Momentem, w którym Wnioskodawca będzie uprawniony do ujęcia wydatków w kosztach uzyskania przychodów jest moment formalnego przekazania inwestycji Gminie, dopiero bowiem w tym momencie, koszty te mają charakter definitywny.
Spółka, producent drobiu, planuje budowę fermy na własnej działce. Droga dojazdowa do terenu inwestycji, będąca drogą gminną w złym stanie technicznym, uniemożliwia transport materiałów i maszyn budowlanych, co wstrzymuje realizację inwestycji. Gmina nie planowała remontu drogi, więc Spółka, na podstawie umowy z zarządcą drogi zgodnie z ustawą o drogach publicznych, sfinansowała modernizację drogi z własnych środków obrotowych. Po zakończeniu prac efekty modernizacji zostaną przekazane Gminie na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego, bez zwrotu kosztów.…
Interpretacja indywidualna - stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
Szanowni Państwo,
stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie ustalenia:
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
12 czerwca 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych.
Uzupełnili go Państwo - na wezwanie Organu - pismem z 13 lipca 2026 r. (data wpływu 13 lipca 2026 r.)
Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego
A. S.A. (dalej: "Spółka" lub „Wnioskodawca”) jest polską spółką prawa handlowego z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Spółka podlega opodatkowaniu od całości swoich przychodów/dochodów na terytorium Polski (nieograniczony obowiązek podatkowy - Spółka jest rezydentem podatkowym w Polsce). Spółka jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług.
Spółka jest producentem (…) oraz jednym z największych producentów (…). Spółka, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, pozyskuje kurczaki m.in. z własnych hodowli.
Spółka, w celu rozszerzenia możliwości produkcyjnych - a co za tym idzie zwiększenia osiąganych przychodów - prowadzi inwestycję polegającą na wybudowaniu fermy (…) na działce będącej własnością Spółki. Planowana inwestycja obejmuje posadowienie budynków i budowli składających się ogółem na 8 obiektów inwentarskich. Obiekty te będą stanowiły środki trwałe Spółki klasyfikowane do grup 1 oraz 2 Klasyfikacji Środków Trwałych (dalej: "KŚT").
Spółka uzyskała komplet decyzji inwestycyjnych niezbędnych do realizacji inwestycji (w tym pozwolenie na budowę).
Droga dojazdowa do nieruchomości, na której realizowana jest inwestycja, jest drogą publiczną - drogą gminną w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (t.j. Dz.U. 2024 poz. 320 ze zm.; dalej: ustawa o drogach publicznych). Zarządcą drogi jest Gmina.
Obecny stan nawierzchni drogi uniemożliwia przejazd pojazdów o cięższym tonażu. Nawierzchnia jest nieutwardzona i wykazuje liczne ubytki, wyrwy oraz koleiny. Brakuje konstrukcyjnego odwodnienia drogi. W okresie opadów atmosferycznych powstają zastoiska wodne uniemożliwiające ruch. W okresie roztopów droga traci parametry użytkowe i staje się trwale nieprzejezdna.
Przedstawiony stan drogi oznacza, że Spółka nie jest w stanie zrealizować inwestycji bez uprzedniego przeprowadzenia jej modernizacji. Do nieruchomości nie są w stanie dotrzeć transporty materiałów i wyrobów budowlanych ani wielkogabarytowe maszyny budowlane. Brak przejezdnej drogi czyni wykonanie robót budowlanych fizycznie niemożliwym.
Spółka przez okres około jednego roku oczekiwała na przeprowadzenie remontu przez Gminę. Jednakże w aktualnym budżecie Gminy remont przedmiotowej drogi - ze względu na jej lokalny i dojazdowy charakter - nie stanowi priorytetowego zadania inwestycyjnego. Przedmiotowa droga nie jest istotnym traktem komunikacyjnym w tejże miejscowości, co powoduje, że Gmina nie planuje jej remontu w najbliższej perspektywie.
Każdy miesiąc zwłoki opóźnia termin realizacji inwestycji, a w konsekwencji - termin rozpoczęcia działalności produkcyjnej w zakładzie. Z tych względów Spółka podjęła decyzję o samodzielnym sfinansowaniu modernizacji drogi.
Spółka zawarła umowę z zarządcą drogi - Gminą - na podstawie art. 16 ustawy o drogach publicznych, który umożliwia budowę lub przebudowę dróg publicznych przez podmioty inne niż zarządca drogi. Na mocy tej umowy Spółka dokona modernizacji drogi, a po zakończeniu prac - efekty zostaną przekazane zarządcy drogi na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego.
Prace modernizacyjne zostaną wykonane przez Spółkę na jej wyłączny koszt. Nakłady poniesione przez Spółkę z tego tytułu nie są i nie będą jej w jakikolwiek sposób zwrócone przez Gminę ani przez jakikolwiek inny podmiot.
Spółka przyporządkowuje dla celów bilansowych poniesione nakłady na modernizację drogi do wartości początkowej obiektów inwentarskich, które będą stanowiły środki trwałe Spółki klasyfikowane do grup 1 oraz 2 KŚT. Uzasadnieniem jest nierozerwalny związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy poniesieniem nakładów na drogę a wytworzeniem tych środków trwałych:
Uzupełnienie opisu stanu faktycznego
Wydatki Spółki związane z modernizacją drogi gminnej zostaną udokumentowane fakturami wystawionymi przez dostawców materiałów niezbędnych do wykonania modernizacji oraz przez podmioty wykonujące usługi modernizacji drogi. Spółka nie wyklucza również, że część kosztów będzie dokumentowana umowami zlecenia zawieranymi z osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej, które nie są zobowiązane do wystawienia faktury.
Spółka zawarła z Gminą porozumienie/umowę (w formie pisemnej) na podstawie art. 16 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych.
Gmina jest właścicielem gruntu, na którym posadowiona jest droga modernizowana przez Spółkę.
Gmina, w związku z modernizacja drogi nie jest zobowiązana do spełnienia na rzecz Spółki świadczenia wzajemnego, lecz będzie zobowiązana (na mocy obowiązującego prawa) do utrzymania standardu drogi po jej modernizacji.
Na mocy umowy zawartej z Gminą, Spółka dokona modernizacji drogi, a po zakończeniu prac - efekty zostaną przekazane zarządcy drogi na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego.
Prace modernizacyjne zostaną wykonane przez Spółkę na jej wyłączny koszt. Nakłady poniesione przez Spółkę z tego tytułu nie są i nie będą jej w jakikolwiek sposób zwrócone przez Gminę ani przez jakikolwiek inny podmiot. Przekazanie Gminie efektów modernizacji drogi nie stanowi darowizny, lecz następuje na mocy umowy zawartej w trybie art. 16 ustawy o drogach publicznych i wynika z obowiązku ustawowego zwrotu infrastruktury zarządcy drogi, nie zaś z woli obdarowania Gminy.
Wydatki na modernizację drogi gminnej zostaną sfinansowane przez Spółkę z jej środków obrotowych.
Pytania
1. Czy w przedstawionym stanie faktycznym wydatki poniesione przez Spółkę na modernizację drogi gminnej (dojazdowej do terenu budowy fermy (...)), jako warunek konieczny i niezbędny do zrealizowania inwestycji budowlanej, powinny zostać wliczone do kosztu wytworzenia, a tym samym do wartości początkowej wybudowanych środków trwałych (obiektów inwentarskich) w rozumieniu art. 16g ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 16g ust. 4 ustawy o CIT?
2. Czy Spółka ma prawo zaliczyć wydatki poniesione przez Spółkę na modernizację drogi gminnej (dojazdowej do terenu budowy fermy (...)) w momencie przekazania tych nakładów na modernizację drogi na rzecz Gminy (tj. w dacie sporządzenia protokołu zdawczo-odbiorczego), jako pośrednie koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 w zw. z art. 15 ust. 4d ustawy o CIT- w sytuacji gdyby Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku w odniesieniu do pytania nr 1 jest nieprawidłowe.
Państwa stanowisko w sprawie
Ad.1 W opinii Wnioskodawcy, wydatki poniesione na modernizację drogi gminnej, w przedstawionym stanie faktycznym, powinny zostać wliczone do kosztu wytworzenia, a tym samym do wartości początkowej wybudowanych środków trwałych.
Ad. 2 W opinii Wnioskodawcy Spółka ma prawo zaliczyć przedmiotowe wydatki na modernizację drogi gminnej do kosztów uzyskania przychodów w momencie przekazania nakładów na Gminę - w sytuacji gdyby Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku w odniesieniu do pytania nr 1 jest nieprawidłowe.
Uzasadnienie - uwagi wspólne do stanowiska przedstawionego do pytań nr 1 i 2
Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.
Spółka ponosi wydatki na modernizację drogi w związku z inwestycją mającą na celu rozszerzenie możliwości produkcyjnych i zwiększenie przychodów z podstawowej działalności (produkcja i sprzedaż mięsa z kurczaka).
Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:
Mając na uwadze należy uznać, że przedmiotowe wydatki spełniają przedstawione przesłanki, w szczególności wykazują wyraźny i bezpośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą Spółki i z osiąganymi przez nią przychodami. Innymi słowy - są ponoszone w celu osiągania przez Spółkę przychodów.
Jednocześnie należy zaznaczyć, że wydatki na modernizację drogi nie zostały wymienione w katalogu kosztów, które nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów, tj. w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.
Wnioskodawca wskazuje, że przekazanie Gminie efektów modernizacji drogi nie stanowi darowizny wyłączonej z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 14 ustawy o CIT. Przekazanie następuje na mocy umowy zawartej w trybie art. 16 ustawy o drogach publicznych i wynika z obowiązku ustawowego zwrotu infrastruktury zarządcy drogi, nie zaś z woli obdarowania Gminy. Stanowisko takie zostało potwierdzone m.in. w interpretacji indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 26 marca 2020 r., sygn. 0112-KDIL2-2.4011.58.2020.4.MW.
Mając na uwadze powyższe, wydatki Spółki na modernizację drogi (zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym) mogą stanowić koszty uzyskania przychodów Spółki, przy czym kwestią do rozstrzygnięcia pozostaje sposób ich ujęcia jako koszt dla celów podatkowych.
Uzasadnienie do pytania nr 1.
Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki poniesione na modernizację drogi gminnej powinny zostać wliczone do kosztu wytworzenia budynków i budowli (jak wskazano w opinie stanu faktycznego), a tym samym do wartości początkowej wybudowanych środków trwałych.
Zgodnie z art. 16a ust. 1 ustawy o CIT, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:
1) budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2) maszyny, urządzenia i środki transportu,
3) inne przedmioty
- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.
Zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, wartością początkową środka trwałego wytworzonego we własnym zakresie jest koszt jego wytworzenia. Stosownie do art. 16g ust. 4 ustawy o CIT, za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi oraz inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji.
Ustawodawca posłużył się w art. 16g ust. 4 ustawy o CIT szerokim, otwartym pojęciem „inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych". Katalog wydatków wchodzących w skład kosztu wytworzenia jest zatem otwarty i obejmuje wszelkie koszty poniesione w związku z realizacją inwestycji, które nie zostały expressis verbis wyłączone przez ustawodawcę (tj. które nie są kosztami ogólnego zarządu, kosztami sprzedaży ani kosztami operacji finansowych).
Zdaniem Wnioskodawcy, ze wskazanych przepisów prawa jednoznacznie wynika, że wydatkami wchodzącymi w skład kosztu wytworzenia środka trwałego są te, co do których nie ma wątpliwości, iż nie wystąpiłyby, gdyby podatnik nie wytwarzał we własnym zakresie środka trwałego.
W niniejszym stanie faktycznym tzw. test niezbędności jest spełniony w sposób jednoznaczny i niepodważalny:
W interpretacjach organy podatkowe odnaleźć można zbliżone stany faktyczne, w których potwierdzane było stanowisko, że koszty prac przygotowawczych terenu (np. rozbiórki, niwelacji, prac ziemnych) oraz koszty infrastruktury pomocniczej niezbędnej do przeprowadzenia budowy wchodzą w skład kosztu wytworzenia środka trwałego. W niniejszym przypadku modernizacja drogi pełni analogiczną funkcję: jest pracą przygotowawczą warunkującą możliwość fizycznego rozpoczęcia i przeprowadzenia robót budowlanych.
Potwierdzeniem tej logiki jest interpretacja Dyrektora KIS z 25 czerwca 2025 r. (sygn. 0111-KDWB.4010.20.2025.1.AW), zgodnie z którą koszty czynszu dzierżawnego gruntu, na którym realizowana jest budowa farmy fotowoltaicznej, poniesione do dnia przekazania środka trwałego do używania, stanowią koszt wytworzenia środka trwałego zwiększający jego wartość początkową. Koszt dzierżawy nie jest fizycznym elementem środka trwałego - jest jednak warunkiem koniecznym jego wybudowania. W przedmiotowym stanie faktycznym mamy do czynienia z analogiczną sytuacją: modernizacja drogi nie jest fizycznym elementem budowanego obiektów inwentarskich, jednak jest warunkiem koniecznym ich wybudowania.
Podobnie, za prawidłowe zostało uznane stanowisko w sytuacji, gdzie koszt wybudowania drogi dojazdowa obsługującej wyłącznie jeden budynek (jako obiekt pomocniczy) stanowi element składowy tego budynku i jej wartość jest wliczana do wartości początkowej budynku. Skoro droga własna zwiększa wartość początkową budynku, tym bardziej koszt umożliwienia dojazdu (przez sfinansowanie modernizacji drogi gminnej), poniesiony wyłącznie w celu umożliwienia wytworzenia środków trwałych, powinien być traktowany jako element kosztu wytworzenia tych środków trwałych.
Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wydatki poniesione na modernizację drogi gminnej stanowią „inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych" w rozumieniu art. 16g ust. 4 ustawy o CIT i powinny zwiększać wartość początkową wybudowanych środków trwałych (obiektów inwentarskich). Ich rozliczenie w kosztach uzyskania przychodów nastąpi zatem poprzez odpisy amortyzacyjne od podwyższonej wartości początkowej środków trwałych (budynków i budowli) - podobnie jak to zostanie rozliczone przez Spółkę dla celów bilansowych/rachunkowych.
Uzasadnienie stanowiska nr 2.
W przypadku, gdyby organ uznał, że wydatki na modernizację drogi gminnej nie powinny zostać wliczone do wartości początkowej środków trwałych Spółki, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że Spółka ma prawo zaliczyć przedmiotowe wydatki do kosztów uzyskania przychodów w momencie przekazania nakładów na Gminę.
Stosownie do art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.
W świetle tego przepisu wydatki, których nie można przyporządkować do określonych przychodów danego roku podatkowego (koszty pośrednie), powinny zostać zaliczone do kosztów w dacie ich poniesienia. Przy czym koszty te można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w takiej wysokości, jaka dotyczy danego roku podatkowego.
Odnosząc powyższe do sytuacji będącej przedmiotem wniosku, należy stwierdzić, że wydatki na modernizację drogi dojazdowej nie może być powiązany z żadnym konkretnym przychodem. Koszt ten ma bowiem wpływ na ogólną sytuację finansową Wnioskodawcy, nie generuje żadnego konkretnego przychodu, pozostaje zatem w pośrednim związku przyczynowo-skutkowym z oczekiwanymi przychodami z produkcji mięsa z kurczaka przez Wnioskodawcę. W związku z tym koszt ten stanowi koszt inny niż bezpośrednio związany z przychodem i może być potrącony w dacie jego poniesienia, zgodnie z treścią przepisu art. 15 ust. 4d.
Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów (z zastrzeżeniami niemającymi zastosowania w przedmiotowej sytuacji) uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (art. 15 ust. 4e ustawy o CIT).
Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym, koszty modernizacji drogi będą dla celów bilansowych ujmowane przez Spółkę jako koszty zwiększające wartość budynków i budowli (stanowiących środki trwałe Spółki) - Spółka do zakończenia budowy budynków i budowli będzie powiększać wartości środków trwałych w budowie, co skutkować będzie zwiększeniem aktywów z tego tytułu, bez wpływu na rachunek zysków i strat Spółki.
Niezależnie od ujęcia dla celów bilansowych/rachunkowych, Spółka stoi na stanowisku, że wydatki te powinny zostać ujęte jako koszty uzyskania przychodów w momencie przekazania przedmiotowych nakładów na rzecz Gminy, dopiero bowiem w tym momencie poniesione koszty jej modernizacji staną się definitywne - będzie to moment, w którym będzie możliwe ustalenie konkretnej/ostatecznej wartości wydatków, skatalogowanie ich i przekazanie nakładów na rzecz Gminy - dojdzie de facto do zakończenia inwestycji (modernizacji drogi).
W związku z powyższym Spółka stoi na stanowisku, iż wydatki na modernizację drogi (zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym):
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2026 r. poz. 554 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”),
Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.
Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.
Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowo-skutkowy.
Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:
Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.
Koszty ponoszone przez podatnika należy ocenić pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie jego przychodu.
Kierując się kryterium stopnia powiązania istniejącego pomiędzy kosztem a celem, jakiemu ma służyć, ustawodawca wyróżnia koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami i koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami (tzw. koszty pośrednie), różnicując moment ich potrącalności (art. 15 ust. 4, 4b-4e ustawy o CIT).
Do kategorii kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z przychodami należą takie wydatki, których poniesienie ma bezpośrednio na celu uzyskanie konkretnych przychodów. W ich przypadku możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód.
Innymi słowy - posługując się językowym znaczeniem - przez koszty bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpłynęło bezpośrednio na uzyskanie określonego przychodu.
Z kolei pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika - brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Koszty te jednak są związane z działalnością prowadzoną przez podatnika i przyczyniają się w sposób ogólny do osiągania przez niego przychodów. Nie można jednak ustalić, uzyskaniu jakiego konkretnego przychodu dany wydatek służy.
W myśl art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych
Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.
Stosownie zaś do art. 15 ust. 4b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych
Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:
1) sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, niepóźniej jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo
2) złożenia zeznania, niepóźniej jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego
- są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.
Zgodnie z art. 15 ust. 4c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych
Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie.
Natomiast, art. 15 ust. 4d oraz art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, regulują zasady potrącalności kosztów innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami.
Stosownie do treści art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych
Koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.
W myśl art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych
Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.
W stosunku do wydatków poniesionych na nabycie/wytworzenie środków trwałych ustawodawca odrębnie uregulował możliwość zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne.
Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o CIT:
Kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane zgodnie z art. 16a-16m, przy czym w przypadku spółek nieruchomościowych odpisy dotyczące środków trwałych zaliczonych do grupy 1 Klasyfikacji nie mogą być w roku podatkowym wyższe niż dokonywane zgodnie z przepisami o rachunkowości odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe z tytułu zużycia środków trwałych, obciążające w tym roku podatkowym wynik finansowy jednostki.
Artykuł 16 ust. 1 ustawy o CIT zawiera katalog, w którym ustawodawca określił wydatki, które pomimo poniesienia ich przez podatnika w celu osiągnięcia przychodów bądź zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów, nie mogą być uznane za koszt uzyskania przychodów dla celów podatkowych.
Według art. 16 ust. 1 ustawy o CIT,
Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów:
1) wydatków na:
a) nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
b) nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
c) ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych
- wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia;
Zasady dotyczące dokonywania odpisów z tytułu zużycia środków trwałych (odpisów amortyzacyjnych) zawarte zostały w art. 16a-16m ww. ustawy.
Zgodnie z art. 16a ust. 1 ustawy o CIT:
Amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:
1) budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2) maszyny, urządzenia i środki transportu,
3) inne przedmioty
- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.
Oznacza to, że wymienione w pkt 1-3 powyższej regulacji środki trwałe będą podlegały amortyzacji po spełnieniu następujących warunków:
Podstawę dokonywania odpisów amortyzacyjnych środków trwałych stanowi ich wartość początkowa.
Stosownie do art. 16f ust. 1 ustawy o CIT:
Podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 16b.
Przepisy dotyczące sposobu ustalenia wartości początkowej środków trwałych zostały zawarte w art. 16g ustawy o CIT i uzależnione są od sposobu nabycia środka trwałego.
W myśl art. 16g ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o CIT,
Za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się:
1) w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia;
1a) w razie częściowo odpłatnego nabycia, cenę ich nabycia powiększoną o wartość przychodu określonego w art. 12 ust. 5a;
3) w razie wytworzenia we własnym zakresie koszt wytworzenia;
Zgodnie z art. 16g ust. 3 ww. ustawy,
Za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.
W myśl art. 16g ust. 4 ustawy o CIT,
Za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.
Z treści złożonego przez Państwa wniosku wynika, że Spółka jest producentem (…) oraz jednym z największych producentów (…). Spółka, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, pozyskuje kurczaki m.in. z własnych hodowli. Spółka, w celu rozszerzenia możliwości produkcyjnych - a co za tym idzie zwiększenia osiąganych przychodów - prowadzi inwestycję polegającą na wybudowaniu fermy (...) na działce będącej własnością Spółki. Planowana inwestycja obejmuje posadowienie budynków i budowli składających się ogółem na 8 obiektów inwentarskich. Obiekty te będą stanowiły środki trwałe Spółki klasyfikowane do grup 1 oraz 2 Klasyfikacji Środków Trwałych. Spółka uzyskała komplet decyzji inwestycyjnych niezbędnych do realizacji inwestycji (w tym pozwolenie na budowę). Droga dojazdowa do nieruchomości, na której realizowana jest inwestycja, jest drogą publiczną - drogą gminną w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy ustawa o drogach publicznych. Zarządcą drogi jest Gmina. Obecny stan nawierzchni drogi uniemożliwia przejazd pojazdów o cięższym tonażu. Nawierzchnia jest nieutwardzona i wykazuje liczne ubytki, wyrwy oraz koleiny. Brakuje konstrukcyjnego odwodnienia drogi. W okresie opadów atmosferycznych powstają zastoiska wodne uniemożliwiające ruch. W okresie roztopów droga traci parametry użytkowe i staje się trwale nieprzejezdna. Przedstawiony stan drogi oznacza, że Spółka nie jest w stanie zrealizować inwestycji bez uprzedniego przeprowadzenia jej modernizacji. Do nieruchomości nie są w stanie dotrzeć transporty materiałów i wyrobów budowlanych ani wielkogabarytowe maszyny budowlane. Brak przejezdnej drogi czyni wykonanie robót budowlanych fizycznie niemożliwym. Spółka przez okres około jednego roku oczekiwała na przeprowadzenie remontu przez Gminę. Jednakże w aktualnym budżecie Gminy remont przedmiotowej drogi - ze względu na jej lokalny i dojazdowy charakter - nie stanowi priorytetowego zadania inwestycyjnego. Przedmiotowa droga nie jest istotnym traktem komunikacyjnym w tejże miejscowości, co powoduje, że Gmina nie planuje jej remontu w najbliższej perspektywie. Każdy miesiąc zwłoki opóźnia termin realizacji inwestycji, a w konsekwencji - termin rozpoczęcia działalności produkcyjnej w zakładzie. Z tych względów Spółka podjęła decyzję o samodzielnym sfinansowaniu modernizacji drogi. Spółka zawarła umowę z zarządcą drogi - Gminą - na podstawie art. 16 ustawy o drogach publicznych, który umożliwia budowę lub przebudowę dróg publicznych przez podmioty inne niż zarządca drogi. Na mocy tej umowy Spółka dokona modernizacji drogi, a po zakończeniu prac - efekty zostaną przekazane zarządcy drogi na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego. Prace modernizacyjne zostaną wykonane przez Spółkę na jej wyłączny koszt. Nakłady poniesione przez Spółkę z tego tytułu nie są i nie będą jej w jakikolwiek sposób zwrócone przez Gminę ani przez jakikolwiek inny podmiot. Spółka przyporządkowuje dla celów bilansowych poniesione nakłady na modernizację drogi do wartości początkowej obiektów inwentarskich, które będą stanowiły środki trwałe Spółki klasyfikowane do grup 1 oraz 2 KŚT. Uzasadnieniem jest nierozerwalny związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy poniesieniem nakładów na drogę a wytworzeniem tych środków trwałych: budowa obiektów inwentarskich jest bezpośrednio uzależniona od przeprowadzenia modernizacji drogi dojazdowej – bez przejezdnej drogi wykonanie robót budowlanych jest fizycznie niemożliwe, Spółka nie poniosłaby kosztów modernizacji drogi, gdyby nie realizowała inwestycji polegającej na budowie fermy (...), wydatki na modernizację drogi nie stanowią kosztów ogólnych zarządu Spółki ani kosztów operacyjnych ponoszonych niezależnie od realizowanej inwestycji – są wyłącznie konsekwencją tejże inwestycji.
Wydatki Spółki związane z modernizacją drogi gminnej zostaną udokumentowane fakturami wystawionymi przez dostawców materiałów niezbędnych do wykonania modernizacji oraz przez podmioty wykonujące usługi modernizacji drogi. Spółka nie wyklucza również, że część kosztów będzie dokumentowana umowami zlecenia zawieranymi z osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej, które nie są zobowiązane do wystawienia faktury. Gmina jest właścicielem gruntu, na którym posadowiona jest droga modernizowana przez Spółkę. Gmina, w związku z modernizacja drogi nie jest zobowiązana do spełnienia na rzecz Spółki świadczenia wzajemnego, lecz będzie zobowiązana (na mocy obowiązującego prawa) do utrzymania standardu drogi po jej modernizacji. Na mocy umowy zawartej z Gminą, Spółka dokona modernizacji drogi, a po zakończeniu prac - efekty zostaną przekazane zarządcy drogi na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego. Prace modernizacyjne zostaną wykonane przez Spółkę na jej wyłączny koszt. Nakłady poniesione przez Spółkę z tego tytułu nie są i nie będą jej w jakikolwiek sposób zwrócone przez Gminę ani przez jakikolwiek inny podmiot. Przekazanie Gminie efektów modernizacji drogi nie stanowi darowizny, lecz następuje na mocy umowy zawartej w trybie art. 16 ustawy o drogach publicznych i wynika z obowiązku ustawowego zwrotu infrastruktury zarządcy drogi, nie zaś z woli obdarowania Gminy. Wydatki na modernizację drogi gminnej zostaną sfinansowane przez Spółkę z jej środków obrotowych.
Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny należy stwierdzić, że koszty poniesione przez Państwa na modernizację drogi gminnej stanowiącej drogę dojazdową do Państwa inwestycji nie zwiększą wartości początkowej budowanych przez Państwa środków trwałych (fermy (...)). Wydatki te odnoszą się do elementów infrastruktury technicznej i komunikacyjnej, które stanowią samodzielne obiekty inżynierii, niewchodzące w skład wartości początkowej inwestycji polegającej na budowie fermy (...) - co potwierdza fakt, że jak sami Państwo wskazali, Gmina jest właścicielem gruntu, na którym posadowiona jest droga modernizowana przez Spółkę. Na mocy umowy zawartej z Gminą, Spółka dokona modernizacji drogi, a po zakończeniu prac – efekty zostaną przekazane zarządcy drogi na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego. Przedmiotowa droga nie stanowi Państwa wewnętrznej drogi, wybudowanej na Państwa gruncie.
Mając na uwadze powyższe należy wskazać, że wydatki ponoszone w związku modernizacją drogi gminnej (dojazdowej do terenu budowy fermy (...)) nie mogą zostać zaliczone do kosztu wytworzenia ww. farmy, a tym samym do wartości początkowej wybudowanych środków trwałych (obiektów inwentarskich).
Tym samym Państwa stanowisko dotyczące pytania 1 - należało uznać za nieprawidłowe.
Jednocześnie mimo braku możliwości zaliczenia ww. kosztów do kosztu wytworzenia, a tym samym do wartości początkowej wybudowanych środków trwałych (obiektów inwentarskich). przedmiotowe wydatki mogą stanowić koszty uzyskania przychodów na zasadach ogólnych, w oparciu o art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, jako nakłady związane z prowadzoną działalnością inwestycyjną. Ich poniesienie warunkuje bowiem realizację projektu inwestycyjnego Spółki polegającego na wybudowaniu fermy (...).
Należy zauważyć, że w art. 16 ust. 1 pkt 14 ustawy o CIT ustawodawca wskazał, że:
Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów darowizn i ofiar wszelkiego rodzaju, z wyjątkiem wpłat na rzecz Polskiej Organizacji Turystycznej, z tym że kosztem uzyskania przychodów są koszty wytworzenia lub cena nabycia produktów spożywczych, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku od towarów i usług, przekazanych na rzecz organizacji pożytku publicznego w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, z przeznaczeniem wyłącznie na cele działalności charytatywnej prowadzonej przez te organizacje.
Stosownie do art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 1071):
Przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.
W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że Spółka zawarła z Gminą porozumienie/umowę (w formie pisemnej) na podstawie art. 16 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 889), w myśl którego:
Budowa lub przebudowa dróg publicznych spowodowana inwestycją niedrogową należy do inwestora tego przedsięwzięcia.
Szczegółowe warunki budowy lub przebudowy dróg, o których mowa w ust. 1, określa umowa między zarządcą drogi a inwestorem inwestycji niedrogowej.
W przypadku, w którym inwestycją niedrogową jest kanał technologiczny, umowa, o której mowa w ust. 2, może przewidywać przekazanie zarządcy drogi kanału technologicznego, na warunkach uzgodnionych w umowie, z możliwością ustanowienia na rzecz przekazującego inwestora prawa do korzystania z części kanału. W takim przypadku do ustanowienia prawa na rzecz przekazującego inwestora postanowień art. 39 ust. 7-7ac i 7f-7k nie stosuje się.
Przekazywany kanał technologiczny, o którym mowa w ust. 3, powinien odpowiadać warunkom technicznym określonym w odrębnych przepisach, jak również warunkom określonym w decyzji, o której mowa w art. 39 ust. 3.
Wskazali Państwo również, że na mocy umowy zawartej z Gminą, Spółka dokona modernizacji drogi, a po zakończeniu prac – efekty zostaną przekazane zarządcy drogi na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego. Prace modernizacyjne zostaną wykonane przez Spółkę na jej wyłączny koszt. Nakłady poniesione przez Spółkę z tego tytułu nie są i nie będą jej w jakikolwiek sposób zwrócone przez Gminę ani przez jakikolwiek inny podmiot. Przekazanie Gminie efektów modernizacji drogi nie stanowi darowizny, lecz następuje na mocy umowy zawartej w trybie art. 16 ustawy o drogach publicznych i wynika z obowiązku ustawowego zwrotu infrastruktury zarządcy drogi, nie zaś z woli obdarowania Gminy. Wydatki na modernizację drogi gminnej zostaną sfinansowane przez Spółkę z jej środków obrotowych.
Jak Państwo wskazali, istnieje nierozerwalny związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy poniesieniem nakładów na drogę a wytworzeniem tych środków trwałych: budowa obiektów inwentarskich jest bezpośrednio uzależniona od przeprowadzenia modernizacji drogi dojazdowej - bez przejezdnej drogi wykonanie robót budowlanych jest fizycznie niemożliwe, Spółka nie poniosłaby kosztów modernizacji drogi, gdyby nie realizowała inwestycji polegającej na budowie fermy (...), wydatki na modernizację drogi nie stanowią kosztów ogólnych zarządu Spółki ani kosztów operacyjnych ponoszonych niezależnie od realizowanej inwestycji - są wyłącznie konsekwencją tejże inwestycji.
Powyższe wskazuje na związek przyczynowy dokonywanych przez Państwa wydatków ponoszonych na modernizację drogi gminnej (dojazdowej do terenu budowy fermy (...)), z mającym być wygenerowanym zwiększonym przychodem Spółki z podstawowej działalności (produkcja i sprzedaż mięsa z kurczaka), co pozwala na uznanie ich za koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 updop.
Do ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:
Za koszty bezpośrednio związane z uzyskaniem przychodu uznaje się te koszty, których poniesienie można wprost powiązać z konkretnym przychodem uzyskanym przez podatnika.
Zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych:
Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.
Natomiast koszty pośrednie to takie koszty, których nie można powiązać bezpośrednio z uzyskaniem konkretnego przychodu, lecz ich poniesienie służy całokształtowi prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.
W myśl art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych:
Koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.
Zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych:
Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.
Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji kosztu „bezpośredniego” oraz kosztu „pośredniego” - brak takiej definicji związany jest z nieokreślonością tych pojęć i brakiem stałych, niezmiennych kryteriów oceny wystąpienia bezpośredniego lub jedynie pośredniego związku takich kosztów z przychodami osoby prawnej w konkretnym przypadku. W efekcie te same wydatki mogą być w danych warunkach bezpośrednimi, zaś w innych jedynie pośrednimi kosztami uzyskania przychodu. Ocena tej kwestii musi być więc dokonywana w każdym przypadku na tle określonej sytuacji, przy uwzględnieniu indywidualnych cech działalności podatnika, w warunkach, których wydatki te są ponoszone. Przy czym, jeżeli określone wydatki można powiązać z osiąganiem konkretnego przychodu, to bez względu na możliwość jednoczesnego wywiedzenia pośredniego związku tych wydatków z ewentualnymi innymi przychodami, zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów ocenić należy w kontekście tego przychodu, z którym wydatki te są bezpośrednio związane.
Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. W ich przypadku możliwe jest „zidentyfikowanie” wpływu danego kosztu na wielkość osiągniętych przychodów. Do tej kategorii należą głównie te koszty, które mogą być przydzielone, przypisane do określonych wyrobów bądź usług. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru.
Natomiast pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika - brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Do tego rodzaju kosztów zalicza się m.in. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną, ubezpieczenia, świadczenia na rzecz pracowników. Każdy z ww. wydatków jest związany z działalnością prowadzoną przez podatnika i przyczynia się w sposób ogólny do osiągania przez niego przychodów. Nie można jednak ustalić, uzyskaniu jakiego konkretnego przychodu dany wydatek służy. Tego rodzaju koszty, chociaż niewątpliwie związane są z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami. Stąd nie jest możliwe ustalenie, w którym okresie bądź roku podatkowym wystąpi przychód uzasadniający potrącenie takich kosztów.
Biorąc pod uwagę opis sprawy, poczynione przez Państwa wydatki na modernizację drogi gminnej (dojazdowej do terenu budowy fermy (...)) należy uznać za pośrednio związane z przychodem, bowiem ich poniesienie nie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła - z podstawowej działalności Spółki (produkcja i sprzedaż mięsa z kurczaka), mimo iż są one niezbędne dla osiągnięcia przychodu (są ponoszone w celu osiągnięcia przychodów).
W konsekwencji, wydatek poniesiony przez Spółkę na modernizację drogi gminnej (dojazdowej do terenu budowy fermy (...)), jako warunek konieczny i niezbędny do zrealizowania inwestycji budowlanej, może stanowić koszt uzyskania przychodów, który z uwagi na brak możliwości ustalenia bezpośredniego powiązania z konkretnym przychodem stanowi koszt inny niż bezpośrednio związany z przychodami. W myśl art. 15 ust. 4d ustawy o CIT Spółka będzie uprawniona do rozpoznania go w kosztach podatkowych w dacie poniesienia, tj. w momencie zaksięgowania na koncie w księgach rachunkowych na podstawie faktury (rachunku) lub innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), lecz nie wcześniej niż w momencie podpisania końcowego protokołu odbiorczego i formalnego przekazania inwestycji drogowej Gminie.
Wobec powyższego momentem, w którym są Państwo uprawnieni do ujęcia ww. wydatków w kosztach uzyskania przychodów jest moment formalnego przekazania inwestycji Gminie, dopiero bowiem w tym momencie, koszty te mają charakter definitywny.
W konsekwencji, Państwa stanowisko dotyczące pytania 2 - należało uznać za prawidłowe.
Końcowo należy wskazać, że na powyższe rozstrzygnięcie nie wpływa fakt, że Spółka przyporządkowuje dla celów bilansowych poniesione nakłady na modernizację drogi do wartości początkowej obiektów inwentarskich, które będą stanowiły środki trwałe Spółki.
Podkreślić należy, że zapisy dokonywane w księgach rachunkowych nie mogą tworzyć, ani też modyfikować materialnego prawa podatkowego. Przepisy ustawy o rachunkowości określają jedynie sposób prowadzenia ksiąg i jako takie nie mogą rozstrzygać o tym, co jest, a co nie jest kosztem uzyskania przychodów, a także służą one ustaleniu wysokości dochodu (straty) podatkowego, nie mają zaś charakteru podatkotwórczego (wyrok TK z dnia 4 lutego 1994 r., sygn. akt U 2/90).
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
Odnosząc się do przywołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Natomiast organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.
Ponadto należy wskazać, że powołana przez Państwa interpretacja sygn. 0112-KDIL2-2.4011.58.2020.4.MW potwierdza stanowisko zajęte przez Organ w Państwa sprawie. Z kolei interpretacja sygn. 0111-KDWB.4010.20.2025.1.AW została wydana w innym stanie faktycznym.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.
QuickMap AI przeszukuje 2,87 mln dokumentów podatkowych i zwraca dopasowane orzeczenia z analizą linii orzeczniczej.
Wypróbuj za darmo