Interpretacja 0114-KDIP2-1.4010.365.2025.2.AZ

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie ustalenia:

• czy Spółka prowadzi działalność B+R, a tym samym spełnia przesłanki do skorzystania ze stawki podatku 5% na podstawie art. 24d ustawy o CIT w odniesieniu do przychodów uzyskiwanych z licencji Oprogramowania - jest prawidłowe;
• czy Spółka może skorzystać ze stawki podatku 5% na podstawie art. 24d ustawy o CIT poprzez dokonanie korekty rozliczenia CIT-8 lat ubiegłych - jest prawidłowe;
• czy na potrzeby kalkulacji wskaźnika nexus koszty nabycia usług od Programistów oraz Testerów należy kwalifikować do lit. b wskaźnika nexus - jest prawidłowe;
• czy na potrzeby kwalifikacji wskaźnika nexus koszty Materiałów należy kwalifikować do lit. a wskaźnika nexus - jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

8 lipca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 30 czerwca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ulgi IP Box.

Uzupełnili go Państwo w odpowiedzi na wezwanie pismem z 7 sierpnia 2025 r. (data wpływu 7 sierpnia 2025 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca prowadzi działalność w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i posiada w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy. Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest działalność związana z oprogramowaniem (PKD 62.01 .Z). Wnioskodawca koncentruje się przede wszystkim na tworzeniu i ulepszaniu specjalistycznego oprogramowania do zarządzania drukiem w modelu SaaS (Software as Service), które zostało stworzone, aby ułatwić składanie zamówień automatycznych na materiały konsumpcyjne, zarządzanie błędami oraz zbieranie odczytów liczników (dalej: Oprogramowanie). Kluczowe funkcje Oprogramowania są następujące:

• (…),
• (…),
• (…),
• (…),
• (…),
• (…).

Wnioskodawca samodzielnie „od podstaw” stworzył Oprogramowanie. Oprogramowanie jest utworem w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj. odznacza się oryginalnym i twórczym charakterem, nie jest efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty można z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny i rutynowy. Wnioskodawca nieustannie ulepsza stworzone Oprogramowanie, dostępując do nowoczesnych rozwiązań IT.

W związku z powyższym, Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową (działalność B+R). Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność B+R ma charakter twórczy i podejmowana jest w sposób systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany). W ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych Wnioskodawca opracowuje nowe koncepcje modyfikacji i ulepszenia Oprogramowania. W konsekwencji, prowadzone przez Wnioskodawcę prace badawczo-rozwojowe, których efektem jest tworzenie i ulepszenie Oprogramowania, polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej wiedzy i umiejętności, w tym m.in. z zakresu narzędzi informatycznych, oprogramowania w celu tworzenia nowych zastosowań (nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług) w postaci nowego programu komputerowego. Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność B+R obejmuje nie tylko stworzenie oprogramowania, ale także rozwijanie i ulepszanie oprogramowania.

Opracowane rozwiązania są na tyle innowacyjne w skali przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, że w znacznym stopniu odróżniają się od istniejących dotychczas rozwiązań. Czynności, które wykonuje Wnioskodawca stanowią przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze. Wytwarzane w ramach prowadzonej działalności B+R Oprogramowanie stanowi autorskie prawo do programu komputerowego w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 24 z późn. zm.).

Wnioskodawca uzyskuje przychody z udzielenia licencji na Oprogramowanie. Licencja jest odpłatna, niewyłączna, nieograniczona terytorialnie, z prawem do sublicencji na korzystanie z oprogramowania, w celu opracowywania oprogramowania dedykowanego, wprowadzania na rynek oraz sprzedaży produktów.

W związku z tworzeniem i ulepszeniem Oprogramowania Wnioskodawca ponosi wiele różnego rodzaju kosztów, opisanych poniżej.

Znaczną część wydatków Wnioskodawca ponosi na usługi programistyczne, które nabywa od podmiotów niepowiązanych w rozumieniu art. 11 a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT (dalej: Programiści). Programiści świadczą usługi w ramach prowadzenia swoich działalności gospodarczych na zasadzie B2B. W ramach umowy o świadczenie usług programistycznych, programiści zobowiązują się do wykonania następujących czynności:

• projektowania scenariuszy testowych;
• projektowania i przygotowywania prototypów funkcjonalności programowania;
• dokumentowania wykonanych prac, przygotowania instrukcji obsługi;
• analizowania i dokumentowania funkcjonalności oprogramowania do wytworzenia;
• tworzenia oprogramowania i wykonania modyfikacji oprogramowania;
• opracowania projektu aplikacji, modułu;
• kodowania.

Programiści wykonują powyższe czynności w ramach prowadzonej przez siebie działalności badawczo- rozwojowej. W ramach świadczonych usług nie powstaje nigdy program komputerowy, tylko fragmenty kodu źródłowego, które nie podlegają ochronie przewidzianej dla programów komputerowych w art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Do wytworzonych w ramach świadczenia usług fragmentów kodów źródłowych przenoszone są na Wnioskodawcę autorskie prawa majątkowe, jeżeli spełniają definicję utworu. Wnioskodawca nie nabywa jednak od Programistów kwalifikowanego prawa do własności intelektualnej.

Wnioskodawca nabywa też od pomiotów niepowiązanych w rozumieniu art. 11 a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT usługi manualnych testów aplikacji (Testerzy). Testerzy świadczą usługi w ramach swojej działalności gospodarczej. Nabycie tych usług następuje w ramach świadczonych przez testerów działalności B+R.

Wnioskodawca prowadzi ewidencję rachunkową pozwalającą:

• wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
• ustalić przychody, koszty uzyskania przychodów i dochody (straty), przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
• wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Wnioskodawca przychody z licencji na Oprogramowanie osiąga od 2016 roku. Zatem od 2016 roku Wnioskodawca osiąga dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Jednak Wnioskodawca w poprzednich latach podatkowych nie stosował ulgi IP Box. Wnioskodawca planuje skorzystać z ulgi IP Box za rok bieżący oraz lata wcześniejsze pod warunkiem uzyskania pozytywnej interpretacji. Wnioskodawca prowadzi stosowną ewidencję na potrzeby IP Box zgodnie z art. 24e ustawy o CIT za rok 2025 r. oraz za lata wcześniejsze.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego

Pismem z 7 sierpnia 2025 r. (data wpływu 7 sierpnia 2025 r.) doprecyzowali Państwo wniosek w odpowiedzi na pytania organu i wskazali, że:

1. Wnioskodawca zamierza skorzystać z ulgi IP Box wyłącznie w odniesieniu do lat nieprzedawnionych. Oznacza to, że Spółka - w zależności od oczekiwanych korzyści ekonomicznych związanych z zastosowaniem preferencji - może skorzystać z IP Box również za lata 2019-2024. Możliwa jest jednak sytuacja, w której za jeden lub więcej okresów korzyść ekonomiczna związana z ulgą IP Box jest na tyle niewielka, że Wnioskodawca nie zdecyduje się na korzystanie z niej.

2. Wnioskodawca nie zamierza korzystać z ulgi IP Box w latach wcześniejszych niż 2019, a zatem interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego obowiązujących przed datą 1 października 2018 r. nie jest konieczna.

3. Stosowane narzędzia i technologie informatyczne wykorzystywane przez Wnioskodawcę przy tworzeniu i rozwijaniu oprogramowania są standardowe, natomiast ich wykorzystanie prowadzi do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych i nowych produktów. Dochodzi zatem do wytworzenia nowych, bardziej wydajnych algorytmów, które przyczyniają się do powstania innowacyjnych w skali przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, w znacznym stopniu odróżniających się od istniejących dotychczas, rozwiązań.

4. Na pytanie organu, czy prace, które Państwo prowadzą zarówno nad tworzeniem, jak i rozwojem oprogramowania każdorazowo są/będą działalnością twórczą, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań i nie stanowią w okresie objętym wnioskiem:

a) rutynowych i okresowych zmian tj. projektów dotyczących standardowych prac, a także utrzymania i obsługi już wdrożonych rozwiązań i produktów np. wprowadzenie okresowych, drobnych zmian i ulepszeń w uprzednio opracowanych rozwiązaniach produktowych,

b) czynności wdrożeniowych w zakresie opracowanych już produktów i usług,

c) innych prac dokonywanych już po zakończeniu prac badawczo-rozwojowych,

d) prac polegających wyłącznie na administrowaniu systemami/ aplikacjami/ oprogramowaniem,

e) wyłącznie czynności:

• testowania produktu/produktów,
• wykonania badań produktu/produktów,
• oceny produktu/produktów,
• bądź innych tego typu prac,

f) czynności serwisowych,

g) promowania ulepszeń dokonywanych już w Państwa działalności

odpowiedzieli Państwo, że Wnioskodawca prowadzi działania wiążące się z rutynowymi i okresowymi zmianami (lit. a) czy wdrożeniowe (lit. b), jednak koszty związane z takimi działaniami nie będą kwalifikowane do kalkulacji ulgi IP Box. Koszty, które Wnioskodawca zamierza wliczyć do kwoty ulgi IP Box nie będą dotyczyć żadnych z czynności opisanych powyżej w literach a-g.

5. Działalność Wnioskodawcy będąca przedmiotem wniosku, jest prowadzona w sposób systematyczny, tj. metodyczny, zaplanowany i ciągły.

Działalność związana z tworzeniem oprogramowania jest prowadzona w sposób systematyczny i metodyczny, oparty na metodyce Agile/Scrum. Proces deweloperski rozpoczyna się od szczegółowej analizy wymagań klienta, co pozwala na stworzenie planu działania i harmonogramu prac. Następnie, prace są dzielone na krótkie, cykliczne sprinty, podczas których zespół programistów tworzy i testuje kolejne funkcjonalności, regularnie dostarczając działające fragmenty oprogramowania. Wsparcie techniczne działa w sposób ciągły, przyjmując zgłoszenia użytkowników i natychmiast je kategoryzując według priorytetów, a następnie diagnozując i rozwiązując problemy. Całość działań jest stale monitorowana w celu zapobiegania awariom i zapewnienia stabilności działania aplikacji. Dzięki temu zarówno rozwój, jak i utrzymanie oprogramowania przebiegają w sposób zaplanowany i efektywny, co gwarantuje wysoką jakość usług.

6. Przed rozpoczęciem działalności związanej z tworzeniem i rozwijaniem oprogramowania Wnioskodawca dysponował jedynie narzędziami i dostępem do technologii informatycznych. Dopiero działania wykonywane przez Wnioskodawcę doprowadziły do takiego ich wykorzystania, aby powstało oprogramowanie oraz jego kolejne - zmienione i ulepszone - wersje.

7. Na pytanie organu, jaki rodzaj wiedzy i umiejętności wykorzystują, rozwijają i zdobywają Państwo w ramach opisanej we wniosku działalności - zostali Państwo poproszeni o wskazanie konkretnych dziedzin wiedzy, z których dorobku Państwo korzystają i które Państwo rozwijają oraz zdobywają, np. nauki informatyczne, nauki inżynierskie, czy inne, odpowiedzieli Państwo: nauki informatyczne.

8. Na pytanie organu, czy każde tworzone przez Państwa oprogramowanie i każdorazowe jego ulepszenie/modyfikacja stanowią / będą stanowiły odrębne programy komputerowe podlegające ochronie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 24) odpowiedzieli Państwo, że tak, każde oprogramowanie oraz każdorazowe jego ulepszenie/modyfikacja, w stosunku do którego Wnioskodawca zamierza zastosować ulgę IP Box, będzie stanowiło odrębny program komputerowy podlegający ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

9. Usługi nabywane przez Wnioskodawcę od Programistów i Testerów są wynikami prowadzonych przez nich prac badawczo-rozwojowych i są związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej posiadanym przez Spółkę, jednak nabywane usługi nie są nabywaniem prawa własności intelektualnej.

Przykładem takiej usługi może być projektowanie scenariuszy testowych. Programista, współpracujący z Wnioskodawcą na zasadach B2B wykonuje scenariusz testowy w ramach prowadzonej przez siebie działalności badawczo-rozwojowej. Wnioskodawca nabywa od Programisty taką usługę, która dotyczy testów związanych z oprogramowaniem tworzonym i rozwijanym przez Wnioskodawcę. Scenariusz testowy nie jest jednak żadną z kategorii wymienionych w art. 24d ust. 2 ustawy o CIT.

10. Otrzymywane opłaty za korzystanie przez klientów z oprogramowania na podstawie licencji w modelu SaaS stanowią opłaty licencyjne.

Z udzielonej licencji w modelu SaaS nie wynika, aby Spółka była zobowiązana w jej ramach do świadczenia na rzecz Klientów jakichkolwiek dodatkowych usług związanych z obsługą programu komputerowego wykraczających poza dostęp do oprogramowania i zapewnienie jego sprawnego funkcjonowania.

Wśród usług oferowanych klientom w ramach licencji SaaS nie znajdują się np. usługi naprawy błędów oprogramowania, usługi utrzymania środowiska chmurowego, czy usługi reklamowe itp.

Wartość opłaty licencyjnej w modelu SaaS jest odgórnie narzucona klientowi i wobec tego klient zobowiązany jest do uiszczania konkretnej opłaty abonamentowej/licencyjnej.

Na fakturach wystawianych na rzecz klientów lub w umowach zawartych z klientami Wnioskodawca nie wyodrębnia wynagrodzenia z tytułu wykorzystania oprogramowania przez Klientów od wynagrodzenia za świadczenie innych ww. usług, gdyż takie usługi nie występują.

11. Do rozwoju oprogramowania nie wystarczą jedynie programiści i komputery, ale także fizyczne elementy, które umożliwiają zbieranie danych i testowanie funkcjonalności w rzeczywistych warunkach. Konkretne materiały to więc różne rodzaje papieru, tusze do drukarek, urządzenia wielofunkcyjne (drukarki), serwer i komputery (laptopy). Do materiałów niezbędnych do tworzenia oprogramowania można zaliczyć także licencje na oprogramowanie (np. systemy operacyjne do serwerów testowych), subskrypcje chmurowe (np. (…), na którym opiera się oprogramowanie) oraz wszelkie inne komponenty niezbędne do infrastruktury deweloperskiej i testowej.

12. Na pytanie organu, czy są Państwo w stanie wskazać przesłanki świadczące o bezpośrednim powiązaniu wydatków z tytułu zakupu materiałów z prowadzoną bezpośrednio przez Państwa działalnością mającą znamiona działalności badawczo-rozwojowej związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej; jeśli tak, to proszę podać, jaki jest związek poniesionych przez Państwa wydatków na materiały z wytworzeniem i rozwojem Oprogramowania odpowiedzieli Państwo, że zakup Materiałów wylistowanych powyżej jest niezbędne dla utrzymywania i rozwijania odpowiedniego zaplecza technicznego i biurowego, bez którego tworzenie i rozwijanie oprogramowania nie byłoby możliwe.

13. Na pytanie organu, czy opodatkowanie preferencyjną stawką zamierzają Państwo zastosować wyłącznie do kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej odpowiedzieli Państwo, że tak.

Pytania:

1. Czy Wnioskodawca prowadzi działalność B+R, a tym samym spełnia przesłanki do skorzystania ze stawki podatku 5% na podstawie art. 24d ustawy o CIT w odniesieniu do przychodów uzyskiwanych z licencji Oprogramowania?

2. Czy Wnioskodawca może skorzystać ze stawki podatku 5% na podstawie art. 24d ustawy o CIT poprzez dokonanie korekty rozliczenia CIT-8 lat ubiegłych?

3. Czy na potrzeby kalkulacji wskaźnika nexus koszty nabycia usług od Programistów oraz Testerów należy kwalifikować do lit. b wskaźnika nexus?

4. Czy na potrzeby kwalifikacji wskaźnika nexus koszty Materiałów należy kwalifikować do lit. a wskaźnika nexus?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy w związku z tworzeniem i ulepszeniem Oprogramowania prowadzi on działalność B+R i spełnia przesłanki do skorzystania ze stawki podatku 5% na podstawie art. 24d ustawy o CIT w odniesieniu do przychodów uzyskiwanych z licencji Oprogramowania.

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawcy może skorzystać podatku 5% na podstawie art. 24d ustawy o CIT za ubiegłe lata podatkowe poprzez dokonanie korekty rozliczenia CIT-8.

Ad 3

Zdaniem Wnioskodawcy na potrzeby kalkulacji wskaźnika nexus koszty nabycia usług od Programistów oraz Testerów należy kwalifikować do lit. b wskaźnika naxus.

Ad 4

Zdaniem Wnioskodawcy na potrzeby kwalifikacji wskaźnika nexus koszty materiałów należy kwalifikować do lit. a wskaźnika nexus.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT działalność badawczo - rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Jak wskazuje się w literaturze przedmiotu, aby daną działalność uznać w myśl definicji zawartych w ustawach o podatkach dochodowych za działalność badawczo - rozwojową, działalność ta łącznie powinna spełnić przesłanki uznania ją za działalność:

1) twórczą;

2) obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe;

3) podejmowaną w sposób systematyczny;

4) podejmowaną w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu wskazanych regulacji nie jest zatem jakakolwiek działalność badawcza i rozwojowa (działalność polegającą na prowadzeniu badań naukowych i prac rozwojowych), ale taka, którą charakteryzują pozostałe cechy wymienione w omawianym przepisie (twórczy i systematyczny charakter, podejmowanie w określonym celu) (tak też: K. Gil, A. Obońska, A. Wacławczyk, A. Walter (red.), Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz. Wyd. 3, Warszawa 2019).

Definiując badania naukowe (art. 4a pkt 27 ustawy o CIT - dzielące się na badania podstawowe oraz badania aplikacyjne oraz prace rozwojowe (art. 4a pkt 28 ustawy o CIT), ustawa o CIT odsyła do definicji wskazanych pojęć ujętych w ustawie z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2024 r. poz. 1571 ze zm.).

Zgodnie z zawartymi w art. 4 ust. 2 i 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce definicjami:

1. badania podstawowe rozumiane są Jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2. badania aplikacyjne rozumiane są jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń;

3. prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Jak wskazuje Ministerstwo Finansów w wydanych w dniu 15 lipca 2019 r. objaśnieniach podatkowych do ulgi IP BOX:

Kwalifikowane IP musi zostać wytworzone, rozwinięte lub ulepszone w ramach prowadzonej przez podatnika działalności badawczo- rozwojowej. To oznacza, że zakres działalności badawczo-rozwojowej będzie zawsze obejmować całość działań podatnika zmierzających do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP oraz, że działania te nigdy nie będą wykraczać poza działalność badawczo- rozwojową. Innymi słowy, zakres działalności badawczo-rozwojowej:

(1)najczęściej będzie szerszy niż zakres działalności prowadzącej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP, lub (ii) w nielicznych przypadkach będzie całkowicie pokrywać się z zakresem działalności prowadzącej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP.

Korelacja ta ma znaczenie dla wzajemnego oddziaływania na siebie ulgi badawczo- rozwojowej oraz preferencji IP Box. Ponadto działalność badawczo-rozwojowa będzie zawierać w sobie czynności prowadzące do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP. Rozsądnym jest więc w pierwszej kolejności zdefiniowanie działalności badawczo-rozwojowej, a następnie omówienie i analiza katalogu kwalifikowanych IP, jako że katalog ten zawsze będzie wynikał z działalności badawczo-rozwojowej.

Dodatkowych wskazówek dotyczących zasad kwalifikacji prac badawczo - rozwojowych stosowanych do rozliczenia ulgi IP BOX dostarcza treść Podręcznika Frascati, stanowiącego podstawę mapowania działalności badawczo - rozwojowej. W perspektywie działalności podatnika, aby prace w danym projekcie zakwalifikować jako prace i prawa wytworzone w ramach działalności badawczo - rozwojowej, prace te co najmniej po części muszą cechować się następującymi cechami:

I. Ukierunkowaniem na nowe odkrycia (nowatorskość) - oczekiwanym celem projektu badawczo - rozwojowego jest nowa wiedza, występująca w porównaniu z istniejącymi zasobami wiedzy w przemyśle. Działalność B+R w ramach projektu musi prowadzić do wyników, które są nowe dla podatnika (lub jego kontrahentów) i nie są jeszcze w sposób powszechny wykorzystywane w zagospodarowanej przez działalność podatnika (lub jego kontrahentów) branży. Element nowatorskości może pojawiać się także w ramach projektu polegającego na odtworzeniu istniejących wyników, w którym ujawnione zostają potencjalne rozbieżności z poprzednimi wynikami lub przyjętymi w projekcie rozwiązaniami.

Z uwagi na kryterium nowatorskości, w prowadzonych w pracach badawczo - rozwojowych absolutnie zabronione są działania mające na celu:

1. kopiowanie cudzych rozwiązań;

2. odtwarzanie cudzych rozwiązań;

3. zaangażowanie inżynierii odwrotnej (reverse engineering) jako środka do osiągnięcia celów projektu;

4. korzystanie z rozwiązań chronionych prawami autorskimi oraz prawami własności intelektualnej i przemysłowej podmiotów trzecich - bez zgody prawowitych właścicieli praw oraz bez wyraźnej akceptacji takiego wykorzystania rozwiązań przez kontrahenta Podatnika - nie jest przy tym zabronione np. korzystanie z oprogramowania open source czy innych powszechnie dostępnych rozwiązań, każdorazowo jednak z należytym poszanowaniem praw ich autorów.

II. Opieraniem się na oryginalnych, nieoczywistych koncepcjach i hipotezach (twórczość prac) - prace dot. tworzenia praw kwalifikowanych powinny nosić charakter prac oryginalnych, nieoczywistych.

III. Niepewnością co do ostatecznego wyniku (nieprzewidywalność) - co nie wyłącza konieczności planowania prac, określenia celów i kryteriów mierzenia rezultatów w działalności Podatnika, również przez pryzmat przekazania prac do jego kontrahentów.

IV. Dogłębnym planowaniem i budżetowaniem projektu (metodyczność) - działalność w każdym projekcie powinna być prowadzona w sposób zaplanowany i metodyczny, a wszelka dokumentacja projektowa (w tym dokumentacja dot. czynności podatnika) podlegać ścisłemu raportowaniu oraz nadzorowi, sprawowanemu również przez kontrahenta podatnika będącego ostatecznym odbiorcą praw kwalifikowanych stworzonych przez podatnika.

V. Prowadzeniem do wyników, które mogą być odtwarzane (możliwość przeniesienia lub odtworzenia) - prowadzone w zakresie stworzenia praw kwalifikowanych prace owocować powinny wynikiem dającym możliwość jego transferu, zwłaszcza w zakresie transferu wiedzy oraz transferu kompetencji. Na potrzeby kwalifikacji pól działalności badawczo - rozwojowej rozpoznawać można przypadki zarówno transferu wewnętrznego (w ramach własnej działalności podatnika, w ramach szeregu wykonywanych przez niego prac) oraz zewnętrznego (do odbiorców końcowych prac prowadzonych przez podatnika).

Podatnik dokonujący kwalifikacji prowadzonej przez siebie działalności powinien dokonać takiej oceny z własnego punktu widzenia - czy działalność ta jest np. nastawiona na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań dla niego. Gdyby ustawodawcy zależało na ograniczeniu zakresu definicji działalności badawczo-rozwojowej tylko do działań (zastosowań) o charakterze nowym w skali światowej, znalazłoby to wyraz w brzmieniu przepisów, (zob. chociażby - K. Gil, A. Obońska, A. Wacławczyk, A. Walter (red.), Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz. Wyd. 3, Warszawa 2019).

Za podstawowe kryterium kwalifikacji uznaje się więc spełnienie poszczególnych kryteriów omówionych w punktach I -V powyżej w perspektywie działalności prowadzonej przez podatnika, jego kontrahentów oraz ich otoczenie konkurencyjne - stanowiące prawidłowy miernik oceny dokonywanej na gruncie zastosowania ulgi IP BOX oraz oceny zasadności jej zastosowania.

W niniejszym przypadku wszystkie ww. kryteria są spełnione. Po pierwsze, działania Wnioskodawcy nastawione są na nowe odkrycia, pozyskanie nowej wiedzy, w szczególności w kontekście rozwoju nowych koncepcji i pomysłów związanych z projektowaniem nowych produktów lub procesów (działalność nowatorska). Po drugie, działania Wnioskodawcy oparte są na oryginalnych koncepcjach i hipotezach, a więc jest to działalność twórcza wykluczająca wszelkie rutynowe, odtwórcze działania. Przy czym wynik prowadzonych prac nie jest możliwy z góry do przewidzenia (niepewność). Prace są prowadzone w sposób zaplanowany, metodyczny i uporządkowany. Wyniki prowadzonych prac mogą być odtwarzane.

Prace prowadzone przez Wnioskodawcę polegają na tworzeniu, rozwijaniu i ulepszaniu Oprogramowania i mają one charakter twórczy, ponieważ służą tworzeniu nowych i oryginalnych rozwiązań. Prowadzone prace są realizowane w sposób ciągły i systematyczny. W celu realizacji prac badawczo-rozwojowych Wnioskodawca wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzą i umiejętności z dziedziny narzędzi informatycznych i oprogramowania. W ramach prowadzonej działalności dochodzi do zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Zatem należy wskazać, że Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową. Skoro Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową, w dalszej kolejności należy rozpatrzyć przesłanki z art. 24d ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 24d ust. 1 ustawy o CIT, podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1) patent,

2) prawo ochronne na wzór użytkowy,

3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213), 8) autorskie prawo do programu komputerowego

8) podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej (art. 24d ust. 2 ustawy o CIT).

Z powyższego wynika, że autorskie prawo do programu komputerowego stanowi jedno z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Przy czym muszą być jeszcze spełnione dwie przesłanki, w celu uznania za kwalifikowane prawo własności intelektualnej:

1) przedmiot ochrony jest wytworzony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, oraz

2) prawo własności intelektualnej podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych których stroną jest Rzeczpospolita Polska oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Ad 1)

Zgodnie ze wskazanym stanem faktycznym i przytoczoną argumentacją, Oprogramowanie zostało wytworzone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności B+R.

Ad 2)

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności B+R tworzy autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie na gruncie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawca jest zatem twórcą w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, utworem jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia. W myśl art. 1 ust. 2 tej ustawy, w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe). Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie (art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim). W ocenie Wnioskodawcy, tworzone przez niego Oprogramowanie spełnia przesłanki do uznania go za przedmiot ochrony na gruncie prawa autorskiego. Oprogramowanie jest zatem kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 24d ust. 7 ustawy o CIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata) ustalony zgodnie z art. 7 ust. 2:

1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W niniejszym przypadku Wnioskodawca uzyskuje przychody z należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy Oprogramowania. Wnioskodawca osiąga zatem dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W celu opodatkowania stawką 5% w ramach ulgi IP Box podatnicy są obowiązani prowadzić stosowną ewidencję. Zgodnie z art. 24e ust. 1 ustawy o CIT Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 24d są obowiązani:

1) wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonej ewidencji rachunkowej;

2) prowadzić ewidencję rachunkową w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3) wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 24d ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4) dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z tych kwalifikowanych praw własności intelektualnej - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5) dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Tak jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego Wnioskodawca prowadzi ewidencję spełniającą wszystkie ww. warunki. Zatem należy wskazać, że spełnione są wszystkie przesłanki do możliwości zastosowania ulgi IP Box i Wnioskodawca może ją stosować.

Ad 2

Tak jak wskazano w opisie stanu faktycznego Wnioskodawca w poprzednich latach podatkowych ponosił wydatki i uzyskiwał przychody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Wnioskodawca nie korzystał jednak z ulgi IP Box.

Zgodnie z art. 81 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 z późn. zm., dalej: o.p.), jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji (art. 81 § 2 o.p.). Przepisy o.p. nie określają szczegółowych terminów, w których przysługuje uprawnienie dokonania korekty. Zatem prawo do korekty deklaracji (zeznania) istnieje tak długo, jak istnieje zobowiązanie podatkowe, czyli 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku (art. 70 § 1 o.p.).

Przy czym zastosowanie stawki 5% jest możliwe pod warunkiem posiadania przez podatnika stosownej ewidencji. Zatem wyodrębnienie szczegółowej ewidencji zgodnie z art. 24e ustawy o CIT oraz dokonanie prawidłowych księgowań umożliwi Wnioskodawcy dokonanie korekty deklaracji CIT- 8 za lata podatkowe w trybie art. 81 § 1 i 2 o.p. Zatem Wnioskodawca może dokonać korekty zeznania CIT-8 i zastosować ulgę IP Box w stosunku do przychodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli będzie dysponował odpowiednią ewidencją zgodną z art. 24e ustawy o CIT.

Ad 3

Zgodnie z art. 24d ust 4 ustawy o CIT wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

((a + b)x 1,3)/(a + b + c + d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3,

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Jeżeli wskaźnik nexus będzie wynosił 1 lub więcej niż 1, to cały dochód będzie mógł zostać opodatkowany preferencyjną stawką 5%. Zatem im więcej procesów związanych z innowacjami podatnik będzie przeprowadzał we własnym zakresie lub zlecał podmiotom niepowiązanym, tym większy będzie kwalifikowany dochód podlegający opodatkowaniu preferencyjną 5% stawką. Zatem kluczowe jest właściwe przypisanie do jakiej literki wskaźnika nexus będą się kwalifikowały poszczególne wydatki.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawca ponosi wydatki na nabycie usług programistycznych od podmiotów niepowiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT (Programiści) oraz usługi manualnych testów aplikacji (Testerzy). Programiści i testerzy świadczą usługi w ramach prowadzonej przez nich działalności B+R. Wnioskodawca wyniki nabytych prac powstałych w ramach działalności B+R programistów i testerów wykorzystuje w prowadzonej przez siebie działalności B+R. W związku z tym zdaniem Wnioskodawcy usługi Programistów i Testerów powinny zostać zakwalifikowane do lit. „b” wskaźnika nexus. Jak wskazał Minister Finansów w objaśnieniach dot. ulgi IP Box:

„Podatnik będzie miał również prawo uwzględnić we wskaźniku nexus koszty związane z zawarciem umowy cywilno-prawnej z podmiotem prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą (np. umowy B2B). W przypadku takiej umowy nabyta usługa (wynik prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP) będzie ujęta w literze b wzoru nexus o ile podmiot, z którym zawarta jest umowa nie jest podmiotem powiązanym.”

Programiści w ramach świadczonych usług nie tworzą samodzielnego programu komputerowego podlegającego ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W ramach świadczonych usług programiści tworzą fragmenty kodu źródłowego, które nie podlegają ochronie prawnej. Do wytworzonych w ramach świadczenia usług fragmentów kodów źródłowych przenoszone są na Wnioskodawcę autorskie prawa majątkowe, jeżeli spełniają definicję utworu. Wnioskodawca nie nabywa jednak kwalifikowanych praw własności intelektualnej, zatem wydatki powinny zostać zakwalifikowane do lit. „b” wskaźnika nexus.

Potwierdzają to również organy podatkowe w wydawanych interpretacjach, przykładowo Dyrektor KIS w interpretacji z dnia 10.04.2025 r., 0114-KDIP2-1.4010.27.2025.2.AZ.

Z kolei Testerzy w ramach świadczonych usług nie wytwarzają kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, zatem również wydatki na nabycie ich usług powinny zostać zakwalifikowane do lit. „b”. Potwierdził to przykładowo Dyrektor KIS w interpretacji z dnia 17.12.2024 r., 0114-KDIP2-1.4010.265.2022.12.MW.

Ad 4

Wnioskodawca ponosi także koszty zakupu Materiałów do tworzenia oprogramowania. W związku z tworzeniem oprogramowania Wnioskodawca musi utrzymywać i rozwijać odpowiednie zaplecze techniczne. Wydatki te zostały poniesione na potrzeby konkretnych prac rozwojowych. Zdaniem Wnioskodawcy takie wydatki powinny zostać zakwalifikowane do lit „a” wskaźnika nexus jako koszty faktycznie poniesione na prowadzoną przez podatnika działalność B+R.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie pytań 1 - 4 jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 24d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „updop”, „uCIT”, „ustawa o CIT”):

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, w myśl art. 24d ust. 2 ww. ustawy, są:

Zgodnie z art. 24d ust. 3 updop:

Sposób obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zawarty jest w art. 24d ust. 4 updop. Zgodnie z treścią tego przepisu:

W tym miejscu należy wskazać, że na podstawie art. 11a ust. 1 pkt 4 updop, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r. do 31 grudnia 2021 r., przez podmioty powiązane należy rozumieć:

Z kolei, w myśl art. 11a ust. 1 pkt 4 updop, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r., przez podmioty powiązane należy rozumieć:

Natomiast przez podmioty niepowiązane należy rozumieć podmioty inne niż podmioty powiązane (art. 11a ust. 1 pkt 3 updop).

Stosownie do art. 24d ust. 5 updop:

W myśl art. 24d ust. 6 ww. ustawy:

Natomiast, w świetle art. 24d ust. 7 updop w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r. do 31 grudnia 2020 r.:

Zgodnie zaś z art. 24d ust. 7 updop w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2021 r.:

Jak stanowi art. 24d ust. 8 updop w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r. do 31 grudnia 2020 r.:

W myśl art. 24d ust. 8 updop w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2021 r. do 31 grudnia 2021 r.:

Z kolei według art. 24d ust. 8 updop w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:

Obowiązki podatników podlegających opodatkowaniu na podstawie art. 24d zostały określone w art. 24e ww. ustawy, który stanowi, że:

Zgodnie z art. 24e ust. 2 updop:

Należy w tym miejscu zauważyć, że zgodnie z objaśnieniami podatkowymi Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX, ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęcia „programu komputerowego” oraz brak w świetle polskiego prawa precyzyjnego określenia zakresu „autorskiego prawa do programu komputerowego”. Praktyka stosowania tego pojęcia na świecie potwierdza, że ze względu na dynamiczny rozwój nowych technologii, w których programy komputerowe zajmują kluczową pozycję, nie da się ustalić wyczerpującej i niezmiennej definicji tego pojęcia oraz uniknąć rozbieżności (wyrok irlandzkiego sądu II instancji z 1995 r. w sprawie News Datacom Ltd. versus Satellite Decoding Systems, (1995) FSR 201 oraz wyrok australijskiego sądu I instancji z dnia 4 czerwca 1997 r. w sprawie Powerflex Services Pty Ltd v Data Access Corporation, (1997) FCA 490; 37 IPR 436). Należy zatem odwołać się w tym względzie do przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 24, dalej: „Ustawa o prawie autorskim”, „upapp”):

Zgodnie z art. 1 ust. 1 upapp:

Stosownie do art. 1 ust. 2 pkt 1 upapp:

Szczególne postanowienia dotyczące praw autorskich do programu komputerowego zawierają art. 74 ust. 1 i następne ustawy o prawie autorskim.

Zgodnie z art. 74 ust. 1 i 2 upapp:

Podstawą przyznania ochrony prawnej dla programu komputerowego jest fakt, że stanowi on przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej danego autora lub autorów), ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od przeznaczenia i sposobu wyrażania. O ocenie charakteru indywidualnej pracy twórczej nie decydują postanowienia umowy, ale rzeczywisty wkład pracy każdego z twórców programu komputerowego, co podlega każdorazowo odrębnej ocenie. W doktrynie prawa autorskiego przyjmuje się różne podejścia do definiowania pojęcia „autorskiego prawa do programu komputerowego”, które wskazują, że częścią chronioną prawem jest w szczególności kombinacja komend adresowanych do komputera w formie kodu źródłowego i kodu wynikowego. Pozaustawowa definicja pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego” w sposób uzasadniony nawiązuje zatem do terminologii informatycznej, dostosowywanej następnie do potrzeb dalszej analizy prawnej dobra niematerialnego jakim jest program komputerowy. Fundamentem informatycznego rozumienia programu komputerowego jest samo pojęcie „programu”, czyli zapisanego przy pomocy wybranego języka programowania algorytmu rozwiązania określonego zadania. Zatem, program komputerowy to w szczególności zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu.

Tym samym pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko, lecz szeroko. Program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania Nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W Polsce oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wobec tego oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Z powołanych przepisów wynika, że kwalifikowane IP to prawo własności intelektualnej spełniające łącznie trzy warunki:

1. zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;

2. należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 24d ust. 2 updop;

3. podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Zatem, kwalifikowane IP musi zostać wytworzone, rozwinięte lub ulepszone w ramach prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej. To oznacza, że zakres działalności badawczo-rozwojowej będzie zawsze obejmować całość działań podatnika zmierzających do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP, i że działania te nigdy nie będą wykraczać poza działalność badawczo-rozwojową.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem, że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy zaznaczyć, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik uzyskujący dochody z kwalifikowanych IP powinien przez odpowiednie zmiany w dokumentacji przyjętych zasad (polityce) rachunkowości dokonać wyodrębnienia w ewidencji księgowej operacji gospodarczych dotyczących każdego kwalifikowanego IP, umożliwiającego uzyskanie informacji, które są wymagane w zakresie rozliczania przychodów, kosztów uzyskania przychodów oraz dochodu lub straty.

Wymóg zapewnienia ww. wyodrębnionej ewidencji nie oznacza prowadzenia odrębnych ksiąg rachunkowych, lecz wyodrębnienie operacji gospodarczych w księgach rachunkowych, przykładowo na kartach ksiąg pomocniczych.

Ad 1

Państwa wątpliwości w zakresie pytania nr 1 dotyczą ustalenia, czy prowadzona przez Państwa działalność, opisana we wniosku, stanowi działalność badawczo-rozwojową i tym samym spełniają Państwo przesłanki do skorzystania z tzw. ulgi IP Box w odniesieniu do przychodów uzyskiwanych z licencji Oprogramowania.

Zgodnie z art. 4a pkt 26 updop:

W myśl art. 4a pkt 27 updop:

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2024 r. poz. 1571 ze zm.), badania naukowe są działalnością obejmującą:

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 updop:

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Przy odniesieniu zacytowanych przepisów na grunt analizowanej sprawy należy wskazać, że aby uznać, czy działalność Spółki spełnia przesłanki działalności badawczo-rozwojowej, konieczne jest przeprowadzenie analizy nakierowanej na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 updop).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 updop, zgodnie z którą (jak już wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Na wstępie trzeba podkreślić, że z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszenia istniejących produktów/usług.

Wobec tego ocena czy prace, które Państwo prowadzą w ramach tworzenia i rozwijania opisanego we wniosku oprogramowania, stanowią działalność badawczo-rozwojową, dokonana zostanie w kontekście wskazanych przez Państwa we wniosku i uzupełnieniu wniosku efektów tych prac.

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Z opisu sprawy wynika, że koncentrują się Państwo przede wszystkim na tworzeniu i ulepszaniu specjalistycznego oprogramowania do zarządzania drukiem w modelu SaaS (Software as Service), które zostało stworzone, aby ułatwić składanie zamówień automatycznych na materiały konsumpcyjne, zarządzanie błędami oraz zbieranie odczytów liczników (dalej: Oprogramowanie). Samodzielnie „od podstaw” stworzyli Państwo Oprogramowanie. Oprogramowanie jest utworem w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj. odznacza się oryginalnym i twórczym charakterem, nie jest efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty można z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny i rutynowy. Spółka nieustannie ulepsza stworzone Oprogramowanie, dostępując do nowoczesnych rozwiązań IT. Nadto, w opisie stanu faktycznego wskazali Państwo, że w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych opracowują Państwo nowe koncepcje modyfikacji i ulepszenia Oprogramowania. Prowadzona przez Państwa działalność B+R obejmuje nie tylko stworzenie oprogramowania, ale także rozwijanie i ulepszanie oprogramowania. Opracowane rozwiązania są na tyle innowacyjne w skali przedsiębiorstwa Spółki, że w znacznym stopniu odróżniają się od istniejących dotychczas rozwiązań. Czynności, które wykonuje Spółka stanowią przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze.

W uzupełnieniu wniosku doprecyzowali Państwo, że stosowane narzędzia i technologie informatyczne wykorzystywane przez Spółkę przy tworzeniu i rozwijaniu oprogramowania są standardowe, natomiast ich wykorzystanie prowadzi do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych i nowych produktów. Dochodzi zatem do wytworzenia nowych, bardziej wydajnych algorytmów, które przyczyniają się do powstania innowacyjnych w skali Państwa przedsiębiorstwa, w znacznym stopniu odróżniających się od istniejących dotychczas, rozwiązań.

Zatem Państwa działalność polegająca na tworzeniu i rozwijaniu oprogramowania, opisana we wniosku, ma twórczy charakter.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza:

(i) robiący coś regularnie i starannie,

(ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu,

(iii)o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny.

W definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu. Wobec tego najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Z opisu sprawy wynika, że prowadzona przez Państwa działalność B+R ma charakter twórczy i podejmowana jest w sposób systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany). W uzupełnieniu wniosku doprecyzowali Państwo, że działalność związana z tworzeniem oprogramowania jest prowadzona w sposób systematyczny i metodyczny, oparty na metodyce Agile/Scrum. Proces deweloperski rozpoczyna się od szczegółowej analizy wymagań klienta, co pozwala na stworzenie planu działania i harmonogramu prac. Następnie, prace są dzielone na krótkie, cykliczne sprinty, podczas których zespół programistów tworzy i testuje kolejne funkcjonalności, regularnie dostarczając działające fragmenty oprogramowania. Wsparcie techniczne działa w sposób ciągły, przyjmując zgłoszenia użytkowników i natychmiast je kategoryzując według priorytetów, a następnie diagnozując i rozwiązując problemy. Całość działań jest stale monitorowana w celu zapobiegania awariom i zapewnienia stabilności działania aplikacji. Dzięki temu zarówno rozwój, jak i utrzymanie oprogramowania przebiegają w sposób zaplanowany i efektywny, co gwarantuje wysoką jakość usług.

To potwierdza zatem, że spełnione jest przez Państwa kolejne kryterium definicji działalności badawczo-rozwojowej - systematyczność - w odniesieniu do wskazanych we wniosku prac.

Omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności. Ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że przed rozpoczęciem działalności związanej z tworzeniem i rozwijaniem oprogramowania Spółka dysponowała jedynie narzędziami i dostępem do technologii informatycznych. Dopiero działania wykonywane przez Spółkę doprowadziły do takiego ich wykorzystania, aby powstało oprogramowanie oraz jego kolejne - zmienione i ulepszone - wersje. Na pytanie organu, jaki rodzaj wiedzy i umiejętności wykorzystują, rozwijają i zdobywają Państwo w ramach opisanej we wniosku działalności - zostali Państwo poproszeni o wskazanie konkretnych dziedzin wiedzy, z których dorobku Państwo korzystają i które Państwo rozwijają oraz zdobywają, odpowiedzieli Państwo: nauki informatyczne.

Zatem to pozwala uznać, że wykorzystują Państwo istniejące zasoby wiedzy w celu tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej obejmuje również prace rozwojowe w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce.

Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności - przy czym użyty przez ustawodawcę spójnik „i” wskazuje, że aby uznać działania za prace rozwojowe konieczne jest zaistnienie wszystkich tych czynności, tj.:

• nabycia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;
• łączenia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;
• kształtowania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;
• wykorzystania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy - w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace te obejmują kolejno:

• nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej;
• łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzy wynikającej z różnych badań naukowych oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów badan rozwojowych;
• kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych;
• wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych.

Co istotne, całość tych czynności służy:

• planowaniu produkcji oraz
• projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług - od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.

Jednocześnie ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas) będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.

Jak sami Państwo wskazali, prowadzone przez Państwa prace badawczo-rozwojowe, których efektem jest tworzenie i ulepszenie Oprogramowania, polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej wiedzy i umiejętności, w tym m.in. z zakresu narzędzi informatycznych, oprogramowania w celu tworzenia nowych zastosowań (nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług) w postaci nowego programu komputerowego. Nadto, Spółka prowadzi działania wiążące się z rutynowymi i okresowymi zmianami, jednak koszty związane z takimi działaniami nie będą kwalifikowane do kalkulacji ulgi IP Box.

Zatem pozwala to uznać, że opisana przez Państwa we wniosku działalność w zakresie rozwoju Systemu spełnia warunki do uznania jej za prace rozwojowe.

Tym samym, opisane w opisie stanu faktycznego prace Spółki polegające na tworzeniu i ulepszaniu oprogramowania stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Odnosząc się natomiast do kwestii ustalenia, czy spełniają Państwo przesłanki do skorzystania ze stawki 5% w odniesieniu do przychodów uzyskiwanych z licencji Oprogramowania, należy wskazać, że w opisie sprawy wskazali Państwo, że wytwarzane w ramach prowadzonej działalności B+R Oprogramowanie stanowi autorskie prawo do programu komputerowego w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 24 z późn. zm.). W uzupełnieniu wniosku doprecyzowali Państwo, że każde oprogramowanie oraz każdorazowe jego ulepszenie/modyfikacja, w stosunku do którego Spółka zamierza zastosować ulgę IP Box, będzie stanowiło odrębny program komputerowy podlegający ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Nadto, z opisu stanu faktycznego wynika, że Spółka uzyskuje przychody z udzielenia licencji na Oprogramowanie. Licencja jest odpłatna, niewyłączna, nieograniczona terytorialnie, z prawem do sublicencji na korzystanie z oprogramowania, w celu opracowywania oprogramowania dedykowanego, wprowadzania na rynek oraz sprzedaży produktów. W uzupełnieniu wniosku doprecyzowali Państwo, że otrzymywane opłaty za korzystanie przez klientów z oprogramowania na podstawie licencji w modelu SaaS stanowią opłaty licencyjne. Nadto, wskazali Państwo, że Spółka prowadzi stosowną ewidencję na potrzeby IP Box zgodnie z art. 24e ustawy o CIT za rok 2025 r. oraz za lata wcześniejsze.

Biorąc pod uwagę zacytowane przepisy prawa oraz opis zdarzenia przyszłego, należy wskazać, że skoro w ramach działalności badawczo-rozwojowej tworzą i rozwijają Państwo programy komputerowe, które podlegają ochronie na gruncie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i stanowią kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a jednocześnie prowadzą Państwo ewidencję rachunkową zgodnie z art. 24e updop, to przychody osiągane z licencji na Oprogramowanie mogą zostać przez Państwa opodatkowane 5% stawką podatku zgodnie z art. 24d ust. 1 updop.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy Spółka prowadzi działalność B+R, a tym samym spełnia przesłanki do skorzystania ze stawki podatku 5% na podstawie art. 24d ustawy o CIT w odniesieniu do przychodów uzyskiwanych z licencji Oprogramowania należało uznać za prawidłowe.

Ad 2

Przedmiotem Państwa wątpliwości w zakresie pytania nr 2 jest ustalenie, czy mogą Państwo skorzystać ze stawki podatku 5% na podstawie art. 24d ustawy o CIT za ubiegłe lata podatkowe poprzez dokonanie korekty zeznania podatkowego.

Zagadnienia związane z korektą deklaracji regulują przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r., poz. 111 ze zm., dalej „o.p.”).

Zgodnie z treścią art. 81 § 1 o.p.:

Przy czym, zgodnie z art. 3 pkt 5 o.p.:

W myśl art. 81 § 2 o.p.:

Korekta deklaracji ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy poprzednim jej sporządzeniu i może dotyczyć każdej jej pozycji - o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej. Skorygowanie deklaracji polega więc na ponownym - poprawnym już - wypełnieniu jej formularza z zaznaczeniem, że w tym przypadku mamy do czynienia z korektą uprzednio złożonej deklaracji.

Przepisy ustawy Ordynacja podatkowa nie określają szczególnych terminów, w których przysługuje powyższe uprawnienie. Należy więc powiązać tę możliwość z zobowiązaniem podatkowym, którego deklaracja (zeznanie) dotyczy. Prawo do korekty deklaracji (zeznania) istnieje tak długo, jak długo istnieje zobowiązanie podatkowe.

Zgodnie z art. 70 § 1 o.p.:

W myśl art. 79 § 8 o.p.:

Z opisu sprawy wynika, że zamierzają Państwo skorzystać z ulgi IP Box wyłącznie w odniesieniu do lat nieprzedawnionych. Oznacza to, że Spółka - w zależności od oczekiwanych korzyści ekonomicznych związanych z zastosowaniem preferencji - może skorzystać z IP Box za lata 2019-2024.

Jak już wskazano powyżej, prowadzą Państwo działalność badawczo-rozwojową i mają Państwo prawo skorzystać z tzw. ulgi IP Box w odniesieniu do przychodów uzyskiwanych z licencji na Oprogramowanie.

Mając na uwadze powyższe, należy zgodzić się z Państwem, że mogą Państwo skorzystać ze stawki podatku 5% na podstawie art. 24d ustawy o CIT za lata 2019-2024 poprzez dokonanie korekty rozliczenia CIT- 8.

W związku z tym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Ad 3 i 4

Przedmiotem Państwa wątpliwości w zakresie pytania nr 3 i 4 jest możliwość ujęcia w obliczeniach wskaźnika nexus ponoszonych przez Państwa kosztów.

W tym miejscu należy podkreślić, że wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

• dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i
• wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

• dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz
• wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Z objaśnień podatkowych Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX wynika bowiem, że „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Nadto należy wskazać, że zgodnie z wyjaśnieniami OECD w akapicie 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5, istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są, lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych IP. Celem nexusa jest uzależnienie wielkości dochodu podlegającego preferencyjnemu opodatkowaniu od zakresu wykonywanych prac badawczo-rozwojowych przez podatnika we własnym zakresie.

Ponadto zgodnie z Objaśnieniami Ministerstwa Finansów z 15 lipca 2019 r. dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX (akapit nr 114-116)

• „Do kosztów, o których mowa we wskaźniku nexus podatnik może zaliczyć między innymi wszelkie poniesione należności związane z zatrudnieniem pracowników na podstawie umowy o pracę, w tym między innymi składki na ubezpieczenie społeczne, a także poniesione należności z tytułów umowy zlecenia lub umowy o dzieło” (pkt 114).
• „Podatnik będzie miał również prawo uwzględnić we wskaźniku nexus koszty związane z zawarciem umowy cywilno-prawnej z podmiotem prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą (np. umowy B2B). W przypadku takiej umowy nabyta usługa (wynik prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP) będzie ujęta w literze b wzoru nexus o ile podmiot, z którym zawarta jest umowa nie jest podmiotem powiązanym. W przypadku podmiotów powiązanych koszty nabycia wyników prac badawczo-rozwojowych należy ująć w literze c wzoru nexus. Dodatkowo, jeżeli w wyniku wykonania umowy dojdzie do przeniesienia prawa własności intelektualnej pomiędzy podmiotami, wówczas koszty, o których mowa wyżej, należy ująć w literze d wzoru nexus” (pkt 115).
• „Jeżeli pracownik zatrudniony przez podatnika realizuje działalność badawczo-rozwojową to wówczas należy uznać, że poniesione przez pracodawcę wydatki w tym zakresie mogą zostać zaliczone do kosztów, o których mowa w lit. a wzoru nexus, tj. do kosztów faktycznie poniesionych przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym IP” (pkt 116).

Z opisu sprawy wynika, że znaczną część wydatków Spółka ponosi na usługi programistyczne, które nabywa od podmiotów niepowiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT (dalej: Programiści). Programiści świadczą usługi w ramach prowadzenia swoich działalności gospodarczych na zasadzie B2B. Programiści wykonują czynności w ramach prowadzonej przez siebie działalności badawczo- rozwojowej. W ramach świadczonych usług nie powstaje nigdy program komputerowy, tylko fragmenty kodu źródłowego, które nie podlegają ochronie przewidzianej dla programów komputerowych w art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Do wytworzonych w ramach świadczenia usług fragmentów kodów źródłowych przenoszone są na Spółkę autorskie prawa majątkowe, jeżeli spełniają definicję utworu. Spółka nie nabywa jednak od Programistów kwalifikowanego prawa do własności intelektualnej. Spółka nabywa też od pomiotów niepowiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT usługi manualnych testów aplikacji (Testerzy). Testerzy świadczą usługi w ramach swojej działalności gospodarczej. Nabycie tych usług następuje w ramach świadczonych przez testerów działalności B+R. W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że usługi nabywane przez Spółkę od Programistów i Testerów są wynikami prowadzonych przez nich prac badawczo-rozwojowych i są związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej posiadanym przez Spółkę, jednak nabywane usługi nie są nabywaniem prawa własności intelektualnej.

Nadto, w uzupełnieniu wniosku doprecyzowali Państwo, że do rozwoju oprogramowania nie wystarczą jedynie programiści i komputery, ale także fizyczne elementy, które umożliwiają zbieranie danych i testowanie funkcjonalności w rzeczywistych warunkach. Konkretne materiały to więc różne rodzaje papieru, tusze do drukarek, urządzenia wielofunkcyjne (drukarki), serwer i komputery (laptopy). Do materiałów niezbędnych do tworzenia oprogramowania można zaliczyć także licencje na oprogramowanie (np. systemy operacyjne do serwerów testowych), subskrypcje chmurowe (np. (…), na którym opiera się oprogramowanie) oraz wszelkie inne komponenty niezbędne do infrastruktury deweloperskiej i testowej. Zakup Materiałów jest niezbędne dla utrzymywania i rozwijania odpowiedniego zaplecza technicznego i biurowego, bez którego tworzenie i rozwijanie oprogramowania nie byłoby możliwe.

Jednocześnie, Spółka prowadzi stosowną ewidencję na potrzeby IP Box zgodnie z art. 24e ustawy o CIT za rok 2025 r. oraz za lata wcześniejsze.

Przy ustalaniu wskaźnika nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

• wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,
• kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz
• dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym podatnik powinien również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 24d ust. 5 updop.

Zgodnie z art. 24d ust. 5 updop, do kosztów uwzględnianych we wskaźniku nexus nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Ustawodawca nie wprowadził katalogu zamkniętego na potrzeby ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych pojęcia „związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej”, dlatego zasadne jest zastosowanie wykładni językowej dla właściwego zrozumienia tego pojęcia. Zgodnie z wykładnią językową „związany” to „mający coś wspólnego z kimś lub czymś dotyczący tego kogoś lub czegoś”.

Z uwagi na powyższe oraz ustalenie, że opisana we wniosku działalność w zakresie tworzenia i ulepszania przez Państwa oprogramowania jest działalnością badawczo-rozwojową, należy zgodzić się z Państwem, że mają Państwo prawo do uwzględnienia

• w literze „a” wskaźnika nexus ponoszone przez Państwa koszty Materiałów;
• w literze „b” wskaźnika nexus koszty nabycia usług od Programistów oraz Testerów.

Tym samym Państwa stanowisko dotyczące pytania nr 3 i pytania nr 4 wniosku należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Jednocześnie wskazać należy, że wydana interpretacja odnosi się ściśle do przedmiotu pytań. Inne kwestie wynikające z opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i własnego stanowiska, które nie zostały objęte pytaniami, nie mogą być, zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji Podatkowej, rozpatrzone.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

W odniesieniu do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte nie są wiążące dla organu. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, osadzonych w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w każdej z nich zawarte są wiążące. Każdą sprawę organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie. Tym samym nie stanowią podstawy prawnej przy wydawaniu interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), ul. (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.