Interpretacja 0114-KDIP2-1.4010.250.2025.2.AZ

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

9 maja 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

• Gry stworzone przez Wnioskodawcę oraz Gry, które powstaną w przyszłości stanowić będą kwalifikowane prawo własności intelektualnej - w rozumieniu art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT (autorskie prawo do programu komputerowego);
• w przypadku, gdy możliwe będzie przypisanie ponoszonych Wydatków w całości jako kosztów uzyskania przychodu (w celu ustalenia dochodu podlegającego następnie pomnożeniu przez wskaźnik nexus) do przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, prawidłowym działaniem Wnioskodawcy będzie zakwalifikowanie ich w całości jako kosztów uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, a w przypadku, gdy takie przypisanie w całości nie będzie możliwe, prawidłowym działaniem Wnioskodawcy będzie w takim przypadku przypisanie Wydatków do przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej z zastosowaniem proporcji pozwalającej na powiązanie tych Wydatków w odpowiedniej części z przychodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Uzupełnili go Państwo w odpowiedzi na wezwanie pismem z 10 czerwca 2025 r (data wpływu 10 czerwca 2025 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

A. S.A. jest polskim rezydentem podatkowym, podatnikiem podatku dochodowego (dalej określanym również jako: „CIT”), podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Polski w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2023 r. poz. 2805) ze zm. dalej jako: „ustawa o CIT”).

Przeważającym przedmiotem działalności prowadzonej przez Spółkę jest działalność wydawnicza w zakresie gier komputerowych (PKD 58.21.Z). Spółka jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT. Przedmiot działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę obejmuje przede wszystkim produkcję gier komputerowych (w tym dodatków do nich) opartych na własnych markach, przeznaczonych do dystrybucji na rynkach całego świata na platformy konsolowe, komputery PC, urządzenia mobilne (dalej: „Gra”).

Przedmiotem wniosku są następujące Gry w wersji na komputery PC oraz bazujące na ich kodzie, grafikach i mechanikach gry w wersjach na konsole [tzw. (…)]:

1. (…), rok premiera 2022

2. (…), premiera planowana jest na (…) 2025

3. (…), premiera 2023.

Każda z wnioskowanych Gier stanowi odrębny program komputerowy - jest samodzielnie działającym oddzielnym programem komputerowym, podlegającym ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Spółka analizuje potencjalny popyt na gry tworzone przez siebie wykorzystując różne narzędzia, w tym media społecznościowe, czy platformy do dystrybucji gier. W zakresie działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę systematycznie opracowywane są nowe koncepcje produktów. Wnioskodawca w ramach prowadzonej przez siebie działalności również modyfikuje oraz ulepsza swoje produkty. Opracowywane rozwiązania są na tyle innowacyjne w skali przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, że w znacznym stopniu odróżniają się od istniejących dotychczas rozwiązań. Wnioskodawca tworzy koncepcje Gier, które dotychczas nie pojawiły się na rynku, po to, aby stworzone produkty były nowatorskie, a także dostosowane do potrzeb nabywców i wzbudzały ich zainteresowanie w sytuacji wysokiej konkurencyjności na rynku gier komputerowych.

Gra stanowi rodzaj oprogramowania komputerowego, które tworzone jest w procesie programowania. Programowanie obejmuje w szczególności, proces tworzenia lub wykorzystania odpowiednich zapisów kodu źródłowego. Programowanie jest traktowane jako część prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez Spółkę. Gry posiadają twórczy charakter i są „nowe” - nie powstały w wyniku skopiowania lub odwzorowania programu już istniejącego. Gry wyróżniają się ze względu na zróżnicowaną tematykę, model rozgrywki i potencjalnego odbiorcę. Celem prac związanych z wytworzeniem Gier nie jest jedynie wprowadzanie okresowych zmian do oprogramowania. Prowadzone przez Spółkę prace dotyczą stworzenia nowego rozwiązania informatycznego w postaci Gry. Wykorzystują dostępną wiedzę lub pozyskują nową wiedzę do tworzenia nowych rozwiązań. Są prowadzone systematycznie, według ustalonego harmonogramu. Mają twórczy charakter. Są nastawione na stworzenie lub wykorzystanie dostępnych zasobów wiedzy z zakresu IT i programowania w celu wytworzenia Gry. Wytwarzane przez Spółkę gry i dodatki będą kreacją nowego, nieistniejącego wcześniej produktu Wszystkie czynności wykonywane przez Spółkę (podejmowane w ramach stworzenia i rozwoju Gry) związane były, są i będą z wytworzeniem, rozwijaniem, ulepszaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego lub jego części. Czynności podejmowane są w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Czynności Wnioskodawcy nie stanowią i nie będą stanowić działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany.

W ocenie Spółki, w wyniku prowadzonych przez nią prac nad grami oraz dodatkami dokonuje się postęp technologiczny i powstaje nowe/ulepszone oprogramowanie komputerowe, które wcześniej nie funkcjonowało w realiach gospodarczych. Efekty pracy w zakresie wytworzonych Gier zawsze odznaczały się oraz będą się odznaczać oryginalnym, twórczym charakterem oraz zawsze były i będą kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej usługi, produktu, a także nie były i nie będą efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty można z góry określić i przewidzieć jako mającej charakter powtarzalny. Efekty prac nie były i nie będą jedynie „techniczną”, a były i będą „twórczą” realizacją szczegółowych projektów. Wszystkie wnioskowane Gry są wymyślone w Spółce, nie są przedmiotem zlecenia innego zleceniodawcy.

Każdy projekt realizowany przez Spółkę jest, w momencie rozpoczęcia nad nim prac, ujmowany na koncie księgowym dotyczącym produkcji w toku. Każdy z projektów jest ewidencjonowany na odrębnym koncie analitycznym, na którym następuje przyporządkowanie kosztów dotyczących wytworzenia danej Gry. W momencie „skierowania” Gry do premiery koszty danego projektu będą przeksięgowywane na odrębne konto księgowe dotyczące produktu gotowego. Tam również nakłady te będą ujmowane na koncie analitycznym dotyczącym danego projektu. Spółka wyodrębnia każdą wytworzoną Grę w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób, który umożliwia ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów oraz dochodów (strat), przypadających na każdy pojedynczy projekt. Spółka od początku i na bieżąco prowadzi odrębną ewidencję realizacji działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Jednocześnie prowadzone księgi rachunkowe pozwalają Spółce wyodrębnić koszty wymienione w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, przypadające na pojedynczy produkt, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu uzyskanego z tego produktu.

Komercjalizacja projektu następuje poprzez sprzedaż licencji do danej Gry. Przychody uzyskiwane z tego tytułu ewidencjonowane są na koncie dotyczącym przychodów ze sprzedaży wyrobów gotowych. Na koncie przychodów ze sprzedaży prowadzona jest odrębna analityka dotycząca przychodów uzyskiwanych z poszczególnych Gier. Tym samym, istnieje możliwość określenia przychodów z komercjalizacji kwalifikowanych praw własności intelektualnej, jak również określenie przychodów z projektów, które nie są rozliczane w reżimie IP Box.

Proces tworzenia Gry polega na przygotowaniu wstępnej wizji gry/dodatku, wstępnym opracowaniu elementów składowych gry/dodatku, kreację świata gry/dodatku, ich elementów graficznych oraz dźwiękowych, a w szczególności tworzenie środków interakcji gracza z komponentami składowymi gry/dodatku (programowanie systemów ruchu, systemów zarządzania animacjami, projektowanie lub modyfikację interfejsu użytkownika). Po wytworzeniu gry/dodatku sensu stricto podlegają one następnie procesowi testowania oraz kontroli jakości przez wykwalifikowanych w tym zakresie pracowników/współpracowników Spółki. W wyniku programowania Spółki dokonuje się postęp w dziedzinie oprogramowania komputerowego, to znaczy, w wyniku twórczego charakteru podejmowanych czynności dokonuje się postęp technologiczny i powstają nowe/ zmienione/ ulepszone Gry oraz dodatki. W miarę rozwoju technologii, w tym AI oraz nowego hardware i silnika (…) oraz (…), Spółka implementuje nowe rozwiązania, pozwalające na stworzenie nowych, autorskich kodów źródłowych oraz ulepszeniu już istniejących. Wdrożenie nowych rozwiązań nie było możliwe we wcześniejszym okresie. Podejście Spółki do tworzenia gier i dodatków jest elastyczne i dostosowane do konkretnego projektu. Spółka stosuje zarówno standardowe metody programowania, jak i podejście unikalne, dedykowane do konkretnego projektu, w zależności od potrzeb związanych z konkretną produkcją. Spółka wykorzystuje popularne narzędzia, technologie informatyczne i języki programowania, bowiem jest to rynkowy standard i większość studiów opracowujących nowe gry działa w taki właśnie sposób. Wykorzystanie istniejących narzędzi (technologii) informatycznych oraz języków programowania znacząco przyspiesza i ułatwia realizowanie prac związanych z opracowywaniem gier.

Innowacyjność opracowywanych przez Spółkę gier i dodatków przejawia się przede wszystkim nie w rodzaju wykorzystywanych technologii oraz języków oprogramowania, lecz w sposobie ich użycia. Dzięki wiedzy swoich programistów Spółka tworzy nowe algorytmy lub dostosowuje istniejące, aby zoptymalizować wydajność, poprawić interakcję z graczem lub wprowadzić innowacyjne mechaniki. Przykłady wytworzonych przez Spółkę rozwiązań implementowanych do gier oraz dodatków to nowatorskie algorytmy wykorzystujące sztuczną inteligencję.

Celem Spółki jest stworzenie unikalnych, angażujących gracza i dobrze sprzedających się na całym świecie gier. Każdorazowo zakładany jest czas produkcji wynoszący 2 lata. W pierwszym roku powstaje koncept, mechaniki, tworzona jest wersja demo udostępniana do testów. W drugim roku na podstawie przeprowadzonych testów produkt jest poprawiany, udoskonalany, eliminowane są błędy i niedociągnięcia w celu przygotowania Gry do sprzedaży.

Spółka finansowała i finansuje prace ze środków własnych, nie korzystała z dofinansowań i innych form pomocy.

Dystrybucja Gry następuje poprzez udzielenie licencji dla podmiotu prowadzącego daną platformę sprzedaży gier [np. (…)]. Przychód Spółki ze sprzedaży Gry wynika lub będzie wynikać w przyszłości z opłat licencyjnych, od danej platformy sprzedaży, dotyczących sprzedaży Gier końcowym użytkownikom (graczom). Spółka nie sprzedaje kluczy cyfrowych końcowym użytkownikom oraz nie prowadzi sprzedaży na fizycznych nośnikach.

Każdy z projektów tworzony jest przez zespół osób, których łączy z Wnioskodawcą umowa o dzieło. Zespół składa się z twórców zajmujących się wykonaniem każdego elementu gry (kod źródłowy, grafika, animacja, muzyka). W skład zespołu wchodzą: projektanci, programiści, graficy, animatorzy, kompozytorzy muzyki, scenarzyści. Członkowie zespołu prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Każdemu twórcy przysługują prawa autorskie do stworzonego dzieła, które na mocy ww. umowy przenoszone są na Wnioskodawcę. Twórcy pracują zdalnie na własnym sprzęcie. Twórcy nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy CIT z Wnioskodawcą. Wnioskodawca nie nabywa licencji do gotowych modułów gry, muzyki, grafik, itp.

Czynności wykonywane przy tworzeniu Gier mają charakter systematyczny. Spółka ma opracowane harmonogramy zawierające kamienie milowe w odniesieniu do poszczególnych projektów. Prowadzenie prac następuje zgodnie z przyjętym harmonogramem. Działania realizowane przez Spółkę odbywają się w sposób metodyczny i uporządkowany. W zależności od złożoności danego etapu realizowanych prac przyjmowane są stosowne terminy ich zakończenia, które często jednak w toku realizacji korygowane są, jeśli Spółka natrafi na przeszkody. Ze względu na fakt, że rozwiązania opracowywane przez Spółkę mają charakter unikatowy i ze względu na to, że nie funkcjonowały one wcześniej w jej realiach gospodarczych, w toku realizacji projektów zdarzają się problemy, których nie dało się przewidzieć przed rozpoczęciem danego etapu prac. Jednakże każdorazowo udaje się realizacja produkcji danej Gry w terminie określonym ogólnym harmonogramem, tj. w ciągu 2 lat.

Wynagrodzenie twórcy składa się z wynagrodzenia zasadniczego określonego w umowie oraz z prowizji. Wynagrodzenie zasadnicze wypłacane jest częściami. Wypłata każdej części jest uzależniona od ukończenia wcześniej umówionego etapu realizacji dzieła. Prowizję stanowi kwota będąca umówionym udziałem w zysku netto ze sprzedaży. W przypadku uzyskania przez daną grę odpowiednio wysokich ocen na platformie sprzedażowej, twórcy przysługuje prowizja stanowiąca wyższy udział w zysku netto ze sprzedaży danej gry. W 2024 roku spółka uzyskała największe dochody z dwóch gier:

• (…) (dalej: Projekt 1)
• (…) (dalej: Projekt 2).

W 2025 r. planowane jest wydanie:

• (…) (dalej: Projekt 3).

Projekt 1

(…)

Projekt 2

(…)

Projekt 3

(…)

Zakładany dwuletni okres produkcji w przypadku Gier objętych wnioskiem został dotrzymany. Nad przedstawionymi innowacjami pracowały oddzielne teamy deweloperskie (programiści, graficy, animatorzy). W przypadku (…) - ok. 10 osób, w przypadku (…) - ponad 20 osób, w przypadku (…) - ok. 10 osób. Produkcja jednej Gry wymaga zasobów finansowych ok. (…) zł. Spółka w wyniku wytwarzania/rozwoju/ulepszenia oprogramowania w postaci gier i dodatków nabywa nową wiedzę z zakresu technik projektowania gier, oraz technik programowania, a także tworzenia grafik i animacji, które będą mogły zostać wykorzystane w toku prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Spółka istnieje od 2019 roku i (…) był 1 z jej pierwszych projektów - w większości bazowała na osobach z niewielkim doświadczeniem, które w większości nie współpracowały ze sobą. Udało się zbudować zgrany zespół i eksperymentując nabyć doświadczenie, które spółka wykorzystuje do stałej rozbudowy, dodając nowe osoby, zarówno ze znaczącym, jak i niewielkim doświadczeniem. Zakres wiedzy ulega ciągłemu zwiększeniu w skutek prowadzonych prac badawczo-rozwojowych. Prowadzone w Spółce prace są ukierunkowane na nowe odkrycia - Spółka skupia się na tworzeniu nowych, nowatorskich rozwiązań dostosowanych do potrzeb konsumenta - gracza. W tym celu zespół dyskutuje nad różnymi możliwościami, pomysłami czy koncepcjami o charakterze oryginalnym, które umożliwią wypracowanie rozwiązania którego oczekuje gracz, a które nie funkcjonuje jeszcze na rynku. Prace mają charakter twórczy i są oparte na oryginalnych hipotezach i koncepcjach dyskutowanych i opracowanych przez zespół w ramach procesu pracy nad danym rozwiązaniem. Efektem prac prowadzonych przez Spółkę jest projektowanie i tworzenie produktów (gier i dodatków), które mają bardziej innowacyjny, ulepszony charakter, różny od tego co dotychczas funkcjonowało w ofercie Spółki, jak również na rynku gier symulacyjnych (w praktyce gospodarczej).

Działalność Spółki objęta wnioskiem jest możliwa do odtworzenia - przy znajomości założeń i parametrów technicznych istnieje możliwość odtworzenia danego rozwiązania stworzonego przez Spółkę. Biorąc jednak pod uwagę innowacyjny i twórczy charakter prac oraz poziom kreatywności osób pracujących nad danymi rozwiązaniami, powtórzenie uzyskanych wyników byłoby niezwykle trudne. Gry wytwarzane przez Spółkę, do których będzie ona stosowała preferencyjną stawkę podatku dochodowego od osób prawnych w wysokości 5 % odznaczały się i będą się odznaczać oryginalnym i twórczym charakterem oraz są i będą kreacją nowego, nieistniejącego wcześniej produktu. Gry nie są i nie będą efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny. W toku realizowanych prac Spółka napotyka na problemy, których wcześniej nie przewidywała. Same umiejętności programistyczne nie są wystarczające do tego, aby osiągnąć efekt w postaci gier i dodatków - wytwarzane przez Spółkę gry i dodatki są efektem synergii wiedzy, umiejętności i doświadczenia z zakresu technologii, programowania, jak również zastosowania unikalnych rozwiązań takich jak na przykład unikalny system (…), czy własne (…) oraz inwencji twórczej osób pracujących nad powstaniem danego produktu. Efekty prac w zakresie wytworzenia, rozwoju, ulepszenia oprogramowania w postaci produktów, będących przedmiotem wniosku nie są i nie będą jedynie „techniczną”, natomiast są i będą „twórczą”, realizacją szczegółowych projektów.

Spółka od 2022 r. prowadzi odrębną ewidencję rachunkową, zgodnie z art. 24e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w sposób umożliwiający prawidłowe i terminowe ustalenie dochodów w celu złożenia stosownego zeznania podatkowego za dany rok podatkowy. Opodatkowanie preferencyjną stawką zostanie zastosowane wyłącznie do kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Spółka osiągnęła pierwszy dochód, do którego zamierza zastosować preferencyjną stawkę podatku w (…) 2022 r., a niniejszy wniosek dotyczy roku 2022 i lat następnych. Przyszła działalność Spółki będzie prowadzona na dotychczasowych zasadach.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Pismem z 10 czerwca 2025 r. (data wpływu 10 czerwca 2025 r.) doprecyzowali Państwo wniosek w odpowiedzi na pytania organu i wskazali, że:

1. Prowadzona działalność w zakresie tworzenia i ulepszania gier, o której mowa we wniosku, jest i będzie w okresie objętym wnioskiem działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

2. Spółka nabywa wyniki prac badawczo-rozwojowych związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej od osób zatrudnionych na podstawie umowy o dzieło nieprowadzących działalności gospodarczej oraz od osób które realizują zawartą ze spółką umowę o dzieło w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej (umowa B2B), które następnie wykorzystuje do stworzenia (ulepszenia/rozwinięcia) autorskiego prawa do programu komputerowego lub jego części w ramach działalności gospodarczej Spółki.

3. Istotą zawartych z osobami zatrudnionymi w Spółce umów jest świadczenie usług, nie zaś nabywanie programów komputerowych, podlegających ochronie prawnej z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zakres aktywności tych osób ma (i będzie mieć) charakter zindywidualizowanej i kreatywnej działalności, która prowadzi (i będzie prowadzić) do powstania mniej lub bardziej złożonych, fragmentów kodów źródłowych. Wskazane fragmenty kodów źródłowych mają (będą miały) różne rozmiary. Sporadycznie mogą być one samodzielnymi programami komputerowymi ale najczęściej stanowią (i będą stanowić) jedynie fragmenty kodów źródłowych niezbędnych do zbudowania całości w postaci programu komputerowego na późniejszym etapie przez Spółkę.

4. Na pytanie organu, czy w sytuacji, w której nabywają Państwo od osób zatrudnionych w Spółce kwalifikowane prawa własności intelektualnej, stanowią one programy komputerowe podlegające ochronie prawnej z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych i podlegają dalszym zmianom wprowadzanym przez Państwa w ramach posiadanych przez Państwa zasobów pracowniczych i dopiero tak zmienione są przedmiotem sprzedaży przez Państwa odpowiedzieli Państwo, że tak. Nadto wskazali Państwo, że w sytuacji nabycia przez Spółkę od osób w niej zatrudnionych kwalifikowanych praw własności intelektualnej, stanowią one programy komputerowe podlegające ochronie prawnej z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Podlegają one dalszym zmianom wprowadzanym w ramach posiadanych przez Spółkę zasobów pracowniczych i dopiero tak zmienione są przedmiotem sprzedaży. Przez zasoby pracownicze Spółka rozumie osoby, z którymi zawarła umowy cywilnoprawne. Spółka nie zatrudnia pracowników na podstawie umowy o pracę.

5. Na pytanie, czy na potrzeby ustalenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej obliczają Państwo wskaźnik Nexus, o którym mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych odpowiedzieli Państwo, że tak.

6. Spółka uzyskuje/będzie uzyskiwać dochody z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej z platformą sprzedaży gier (zarówno gier na PC, jak i na konsole), która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Dochody te spółka zamierza opodatkować 5% preferencyjną stawką podatku. Spółka nie sprzedaje kluczy cyfrowych bezpośrednio końcowym użytkownikom oraz nie prowadzi tzw. „sprzedaży pudełkowej”.

7. Spółka nie uzyskuje dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, uwzględnionej w cenie sprzedaży produktu lub usługi.

8. Spółka zamierza przypisać proporcjonalnie do przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jako tzw. koszty pośrednie następujące wydatki: koszty marketingu, koszty usług doradczych, księgowych, kadrowych i prawnych oraz koszty najmu biura. Spółka zamierza przypisać w całości do przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jako tzw. koszty bezpośrednie następujące wydatki: koszt wynagrodzeń osób z którymi Spółka zawarła umowy o dzieło (zarówno prowadzących własną działalność gospodarczą - B2B, jak i nieprowadzących takiej działalności) w zakresie działalności badawczo-rozwojowej.

9. Koszty, które Spółka zamierza w całości przypisać do dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej mają/będą miały w całości bezpośredni (ścisły) związek z osiągnięciem przychodu (dochodu) z tego kwalifikowanego prawa własności, do którego są/będą przypisane.

10. Koszty, które Spółka zamierza w proporcji (w części) przypisać do dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej mają/będą miały w tej części ścisły związek z osiągnięciem przychodu (dochodu) z tego kwalifikowanego prawa własności, do którego są/będą proporcjonalnie przypisane.

Pytania:

1. Czy Gry stworzone przez Wnioskodawcę oraz Gry, które powstaną w przyszłości stanowić będą kwalifikowane prawo własności intelektualnej - w rozumieniu art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT (autorskie prawo do programu komputerowego)?

2. Czy w przypadku, gdy możliwe będzie przypisanie ponoszonych Wydatków w całości jako kosztów uzyskania przychodu (w celu ustalenia dochodu podlegającego następnie pomnożeniu przez wskaźnik nexus) do przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, prawidłowym działaniem Wnioskodawcy będzie zakwalifikowanie ich w całości jako kosztów uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, a w przypadku, gdy takie przypisanie w całości nie będzie możliwe, prawidłowym działaniem Wnioskodawcy będzie w takim przypadku przypisanie Wydatków do przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej z zastosowaniem proporcji pozwalającej na powiązanie tych Wydatków w odpowiedniej części z przychodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1

Gry Komputerowe wytworzone przez Wnioskodawcę, jak również Gry Komputerowe, które zostaną wytworzone dopiero w przyszłości, będą stanowić kwalifikowane prawo własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT (autorskie prawo do programu komputerowego). Zgodnie z art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT, autorskie prawo do programu komputerowego stanowi kwalifikowane prawo własności intelektualnej, które podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Z kolei z art. 24d ust. 1 ustawy o CIT wynika, że podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5 % podstawy opodatkowania. Ze względu na brak definicji „autorskiego prawa do programu komputerowego” w ustawie o CIT, istnieje konieczność odwołania się do regulacji Prawa autorskiego. Z art. 74 ust. 1 Prawa autorskiego wynika, że programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy nie stanowią inaczej. Co więcej, art. 74 ust. 2 powyższej ustawy stanowi, że ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. W punkcie 74 Objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box (dalej jako: „Objaśnienia podatkowe”), przedstawiona została następująca informacja: „Zarówno ustawy podatkowe, jak i ustawy pozapodatkowe, w szczególności ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych, nie definiują pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego”.

Praktyka stosowania tego pojęcia na świecie potwierdza, że ze względu na dynamiczny rozwój nowych technologii, w których programy komputerowe zajmują kluczową pozycję, nie da się ustalić wyczerpującej i niezmiennej definicji tego pojęcia oraz uniknąć rozbieżności interpretacyjnych. Innymi słowy, w obecnym stanie prawnym w Polsce nie ma możliwości ustawowego i wyczerpującego zdefiniowania pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego”.

Z art. 1 ust. 1 Prawa autorskiego wynika, że przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). Należy podkreślić, że w art. 1 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy wskazano, że przedmiotem prawa autorskiego są w szczególności utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe). W tym miejscu warto ponownie odwołać się do powołanych wcześniej Objaśnień podatkowych wydanych przez Ministra Finansów, z których wynika, że „pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko, lecz szeroko: „(...). Holistycznie i funkcjonalnie, program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs”. Podstawową przesłanką stworzenia prawa autorskiego jest to, by Gra stanowiła utwór, a więc stanowiła przejaw działalności twórczej o charakterze indywidualnym.

Powyższy warunek został przez Wnioskodawcę spełniony z uwagi na fakt, iż Gra jest efektem przeprowadzonych prac badawczo-rozwojowych, a każda z tworzonych Gier wyróżnia się od pozostałych i stanowi osobny utwór. Przedmiot ochrony prawnoautorskiej Gry będzie stanowił kod w postaci kodu źródłowego lub wynikowego, bez względu na jego rodzaj. Kod ten wykorzystywany jest w procesie produkcji gry komputerowej.

Zdaniem Spółki, zarówno w przedstawionym stanie faktycznym, jak i zdarzeniu przyszłym odpowiedź na powyższe pytanie powinna być twierdząca.

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z zasadami wynikającymi z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku, gdy możliwym będzie przypisanie ponoszonych Wydatków w całości do przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, właściwym działaniem Wnioskodawcy będzie zakwalifikowanie ich w całości jako kosztów uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. W ocenie Wnioskodawcy, gdy pełne przypisanie wydatków nie będzie możliwe, Wnioskodawca powinien zastosować odpowiednią proporcję, która pozwoli na przypisanie tych Wydatków w zakresie, w jakim są związane z działalnością B+R. W praktyce oznacza to konieczność zastosowania proporcji, która pozwoli na określenie, jaka część kosztów jest bezpośrednio związana z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. W związku z powyższym, w przypadku, gdy przypisanie wydatków w całości nie będzie możliwe, wnioskodawca powinien ustalić proporcję pozwalającą na powiązanie Wydatków w odpowiedniej części z przychodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Takie działanie jest zgodne z obowiązującymi przepisami i stanowiskiem organów podatkowych dotyczącym możliwości korzystania z preferencyjnej stawki podatku.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, prawidłowym działaniem będzie:

1. W przypadku możliwości przypisania całości wydatków - zakwalifikowanie ich w całości jako kosztów uzyskania przychodu z kwalifikowanego IP.

2. W przypadku braku możliwości pełnego przypisania - zastosowanie odpowiedniej proporcji, aby odpowiednio powiązać wydatki z kwalifikowanym IP.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie pytań 1 - 2 jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie zauważyć należy, że stosownie do zadanych pytań nr 1 i 2, wyznaczających zakres rozpatrzenia wniosku, organ przyjął za Państwem jako element stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, niepodlegający weryfikacji, iż:

• prowadzona przez Państwa działalność w zakresie tworzenia i ulepszania gier, o której mowa we wniosku, jest i będzie w okresie objętym wnioskiem działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;
• w sytuacji nabycia przez Spółkę od osób w niej zatrudnionych kwalifikowanych praw własności intelektualnej, stanowią one programy komputerowe podlegające ochronie prawnej z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, podlegają one dalszym zmianom wprowadzanym w ramach posiadanych przez Spółkę zasobów pracowniczych i dopiero tak zmienione są przedmiotem sprzedaży, zaś przez zasoby pracownicze Spółka rozumie osoby, z którymi zawarła umowy cywilnoprawne, bowiem Spółka nie zatrudnia pracowników na podstawie umowy o pracę.

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „updop”, „uCIT”, „ustawa o CIT”):

Zgodnie z art. 24d ust. 1 updop:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, w myśl art. 24d ust. 2 ww. ustawy, są:

Zgodnie z art. 24d ust. 3 updop:

Sposób obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zawarty jest w art. 24d ust. 4 updop. Zgodnie z treścią tego przepisu:

W tym miejscu należy wskazać, że na podstawie art. 11a ust. 1 pkt 4 updop przez podmioty powiązane należy rozumieć:

Natomiast przez podmioty niepowiązane należy rozumieć podmioty inne niż podmioty powiązane (art. 11a ust. 1 pkt 3 updop).

Stosownie do art. 24d ust. 5 updop:

W myśl art. 24d ust. 6 ww. ustawy:

Zgodnie zaś z art. 24d ust. 7 updop:

Z kolei według art. 24d ust. 8 updop:

Obowiązki podatników podlegających opodatkowaniu na podstawie art. 24d zostały określone w art. 24e ww. ustawy, który stanowi, że:

Zgodnie z art. 24e ust. 2 updop:

Należy w tym miejscu zauważyć, że zgodnie z objaśnieniami podatkowymi Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX, ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęcia „programu komputerowego” oraz brak w świetle polskiego prawa precyzyjnego określenia zakresu „autorskiego prawa do programu komputerowego”. Praktyka stosowania tego pojęcia na świecie potwierdza, że ze względu na dynamiczny rozwój nowych technologii, w których programy komputerowe zajmują kluczową pozycję, nie da się ustalić wyczerpującej i niezmiennej definicji tego pojęcia oraz uniknąć rozbieżności (wyrok irlandzkiego sądu II instancji z 1995 r. w sprawie News Datacom Ltd. versus Satellite Decoding Systems, (1995) FSR 201 oraz wyrok australijskiego sądu I instancji z dnia 4 czerwca 1997 r. w sprawie Powerflex Services Pty Ltd v Data Access Corporation, (1997) FCA 490; 37 IPR 436). Należy zatem odwołać się w tym względzie do przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 24, dalej: „Ustawa o prawie autorskim”, „upapp”):

Zgodnie z art. 1 ust. 1 upapp:

Stosownie do art. 1 ust. 2 pkt 1 upapp:

Szczególne postanowienia dotyczące praw autorskich do programu komputerowego zawierają art. 74 ust. 1 i następne ustawy o prawie autorskim.

Zgodnie z art. 74 ust. 1 i 2 upapp:

Podstawą przyznania ochrony prawnej dla programu komputerowego jest fakt, że stanowi on przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej danego autora lub autorów), ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od przeznaczenia i sposobu wyrażania. O ocenie charakteru indywidualnej pracy twórczej nie decydują postanowienia umowy, ale rzeczywisty wkład pracy każdego z twórców programu komputerowego, co podlega każdorazowo odrębnej ocenie. W doktrynie prawa autorskiego przyjmuje się różne podejścia do definiowania pojęcia „autorskiego prawa do programu komputerowego”, które wskazują, że częścią chronioną prawem jest w szczególności kombinacja komend adresowanych do komputera w formie kodu źródłowego i kodu wynikowego. Pozaustawowa definicja pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego” w sposób uzasadniony nawiązuje zatem do terminologii informatycznej, dostosowywanej następnie do potrzeb dalszej analizy prawnej dobra niematerialnego jakim jest program komputerowy. Fundamentem informatycznego rozumienia programu komputerowego jest samo pojęcie „programu”, czyli zapisanego przy pomocy wybranego języka programowania algorytmu rozwiązania określonego zadania. Zatem, program komputerowy to w szczególności zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu.

Tym samym pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko, lecz szeroko. Program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania Nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W Polsce oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wobec tego oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Z powołanych przepisów wynika, że kwalifikowane IP to prawo własności intelektualnej spełniające łącznie trzy warunki:

1. zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;

2. należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 24d ust. 2 updop;

3. podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Ad 1

Państwa wątpliwości w zakresie pytania nr 1 dotyczą możliwości uznania Gier już stworzonych oraz Gier, które powstaną w przyszłości, opisanych we wniosku, za kwalifikowane prawa własności intelektualnej, o których mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 updop.

W tym miejscu jeszcze raz należy przywołać treść art. 24d ust. 2 pkt 8 updop, zgodnie z którym:

Z opisu sprawy wynika, że prowadzona przez Państwa działalność w zakresie tworzenia i ulepszania gier, o której mowa we wniosku, jest i będzie w okresie objętym wnioskiem działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 updop. Nadto, każda z wnioskowanych Gier stanowi odrębny program komputerowy - jest samodzielnie działającym oddzielnym programem komputerowym, podlegającym ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Przywołane przepisy prawa oraz przedstawiony przez Państwa opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego pozwalają zatem uznać, że Gry, które Państwo stworzyli oraz Gry, które stworzą Państwo w przyszłości stanowią/ będą stanowiły kwalifikowane prawo własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 updop, tj. autorskie prawo do programu komputerowego.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Ad 2

Państwa wątpliwości w zakresie pytania nr 2 wniosku dotyczą możliwości przypisania ponoszonych przez Państwa wydatków odpowiednio w całości jako kosztów bezpośrednich oraz proporcjonalnie w części pozwalającej na powiązanie tych wydatków z przychodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jako kosztów pośrednich do przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w celu ustalenia dochodu podlegającego następnie pomnożeniu przez wskaźnik nexus.

Należy zauważyć, że wysokość dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn:

• dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i
• wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 24d ust. 4 updop.

Zatem, dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik zobowiązany jest do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

1. dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

2. wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Z treści cytowanego już art. 24d ust. 7 ust. 1 updop wynika, że dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata) ustalony zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy podatku dochodowym od osób prawych. Tym samym w pierwszej kolejności należy określić przychody z kwalifikowanego prawa IP, a następnie koszty uzyskania tych przychodów.

W odniesieniu do kosztów uzyskania przychodów należy wskazać, że muszą to być koszty poniesione w celu uzyskania przychodów z tytułu wynagrodzenia za przeniesienie autorskich praw do programów komputerowych, a zatem funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni lub pośredni związane są z przychodem z kwalifikowanych praw IP.

Z objaśnień podatkowych z 15 lipca 2019 r. wynika, że „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

W celu określenia takich kosztów zastosowanie znajdzie art. 15 ust. 1 updop, w myśl którego:

Zatem, aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

• pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
• nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
• być właściwie udokumentowany.

W cytowanych już Objaśnieniach Ministra Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box wskazano również na możliwość uwzględnienia w kalkulacji dochodu (który następnie zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus) kosztów pośrednich. Nie wskazano w nich natomiast, w jaki sposób te koszty należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

W przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia programu komputerowego, możliwe jest ustalenie faktycznego kosztu poniesionego w danym okresie na prowadzoną bezpośrednio działalność związaną z wytworzeniem konkretnego programu komputerowego według odpowiedniej proporcji, tj. części przypadającej na przychody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (np. wg art. 15 ust. 2-2a updop).

W myśl art. 15 ust. 2 updop:

Stosownie do art. 15 ust. 2a updop:

Z uwagi na podział przychodów na dwie kategorie, tj. przychody z zysków kapitałowych oraz przychody z innych źródeł przychodów, ustawodawca dostosował regulację dotyczącą alokacji kosztów pośrednich przez dodanie art. 15 ust. 2b updop.

Przy czym, to Wnioskodawca zobowiązany jest wykazać związek danego wydatku z uzyskanym przychodem bądź prowadzoną działalnością nakierowaną na uzyskanie przychodu. Jest to zgodne z zasadą, że ciężar udowodnienia spoczywa na osobie, która z określonych faktów wywodzi skutki prawne.

Należy jednak podkreślić, że podstawowym warunkiem zastosowania przepisu art. 15 ust. 2 updop jest wystąpienie takiego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, że nie ma możliwości ustalenia kosztów uzyskania przychodów przypadających na poszczególne źródła. Zastosowanie przychodowego klucza podziału kosztów pośrednich, o którym mowa we wskazanym przepisie, do poszczególnych rodzajów przychodów należy rozpatrywać w kategoriach „wyjątku od zasady”, kiedy z obiektywnych przesłanek wynika, że właściwe przypisanie określonej kategorii kosztów do danego źródła przychodów nie jest możliwe w danym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym (dany koszt dotyczy obu źródeł i nie ma możliwości zastosowania właściwej metodologii jego przypisania do danego źródła, tj. takiej, która będzie odzwierciedlać adekwatne „powiązanie” odpowiedniej części danego kosztu z przychodami z danego źródła).

Tym samym w sytuacji, gdy podatnik nie ma możliwości ustalenia kosztów uzyskania przychodów przypadających na poszczególne źródła, to przy obliczaniu dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej za dany rok podatkowy celem alokacji kosztów pośrednich poniesionych w danym roku podatkowym, będzie uprawniony stosować klucz przychodowy, tj. przyporządkować koszty tego rodzaju do przychodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w takiej proporcji, w jakiej przychody z tego źródła pozostają w ogólnej kwocie uzyskanych przez nią przychodów w danym roku podatkowym.

Z opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka od 2022 r. prowadzi odrębną ewidencję rachunkową, zgodnie z art. 24e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w sposób umożliwiający prawidłowe i terminowe ustalenie dochodów w celu złożenia stosownego zeznania podatkowego za dany rok podatkowy. Spółka uzyskuje/będzie uzyskiwać dochody z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej z platformą sprzedaży gier (zarówno gier na PC, jak i na konsole), która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Dochody te spółka zamierza opodatkować 5% preferencyjną stawką podatku. Spółka zamierza przypisać proporcjonalnie do przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jako tzw. koszty pośrednie następujące wydatki:

• koszty marketingu,
• koszty usług doradczych, księgowych, kadrowych i prawnych oraz
• koszty najmu biura.

Nadto, Spółka zamierza przypisać w całości do przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jako tzw. koszty bezpośrednie wydatki w postaci kosztów wynagrodzeń osób, z którymi Spółka zawarła umowy o dzieło (zarówno prowadzących własną działalność gospodarczą - B2B, jak i nieprowadzących takiej działalności) w zakresie działalności badawczo-rozwojowej.

Jak sami Państwo wskazali w uzupełnieniu wniosku, koszty, które Spółka zamierza w całości przypisać do dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej mają/będą miały w całości bezpośredni (ścisły) związek z osiągnięciem przychodu (dochodu) z tego kwalifikowanego prawa własności, do którego są/będą przypisane. Koszty, które Spółka zamierza w proporcji (w części) przypisać do dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej mają/będą miały w tej części ścisły związek z osiągnięciem przychodu (dochodu) z tego kwalifikowanego prawa własności, do którego są/będą proporcjonalnie przypisane.

Tym samym koszty związane pośrednio z prowadzoną przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową w zakresie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, mogą być kosztami uzyskania przychodów w tej części, w jakiej związane są z wytwarzaniem kwalifikowanego IP. Koszty te powinny zostać uwzględnione w celu ustalenia tzw. dochodu z kwalifikowanego IP, który to dochód następnie będzie przemnożony przez odpowiednio ustalony tzw. wskaźnik nexus.

Z uwagi na zacytowane przepisy prawa i opis sprawy przedstawiony we wniosku i jego uzupełnieniu należy zgodzić się z Państwem, że:

• w przypadku, gdy możliwe będzie przypisanie ponoszonych Wydatków w całości jako kosztów uzyskania przychodu (w celu ustalenia dochodu podlegającego następnie pomnożeniu przez wskaźnik nexus) do przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, prawidłowym działaniem Państwa będzie zakwalifikowanie ich w całości jako kosztów uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,
• w przypadku, gdy takie przypisanie w całości nie będzie możliwe, prawidłowym działaniem Wnioskodawcy będzie przypisanie Wydatków do przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej z zastosowaniem proporcji pozwalającej na powiązanie tych Wydatków w odpowiedniej części z przychodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Wobec tego Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

• stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia;
• zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazać należy, że wydana interpretacja odnosi się ściśle do przedmiotu pytań. Inne kwestie wynikające z opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i własnego stanowiska, które nie zostały objęte pytaniami, nie mogą być, zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji Podatkowej, rozpatrzone.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), ul. (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.