcy, wynagrodzenie z tytułu Oprogramowania nie mieści się w katalogu określonym w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, w związku z czym wypłata ww. należności Dostawcy, będącym podmiotem zagranicznym nie powoduje powstania obowiązku poboru podatku u źródła.
Uzasadnienie:
W myśl art. 3 ust. 2 ustawy o CIT, podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Z powyższego przepisu wynika zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, zgodnie z którą dane państwo ma prawo opodatkować podmiot niebędący jego rezydentem jeżeli na jego terytorium znajduje się źródło uzyskiwania przychodów przez ww. podmiot zagraniczny.
Należy wskazać, iż polski ustawodawca określił zamknięty katalog dochodów (przychodów), których uzyskanie przez podmioty zagraniczne powoduje powstanie obowiązku potrącenia podatku od tych należności u źródła. Przedmiotowy obowiązek spoczywa na podmiocie polskim wypłacającym należności zagranicznemu kontrahentowi.
Zgodnie natomiast z art. 21 ust. 1 ustawy o CIT podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów:
1. z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how), (...)
- ustala się w wysokości 20% przychodów.
Na podstawie art. 21 ust. 2 ustawy o CIT ww. regulacje stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.
W konsekwencji, w przedmiotowej sprawie należy ustalić, czy wynagrodzenie z tytułu Oprogramowania nie mieści się w katalogu określonym w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, w związku z czym, czy wypłata ww. należności Dostawcy, będącym podmiotem zagranicznym nie powoduje powstania obowiązku poboru podatku u źródła.
Niemniej jednak, w opinii Wnioskodawcy, wskazany wyżej przepis nie obejmuje swoim zakresem przypadku nabycia Licencji użytkownika końcowego. Zatem pobór podatku u źródła nie dotyczy sytuacji udostępniania „egzemplarza" danego utworu dla własnych potrzeb nabywcy, tj. sytuacji udzielenia Licencji użytkownika końcowego - czyli wyłącznie do korzystania z Oprogramowania we własnym zakresie (tj. w wypadku Wnioskodawcy dla własnych potrzeb Spółki - w zakresie praw przysługujących użytkownikowi końcowemu, zgodnie z umową pomiędzy Spółką, a Dostawcą).
Odnosząc powyższe rozważania do opisu stanu faktycznego/ zdarzenia przyszłego należy przypomnieć, iż przedmiotem niniejszego wniosku są Licencje stanowiące w istocie Licencje użytkownika końcowego. Umożliwiają one bowiem ich nabywcy użytkowania określonego egzemplarza Oprogramowania i podejmowanie w jego zakresie wyłącznie takich działań, jakie są niezbędne do prawidłowego korzystania z Oprogramowania. Powyższą sytuację można porównać do nabycia książki przez konsumenta. W takim przypadku konsument nie nabywa prawa do korzystania z autorskich praw majątkowych do książki, a jedynie prawo do używania konkretnego egzemplarza. Analogicznie, nabywca licencji użytkownika końcowego nabywa wyłącznie prawo do użytkowania danego oprogramowania zgodnie z jego przeznaczeniem.
Nie sposób zatem postawić znaku równości pomiędzy licencjami sensu stricto do których odnoszą się przepisy upapp oraz przepis art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, a będącymi przedmiotem niniejszego wniosku Licencjami użytkownika końcowego. Ponadto, Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę, iż uiszczane wynagrodzenie dla zagranicznego Dostawcy za zakup Oprogramowania, nie stanowi zapłaty z tytułu innych świadczeń o podobnym charakterze do tych, które zostały wskazane przez Ustawodawcę w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT.
Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w poglądach doktryny dotyczących przedmiotowej kwestii: „Przedmiotem LUK (Wnioskodawca: licencji użytkownika końcowego) nie są prawa autorskie. Jest to umowa uprawniająca do używania egzemplarza utworu. Pojęcie egzemplarza należy rozumieć szeroko, obejmując nim również „egzemplarze” niematerialne (np. plik cyfrowy).
Zastosowane w nazwie „licencja użytkownika końcowego” słowo „użytkownik” (user) odpowiada zatem treści umowy. Jej istotą jest korzystanie z egzemplarza dzieła - stosując określenie upraszczające - dla własnych potrzeb użytkownika. Użytkownik końcowy nie korzysta z praw do utworu, a zatem nie przysługują mu uprawnienia przynależne właścicielowi praw autorskich oraz delegowane na mocy stricte licencji licencjobiorcy. Zagadnienie, czy LUK jest licencją w rozumieniu prawa autorskiego, pozostaje poza zakresem omawianej tematyki. Porównując zakres uprawnień licencjobiorcy i użytkownika końcowego, można wskazać jednoznaczną granicę pomiędzy tymi pojęciami - brak korzystania z utworu na tzw. polach eksploatacji w przypadku LUK. Uzasadnia to tezę, że słowo „licencja” ma w przypadku LUK charakter potoczny, a nie prawny.
Definiując LUK, podkreśla się wymóg „wewnętrznego” korzystania z licencji przez użytkownika. Nie oznacza to jednak, że użytkownik nie może wykorzystywać „zewnętrznie” efektów wykorzystania LUK. Na przykład użytkownik końcowy bazy danych może wysłać do potencjalnych klientów pisma handlowe. Podobnie opinia sporządzona przy zastosowaniu programów użytkowanych na podstawie LUK może być przekazana klientom użytkownika.
Korzystanie z „egzemplarza” dzieła autorskiego przez użytkownika końcowego może bazować na umowie licencji końcowej lub nabycia określonego dobra. Nabywanie dóbr (materialnych i niematerialnych dotyczyć może rzeczy (praw) wytworzonych dzięki prawom autorskim (zawierających „w sobie” dzieła autorskie). W wielu przypadkach stwierdzenie, że nie mamy do czynienia z żadną formą użytkowania praw autorskich jest bezsporne i zgodne z powszechną intuicją prawną. Na przykład zakup książki (zawierającej prawa autorskie autora tekstu, autora ilustracji, tłumacza i in.), filmu (zawierającego prawa autorskie twórców filmu), gry komputerowej (zawierającej prawa autorskie do programu komputerowego, muzyki, grafiki, głosów aktorów i in.), samochodu lub komputera (zawierających liczne zamontowane programy komputerowe) w sposób oczywisty oznacza jedynie zakup rzeczy, z której korzystać może nabywca, bez uzyskania jakichkolwiek uprawnień prawnoautorskich. Są to przykłady oczywiste. Problemy rozróżnienia licencji oraz LUK dotyczą zaś przede wszystkim programów komputerowych. Rozróżnienie pomiędzy licencją i LUK dotyczy jednakże również innych dzieł autorskich (zdjęcia typu stock, bazy danych i in.)”. (J. Sekita, Rozliczanie podatku u źródła, Lex 2017).
Zdaniem Spółki, powyższe stanowi dodatkowy argument przemawiający za koniecznością wyraźnego odróżnienia licencji sensu stricto od Licencji użytkownika końcowego na gruncie opodatkowania podatkiem u źródła.
W tym miejscu należy przypomnieć, iż jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Licencje obejmują jedynie prawo do użytkowania Oprogramowania na własne potrzeby Wnioskodawcy - w zakresie praw przysługujących użytkownikowi końcowemu, zgodnie z umową pomiędzy Spółką, a Dostawcą. W efekcie, w świetle powyższych rozważań, w ocenie Wnioskodawcy, wynagrodzenie jakie uiszcza on na rzecz Dostawcy, będącego podmiotem zagranicznym za Licencje, nie stanowi ono wynagrodzenia z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, a w konsekwencji nie podlegać, z tego tytułu, podatkowi u źródła w Polsce. Tym samym, w przypadku gdy Wnioskodawca będzie uiszczał opłaty za Licencje, nie będzie ciążył na nim obowiązek płatnika.
Podsumowując, w opinii Spółki, z tytułu wynagrodzenia za Licencje dotyczące Oprogramowania nie dojdzie do powstania obowiązku poboru podatku u źródła, a co za tym idzie, Spółka nie pełni w tym zakresie funkcji płatnika.
Wnioskodawca pragnie wskazać, iż powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie również w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe, w szczególności wskazać należy następujące rozstrzygnięcia:
· Interpretacja indywidualna DKIS z 28 lipca 2017 r. (sygn. 0111-KDIB2-1.4010.84.2017.1.BKD) z której wynika, że: „Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Spółka w ramach zakupionych licencji otrzymuje tylko prawo do użytkowania oprogramowania na własne potrzeby, nie zostają na nią natomiast przeniesione jakiekolwiek majątkowe prawa autorskie do oprogramowania uprawniające ją do udzielania sublicencji innym podmiotom, czy też dokonywania zmian w oprogramowaniu. W świetle powyższego należy stwierdzić, że obowiązek pobrania przez płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych wynikający z art. 26 ust. 1 u p.d.o.p. dotyczy wyłącznie wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 u.p.d.o.p. Wobec powyższego, nie obejmuje on swoją dyspozycją Wnioskodawcy, gdyż wypłacane przez niego należności z tytułu zapłaty za licencje na użytkowanie programów do obsługi maszyn nie zostały wymienione jako podlegające opodatkowaniu „podatkiem u źródła” na podstawie art. 21 u.p.d.o.p. Tym samym, Wnioskodawca dokonując wypłaty należności na rzecz podmiotów zagranicznych nie jest zobowiązany do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od płatności dokonywanych na rzecz zagranicznego kontrahenta na podstawie art. 26 ust. 1 u.p.d.o.p. w zw. z art. 21 ust. 1 u.p.d.o.p. Ponadto, w przypadku wypłaty przez Spółkę należności zagranicznym kontrahentom z ww. tytułu, które jak wskazano nie mieszczą się w katalogu art. 21 ust. 1 u.p.d.o.p., Spółka nie będzie miała obowiązku posiadania certyfikatów rezydencji kontrahentów warunkujących niepobranie „podatku u źródła”. W świetle powyższego, na Spółce nie będzie również ciążył obowiązek wynikający z art. 26 ust. 3, 3a i 3d u.p.d.o.p., dotyczący obowiązku złożenia deklaracji IFT-2/IFT-2R”.
Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca wnosi jak na wstępie.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „updop”):
Podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
W myśl art. 3 ust. 3 updop:
Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:
1) wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;
2) położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;
3) papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;
4) tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej i praw o podobnym charakterze lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw - jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów tej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, tego funduszu inwestycyjnego, tej instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;
4a) tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw o podobnym charakterze w spółce nieruchomościowej;
5) tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia;
6) niezrealizowanych zysków, o których mowa w rozdziale 5a.
Zgodnie z art. 3 ust. 5 updop:
Za dochody (przychody), o których mowa w ust. 3 pkt 5, uważa się przychody wymienione w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 3 pkt 1-4.
W przepisie tym, wyrażona została zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jego rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła.
Tytuły należności których wypłata rodzi po stronie wypłacającego (polskiego rezydenta podatkowego) obowiązek poboru podatku (art. 26 ust. 1 updop) zostały wymienione w art. 21 ust. 1 updop, zgodnie z którym:
Podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów:
1) z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),
2) z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
2a) z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze
- ustala się w wysokości 20% przychodów;
3) z tytułu należnych opłat za wywóz ładunków i pasażerów przyjętych do przewozu w portach polskich przez zagraniczne przedsiębiorstwa morskiej żeglugi handlowej, z wyjątkiem ładunków i pasażerów tranzytowych,
4) uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagraniczne przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej, z wyłączeniem przychodów uzyskanych z lotniczego rozkładowego przewozu pasażerskiego, skorzystanie z którego wymaga posiadania biletu lotniczego przez pasażera
- ustala się w wysokości 10% tych przychodów.
W myśl natomiast art. 26 ust. 1 updop:
Osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b, 2d i 2e, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter, skalę działalności prowadzonej przez płatnika oraz powiązania w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5 płatnika z podatnikiem.
Z treści ww. przepisów wynika, że od niektórych przychodów osiąganych na terytorium Polski przez podatników podlegających ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu pobierany jest podatek dochodowy w sposób zryczałtowany. Podatek ten nazywany jest podatkiem „u źródła” ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez podmiot polski wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 updop.
Stosownie do art. 21 ust. 2 updop:
Przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.
Powyższe regulacje prawne wskazują na fakt, że w przypadku podmiotu, który nie ma na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, a uzyskuje przychody na tym terytorium, w kwestii sposobu opodatkowania pierwszeństwo mają postanowienia właściwej umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu. Przy czym, zastosowanie stawki podatku wynikającej z takiej umowy lub niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika do celów podatkowych, uzyskanym od niego zaświadczeniem (certyfikatem rezydencji), wydanym przez właściwy organ administracji podatkowej.
Jak wynika z powołanego powyżej art. 21 ust. 1 pkt 1 updop, podatek dochodowy w wysokości 20% ustala się m.in. od przychodów z praw autorskich uzyskanych na terenie Rzeczypospolitej Polskiej. Zatem analizując obowiązek pobrania podatku u źródła od licencji użytkownika końcowego, należy odnieść się do przepisów określających zakres praw autorskich.
W celu określenia zakresu praw autorskich wg polskich przepisów, należy odnieść się do art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 24 ze zm., dalej: „ustawa o prawie autorskim”), który stwierdza, że:
Przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).
Ponadto w art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy o prawie autorskim stwierdza się, że:
W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe).
W art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim, zawarto ogólną normę, opisującą utwór, będący przedmiotem prawa autorskiego, natomiast ust. 2 tego artykułu ma charakter pomocniczy. Dla uznania danego dzieła za przedmiot prawa autorskiego nie wystarcza ustalenie, że mieści się ono w jednej z nazwanych ustawowo kategorii, podanych jako katalog otwarty.
Ustawodawca, wyszczególniając przykładowe kategorie utworów, posłużył się porządkującym kryterium przedmiotu twórczości i użytych w niej środków wyrazu. Oznacza to, że niektóre dzieła chronione mogą być przyporządkowane do więcej niż jednego przedziału klasyfikacyjnego. Utwory wyrażone w sposób określony w art. 1 ust. 2 pkt 1 stanowią niejednorodną grupę utworów będących przedmiotem prawa autorskiego. Grupa ta została wyodrębniona ze względu na stosowane przez twórcę techniczne środki wyrazu, czyli utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi. W grupie tej wyodrębniono podkategorie wg przedmiotu twórczości, czyli literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe.
W myśl art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim:
Programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej.
Ponadto, zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim:
Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.
Jak wskazuje powołany przepis, program komputerowy podlega ochronie niezależnie od formy (sposobu) wyrażenia, a więc w postaci „programu źródłowego” i „programu maszynowego”, „programu wpisanego do pamięci stałej komputera”, itd. Podlega on ochronie również wówczas, gdy jest utrwalony w odręcznie sporządzonych notatkach, w dokumentacji projektowej, wytwórczej i użytkowej.
Stosownie do treści art. 74 ust. 4 tej ustawy:
Autorskie prawa majątkowe do programu komputerowego, z zastrzeżeniem przepisów art. 75 ust. 2 i 3, obejmują prawo do:
1) trwałego lub czasowego zwielokrotnienia programu komputerowego w całości lub w części jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie; w zakresie, w którym dla wprowadzania, wyświetlania, stosowania, przekazywania i przechowywania programu komputerowego niezbędne jest jego zwielokrotnienie, czynności te wymagają zgody uprawnionego;
2) tłumaczenia, przystosowywania, zmiany układu lub jakichkolwiek innych zmian w programie komputerowym, z zachowaniem praw osoby, która tych zmian dokonała;
3) rozpowszechniania, w tym użyczenia lub najmu, programu komputerowego lub jego kopii.
Podsumowując, należy stwierdzić, że w rozumieniu polskich przepisów o prawie autorskim, przedmiotem tego prawa są wszelkie przejawy działalności twórczej o indywidualnym charakterze bez względu na to, czy są to dzieła artystyczne, utwory naukowe lub literackie. Program komputerowy został wymieniony przez ustawodawcę jako przedmiot prawa autorskiego.
Łączna subsumcja art. 21 ust. 1 pkt 1 updop oraz powołanych przepisów prawa autorskiego nie pozostawia wątpliwości, że opłaty z tytułu licencji na oprogramowanie komputerowe co do zasady podlegają w Polsce opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym u źródła.
W tym stanie rzeczy, w myśl art. 21 ust. 2 updop należy przeanalizować, czy postanowienia umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie wyłączają lub nie ograniczają prawa Polski do opodatkowania przedmiotowych dochodów.
W związku z powyższym, w niniejszej sprawie zastosowanie będą miały postanowienia Konwencji zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, podpisanej w Londynie dnia 20 lipca 2006 roku (Dz. U. z 2006 r., nr 250, poz. 1840; dalej: „UPO”), zmodyfikowanej przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisanej przez Polskę oraz przez Zjednoczone Królestwo dnia 7 czerwca 2017 r. (Dz. U. z 2018 r., poz. 2253).
Zgodnie z treścią art. 12 ust. 1 UPO:
należności licencyjne powstające w Umawiającym się Państwie i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie
Stosownie do postanowień art. 12 ust. 2 UPO:
jednakże takie należności mogą być także opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie, w którym powstały, i zgodnie z prawem tego Państwa, lecz jeżeli osoba uzyskująca należności jest osobą do nich uprawnioną, podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5 procent kwoty należności licencyjnych brutto.
Z kolei w myśl art. 12 ust. 3 UPO:
Określenie „należności licencyjne” użyte w tym artykule oznacza wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego (włącznie z filmami dla kin oraz filmami lub taśmami transmitowanymi w radiu lub telewizji), wszelkiego patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego lub za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego lub za informacje związane z doświadczeniem zawodowym w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how).
Mając powyższe na uwadze oraz odnosząc się do definicji należności licencyjnych zawartej w ww. umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania, należy podkreślić, że Państwa - Strony tej umowy posłużyły się sformułowaniami obejmującymi całość chronionych praw autorskich na gruncie polskiej ustawy. Fakt, że program komputerowy jest utworem stanowiącym przedmiot prawa autorskiego jest czynnikiem wystarczającym do włączenia oprogramowania do definicji należności licencyjnych odnoszących się do wszelkich praw autorskich dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego. Intencją Państw-Stron Umowy było objęcie zakresem dyspozycji artykułów odnoszących się do pojęcia „należności licencyjnych”, wszelkich dochodów uzyskiwanych w związku z korzystaniem z jakiegokolwiek dzieła czy utworu chronionego prawem autorskim na gruncie prawa krajowego. Dochód z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania programów komputerowych należy traktować jako należności licencyjne, albowiem program komputerowy stanowi utwór będący przedmiotem prawa autorskiego.
Interpretując przepisy zawarte w ww. UPO należy zwrócić uwagę na tekst Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku, stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienia Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.
Zatem obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem. I tak, pkt 13.1 Komentarza do art. 12 Modelowej Konwencji OECD (należności licencyjne), wyraźnie stwierdza, że program komputerowy może być traktowany jako utwór literacki, artystyczny lub naukowy, przy czym, o ile ustawodawstwo krajowe nie stanowi inaczej, najbardziej uzasadnione jest traktowanie programów komputerowych jako dzieła naukowego. Zatem, w przypadku braku wymienienia dochodów z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania programów komputerowych w definicji „należności licencyjnych”, należy uznać program komputerowy za utwór literacki, artystyczny lub naukowy i dochód uzyskiwany z tytułu użytkowania takich programów traktować dla celów podatkowych jak „należność licencyjną”, której opodatkowanie powinno być rozpatrywane na gruncie międzynarodowego prawa podatkowego. Natomiast w pkt 14 do art. 12 Komentarza Modelowej Konwencji wskazano, że prawa umożliwiające jedynie faktyczne korzystanie z programu, nie stanowią tytułu do naliczania opłat licencyjnych.
Według Komentarza do transakcji dotyczących wytworów cyfrowych, takich jak obrazy, dźwięki lub teksty, należy stosować odpowiednio konstrukcje przewidziane dla programów komputerowych. Zgodnie z punktem 14.2 Komentarza wykorzystywanie programów komputerowych wyłącznie dla własnych potrzeb, w tym powielanie w celu zapewnienia możliwości korzystania z programu, nie stanowi należności licencyjnej.
Jak wynika z wniosku Spółka nabywa od brytyjskiego Dostawcy licencje na wykorzystanie na użytek własny Oprogramowania oraz osób z nią współpracujących (tzw. licencje użytkownika końcowego). W ramach licencji nie nastąpi przeniesienie na Spółkę jakiekolwiek majątkowych praw autorskich do ww. Oprogramowania, Spółka nie będzie miała prawa do rozporządzania tymi licencjami czy też dokonywania zmian w Oprogramowaniu. Zatem jak wcześniej wskazano zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji, zawartym w pkt 14 do art. 12, prawa umożliwiające jedynie faktyczne korzystanie z programu, nie stanowią tytułu do naliczania opłat licencyjnych.
Wobec powyższego płatności dokonywane przez Państwa na rzecz Dostawcy z siedzibą w Wielkiej Brytanii nie stanowią należności licencyjnych. Oznacza to, że dokonując wypłaty takich należności nie są Państwo zobowiązani do potrącenia od nich zryczałtowanego podatku dochodowego.
Obowiązek pobrania przez płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych, zgodnie z art. 26 ust. 1 updop, dotyczy wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 tej ustawy. W przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym nie obejmuje on Państwa, gdyż wypłacane przez Państwa należności z tytułu nabycia Oprogramowania dla własnych potrzeb oraz podmiotów powiązanych nie stanowią należności licencyjnych, na podstawie ww. art. 21 updop w zw. z art. 12 ust. 3 UPO. Nie są zatem Państwo zobowiązani do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od tych płatności.
Zatem, Państwa stanowisko w powyższym zakresie jest prawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy:
Ta interpretacja indywidualna wydana została na gruncie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego dotyczącego określonego we wniosku Dostawcy, który jak wskazano w opisie sprawy nie posiada w Polsce zakładu.
W odniesieniu do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte nie są wiążące dla organu. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, osadzonych w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w każdej z nich zawarte są wiążące.
Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym i zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisu sprawy przedstawionego we wniosku, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
Zaznaczyć należy, że tę interpretację wydano w oparciu o opis sprawy przedstawiony we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego, stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Państwa chroniła.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), ul. (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.
QuickMap AI przeszukuje 2,87 mln dokumentów podatkowych i zwraca dopasowane orzeczenia z analizą linii orzeczniczej.
Wypróbuj za darmo