Spółka będąca rezydentem podatkowym w Polsce, prowadząca działalność ubezpieczeniową, nabywa od podmiotów zagranicznych różne formy dostępu do oprogramowania i danych: standardowe licencje użytkownika końcowego na oprogramowanie, dostęp do oprogramowania w modelu subskrypcyjnym SaaS (Software as a Service) oraz dostęp do baz danych. Licencje i dostęp mają charakter ściśle ograniczony do wewnętrznego użytku Spółki (i ewentualnie podmiotów z grupy kapitałowej) bez prawa do dalszej dystrybucji, modyfikacji czy sublicencjonowania. W przypadku usług SaaS Spółka wyróżnia sytuacje, w których nie nabywa prawa do wykorzystywania infrastruktury serwerowej dostawcy (Przypadek 1) oraz sytuacje, w których…
Interpretacja indywidualna - stanowisko w części prawidłowe, w części nieprawidłowe
Szanowni Państwo,
stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
8 lipca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowym od osób prawnych.
Uzupełnili go Państwo - na wezwanie - pismem z 4 sierpnia 2025 r. (data wpływu do organu 4 sierpnia 2025 r.).
Treść wniosku jest następująca.
Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego
Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i podlega opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania (jest rezydentem podatkowym w Polsce). Spółka jest (…). Działalność Wnioskodawcy podlega regulacjom zawartym w Ustawie z dnia 11 września 2015 r. o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej (Dz.U. z 2024 r. poz. 838 t.j. ze zm.).
Na potrzeby prowadzenia działalności, Wnioskodawca nabywa od podmiotów zagranicznych, tj. podmiotów nieposiadających na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu (dalej: „Kontrahent zagraniczny”):
I. Licencje użytkownika końcowego do Oprogramowania
Na podstawie umów dotyczących zakupu Licencji użytkownika końcowego, Spółka uprawniona jest do korzystania z Oprogramowania wyłącznie do własnego użytku wewnętrznego, na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej oraz dla wewnętrznych celów biznesowych. Spółka nie ma prawa do dalszego udostępniania, odsprzedaży, cedowania, przenoszenia i dystrybucji Licencji użytkownika końcowego oraz udzielania sublicencji podmiotom trzecim. Wnioskodawca nie jest również uprawniony do modyfikowania, dekompilowania, czy wprowadzania zmian do Oprogramowania. Licencja użytkownika końcowego ma charakter ograniczony, niewyłączny i niezbywalny. Nabywane przez Wnioskodawcę Oprogramowanie stanowi standardowe oprogramowanie, które nie zostało stworzone dla indywidualnych potrzeb klienta (użytkownika końcowego) i jest oferowane na rynku dla różnych klientów.
Podmioty, od których Wnioskodawca nabywa Oprogramowanie nie zawsze są producentami tego Oprogramowania. Zdarza się, że Spółka nabywa Oprogramowanie od podmiotu krajowego posiadającego na terytorium Polski siedzibę lub zarząd, który występuje jedynie w roli pośrednika. Wówczas producentem Oprogramowania jest podmiot zagraniczny, tj. nieposiadający w Polsce siedziby lub zarządu, natomiast podmiotem, który dokonuje odsprzedaży Oprogramowania na rzecz Wnioskodawcy jest podmiot krajowy, tj. posiadający siedzibę lub zarząd w Polsce.
Zdarza się, że Wnioskodawca na podstawie umowy licencyjnej nabywa Oprogramowanie, z którego korzystają również inne podmioty należące do grupy kapitałowej Wnioskodawcy (dalej: „Grupa Kapitałowa”). Wówczas w umowie licencyjnej wskazane jest, że prawo do korzystania z Oprogramowania na podstawie Licencji użytkownika końcowego posiada Wnioskodawca oraz podmioty zależne należące do Grupy Kapitałowej lub pracownicy tych podmiotów. W przypadku, gdy koszt nabycia Licencji użytkownika końcowego pokrywa Wnioskodawca, a z licencji tej korzystają również inne spółki z Grupy Kapitałowej lub pracownicy tych podmiotów, wydatek poniesiony na nabycie tej licencji w części w jakiej korzystają z niej podmioty zależne z Grupy Kapitałowej lub ich pracownicy, Wnioskodawca refakturuje na te podmioty.
W każdym z ww. przypadków, tj. zarówno, gdy na podstawie umowy licencyjnej prawo do korzystania z Licencji użytkownika końcowego posiada wyłącznie Wnioskodawca, czy Wnioskodawca oraz inne podmioty z Grupy Kapitałowej lub ich pracownicy, udzielona Licencja użytkownika końcowego ma charakter ograniczony, niewyłączny, niezbywalny i nieprzenoszalny, bez prawa do sublicencji. Wnioskodawca i podmioty z Grupy Kapitałowej lub ich pracownicy są uprawnieni do korzystania z Oprogramowania wyłącznie do własnego użytku wewnętrznego, na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej oraz dla wewnętrznych celów biznesowych, tj. zarówno Wnioskodawca jak i podmioty z Grupy Kapitałowej są tzw. użytkownikami końcowymi tej licencji.
II. Usługa typu Software as a Service
Spółka nabywa od Kontrahentów zagranicznych również dostęp do Oprogramowania w tzw. modelu Software as a Service (z angielskiego oznacza: „oprogramowanie jako usługa"; dalej: „SaaS”). Usługa SaaS to model dystrybucji oprogramowania umożliwiający użytkownikom zdalny dostęp do oprogramowania za pośrednictwem Internetu, chmury obliczeniowej. Oprogramowanie to jest hostowane i utrzymywane przez dostawcę oprogramowania oraz udostępniane przez Internet na zasadzie subskrypcji. Użytkownik oprogramowania nie instaluje go na swoich urządzeniach, korzysta z jego funkcjonalności zdalnie dzięki wykorzystaniu sieci Internet. Model ten zwany jest również modelem subskrypcyjnym.
Dostęp do Oprogramowania w modelu SaaS jest udzielany Wnioskodawcy na podstawie umowy licencyjnej lub umowy na świadczenie usług/umowy o współpracy. W przypadku zawarcia umowy licencyjnej, Spółka jest uprawniona do korzystania z Oprogramowania na podstawie udzielonej przez producenta Licencji użytkownika końcowego. Przy zawarciu umowy na świadczenie usług/umowy o współpracy, Oprogramowanie udostępniane jest Wnioskodawcy jako usługa, w ramach której producent nie udziela Wnioskodawcy licencji do Oprogramowania, w tym Licencji użytkownika końcowego.
a) Umowa licencyjna
Udzielona Wnioskodawcy licencja jest ograniczoną, niewyłączną i niezbywalną licencją uprawniającą do korzystania z Oprogramowania wyłącznie na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej. Spółka nie ma prawa do modyfikowania, wyodrębniania, ani udostępniania Oprogramowania na rzecz podmiotów trzecich w całości lub w części. Wyłącznym właścicielem Oprogramowania i związanej z nim własności intelektualnej pozostaje producent Oprogramowania. Wnioskodawca otrzymuje wyłącznie ograniczone prawo do korzystania z Oprogramowania jako użytkownik końcowy. Oprogramowanie w ramach modelu SaaS jest udostępniane Wnioskodawcy za pośrednictwem Internetu, chmury obliczeniowej.
Wnioskodawca w zamian za opłatę uzyskuje wyłącznie prawo do korzystania z Oprogramowania udostępnionego za pośrednictwem Internetu, chmury obliczeniowej dla własnych potrzeb w ściśle określonym zakresie. Spółka nie ma prawa do powielania Oprogramowania i instalowania go na własnych urządzeniach. Na podstawie zawartej umowy Spółka nie nabywa autorskich praw majątkowych do Oprogramowania, ani praw do infrastruktury dostawcy, na której udostępnione jest Oprogramowanie. Wnioskodawca nie może modyfikować ani wyodrębniać udostępnionego mu Oprogramowania, czy też udostępniać go podmiotom trzecim w całości lub w części. Istotą nabywanych przez Spółkę usług SaaS nie jest przeniesienie na nabywcę usługi (tu: Wnioskodawcę) prawa do korzystania z egzemplarza Oprogramowania, a jedynie umożliwienie mu dostępu do funkcjonalności Oprogramowania udostępnionego za pośrednictwem Internetu.
Nabywane przez Spółkę Oprogramowanie może stanowić zarówno narzędzie pozwalające użytkownikowi na samodzielne wykonanie określonych zadań, jak i również Oprogramowanie zawierające algorytmy, umożliwiające zautomatyzowane wykonanie określonych zadań w oparciu o dane wskazane przez użytkownika.
Zdarza się, że na podstawie zawartej przez Spółkę umowy licencyjnej prawo do korzystania z Oprogramowania udostępnionego Spółce w modelu SaaS nabywają również podmioty zależne należące do Grupy Kapitałowej Wnioskodawcy lub pracownicy tych podmiotów. Wówczas, podobnie jak w przypadku Licencji użytkownika końcowego do Oprogramowania w umowie licencyjnej wskazane jest, że prawo do korzystania z Oprogramowania udostępnionego w modelu SaaS na podstawie Licencji użytkownika końcowego posiada Wnioskodawca oraz podmioty zależne należące do Grupy Kapitałowej lub ich pracownicy. W przypadku, gdy koszt nabycia Licencji użytkownika końcowego pokrywa Wnioskodawca, a z licencji tej korzystają również inne spółki z Grupy Kapitałowej lub ich pracownicy, wydatek poniesiony na nabycie tej licencji w części w jakiej korzystają z niej podmioty zależne z Grupy Kapitałowej lub ich pracownicy, Wnioskodawca refakturuje na te podmioty.
Niezależnie jednak, czy na podstawie umowy licencyjnej prawo do korzystania z Licencji użytkownika końcowego posiada wyłącznie Wnioskodawca, czy Wnioskodawca oraz inne podmioty z Grupy Kapitałowej lub ich pracownicy, udzielona Licencja użytkownika końcowego ma charakter ograniczony, niewyłączny, niezbywalny i nieprzenoszalny, bez prawa do sublicencji. Wnioskodawca i podmioty z Grupy Kapitałowej lub ich pracownicy są uprawnieni do korzystania z Oprogramowania wyłącznie do własnego użytku wewnętrznego, na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej oraz dla wewnętrznych celów biznesowych, tj. zarówno Wnioskodawca jak i podmioty z Grupy Kapitałowej lub ich pracownicy są tzw. użytkownikami końcowymi licencji.
W przyszłości może się również zdarzyć, że podmioty, od których Wnioskodawca będzie nabywał usługi SaaS, nie będą producentami Oprogramowania. Wówczas usługę SaaS może świadczyć podmiot krajowy tj. posiadający na terytorium Polski siedzibę lub zarząd, który będzie występował jedynie w roli pośrednika/odsprzedawcy Oprogramowania. Producentem Oprogramowania będzie natomiast podmiot zagraniczny, tj. nieposiadający w Polsce siedziby lub zarządu. W takiej sytuacji usługa SaaS będzie świadczona przez podmiot krajowy (posiadający na terytorium Polski siedzibę lub zarząd), ale Licencję użytkownika końcowego do Oprogramowania udzielał będzie producent - podmiot zagraniczny (tj. nieposiadający siedziby lub zarządu w Polsce).
b) Umowa na świadczenie usług/umowa o współpracy
W przypadku zawarcia umowy na świadczenie usług/umowy o współpracy, Kontrahent zagraniczny udziela Wnioskodawcy dostępu do Oprogramowania, w celu wykonania na rzecz Spółki określonej usługi. Udostępnione Wnioskodawcy Oprogramowanie jest tylko narzędziem za pomocą, którego Kontrahent zagraniczny świadczy na rzecz Spółki usługę. Spółka nie ma prawa do powielania Oprogramowania i instalowania go na własnych urządzeniach. Przykładowo tego typu umowy dotyczą nabycia usług polegających na analizie dokumentów, czy zdjęć pod kątem występowania modyfikacji i śladów fałszerstwa np. z wykorzystaniem technologii sztucznej inteligencji i/lub weryfikacji czy dane zdjęcia zostały pobrane z Internetu.
Na podstawie zawartej umowy, Kontrahent zagraniczny, udostępnia Wnioskodawcy Oprogramowanie bez udzielania licencji, w tym Licencji użytkownika końcowego. Umowa nie uprawnia Spółki do nabycia autorskich praw majątkowych do Oprogramowania, ani praw do infrastruktury dostawcy, na której udostępnione jest Oprogramowanie. Wnioskodawca uzyskuje dostęp do Oprogramowania wyłącznie w celu załadowania dokumentów, zdjęć, które w dalszej kolejności są przedmiotem świadczonej na rzecz Spółki usługi, tj. podlegają analizie przez Kontrahenta zagranicznego.
III. Usługa dostępu do baz danych
Wnioskodawca zawiera z Kontrahentami zagranicznymi również umowy na dostęp do danych, raportów, portali, platform oraz serwisów informacyjnych, w których gromadzone są m.in. informacje o cenach instrumentów finansowych, wycenach firm, sytuacji na giełdach zagranicznych, notowaniach, dane makroekonomiczne i finansowe dotyczące światowego rynku finansowego, dane i raporty finansowe dotyczące branży (...), czy informacje o ocenach ratingowych przyznawanych przez międzynarodowe agencje ratingowe (dalej: „Bazy danych”).
Wnioskodawca uzyskuje dostęp do Baz danych za pośrednictwem platformy, strony internetowej lub programu komputerowego udostępnionego za pośrednictwem Internetu. Udostępnione Wnioskodawcy dane nie są w żaden sposób modyfikowane, obrabiane czy dostosowywane do indywidualnych potrzeb Wnioskodawcy. Każdy użytkownik, który zakupił dostęp do Bazy danych, uzyskuje do nich dostęp na analogicznych zasadach. To podmiot korzystający z danych decyduje, w jaki sposób i na jakie potrzeby będzie je wykorzystywał.
W ramach dostępu do Baz danych Wnioskodawca ma możliwość m.in. sortowania, porównywania danych, tworzenia wykresów i zestawień za pomocą narzędzi udostępnionych w ramach platformy, strony internetowej, czy programu komputerowego, stosując kryteria uzależnione od jego bieżących potrzeb. Dostęp do Baz danych jest udzielany Wnioskodawcy na podstawie umowy licencyjnej.
W ramach umowy licencyjnej Wnioskodawca nabywa prawo do korzystania z Bazy danych na podstawie udzielonej Wnioskodawcy Licencji użytkownika końcowego. Spółka nie jest uprawiona do modyfikacji Bazy danych oraz ingerencji w jej treści. Licencja użytkownika końcowego ma charakter ograniczony, niewyłączny i niezbywalny. Nabyta przez Spółkę Licencja użytkownika końcowego ogranicza się wyłącznie do korzystania z dostępu do Baz danych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą. Na podstawie zawartej umowy licencyjnej Spółka nie nabywa autorskich praw majątkowych do Bazy danych, ani do programu komputerowego za pośrednictwem którego Baza danych jest udostępniana.
Zdarza się, że na podstawie zawartej przez Spółkę umowy licencyjnej prawo do korzystania z Bazy danych nabywają również podmioty zależne należące do Grupy Kapitałowej lub pracownicy tych podmiotów. Wówczas, podobnie jak w przypadku nabycia Licencji użytkownika końcowego do Oprogramowania oraz nabycia Licencji użytkownika końcowego do Oprogramowania w ramach usług SaaS, w umowie licencyjnej wskazane jest, że prawo do korzystania z Bazy danych na podstawie Licencji użytkownika końcowego posiada Wnioskodawca oraz podmioty zależne należące do Grupy Kapitałowej lub ich pracownicy. W przypadku, gdy koszt nabycia Licencji użytkownika końcowego pokrywa Wnioskodawca, a z licencji tej korzystają również inne spółki z Grupy Kapitałowej lub ich pracownicy, wydatek poniesiony na nabycie tej licencji w części w jakiej korzystają z niej podmioty z Grupy Kapitałowej lub ich pracownicy, Wnioskodawca refakturuje na te podmioty.
Niezależnie jednak, czy na podstawie umowy licencyjnej prawo do korzystania z Licencji użytkownika końcowego posiada wyłącznie Wnioskodawca, czy Wnioskodawca oraz inne podmioty z Grupy Kapitałowej lub ich pracownicy, udzielona Licencja użytkownika końcowego ma charakter ograniczony, niewyłączny, niezbywalny i nieprzenoszalny, bez prawa do sublicencji. Zarówno Wnioskodawca, jak i podmioty z Grupy Kapitałowej lub ich pracownicy są uprawnione do korzystania z Bazy danych wyłącznie do własnego użytku wewnętrznego, na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej oraz dla wewnętrznych celów biznesowych, tj. zarówno Wnioskodawca jak i podmioty z Grupy Kapitałowej lub ich pracownicy są tzw. użytkownikami końcowymi licencji.
Postanowienia ogólne
Wnioskodawca nie wyklucza, że w przyszłości może zawierać transakcje analogiczne do opisanych w stanie faktycznym oraz w opisie zdarzenia przyszłego również z innymi podmiotami nie posiadającymi siedziby na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Na chwilę obecną, zgodnie z wiedzą Spółki, żaden z Kontrahentów zagranicznych, na rzecz których Spółka wypłaca/będzie wypłacać wynagrodzenie opisane w niniejszym wniosku nie prowadzi w Polsce działalności poprzez zakład w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy o CIT. Niemniej jednak, Spółka nie może wykluczyć, iż w przyszłości któryś z Kontrahentów zagranicznych, na rzecz których będzie wypłacać wynagrodzenie, rozpocznie prowadzenie w Polsce działalności poprzez taki zakład.
Uzupełnienie opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego
W piśmie uzupełniającym z 4 sierpnia 2025 r., wskazali Państwo dane identyfikujące zagraniczne podmioty (Kontrahentów zagranicznych) od których Spółka nabywa/będzie nabywać licencje do programów komputerowych (Oprogramowanie) tzw. licencje użytkownika końcowego, usługi typu Software as a Service oraz usługi dostępu do baz danych opisane we wniosku: (…)
Jednocześnie Spółka poinformowała, że na moment składania niniejszego wniosku, Spółka nie jest w stanie wskazać wszystkich Kontrahentów zagranicznych, z którymi w przyszłości będzie zawierała umowy na zakup licencji do programów komputerowych (Oprogramowanie) tzw. licencje użytkownika końcowego, usługi typu Software as a Service oraz usługi dostępu do baz danych.
Decyzja o zakupie licencji do programów komputerowych (Oprogramowanie) tzw. licencje użytkownika końcowego, usługi typu Software as a Service oraz usługi dostępu do baz danych, podejmowana jest zgodnie z potrzebami i wymaganiami biznesowymi jednostki merytorycznej. W większości przypadków zawarcie i podpisanie umowy z Kontrahentem zagranicznymi jest poprzedzone postępowaniem zakupowym. Na moment składania niniejszego wniosku Spółka nie jest w stanie przewidzieć jakie potrzeby i wymagania w przyszłości będą miały jednostki merytoryczne funkcjonujące w organizacji Spółki.
Ponadto doprecyzowali Państwo opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, wskazując że z treści zawartych przez Spółkę umów dotyczących zakupu dostępu do Oprogramowania w modelu SaaS zarówno, gdy Spółka nabywa dostęp do Oprogramowania na podstawie Licencji użytkownika końcowego, jak i w sytuacji, gdy Kontrahent zagraniczny udostępnia Oprogramowanie bez udzielenia licencji, w tym Licencji użytkownika końcowego, Spółka identyfikuje dwa zakresy usług:
Pytania
1) Czy wynagrodzenie z tytułu nabycia Licencji użytkownika końcowego do Oprogramowania podlega opodatkowaniu podatkiem u źródła na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, a w związku z tym Wnioskodawca będzie zobowiązany do poboru podatku u źródła na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy o CIT?
2) Czy wynagrodzenie z tytułu nabycia dostępu do Oprogramowania w modelu SaaS z Licencją użytkownika końcowego i bez Licencji użytkownika końcowego podlega opodatkowaniu podatkiem u źródła na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, a w związku z tym Wnioskodawca będzie zobowiązany do poboru podatku u źródła na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy o CIT?
3) Czy wynagrodzenie z tytułu nabycia dostępu do Baz danych na podstawie Licencji użytkownika końcowego podlega opodatkowaniu podatkiem u źródła na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, a w związku z tym Wnioskodawca będzie zobowiązany do poboru podatku u źródła na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy o CIT?
4) Czy, na moment wypłaty wynagrodzenia, o którym mowa w pytaniu 1-3, Wnioskodawca ma obowiązek posiadać certyfikat rezydencji podatkowej Kontrahenta zagranicznego lub podmiotu zagranicznego udzielającego Spółce Licencji użytkownika końcowego oraz powinien dochować należytej staranności poprzez pozyskanie od tych podmiotów np. oświadczenia rzeczywistego właściciela (ang. beneficial owner)?
5) Czy dokonując, płatności wynagrodzenia, o którym mowa w pytaniu 1-3, Wnioskodawca zobowiązany jest do przesłania podatnikowi i właściwemu urzędowi skarbowemu informacji o wysokości przychodu (dochodu) uzyskanego przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych niemających siedziby na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (IFT-2/IFT-2R)?
Państwa stanowisko w sprawie
Stanowisko Wnioskodawcy
Pytanie nr 1
Zdaniem Wnioskodawcy, wynagrodzenie z tytułu nabycia Licencji użytkownika końcowego do Oprogramowania nie podlega opodatkowaniu podatkiem u źródła na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, a w związku z tym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do poboru podatku u źródła na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy o CIT.
Pytanie nr 2
W ocenie Wnioskodawcy, wynagrodzenie z tytułu nabycia dostępu do Oprogramowania w modelu SaaS z Licencją użytkownika końcowego i bez Licencji użytkownika końcowego nie podlega opodatkowaniu podatkiem u źródła na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, a w związku z tym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do poboru podatku u źródła na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy o CIT.
Pytanie nr 3
Spółka stoi na stanowisku, że wynagrodzenie z tytułu nabycia dostępu do Baz danych na podstawie Licencji użytkownika końcowego nie podlega opodatkowaniu podatkiem u źródła na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, a w związku z tym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do poboru podatku u źródła na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy o CIT.
Pytanie nr 4
W ocenie Wnioskodawcy, na moment wypłaty wynagrodzenia, o którym mowa w pytaniu 1-3, Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku posiadać certyfikatu rezydencji podatkowej Kontrahenta zagranicznego lub podmiotu zagranicznego udzielającego Spółce Licencji użytkownika końcowego oraz nie powinien dochowywać należytej staranności poprzez pozyskanie od tych podmiotów np. oświadczenia rzeczywistego właściciela (ang. beneficial owner).
Pytanie nr 5
Dokonując płatności wynagrodzenia, o którym mowa w pytaniu 1-3, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do przesłania podatnikowi i właściwemu urzędowi skarbowemu informacji o wysokości przychodu (dochodu) uzyskanego przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych niemających siedziby na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (IFT-2/IFT-2R).
Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy
Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”) podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).
Jednocześnie, w myśl art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów:
1) z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),
2) z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
2a) z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze
- ustala się w wysokości 20% przychodów;
3) z tytułu należnych opłat za wywóz ładunków i pasażerów przyjętych do przewozu w portach polskich przez zagraniczne przedsiębiorstwa morskiej żeglugi handlowej, z wyjątkiem ładunków i pasażerów tranzytowych,
4) uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagraniczne przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej, z wyłączeniem przychodów uzyskanych z lotniczego rozkładowego przewozu pasażerskiego, skorzystanie z którego wymaga posiadania biletu lotniczego przez pasażera
- ustala się w wysokości 10% tych przychodów.
Przy czym, zgodnie z art. 21 ust. 2 ustawy o CIT, przepisy w zakresie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „podatek u źródła”) stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.
Pobór podatku u źródła, o którym mowa w ww. przepisie, następuje zgodnie z zasadami określonymi w art. 26 ust. 1 ustawy o CIT. Przepis ten stanowi, że osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b, 2d i 2e, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e.
Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji podatkowej. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest zobowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter, skalę działalności prowadzonej przez płatnika oraz powiązania w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5 płatnika z podatnikiem.
Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 1.
Zgodnie z wyżej przytoczoną treścią art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, opodatkowaniu w Polsce 20% zryczałtowanym podatkiem dochodowym podlegają m.in. przychody z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, uzyskiwane przez nierezydentów na terytorium Polski.
Przepisy prawa podatkowego nie precyzują, co należy rozumieć przez przychody z praw autorskich lub praw pokrewnych. Pojęcia te zostały określone w ustawie z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2025 r. poz. 24 z późn. zm.; dalej: „ustawa o prawie autorskim”).
Zgodnie z art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy o prawie autorskim, przedmiotem prawa autorskiego są w szczególności utwory: wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe). W świetle art. 17 ustawy o prawie autorskim, twórcy przysługuje wyłączne prawo do korzystania z utworu i rozporządzania nim na wszystkich polach eksploatacji oraz prawo do wynagrodzenia za korzystanie z utworu.
W myśl art. 41 ust. 2 ustawy o prawie autorskim, umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub licencja (prawo do korzystania), obejmują pola eksploatacji wyraźnie w niej wymienione. Twórca może udzielić upoważnienia do korzystania z utworu na wymienionych w umowie polach eksploatacji z określeniem zakresu, miejsca i czasu tego korzystania (art. 67 ust. 1 ustawy o prawie autorskim). Jeżeli umowa nie zastrzega wyłączności korzystania z utworu w określony sposób (licencja wyłączna), udzielenie licencji nie ogranicza udzielenia przez twórcę upoważnienia innym osobom do korzystania z utworu na tym samym polu eksploatacji (licencja niewyłączna) - art. 67 ust. 2 ustawy o prawie autorskim. Przy czym, zgodnie z art. 52 ust. 1 ustawy o prawie autorskim, jeżeli umowa nie stanowi inaczej, przeniesienie własności egzemplarza utworu nie powoduje przejścia autorskich praw majątkowych do tego utworu.
Zgodnie z art. 74 ust. 4 ustawy o prawie autorskim, autorskie prawa majątkowe do programu komputerowego obejmują prawo do:
1) trwałego lub czasowego zwielokrotnienia programu komputerowego, w całości lub w części, jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie; w zakresie, w którym dla wprowadzania, wyświetlania, stosowania, przekazywania i przechowywania programu komputerowego niezbędne jest jego zwielokrotnienie, czynności te wymagają zgody uprawnionego;
2) tłumaczenia, przystosowywania, zmiany układu lub jakichkolwiek innych zmian w programie komputerowym, z zachowaniem praw osoby, która tych zmian dokonała;
3) rozpowszechniania, w tym użyczenia lub najmu, programu komputerowego lub jego kopii.
Jednocześnie, w myśl art. 50 ustawy o prawie autorskim, odrębne pola eksploatacji stanowią w szczególności:
1) w zakresie utrwalania i zwielokrotniania utworu - wytwarzanie określoną techniką egzemplarzy utworu, w tym techniką drukarską, reprograficzną, zapisu magnetycznego oraz techniką cyfrową;
2) w zakresie obrotu oryginałem albo egzemplarzami, na których utwór utrwalono - wprowadzanie do obrotu, użyczenie lub najem oryginału albo egzemplarzy;
3) w zakresie rozpowszechniania utworu w sposób inny niż określony w pkt 2 - publiczne wykonanie, wystawienie, wyświetlenie, odtworzenie oraz nadawanie i reemitowanie, a także publiczne udostępnianie utworu w taki sposób, aby każdy mógł mieć do niego dostęp w miejscu i w czasie przez siebie wybranym.
Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, dla uznania danego przychodu za przychód z praw autorskich w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT istotne jest stwierdzenie, czy dana transakcja powoduje przeniesienie autorskich praw majątkowych do Oprogramowania na wskazanych w ustawie o prawie autorskim polach eksploatacji. Jak wynika z art. 52 ust. 1 ustawy o prawie autorskim, samo przeniesienie własności egzemplarza utworu nie powoduje przejścia autorskich praw majątkowych do tego utworu. W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku, gdy Spółka nabywa jedynie prawo do korzystania z egzemplarza Oprogramowania bez udzielenia przez producenta Oprogramowania prawa do rozporządzania Oprogramowaniem na polach eksploatacji wymienionych w ustawie o prawie autorskim, wynagrodzenie za korzystanie z egzemplarza Oprogramowania nie powinno być uznane za przychód z praw autorskich, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT.
W ocenie Wnioskodawcy, sam fakt, objęcia programów komputerowych ochroną wynikającą z ustawy o prawie autorskim, nie przesądza automatycznie, że w każdym przypadku, wynagrodzenie za prawo do korzystania z Oprogramowania, powinno być uznane za przychód z praw autorskich, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT. Zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym w literaturze przedmiotu „Płatności wynikające z LUK (Licencji użytkownika końcowego - przyp. Wnioskodawcy) pozostają poza zakresem art. 21 u.p.d.o.p. oraz art. 29 u.p.d.o.f., ponieważ przepisy te odnoszą się do przychodów „z praw autorskich”. Licencja użytkownika końcowego nie przenosi na użytkownika uprawnień odnoszących się do dzieła autorskiego, a zatem licencjodawca nie uzyskuje korzyści „z praw autorskich”. Wykorzystuje on wprawdzie posiadane dzieło autorskie w wymiarze gospodarczym (korzystając z egzemplarza utworu ucieleśniającego prawa niematerialne), ale nie w wymiarze prawnym. Tego rodzaju wykorzystanie nie powinno być uznane za źródło uzyskania przychodów „z praw autorskich” (podobnie jak sprzedawca płyty uzyskuje przychody ze sprzedaży towaru, a nie z praw autorskich). Skoro istotą LUK jest korzystanie z egzemplarza dzieła, również licencjodawca uzyskuje przychód z udostępnienia egzemplarza dzieła, a nie z praw autorskich.” - Sekita Jarosław, Rozliczanie podatku u źródła, WKP 2023.
Jak wskazano w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, na podstawie umów dotyczących nabycia Licencji użytkownika końcowego, Spółka uprawniona jest do korzystania z Oprogramowania wyłącznie do własnego użytku wewnętrznego, na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej oraz dla wewnętrznych celów biznesowych. Spółka nie ma prawa do dalszego udostępniania, odsprzedaży, cedowania, przenoszenia i dystrybucji Licencji użytkownika końcowego oraz udzielania sublicencji podmiotom trzecim. Wnioskodawca nie jest również uprawniony do modyfikowania, dekompilowania, czy wprowadzania zmian do Oprogramowania. Licencja użytkownika końcowego ma charakter ograniczony, niewyłączny i niezbywalny.
W ramach zawieranych przez Spółkę umów Licencji użytkownika końcowego nie dochodzi zatem do przeniesienia na Spółkę autorskich praw majątkowych oraz udzielenia licencji (prawa do korzystania) do Oprogramowania na polach eksploatacji wskazanych w art. 50 oraz art. 74 ust. 4 ustawy o prawie autorskim. W szczególności, na podstawie zawartych umów Licencji użytkownika końcowego, Wnioskodawca nie jest uprawiony do trwałego lub czasowego zwielokrotnienia programu komputerowego, w całości lub w części, tłumaczenia, przystosowywania, zmiany układu lub jakichkolwiek innych zmian w programie komputerowym, rozpowszechniania, udostępniania, odsprzedaży, cedowania, przenoszenia i dystrybucji Licencji użytkownika końcowego. Nabywana przez Spółkę Licencja użytkownika końcowego nie jest również licencją wyłączoną, o której mowa w art. 67 ust. 2 ustawy o prawie autorskim. Producent Oprogramowania ma prawo do udzielenia licencji innym podmiotom (użytkownikom końcowym) na analogicznych zasadach jak Wnioskodawcy. Licencja użytkownika końcowego, uprawnia Wnioskodawcę jedynie do korzystania z egzemplarza Oprogramowania do własnego użytku wewnętrznego, na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej oraz dla wewnętrznych celów biznesowych. Wnioskodawca nie jest uprawiony do utrwalania i zwielokrotniania utworu, obrotu oryginałem lub egzemplarzem utworu, czy rozpowszechniania utworu w inny sposób.
W efekcie, kupując Licencję użytkownika końcowego, Wnioskodawca nie nabywa/nie będzie nabywał licencji rozumianej jako prawo do korzystania z Oprogramowania na polach eksploatacji wymienionych w art. 50 oraz art. 74 ust. 4 ustawy o prawie autorskim, lecz prawo do korzystania z egzemplarza Oprogramowania wyłącznie w wąskim zakresie, tj. do własnego użytku wewnętrznego, na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej oraz dla wewnętrznych celów biznesowych. Jak stanowi art. 52 ust. 1 ustawy o prawie autorskim, przeniesienie własności egzemplarza utworu nie powoduje przejścia autorskich praw majątkowych do utworu.
Mając powyższe na uwadze, w ocenie Wnioskodawcy, w analizowanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, nabywane przez Spółkę prawo do korzystania z egzemplarza Oprogramowania na podstawie udzielanej Wnioskodawcy przez producenta Oprogramowania Licencji użytkownika końcowego nie mieszczą się w zakresie praw autorskich wymienionych w art. 74 ust. 4 ustawy o prawie autorskim. Tym samym, w wyniku nabycia tego Oprogramowania nie dochodzi do przeniesienia autorskich praw majątkowych, ani do uprawnienia do korzystania z tego Oprogramowania na którymkolwiek z pól eksploatacji określonych w ustawie o prawie autorskim. Zatem, przychody z tytułu nabycia Licencji użytkownika końcowego do Oprogramowania nie stanowią przychodów z praw autorskich, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu podatkiem u źródła na podstawie art. 21 ust. 1 ustawy o CIT.
Zdaniem Wnioskodawcy, do analogicznych wniosków należy również dojść, w sytuacji, gdy Licencja użytkownika końcowego do Oprogramowania nabywana jest przez Spółkę od podmiotu krajowego posiadającego na terytorium Polski siedzibę lub zarząd, który występuje w roli pośrednika, tj. odsprzedaje Oprogramowanie, którego producentem jest podmiot zagraniczny (nieposiadający w Polsce siedziby lub zarządu) oraz gdy na podstawie zapisów umowy prawo do korzystania z Oprogramowania na podstawie Licencji użytkownika końcowego nabywa Wnioskodawca oraz inne podmioty z Grupy Kapitałowej lub ich pracownicy. W każdym z tych przypadków Wnioskodawca nie nabywa/nie będzie nabywać licencji rozumianej jako prawo do korzystania z Oprogramowania na polach eksploatacji wymienionych w art. 50 oraz art. 74 ust. 4 ustawy o prawie autorskim, lecz prawo do korzystania z egzemplarza Oprogramowania wyłącznie w bardzo wąskim zakresie, tj. do własnego użytku wewnętrznego, na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej oraz dla wewnętrznych celów biznesowych.
Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wynagrodzenie, które Wnioskodawca uiszcza / będzie uiszczał z tytułu nabycia Licencji użytkownika końcowego do Oprogramowania, wyłącznie do użytku własnego, tzw. Licencja użytkownika końcowego, w przypadkach opisanych w niniejszym wniosku, nie mieści się w katalogu przychodów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, a w konsekwencji Wnioskodawca nie jest i nie będzie zobowiązany do pobrania od tej należności zryczałtowanego podatku dochodowego, na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy o CIT.
Wnioskodawca pragnie również wskazać, że stanowisko, zgodnie z którym przychody z tytułu nabycia Licencji użytkownika końcowego do Oprogramowania nie podlegają obowiązkowi poboru podatku u źródła, było również wielokrotnie potwierdzane przez organy podatkowe w interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego, przykładowo w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia:
Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 2 (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku).
Zdaniem Wnioskodawcy, aby stwierdzić czy wynagrodzenie za udzielenie dostępu do Oprogramowania w modelu SaaS (modelu subskrypcyjnym) powinno podlegać opodatkowaniu podatkiem u źródła, na postawie art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, istotne jest ustalenie, czy udostępnione w ramach modelu SaaS Oprogramowanie, wiąże się z nabyciem przez Wnioskodawcę prawa do korzystania z Oprogramowania na wskazanych w ustawie o prawie autorskim polach eksploatacji. A zatem, czy wynagrodzenie to może być uznane za wynagrodzenie za korzystanie z „praw autorskich”.
Jak wskazano w uzasadnieniu do pytania nr 1, sam fakt objęcia programów komputerowych ochroną wynikającą z ustawy o prawie autorskim, nie przesądza automatycznie, że w każdym przypadku, wynagrodzenie za prawo do korzystania z Oprogramowania, powinno być uznane za przychód z praw autorskich, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT. Zgodnie z poglądem prezentowanym w literaturze przedmiotu „Płatności wynikające z LUK (Licencji użytkownika końcowego - przyp. Wnioskodawcy) pozostają poza zakresem art. 21 u.p.d.o.p. oraz art. 29 u.p.d.o.f., ponieważ przepisy te odnoszą się do przychodów „z praw autorskich”. Licencja użytkownika końcowego nie przenosi na użytkownika uprawnień odnoszących się do dzieła autorskiego, a zatem licencjodawca nie uzyskuje korzyści „z praw autorskich”. Wykorzystuje on wprawdzie posiadane dzieło autorskie w wymiarze gospodarczym (korzystając z egzemplarza utworu ucieleśniającego prawa niematerialne), ale nie w wymiarze prawnym. Tego rodzaju wykorzystanie nie powinno być uznane za źródło uzyskania przychodów „z praw autorskich” (podobnie jak sprzedawca płyty uzyskuje przychody ze sprzedaży towaru, a nie z praw autorskich). Skoro istotą LUK jest korzystanie z egzemplarza dzieła, również licencjodawca uzyskuje przychód z udostępnienia egzemplarza dzieła, a nie z praw autorskich.” - Sekita Jarosław, Rozliczanie podatku u źródła, WKP 2023.
Zgodnie z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, nabywane przez Wnioskodawcę Oprogramowanie w modelu SaaS udostępniane jest Wnioskodawcy za pośrednictwem Internetu. Oprogramowanie to jest hostowane i utrzymywane przez dostawcę oprogramowania oraz udostępniane przez Internet na zasadzie subskrypcji. Użytkownik oprogramowania (tu: Spółka) nie instaluje go na swoich urządzeniach, korzysta z jego funkcjonalności zdalnie dzięki wykorzystaniu sieci Internet.
Wnioskodawca nabywa prawo do korzystania z Oprogramowania na podstawie udzielonej przez producenta Licencji użytkownika końcowego lub na podstawie umowy na świadczenie usług/umowy o współpracy, gdzie Oprogramowanie udostępniane jest Wnioskodawcy jako usługa bez udzielenia Spółce licencji do Oprogramowania, w tym Licencji użytkownika końcowego.
W przypadku, gdy Wnioskodawca nabywa dostęp do Oprogramowania w modelu SaaS na podstawie Licencji użytkownika końcowego, Spółka uprawniona jest do korzystania z Oprogramowania wyłącznie na własny użytek, na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie jest uprawniony do modyfikowania, wyodrębniania, ani udostępniania Oprogramowania podmiotom trzecim w całości lub w części. Istotą nabywanych przez Spółkę usług SaaS nie jest przeniesienie na nabywcę usługi (tu: Wnioskodawcę) prawa do korzystania z egzemplarza Oprogramowania, a jedynie umożliwienie mu dostępu do funkcjonalności Oprogramowania udostępnionego za pośrednictwem Internetu.
Na podstawie zawartej umowy Spółka nie nabywa autorskich praw majątkowych do Oprogramowania, ani praw do infrastruktury dostawcy, na której udostępnione jest Oprogramowanie. Wyłącznym właścicielem Oprogramowania i związanej z nim własności intelektualnej pozostaje producent Oprogramowania. Wnioskodawca otrzymuje wyłącznie ograniczone prawo do korzystania z funkcjonalności Oprogramowania jako użytkownik końcowy.
Zdaniem Wnioskodawcy, nabycie dostępu do Oprogramowania w modelu SaaS w zakresie przedmiotowym jest tożsame z nabyciem prawa do korzystania z egzemplarza Oprogramowania na podstawie Licencji użytkownika końcowego, o którym mowa we wcześniejszej części wniosku (tj. w pytaniu nr 1). O ich odmiennym charakterze świadczy jedynie sposób udostępnienia Oprogramowania i jego umiejscowienie. W przypadku modelu SaaS, Oprogramowanie udostępniane jest za pośrednictwem Internetu, chmury obliczeniowej. Natomiast w przypadku nabycia prawa do korzystania z egzemplarza Oprogramowania, Oprogramowanie jest instalowane bezpośrednio na urządzeniach Spółki. Powyższe nie zmienia jednak faktu, że na gruncie ustawy o prawie autorskim zakres praw przysługujących użytkownikowi Oprogramowania jest tożsamy, tj. w obu przypadkach Spółka uprawniona jest do korzystania z egzemplarza Oprogramowania/funkcjonalności Oprogramowania wyłącznie w ograniczonym zakresie, wyłącznie do własnego użytku wewnętrznego, na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej oraz dla wewnętrznych celów biznesowych.
Mając powyższe na uwadze, w ocenie Wnioskodawcy, argumentacja Spółki dotycząca zakresu pojęcia "licencji" na gruncie przepisów ustawy o prawie autorskim, w tym braku uznania wynagrodzenia za udzielenie Licencji użytkownika końcowego, za wynagrodzenie z „praw autorskich”, która została zaprezentowana przez Wnioskodawcę w uzasadnieniu do pytania nr 1, pozostaje w pełni zasadna także w odniesieniu do przedmiotowej sytuacji.
W konsekwencji powyższego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w ramach zawieranych przez Spółkę umów Licencji użytkownika końcowego nie dochodzi do przeniesienia na Spółkę autorskich praw majątkowych oraz udzielenia licencji (prawa do korzystania) do Oprogramowania na polach eksploatacji wskazanych w art. 50 oraz art. 74 ust. 4 ustawy o prawie autorskim, a zatem, wynagrodzenie za udzielenie dostępu do Oprogramowania w modelu SaaS nie powinno być uznane za przychód z „praw autorskich”, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT.
W ocenie Wnioskodawcy, do analogicznych wniosków należy również dojść, w sytuacji, gdy usługa SaaS będzie świadczona przez podmiot krajowy, tj. posiadający siedzibę lub zarząd w Polsce, a producentem Oprogramowania będzie podmiot zagraniczny (nieposiadający w Polsce siedziby lub zarządu) oraz gdy na podstawie zapisów umowy dostęp do funkcjonalności Oprogramowania na podstawie Licencji użytkownika końcowego nabywa/nabywać będzie Wnioskodawca oraz inne podmioty z Grupy Kapitałowej lub ich pracownicy. W każdym z tych przypadków Wnioskodawca nie nabywa/nie będzie nabywał licencji rozumianej jako prawo do korzystania z funkcjonalności Oprogramowania na polach eksploatacji wymienionych w art. 50 oraz art. 74 ust. 4 ustawy o prawie autorskim, lecz dostęp do funkcjonalności Oprogramowania wyłącznie w bardzo wąskim zakresie, tj. do własnego użytku wewnętrznego, na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej oraz dla wewnętrznych celów biznesowych.
W związku z Wezwaniem do uzupełnienia wniosku poprzez doprecyzowanie opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego dotyczącego pytania nr 2 Spółka doprecyzowała również własne stanowisko w sprawie, zgodnie z którym w ocenie Spółki wynagrodzenie za udzielenie dostępu do Oprogramowania w modelu SaaS nie powinno być uznane za wynagrodzenie za „użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego”, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT.
Przepisy ustawy o CIT nie zawierają definicji urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego. Według Słownika języka polskiego PWN (www.sjp.pwn.pl) słowo "urządzenie" oznacza "mechanizm lub zespół mechanizmów, służący do wykonania określonych czynności". Natomiast pojęcie "przemysł" oznacza produkcję materialną polegającą na wydobywaniu z ziemi bogactw naturalnych i wytwarzaniu produktów w sposób masowy przy użyciu urządzeń mechanicznych. W zakresie pojęcia "przemysł" mieści się także przemysł paliwowo-energetyczny rozumiany jako "dział gospodarki zajmujący się wydobywaniem surowców energetycznych takich jak: węgiel, ropa naftowa i gaz ziemny oraz przetwarzaniem ich w elektrowniach i rafineriach" (por. serwis internetowy wikipedia.org). Słowo "handel" należy rozumieć jako działalność polegającą na kupnie, sprzedaży lub wymianie towarów i usług. Pojęcia przemysłowy, handlowy oznaczają odpowiednio - związany z przemysłem, handlem, mający zastosowanie w przemyśle, handlu (w tym w usługach) itp.
Zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym przez Naczelny Sąd Administracyjny, w wyroku z dnia 22 lutego 2024 r., sygn. akt II FSK 714/21 „wyjaśniając sens określenia "urządzenie przemysłowe" nie można wprost odwołać się tylko do znaczenia słownikowego słów "urządzenie" oraz "przemysłowe", rozumianych odrębnie od znaczenia zawartego w tekście u.p.d.o.p. bowiem prowadzić to będzie do błędnych wniosków. Normatywne zaliczenie do urządzeń przemysłowych także środków transportu (i to bez żadnych ograniczeń) wskazuje, że omawiane pojęcie "urządzenia przemysłowe" należy rozumieć możliwie szeroko, jako wszelkie urządzenia, które racjonalnie rzecz biorąc mogą być wykorzystywane w przemyśle. Zaliczenie urządzenia do "urządzeń przemysłowych" w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. zależy zatem od obiektywnych cech konstrukcyjnych i użytkowych tego urządzenia, a nie od okoliczności, czy też sposobu w jaki urządzenie to jest w danym okresie wykorzystywane.”
W wyroku z dnia 16 maja 2023 r. sygn. akt I SA/Po 181/23 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wskazał, że „(…) płatność z tytułu korzystania ze sprzętu komputerowego może zostać uznana za należność za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, jeżeli płatność ta ma miejsce w związku z wynajęciem sprzętu nie zaś usługą. Do czynników mogących wskazywać na ewentualny najem sprzętu a nie świadczenie usług zalicza się fizyczne posiadanie sprzętu przez klienta, kontrolę klienta nad tym sprzętem oraz to, że dostawca sprzętu nie wykorzystuje go równocześnie do świadczenia usług innym podmiotom niezwiązanym z odbiorcą usługi. (…) W odniesieniu do płatności z tytułu korzystania ze sprzętu komputerowego w orzecznictwie ukształtował się obecnie pogląd, zgodnie z którym opłaty te można uznać za należność za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, wówczas gdy płatność ta ma miejsce w związku z wynajęciem (dzierżawą, leasingiem) sprzętu, a nie ze świadczeniem polegającym na udostępnieniu przestrzeni na serwerze, umożliwiającym przechowywanie na nim danych (por. wyrok NSA z 8 marca 2023 r., II FSK 2089/20; i powołane tam orzecznictwo).”
W ocenie Wnioskodawcy, w sytuacji będącej przedmiotem niniejszego wniosku, nie sposób uznać, iż w ramach nabycia dostępu do funkcjonalności Oprogramowania w modelu SaaS zarówno na podstawie umowy licencyjnej (tj. gdy dostęp do Oprogramowania Spółka nabywa na postawie Licencji użytkownika końcowego), jak i umowy na świadczenie usług/umowy o współpracy (tj. gdy producent nie udziela Spółce licencji do Oprogramowania, w tym Licencji użytkownika końcowego), Wnioskodawca użytkuje lub uzyskuje prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego.
Przypadek 1
Zdaniem Spółki o prawie do użytkowania urządzenia przemysłowego, nie sposób mówić w sytuacji, gdy z treści zawartych przez Wnioskodawcę umów nie wynika, że Spółka nabywa usługi udostępniania i utrzymania powierzchni dyskowej, czy też prawo do wykorzystywania przestrzeni dyskowej (serwera/infrastruktury dostawcy) w celu przechowywania danych lub prawo do korzystania z wydzielonej przez Kontrahenta zagranicznego przestrzeni dyskowej do bezpośredniego używania, swobody w jej korzystaniu. Wnioskodawca uzyskuje jedynie dostęp do funkcjonalności Oprogramowania udostępnionego przez dostawcę. W ocenie Spółki, zakres nabywanych przez Wnioskodawcę usług SaaS powoduje, że w jej przypadku nie dochodzi do „użytkowania” (Spółka nie użytkuje serwerów tylko korzysta z funkcjonalności Oprogramowania udostępnionego za pośrednictwem Internetu, chmury obliczeniowej) „urządzenia przemysłowego”.
W ocenie Wnioskodawcy, sam fakt udostępnienia Oprogramowania w modelu SaaS, bez wyraźnego wskazania w treści umowy, że usługi te obejmują również nabycie/świadczenie usług udostępnienia przestrzeni dyskowej, w celu gromadzenia i przechowywania danych, umowa nie określa zasad świadczenia tych usług i wysokości wynagrodzenia, nie daje podstaw do twierdzenia, że Wnioskodawca użytkuje lub nabywa prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego. Wnioskodawca zainteresowany jest wyłącznie dostępem do funkcjonalności Oprogramowania, a fakt, że dostawca zdecydował się udostępnić to Oprogramowanie za pośrednictwem Internetu, chmury obliczeniowej, nie powinno automatycznie determinować twierdzenia, że Spółka użytkuje lub nabywa prawo do użytkowania serwera/przestrzeni dyskowej, skoro celem dla którego Spółka nabywa dostęp do Oprogramowania, jest możliwość korzystania z jego funkcjonalności.
Powyższe stanowisko potwierdzają również organy podatkowe w wydanych interpretacjach indywidualnych, przekładowo w interpretacji z dnia 6 maja 2025 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.29.2025.2.ANK, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że „(…) Skoro jednak, jak wynika z opisu sprawy, w ramach użytkowania Oprogramowania:
1) nie dochodzi do przeniesienia praw do infrastruktury Usługodawcy (np. poprzez ich wynajmowanie, dzierżawienie lub leasingowanie);
2) Wnioskodawca nie nabywa usług udostępniania i utrzymania powierzchni dyskowej;
3) Wnioskodawca nie nabywa prawa do dysponowania określoną objętością dysków (przestrzenią dyskową do przechowywania danych) ani do dysponowania określoną mocą obliczeniową ani prawa do dysponowania określoną pamięcią podręczną, które mogłyby być wykorzystywane przez Wnioskodawcę w prowadzonej działalności;
4) w ramach użytkowania Oprogramowania nie dochodzi do analizy, przekształcania lub generowania danych przez Wnioskodawcę
- to w sprawie nie będziemy mieli do czynienia z przychodem za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT ani na podstawie wskazanych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.
W związku z nabywaniem przez Wnioskodawcę Oprogramowania za pośrednictwem Podmiotów Zagranicznych nie są Państwo zobowiązani do potrącenia od nich zryczałtowanego podatku dochodowego.
Spółka wypłacając Podmiotom Zagranicznym wynagrodzenie za prawo do korzystania z Oprogramowania w ramach Licencji End-User lub Modelu SaaS, tj. za użytkowanie Oprogramowania, nie jest/nie będzie płatnikiem podatku u źródła.”
Mając powyższe na uwadze, w ocenie Wnioskodawcy, wynagrodzenie za udzielenie dostępu do funkcjonalności Oprogramowania w modelu SaaS - gdy z treści umowy nie wynika, że Spółka nabywa usługi wynajmu, dzierżawy lub leasingu serwera/infrastruktury dostawcy, na której udostępnione jest Oprogramowanie, usługi udostępniania i utrzymania powierzchni dyskowej, czy też prawo do wykorzystywania przestrzeni dyskowej (serwera/infrastruktury dostawcy) w celu przechowywania danych lub prawo do korzystania z wydzielonej przez Kontrahenta zagranicznego przestrzeni dyskowej do bezpośredniego używania, swobody w jej korzystaniu - nie powinno być uznane za wynagrodzenie za „użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego”, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że do analogicznych wniosków należy również dojść wtedy, gdy:
Przypadek 2
W ocenie Wnioskodawcy, wynagrodzenie za udzielenie dostępu do funkcjonalności Oprogramowania w modelu SaaS nie powinno być uznane za wynagrodzenie za „użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego”, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, również w tych przypadkach, gdy ze specyfikacji do danej usługi lub w innych dokumentach dotyczących umowy wynika, że Spółka uprawniona jest do zapisywania i gromadzenia na serwerze określonej liczby plików/ dokumentów.
Zgodnie z powszechnie akceptowanym stanowiskiem prezentowanym przez sądy administracyjne, płatności dokonywane na rzecz kontrahentów zagranicznych mogą stanowić należność za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego w sytuacji, gdy płatność ta dotyczy wynajmu, dzierżawy lub leasingu sprzętu, a nie gdy płatność ta jest związana ze świadczeniem polegającym na udostępnieniu przestrzeni na serwerze, umożliwiającym przechowywanie na nim danych. Sądy administracyjne podkreślają również, że przy wykładni pojęcia "urządzenia przemysłowego" należy uwzględnić znaczenie funkcjonalne urządzenia, tj. cel i okoliczności, którym "urządzenie przemysłowe" służy. Serwery mogą być bowiem wykorzystywane w przemyśle, jak i mogą mieć inne, nieprzemysłowe zastosowanie. W konsekwencji, serwer sam w sobie nie może być uważany za urządzenie przemysłowe, jeżeli nie spełnia funkcji przemysłowych, tj. nie bierze udziału w procesie produkcji.
W sytuacji będącej przedmiotem niniejszego wniosku, Wnioskodawca dokonuje zakupu dostępu do funkcjonalności Oprogramowania w modelu SaaS. Spółka nie nabywa usług wynajmu, dzierżawy lub leasingu serwera/infrastruktury dostawcy, na której udostępnione jest Oprogramowanie. Serwer, na którym udostępnione jest Oprogramowanie, nie spełnia również funkcji przemysłowych, tj. nie bierze udziału w procesie produkcji. W konsekwencji powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, wynagrodzenie za zakup dostępu do Oprogramowania w modelu SaaS - w sytuacji, gdy ze specyfikacji do danej usługi lub w innych dokumentach dotyczących umowy wynika, że Spółka uprawniona jest do zapisywania i gromadzenia na serwerze określonej liczby plików/ dokumentów - nie powinno być uznane za wynagrodzenie za „użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego”, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że do analogicznych wniosków należy dojść również w sytuacji, gdy:
Wnioskodawca pragnie wskazać, że powyższe stanowisko zostało potwierdzone przez sądy administracyjne, m.in. w wyroku:
Mając na uwadze powyższe rozważania, Spółka stoi na stanowisku, że wynagrodzenie, które Wnioskodawca uiszcza/będzie uiszczał z tytułu dostępu do Oprogramowania w modelu SaaS, w przypadkach opisanych w niniejszym wniosku, nie mieści się w katalogu przychodów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, a w konsekwencji Wnioskodawca nie jest i nie będzie zobowiązany do pobrania od tej należności zryczałtowanego podatku dochodowego, na podstawie z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT.
Wnioskodawca pragnie również wskazać, że stanowisko, zgodnie z którym przychody z tytułu nabycia dostępu do funkcjonalności Oprogramowania w modelu SaaS nie podlegają obowiązkowi poboru podatku u źródła na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, było również wielokrotnie potwierdzane przez organy podatkowe w interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego, przykładowo w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia:
Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 3.
Dokonując oceny, czy wynagrodzenie za udzielenie dostępu do Baz danych na podstawie udzielonej Wnioskodawcy Licencji użytkownika końcowego, powinno podlegać opodatkowaniu podatkiem u źródła, istotne jest, w ocenie Wnioskodawcy, ustalenie, czy Bazy danych mogą podlegać ochronie na postawie ustawy o prawie autorskim. W konsekwencji, czy wynagrodzenie za udzielenie dostępu do Bazy danych na podstawie Licencji użytkownika końcowego, może być uznane za wynagrodzenie z „praw autorskich”, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT.
Jak wskazano w uzasadnieniu do pytania nr 1, zgodnie z art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy o prawie autorskim, przedmiotem prawa autorskiego są w szczególności utwory: wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe).
Jednocześnie, w myśl art. 3 ustawy o prawie autorskim, zbiory, antologie, wybory, bazy danych spełniające cechy utworu są przedmiotem prawa autorskiego, nawet jeżeli zawierają niechronione materiały, o ile przyjęty w nich dobór, układ lub zestawienie ma twórczy charakter, bez uszczerbku dla praw do wykorzystanych utworów.
Z literalnego brzmienia ww. przepisu wynika, że bazy danych mogą być przedmiotem prawa autorskiego, tylko i wyłącznie wtedy gdy posiadają charakter twórczy. W innym przypadku, tj. w sytuacji gdy bazy danych nie posiadają charakteru twórczego, nie podlegają ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim.
Ustawa o prawie autorskim nie zawiera definicji bazy danych. Pojęcie to zostało jednak zdefiniowane w ustawie z dnia 27 lipca 2001 r. o ochronie baz danych (Dz. U. z 2024 r. poz. 1769, z późn. zm.; dalej: „ustawa o ochronie baz danych”).
Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o ochronie baz danych, baza danych oznacza zbiór danych lub jakichkolwiek innych materiałów i elementów zgromadzonych według określonej systematyki lub metody, indywidualnie dostępnych w jakikolwiek sposób, w tym środkami elektronicznymi, wymagający istotnego, co do jakości lub ilości, nakładu inwestycyjnego w celu sporządzenia, weryfikacji lub prezentacji jego zawartości.
Zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym przez Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 25 stycznia 2006 r. sygn. akt I CK 281/05 „Oceniając więc spełnienie wymagań stawianych utworom w rozumieniu art. 1 ust. 1 Pr.aut., należy brać pod uwagę całość cech w ich konkretnym, oryginalnym zestroju. Nie stanowi przeszkody w uznaniu za utwór okoliczność, że wykorzystano w nim elementy ogólnie dostępne. Jako takie elementy nie są objęte ochroną, gdyż utworem może być kompilacja powszechnie dostępnych danych, byleby sposób doboru, segregacji, ujęcia lub przedstawienia tych danych miał znamiona oryginalności. Wynika to wyraźnie z art. 3 Pr.aut. Charakter twórczy jako immanentna cecha utworu w rozumieniu art. 1 ust. 1 Pr.aut. jest przejawem intelektualnej działalności człowieka, jakkolwiek nie każdy proces intelektualny prowadzi do powstania rezultatu o cechach twórczych. Praca intelektualna o charakterze twórczym jest przeciwieństwem pracy o charakterze technicznym, która polega na wykonywaniu czynności wymagających jedynie określonej wiedzy i sprawności oraz użycia określonych narzędzi, surowców i technologii. Cechą pracy w charakterze technicznym jest przewidywalność i powtarzalność osiągniętego rezultatu. Proces tworzenia, w przeciwieństwie do pracy technicznej, polega na tym, że rezultat podejmowanego działania stanowi projekcję wyobraźni osoby, od której pochodzi, zmierzając do wypełniania tych elementów wykonywanego zadania, które nie są jedynie wynikiem zastosowania określonej wiedzy, sprawności, surowców, urządzeń bądź technologii.”
W konsekwencji powyższego, aby ustalić, czy dane mogą być utworem, należy najpierw odpowiedzieć na pytanie, czy można je uznać za rezultat kreatywności.
Dane są konkretną informacją, która może być przedstawiona w określonej formie, np. cyfrowo lub słownie. Informacje te mogą być zbierane, np. w sposób autonomiczny lub stanowić przetworzoną informację wygenerowaną przy użyciu sztucznej inteligencji. Co więcej, mogą być usystematyzowane w postaci bazy lub stanowić po prostu zbiór informacji zapisanych np. w chmurze obliczeniowej. Niemniej jednak, niezależnie od sposobu ich powstania, dane same w sobie nie są kreatywnym efektem pracy ludzkiego umysłu. Za taki można uznać algorytm, który służy do ich zbierania czy generowania. W literaturze przedmiotu wskazuje się, że jako utwory mogą zostać potraktowane bazy danych, które mają twórczy charakter ze względu na przyjęty w nich dobór, układ lub zestawienie treści.
Zdaniem Wnioskodawcy, Bazy danych, do których Spółka uzyskuje dostęp, nie mają charakteru twórczego. Opierają się one na gromadzeniu danych, a następnie udostępnianiu ich za pośrednictwem strony internetowej, portalu internetowego, czy oprogramowania. Niemniej jednak, gdyby nawet uznać, że Bazy danych, do których Wnioskodawca uzyskuje dostęp na podstawie Licencji użytkownika końcowego, posiadają charakter twórczy, a zatem w świetle przepisów ustawy o prawie autorskim mogłyby być uznane za utwór, to w dalszym ciągu, w ocenie Spółki, wynagrodzenie wypłacane Kontrahentom zagranicznym za dostęp do Baz danych nie powinno być uznane za wynagrodzenie z „praw autorskich”, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, a zatem nie powinno podlegać opodatkowaniu podatkiem u źródła.
Jak wskazano w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, na podstawie umowy licencyjnej Wnioskodawca nabywa prawo do korzystania z Bazy danych na podstawie udzielonej Wnioskodawcy Licencji użytkownika końcowego. Spółka nie jest uprawniona do modyfikacji Bazy danych oraz ingerencji w jej treści. Licencja użytkownika końcowego ma charakter ograniczony, niewyłączny i niezbywalny. Nabyta przez Spółkę Licencja użytkownika końcowego ogranicza się wyłącznie do korzystania z dostępu do Baz danych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą. Na podstawie zawartej umowy licencyjnej Spółka nie nabywa autorskich praw majątkowych do Bazy danych, ani do programu komputerowego, za pośrednictwem którego Baza danych jest udostępniana. Wnioskodawca nie jest uprawniony do korzystania z Bazy danych, na wskazanych w art. 50 ustawy o prawie autorskim polach eksploatacji. W szczególności Wnioskodawca nie ma prawa do utrwalania i zwielokrotniania utworu, wprowadzania do obrotu, użyczenia lub wynajmu, czy też publicznego udostępniania utworu.
W stanowiskach organów podatkowych podkreśla się, że w sytuacji, w której licencjobiorcy nie przysługuje prawo do użytkowania w zakresie szerszym niż na potrzeby własnej działalności, jest to równoznaczne z brakiem przeniesienia praw autorskich i prawa do rozporządzania utworem. Właśnie tego rodzaju licencje na dostęp do Baz danych Spółka nabywa i planuje nabywać w przyszłości - co zostało szczegółowo przedstawione w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego.
Wnioskodawca korzysta z Baz danych na potrzeby własnej działalności bez prawa do modyfikacji, ingerencji w jej treści, dystrybucji, sublicencji, czy odsprzedaży praw majątkowych. Taki zakres, w ocenie Wnioskodawcy nie mieści się w definicji należności licencyjnych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, a zatem wynagrodzenie za dostęp do Baz danych nie powinno podlegać opodatkowaniu podatkiem u źródła.
Zdaniem Wnioskodawcy, do analogicznych wniosków należy również dojść, w sytuacji, gdy na podstawie zawartej przez Spółkę umowy licencyjnej prawo do korzystania z Bazy danych nabywają również podmioty zależne należące do Grupy Kapitałowej lub pracownicy tych podmiotów, ponieważ również i w tym przypadku uprawnienie do korzystania z Bazy danych ogranicza się wyłącznie do własnego użytku wewnętrznego, na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej oraz dla wewnętrznych celów biznesowych, tj. zarówno Wnioskodawca jak i podmioty z Grupy Kapitałowej lub pracownicy tych podmiotów są tzw. użytkownikami końcowymi licencji.
Mając powyższe na uwadze, Spółka stoi na stanowisku, że wynagrodzenie, które Wnioskodawca uiszcza / będzie uiszczał z tytułu dostępu do Bazy danych, w przypadkach opisanych w niniejszym wniosku, nie mieści się w katalogu przychodów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, a w konsekwencji Wnioskodawca nie jest i nie będzie zobowiązany do pobrania od tej należności zryczałtowanego podatku dochodowego, na podstawie z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT.
Wnioskodawca pragnie również wskazać, że stanowisko, zgodnie z którym przychody z tytułu nabycia dostępu do Bazy danych nie podlegają obowiązkowi poboru podatku u źródła na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, było również wielokrotnie potwierdzane przez organy podatkowe w interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego, przykładowo w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia:
Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 4.
Mając na uwadze argumentację przedstawioną w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy do pytań nr 1-3, Spółka pragnie wskazać, że konkluzje w nim wskazane, mają wpływ na zakres jej obowiązków wynikających z przepisów dotyczących podatku u źródła.
Zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b, 2d i 2e, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest zobowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter, skalę działalności prowadzonej przez płatnika oraz powiązania w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5 płatnika z podatnikiem.
W ocenie Wnioskodawcy, treść powołanego wyżej przepisu jednoznacznie wskazuje, że udokumentowanie siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym przez niego certyfikatem rezydencji i dochowanie należytej staranności konieczne jest jedynie dla zastosowania stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobrania podatku zgodnie z taką umową.
Mając na uwadze konkluzje dotyczące przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, wynikające z uzasadnienia stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytań nr 1-3, w przypadkach opisanych w niniejszym wniosku, nie sposób twierdzić, że wypłacane przez Wnioskodawcę wynagrodzenia stanowią przychody wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT. W rezultacie, zdaniem Spółki, w odniesieniu do płatności opisanych w niniejszym wniosku, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do poboru podatku u źródła na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy o CIT.
Zatem, w ocenie Wnioskodawcy, w sytuacji będącej przedmiotem niniejszego wniosku, Spółka nie będzie zobowiązana do posiadania certyfikatu rezydencji podatkowej Kontrahentów zagranicznych lub podmiotu zagranicznego udzielającego Spółce Licencji użytkownika końcowego oraz dochowania należytej staranności (np. poprzez uzyskanie od ww. podmiotów oświadczenia rzeczywistego właściciela (ang. beneficial owner), ponieważ dokumenty takie są wymagane wyłącznie w sytuacji zastosowania stawki zryczałtowanego podatku dochodowego wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobrania podatku zgodnie z taką umową, co w opisywanej sprawie nie ma zastosowania.
W konsekwencji powyższego, w związku, iż wynagrodzenie, które Wnioskodawca uiszcza/będzie uiszczał z tytułu nabycia Licencji użytkownika końcowego do Oprogramowania, dostępu do Oprogramowania w modelu SaaS, dostępu do Bazy danych, w przypadkach opisanych w niniejszym wniosku, nie stanowi i nie będą stanowić należności wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, Wnioskodawca nie jest/nie będzie w przyszłości zobowiązany do pozyskania od Kontrahenta zagranicznego lub podmiotu zagranicznego udzielającego Spółce Licencji użytkownika końcowego certyfikatu rezydencji podatkowej oraz dochowania należytej staranności (np. poprzez uzyskanie od ww. podmiotów oświadczenia rzeczywistego właściciela (ang. beneficial owner).
Powyższe stanowisko potwierdzają również organy podatkowe w wydanych interpretacjach indywidulanych, przykładowo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, w interpretacji indywidualnej z dnia:
Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 5
Formularz IFT-2/IFT-2R jest informacją o wysokości przychodu (dochodu) uzyskanego przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych niemających siedziby lub zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Informacja ta jest, co do zasady sporządzana przez płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych, dokonującego wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 ustawy o CIT.
Zgodnie z art. 26 ust. 3 ustawy o CIT, płatnicy, o których mowa w ust. 1, przekazują kwoty podatku w terminie do 7 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym zgodnie z ust. 1, 2-2b, 2d i 2e pobrano podatek, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według siedziby podatnika wykonuje swoje zadania, albo - w przypadku dochodu, o którym mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. f - na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według siedziby płatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników wymienionych w art. 3 ust. 2 oraz podatników będących osobami uprawnionymi z papierów wartościowych zapisanych na rachunkach zbiorczych, których tożsamość nie została płatnikowi ujawniona w trybie przewidzianym w ustawie, o której mowa w art. 4a pkt 15, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania. Płatnicy są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa w:
1) art. 3 ust. 1 - informację o wysokości pobranego podatku,
2) art. 3 ust. 2, oraz urzędowi skarbowemu - informację o dokonanych wypłatach i pobranym podatku - sporządzone według ustalonego wzoru.
Artykuł 26 ust. 3d ustawy o CIT stanowi natomiast że informację, o której mowa w ust. 3 pkt 2, sporządzają i przekazują również podmioty, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, gdy na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub ustawy nie są obowiązane do poboru podatku. Przepisy ust. 3b i 3c stosuje się odpowiednio.
Z powyższego wynika, że w przypadku, gdy określony podmiot nie dokonuje wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, to nie ma obowiązku sporządzania formularza IFT-2/IFT- 2R i przesyłania go do właściwego urzędu skarbowego oraz podatnika.
Skoro zatem, jak zostało wskazane w uzasadnieniu Wnioskodawcy do pytania nr 1-3, wynagrodzenie, które Wnioskodawca uiszcza/będzie uiszczał z tytułu nabycia Licencji użytkownika końcowego do Oprogramowania, dostępu do Oprogramowania w modelu SaaS, dostępu do Bazy danych, w przypadkach opisanych w niniejszym wniosku, nie stanowi i nie będzie stanowić należności wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, Wnioskodawca nie jest/nie będzie w przyszłości zobowiązany do sporządzenia w odniesieniu do tych płatności informacji IFT-2/2R i złożenia ich do właściwego urzędu skarbowego, czy też przekazania podatnikom.
Powyższe stanowisko potwierdzają również organy podatkowe w wydanych interpretacjach indywidulanych, przykładowo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, w interpretacji indywidualnej z dnia:
Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości stanowiska przedstawionego we wniosku.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe, w części nieprawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Na wstępie należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytań). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.
Ad 1 i 3
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie pytania Nr 1 i 3 jest prawidłowe.
Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.
Ad 2
Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawy o CIT”):
Podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
W myśl art. 3 ust. 3 ustawy o CIT:
Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:
1) wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;
2) położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;
3) papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;
4) tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej i praw o podobnym charakterze lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw - jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów tej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, tego funduszu inwestycyjnego, tej instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;
4a) tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw o podobnym charakterze w spółce nieruchomościowej;
5) tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia;
6) niezrealizowanych zysków, o których mowa w rozdziale 5a.
Zgodnie z art. 3 ust. 5 ustawy o CIT:
Za dochody (przychody), o których mowa w ust. 3 pkt 5, uważa się przychody wymienione w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 3 pkt 1-4.
W stosunku do niektórych przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego przychodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 ustawy o CIT.
Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT:
Podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów:
1) z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),
- ustala się w wysokości 20% przychodów.
W myśl art. 26 ust. 1 ustawy o CIT:
Osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b, 2d i 2e, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter, skalę działalności prowadzonej przez płatnika oraz powiązania w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5 płatnika z podatnikiem.
Zgodnie z art. 26 ust. 2e ustawy CIT,
Jeżeli łączna kwota należności wypłacanych z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz art. 22 ust. 1 na rzecz podmiotu powiązanego, przekroczyła w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwotę 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami są obowiązane jako płatnicy pobrać, z zastrzeżeniem ust. 2g, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat według stawki podatku określonej w art. 21 ust. 1 pkt 1 lub art. 22 ust. 1 od nadwyżki ponad kwotę 2 000 000 zł:
1) z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e;
2) bez możliwości niepobrania podatku na podstawie właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a także bez uwzględniania zwolnień lub stawek wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.
Przy czym, jak wynika z art. 26 ust. 7 ustawy o CIT,
Wypłata, o której mowa w ust. 1, 1ac, 1c, 1d, 1m, 2c i 2e, oznacza wykonanie zobowiązania w jakiejkolwiek formie, w tym poprzez zapłatę, potrącenie lub kapitalizację odsetek.
Z kolei art. 26 ust. 7a ustawy o CIT stanowi, że:
Przepisu ust. 2e nie stosuje się, jeżeli płatnik złożył oświadczenie, że:
1) posiada dokumenty wymagane przez przepisy prawa podatkowego dla zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania;
2) po przeprowadzeniu weryfikacji, o której mowa w ust. 1, nie posiada wiedzy uzasadniającej przypuszczenie, że istnieją okoliczności wykluczające możliwość zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.
Jednocześnie szczegółowe reguły składnia tego rodzaju oświadczenia określają przepisy art. 26 ust. 7b-7c i art. 26 ust. 1f ustawy o CIT.
W myśl art. 4a pkt 12 ustawy o CIT:
Ilekroć w ustawie jest mowa o - certyfikacie rezydencji - oznacza to zaświadczenie o miejscu siedziby podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca siedziby podatnika.
Zgodnie z art. 26 ust. 3 ustawy o CIT,
Płatnicy, o których mowa w ust. 1, przekazują kwoty podatku w terminie do 7 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym zgodnie z ust. 1, 2-2b, 2d i 2e pobrano podatek, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według siedziby podatnika wykonuje swoje zadania, albo - w przypadku dochodu, o którym mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. f - na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według siedziby płatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników wymienionych w art. 3 ust. 2 oraz podatników będących osobami uprawnionymi z papierów wartościowych zapisanych na rachunkach zbiorczych, których tożsamość nie została płatnikowi ujawniona w trybie przewidzianym w ustawie, o której mowa w art. 4a pkt 15, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania. Płatnicy są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa w:
1. art. 3 ust. 1 - informację o wysokości pobranego podatku,
2. art. 3 ust. 2, oraz urzędowi skarbowemu - informację o dokonanych wypłatach i pobranym podatku
- sporządzone według ustalonego wzoru.
W myśl art. 26 ust. 3a ustawy o CIT,
Płatnicy są obowiązani przesłać informację, o której mowa w ust. 3 pkt 1, w terminie przekazania kwoty pobranego podatku, a informację, o której mowa w ust. 3 pkt 2, w terminie do końca trzeciego miesiąca roku następującego po roku podatkowym, w którym dokonano wypłat, o których mowa w ust. 1, również wówczas, gdy płatnik w roku podatkowym sporządzał i przekazywał informacje w trybie przewidzianym w ust. 3b.
Art. 26 ust. 3d ustawy o CIT stanowi natomiast, że:
Informację, o której mowa w ust. 3 pkt 2, sporządzają i przekazują również podmioty, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, gdy na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub ustawy nie są obowiązane do poboru podatku. Przepisy ust. 3b i 3c stosuje się odpowiednio.
Z treści ww. przepisów wynika, że od niektórych przychodów osiąganych na terytorium Polski przez podatników podlegających ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu pobierany jest podatek dochodowy w sposób zryczałtowany. Podatek ten nazywany jest podatkiem „u źródła” ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez podmiot polski wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 ustawy o CIT.
Stosownie do art. 21 ust. 2 ustawy o CIT:
Przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.
Powyższe regulacje prawne wskazują na fakt, że w przypadku podmiotu, który nie ma na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, a uzyskuje przychody na tym terytorium, w kwestii sposobu opodatkowania pierwszeństwo mają postanowienia właściwej umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu. Przy czym, zastosowanie stawki podatku wynikającej z takiej umowy lub niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika do celów podatkowych, uzyskanym od niego zaświadczeniem (certyfikatem rezydencji), wydanym przez właściwy organ administracji podatkowej oraz obowiązek dochowania przez płatnika warunków należytej staranności.
Państwa wątpliwości w zakresie pytania nr 2 dotyczą kwestii ustalenia, czy wynagrodzenie z tytułu nabycia dostępu do Oprogramowania w modelu SaaS z Licencją użytkownika końcowego i bez Licencji użytkownika końcowego nie podlega/nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem u źródła na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, a w związku z tym Spółka nie jest/nie będzie zobowiązana do poboru podatku u źródła na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy o CIT.
Zakresem przedmiotowym art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT objęte są m.in. prawa autorskie lub prawa pokrewne w tym również sprzedaż tych praw oraz prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego.
Odnosząc się do kwestii poruszonej przez Państwa, należy zauważyć, że w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym wskazali Państwo, że dostęp do Oprogramowania w modelu SaaS jest udzielany Spółce na podstawie umowy licencyjnej lub umowy na świadczenie usług/umowy o współpracy. W przypadku zawarcia umowy licencyjnej, Spółka jest uprawniona do korzystania z Oprogramowania na podstawie udzielonej przez producenta Licencji użytkownika końcowego. Przy zawarciu umowy na świadczenie usług/umowy o współpracy, Oprogramowanie udostępniane jest Wnioskodawcy jako usługa, w ramach której producent nie udziela Wnioskodawcy licencji do Oprogramowania, w tym Licencji użytkownika końcowego.
Analizując obowiązek pobrania podatku u źródła w odniesieniu do wypłacanych należności za prawo do korzystania z Oprogramowania w ramach Modelu SaaS na podstawie umowy licencyjnej lub umowy na świadczenie usług/umowy o współpracy, należy odnieść się do przepisów określających zakres praw autorskich.
W celu określenia zakresu praw autorskich według polskich przepisów, należy odnieść się do art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 24 ze zm.; dalej: „UPA”), który stwierdza, że:
Przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).
Jednocześnie jak stanowi art. 1 ust. 2 pkt 1 UPA:
W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe).
W świetle art. 41 ust. 2 UPA:
Umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub licencja obejmują pola eksploatacji wyraźnie w nich wymienione.
Zgodnie z art. 50 UPA:
Odrębne pola eksploatacji stanowią w szczególności:
1) w zakresie utrwalania i zwielokrotniania utworu - wytwarzanie określoną techniką egzemplarzy utworu, w tym techniką drukarską, reprograficzną, zapisu magnetycznego oraz techniką cyfrową;
2) w zakresie obrotu oryginałem albo egzemplarzami, na których utwór utrwalono - wprowadzanie do obrotu, użyczenie lub najem oryginału albo egzemplarzy;
3) w zakresie rozpowszechniania utworu w sposób inny niż określony w pkt 2 - publiczne wykonanie, wystawienie, wyświetlenie, odtworzenie oraz nadawanie i reemitowanie, a także publiczne udostępnianie utworu w taki sposób, aby każdy mógł mieć do niego dostęp w miejscu i w czasie przez siebie wybranym.
Jak stanowi art. 67 ust. 1 i ust. 2 UPA:
1. Twórca może udzielić upoważnienia do korzystania z utworu na wymienionych w umowie polach eksploatacji z określeniem zakresu, miejsca i czasu tego korzystania.
2. Jeżeli umowa nie zastrzega wyłączności korzystania z utworu w określony sposób (licencja wyłączna), udzielenie licencji nie ogranicza udzielenia przez twórcę upoważnienia innym osobom do korzystania z utworu na tym samym polu eksploatacji (licencja niewyłączna).
W art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, zawarto ogólną normę, opisującą utwór, będący przedmiotem prawa autorskiego, natomiast ust. 2 tego artykułu ma charakter pomocniczy. Dla uznania danego dzieła za przedmiot prawa autorskiego nie wystarcza ustalenie, że mieści się ono w jednej z nazwanych ustawowo kategorii, podanych jako katalog otwarty. Ustawodawca, wyszczególniając przykładowe kategorie utworów, posłużył się porządkującym kryterium przedmiotu twórczości i użytych w niej środków wyrazu. Oznacza to, że niektóre dzieła chronione mogą być przyporządkowane do więcej niż jednego przedziału klasyfikacyjnego. Utwory wyrażone w sposób określony w art. 1 ust. 2 pkt 1 UPA stanowią niejednorodną grupę utworów będących przedmiotem prawa autorskiego. Grupa ta została wyodrębniona ze względu na stosowane przez twórcę techniczne środki wyrazu, czyli utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi. W grupie tej wyodrębniono podkategorie wg przedmiotu twórczości, czyli literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe.
Zgodnie z art. 74 ust. 1 UPA:
Programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej.
Jak wskazuje powołany przepis, program komputerowy podlega ochronie niezależnie od formy (sposobu) wyrażenia, a więc w postaci „programu źródłowego” i „programu maszynowego”, „programu wpisanego do pamięci stałej komputera”, itd. Podlega on ochronie również wówczas, gdy jest utrwalony w odręcznie sporządzonych notatkach, w dokumentacji projektowej, wytwórczej i użytkowej.
Na podstawie art. 74 ust. 4 UPA:
Autorskie prawa majątkowe do programu komputerowego, z zastrzeżeniem przepisów art. 75 ust. 2 i 3, obejmują prawo do:
1) trwałego lub czasowego zwielokrotnienia programu komputerowego w całości lub w części jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie; w zakresie, w którym dla wprowadzania, wyświetlania, stosowania, przekazywania i przechowywania programu komputerowego niezbędne jest jego zwielokrotnienie, czynności te wymagają zgody uprawnionego;
2) tłumaczenia, przystosowywania, zmiany układu lub jakichkolwiek innych zmian w programie komputerowym, z zachowaniem praw osoby, która tych zmian dokonała;
3) rozpowszechniania, w tym użyczenia lub najmu, programu komputerowego lub jego kopii.
Reasumując, należy stwierdzić, że w rozumieniu polskich przepisów o prawie autorskim, przedmiotem tego prawa są wszelkie przejawy działalności twórczej o indywidualnym charakterze bez względu na to, czy są to dzieła artystyczne, utwory naukowe lub literackie. Program komputerowy został wymieniony przez ustawodawcę jako przedmiot prawa autorskiego.
Łączna subsumcja art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT oraz powołanych przepisów prawa autorskiego nie pozostawia wątpliwości, że płatności z tytułu licencji na oprogramowanie komputerowe co do zasady podlegają w Polsce opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym u źródła.
Zaliczenie należności, wypłacanych przez Państwa, do odpowiedniej kategorii przychodów na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT zależy od istoty praw, jakie Spółka nabywa w ramach umowy.
W tym stanie rzeczy, w myśl art. 21 ust. 2 ustawy o CIT należy przeanalizować, czy postanowienia umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie wyłączają lub nie ograniczają prawa Polski do opodatkowania przedmiotowych dochodów.
W niniejszej sprawie należy odnieść się do postanowień:
1. Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, sporządzonej w Londynie dnia 20 lipca 2006 r. (Dz.U. z 2006 r., Nr 250, poz. 1840), zmodyfikowanej przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisaną przez Polskę oraz przez Zjednoczone Królestwo dnia 7 czerwca 2017 r. (Dz.U. z 2018 r., poz. 2253);
2. Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Waszyngtonie dnia 8 października 1974 r. (Dz.U. z 1976 r., Nr 31, poz. 178).
3. Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Australią w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, sporządzonej w Canberze dnia 7 maja 1991 r. (Dz.U. z 1992 r., Nr 41, poz. 177, ze zm.), zmodyfikowanej przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisaną przez Rzeczpospolitą Polską oraz Australię dnia 7 czerwca 2017 r. (Dz.U. z 2019 r., poz. 251);
4. Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Czeską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, sporządzoną w Warszawie dnia 13 września 2011 r. (Dz.U. z 2012 r. poz. 991) zmodyfikowaną Konwencją wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, sporządzoną w Paryżu dnia 24 listopada 2016 r. (Dz.U. z 2018 r. poz. 1369);
5. Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Królestwa Szwecji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisana w Sztokholmie dnia 19 listopada 2004 r. (Dz.U. z 2006 r. Nr 26, poz. 193 z późn. zm.);
6. Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Włoskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania, sporządzona w Rzymie dnia 21 czerwca 1985 r. (Dz.U. z 2014 r. poz. 443 z późn. zm.);
7. Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Warszawie dnia 20 czerwca 1975 r. (Dz.U. z 1977r. poz. 5), zmodyfikowanej przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisaną przez Polskę oraz przez Francję dnia 7 czerwca 2017 r.;
8. Umowy zawartej między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Hiszpanii o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, podpisanej w Madrycie 15 listopada 1979 r. (Dz.U. z 1982 r. Nr 17, poz. 127) zmodyfikowanej przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisaną przez Polskę oraz Hiszpanie dnia 7 czerwca 2017 r.;
9. Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Irlandii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, sporządzonej w Madrycie dnia 13 listopada 1995 r. (Dz.U. z 1996 r. poz. 129), zmodyfikowanej przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisaną przez Polskę i Irlandię dnia 7 czerwca 2017 r.;
10. Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Belgii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz zapobiegania oszustwom podatkowym i uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, podpisanej w Warszawie dnia 20 sierpnia 2001 r. (Dz.U. z 2004 r. poz. 2139 z późn. zm.), zmienionej Protokołem sporządzonym w Luksemburgu dnia 14 kwietnia 2014 r. (dalej: „Protokół zmieniający”), zmodyfikowanej przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisaną przez Polskę i Belgię dnia 7 czerwca 2017 r.
- dalej łącznie: „UPO”
Jak stanowi art. 3 ust. 2 umowy polsko-brytyjskiej:
Przy stosowaniu niniejszej Konwencji w dowolnym czasie przez Umawiające się Państwo, jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej, każde określenie w niej niezdefiniowane będzie miało takie znaczenie, jakie ma ono w tym czasie w przepisach prawnych tego Państwa w zakresie podatków, do których ma zastosowanie niniejsza Konwencja, przy czym znaczenie wynikające z ustawodawstwa podatkowego tego Państwa ma pierwszeństwo przed znaczeniem nadanym określeniu przez inne przepisy prawne tego Państwa.
W myśl art. 7 ust. 1 i ust. 7 umowy polsko-brytyjskiej:
1. Zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi w drugim Umawiającym się Państwie działalność poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej można je przypisać temu zakładowi.
7. Jeżeli w zyskach mieszczą się dochody lub zyski majątkowe, które zostały odrębnie uregulowane w innych artykułach niniejszej Konwencji, to postanowienia tych innych artykułów nie będą naruszane przez postanowienia tego artykułu.
Zgodnie z art. 12 ust. 1, 2 i 3 umowy polsko-brytyjskiej:
1. Należności licencyjne powstające w Umawiającym się Państwie i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.
2. Jednakże takie należności mogą być także opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie, w którym powstały, i zgodnie z prawem tego Państwa, lecz jeżeli osoba uzyskująca należności jest osobą do nich uprawnioną, podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5 procent kwoty należności licencyjnych brutto.
3. Określenie „należności licencyjne” użyte w tym artykule oznacza wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego (włącznie z filmami dla kin oraz filmami lub taśmami transmitowanymi w radiu lub telewizji), wszelkiego patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego lub za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego lub za informacje związane z doświadczeniem zawodowym w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how).
Stosownie do art. 3 ust. 2 umowy polsko-amerykańskiej:
Każde inne określenie użyte w niniejszej Umowie i w niej nie zdefiniowane, jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej, będzie miało takie znaczenie, jakie ono posiada zgodnie z prawem tego Umawiającego się Państwa, którego podatek jest ustalony. Bez względu na poprzednie zdanie, jeżeli znaczenie takiego określenia zgodnie z prawem jednego Umawiającego się Państwa jest różne od znaczenia, jakie temu określeniu nadaje prawo drugiego Umawiającego się Państwa, lub jeżeli ustalenie znaczenia takiego określenia w oparciu o prawo jednego z Umawiających się Państw nastręcza trudności, właściwe władze Umawiających się Państw mogą w celu zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu lub dla realizacji innego celu niniejszej Umowy ustalić wspólne znaczenie określenia dla celów tej Umowy.
Jak stanowi art. 8 ust. 1 i ust. 5 umowy polsko-amerykańskiej:
1. Zyski z przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa powinny być opodatkowane tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Umawiającym się Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.
5. Jeżeli w zyskach mieszczą się pozycje dochodu, które zostały odrębnie uregulowane w innych artykułach niniejszej Umowy, postanowienia tamtych artykułów zastąpią postanowienia tego artykułu, jeżeli nie stanowi on inaczej.
W myśl natomiast art. 13 ust. 1, 2, 3 i ust. 5 umowy polsko-amerykańskiej:
1. Należności licencyjne powstałe w jednym Umawiającym się Państwie i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie będą opodatkowane w tym drugim Umawiającym się Państwie.
2. W każdym razie takie należności mogą być opodatkowane także w tym Państwie, w którym powstały, i zgodnie z prawem tego Państwa, ale podatek w ten sposób pobierany nie może przekroczyć 10% kwoty należności brutto.
3. Określenie „należności licencyjne” użyte w niniejszym artykule oznacza:
a) wszelkiego rodzaju należności, które są płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich z tytułu twórczości literackiej, artystycznej lub prac naukowych, włączając prawa autorskie, związane z filmami i taśmami magnetofonowymi używanymi przez rozgłośnie radiowe i stacje telewizyjne, patentami, znakami towarowymi, wzorami użytkowymi i zdobniczymi, dokumentacją, formułami, technologią produkcyjną, informacjami dotyczącymi doświadczeń przemysłowych, handlowych lub naukowo-badawczych lub umiejętności (know-how), oraz
b) zyski osiągnięte ze sprzedaży, zamiany lub innej dyspozycji taką wartością majątkową lub prawami w takim zakresie, w jakim kwoty uzyskane z takiej sprzedaży, zamiany lub innej dyspozycji za odpłatnością uzależnione są od produktywności, używania lub dysponowania taką wartością majątkową lub prawami.
5. Należności licencyjne będą uważane za powstałe w Umawiającym się Państwie tylko wtedy, kiedy takie należności licencyjne są wypłacane jako zaspokojenie używania lub praw do używania wartości majątkowych lub praw wymienionych w ustępie 3 na terytorium tego Umawiającego się Państwa.
Stosownie do art. 3 ust. 3 umowy polsko-australijskiej:
Przy stosowaniu niniejszej umowy przez Umawiające się Państwo, jeżeli z treści przepisu nie wynika inaczej, jakiekolwiek określenie nie zdefiniowane w niniejszej umowie będzie miało takie znaczenie, jakie ma według prawa tego Państwa w zakresie podatku, obowiązującego w czasie stosowania niniejszej umowy.
W myśl art. 7 ust. 1 i ust. 6 umowy polsko-australijskiej:
1. Zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa będą podlegać opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo prowadzi działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko do takiej wysokości, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.
6. Jeżeli w zyskach mieszczą się dochody, do których stosuje się odrębne uregulowania innych artykułów niniejszej umowy, postanowienia tych innych artykułów nie będą naruszane przez postanowienia niniejszego artykułu.
Jak stanowi art. 12 ust. 1, 2, 3 umowy polsko-australijskiej:
1.Należności licencyjne powstające w jednym z Umawiających się Państw, należne osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.
2. Należności te mogą być opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z ustawodawstwem tego Państwa, lecz podatek ustalony w ten sposób nie może przekroczyć 10% kwoty brutto tych należności.
3. Określenie „należności licencyjne” oznacza w rozumieniu tego artykułu płatności lub zapisy na rachunku, dokonywane okresowo lub inaczej, lecz opisane albo obliczone w granicach, w jakich mogą być uważane za pochodzące z tytułu:
a) użytkowania lub prawa do użytkowania prawa autorskiego, patentu, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego, znaku towarowego lub innej podobnej własności lub prawa, lub
b) użytkowania lub prawa do użytkowania wszelkiego urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, lub
c) udostępnienia wiedzy lub informacji naukowej, technicznej, przemysłowej lub handlowej, lub
d) udzielania wszelkiej pomocy o charakterze pomocniczym i posiłkowym służącej jako środek umożliwiający stosowanie lub korzystanie z wszelkiego majątku lub prawa wymienionego w punkcie a), urządzenia wymienionego w punkcie b) lub wszelkiej wiedzy czy informacji wymienionej w punkcie c), lub
e) użytkowania lub prawa do użytkowania:
1) ruchomych filmów obrazkowych albo
2) filmów lub taśm dla telewizji, albo
3) taśm do nadań radiowych, albo
f) całkowitego lub częściowego powstrzymywania się od korzystania lub udzielania jakiejkolwiek własności lub prawa wymienionego w tym ustępie.
Stosownie do art. 3 ust. 2 umowy polsko-czeskiej:
Przy stosowaniu niniejszej Umowy w dowolnym czasie przez Umawiające się Państwo, jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej, każde określenie w niej niezdefiniowane ma takie znaczenie jakie w tym czasie ma ono w prawie tego Państwa dla celów podatków, do których ma zastosowanie niniejsza Umowa, przy czym znaczenie określenia wynikające z ustawodawstwa podatkowego tego Państwa ma pierwszeństwo przed znaczeniem nadanym temu pojęciu przez inne przepisy prawne tego Państwa.
W myśl art. 7 ust. 1 i ust. 7 umowy polsko-czeskiej:
1. Zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność gospodarczą w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.
7. Jeżeli zyski zawierają dochody, które zostały odrębnie uregulowane w innych artykułach niniejszej Umowy, to postanowienia tych innych artykułów nie będą naruszane przez postanowienia niniejszego artykułu.
Zgodnie z art. 12 ust. 1, 2 i 3 umowy polsko-czeskiej:
1. Należności licencyjne powstające w Umawiającym się Państwie i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.
2. Jednakże, takie należności mogą być również opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie, w którym powstają i zgodnie z prawem tego Państwa, ale jeżeli osoba uprawniona do należności ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 10 procent kwoty należności licencyjnych brutto.
3. Określenie „należności licencyjne” użyte w tym artykule oznacza wszelkiego rodzaju należności uzyskiwane w związku z korzystaniem lub prawem do korzystania z wszelkich praw autorskich, filmów lub taśm transmitowanych w radiu lub telewizji, patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego a także urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego lub za informacje związane z doświadczeniem zawodowym w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej.
Jak stanowi art. 3 ust. 2 umowy polsko-szwedzkiej:
Przy stosowaniu niniejszej Konwencji w dowolnym momencie przez Umawiające się Państwo, jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej, każde określenie w niej niezdefiniowane będzie miało takie znaczenie, jakie ma ono w danym czasie w przepisach prawnych tego Państwa w zakresie podatków, do których ma zastosowanie niniejsza Konwencja, przy czym znaczenie wynikające z ustawodawstwa podatkowego tego Państwa ma pierwszeństwo przed znaczeniem nadanym określeniu przez inne przepisy prawne tego Państwa.
W myśl art. 7 ust. 1 i ust. 7 umowy polsko-szwedzkiej:
1. Zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi w drugim Umawiającym się Państwie działalność gospodarczą poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.
7. Jeżeli zyski zawierają dochody, które zostały odrębnie uregulowane w innych artykułach niniejszej Konwencji, to postanowienia tych innych artykułów nie będą naruszane przez postanowienia tego artykułu.
Zgodnie z art. 12 ust. 1, 2 i 3 umowy polsko-szwedzkiej:
1. Należności licencyjne powstające w Umawiającym się Państwie i wypłacane osobie uprawnionej mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.
2. Jednakże należności licencyjne mogą być również opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstają i zgodnie z prawem Państwa, ale jeżeli osoba uprawniona do należności licencyjnych posiada miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5 procent kwoty należności licencyjnych brutto.
3. Określenie „należności licencyjne” użyte w tym artykule oznacza wszelkiego rodzaju należności płacona za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin, albo filmów lub taśm dla radia i telewizji, wszelkiego patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego, jak również za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego lub za korzystanie z doświadczenia w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej.
Jak stanowi art. 3 ust. 2 umowy polsko-włoskiej:
Przy stosowaniu niniejszej umowy przez Umawiające się Państwo, jeżeli z treści przepisu nie wynika inaczej, każde określenie zdefiniowane odmiennie, będzie miało takie znaczenie, jakie przyjmuje się według prawa danego Umawiającego się Państwa w zakresie podatków, do których stosuje się niniejszą umowę.
W myśl art. 7 ust. 1 i ust. 7 umowy polsko-włoskiej:
1. Zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko do takiej wysokości, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.
7. Jeżeli w zyskach mieszczą się dochody, które zostały odrębnie uregulowane w innych artykułach niniejszej umowy, to postanowienia tych innych artykułów nie będą naruszane przez postanowienia niniejszego artykułu.
Zgodnie z art. 12 ust. 1, 2 i 3 umowy polsko-włoskiej:
1. Należności licencyjne powstające w Umawiającym się Państwie, wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.
2. Jednakże należności te mogą być także opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z prawem tego Państwa, lecz gdy odbiorca tych należności jest ich właścicielem, podatek ustalony w ten sposób nie może przekroczyć 10 procent kwoty brutto tych należności.
3. Określenie „należności licencyjne" użyte w niniejszym artykule oznacza wszelkiego rodzaju należności uzyskiwane z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania każdego prawa autorskiego do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin, oraz filmami i taśmami dla telewizji i radia telewizji, patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, albo za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego oraz za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej.
Jak stanowi art. 3 ust. 2 umowy polsko-francuskiej:
Przy stosowaniu umowy przez Umawiające się Państwo, jeżeli z jej treści nie wynika inaczej, każde inaczej nie zdefiniowane określenie ma takie znaczenie, jakie przyjmuje się według prawa danego Państwa w zakresie podatków, które są przedmiotem niniejszej umowy.
W myśl art. 7 ust. 1 i ust. 7 umowy polsko-francuskiej:
1. Zyski z przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa podlegają opodatkowaniu w drugim Umawiającym się Państwie jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.
7. Jeżeli w zyskach mieszczą się elementy dochodu, które zostały odrębnie uregulowane w innych artykułach niniejszej umowy, postanowienia tego artykułu nie naruszają postanowień tych innych artykułów.
Zgodnie z art. 12 ust. 1, 2, 3 i 4 umowy polsko-francuskiej:
1. Należności licencyjne pochodzące z Umawiającego się Państwa wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie podlegają opodatkowaniu w tym drugim Państwie.
2. W każdym razie takie należności mogą być opodatkowane także w tym Umawiającym się Państwie, w którym powstały, i zgodnie z prawem tego Państwa, lecz gdy osoba pobierająca należności licencyjne jest ich rzeczywistym odbiorcą, podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 10% kwoty tych należności.
3. Bez względu na postanowienia ustępu 2 należności z praw autorskich z tytułu twórczości literackiej, artystycznej lub naukowej podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym osoba otrzymująca te należności ma miejsce zamieszkania.
4. Określenie "należności licencyjne" użyte w niniejszym artykule oznacza wszelkiego rodzaju należności, które są płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania prawa autorskiego do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami i dziełami zarejestrowanymi dla radia i telewizji, do patentu, znaku przemysłowego lub handlowego, rysunku, modelu, planu, formuły, technologii produkcyjnej i za informacje związane z doświadczeniem zdobytym w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej albo z umiejętnością (know-how).
Jak stanowi art. 3 ust. 2 umowy polsko-hiszpańskiej:
Przy s Przy stosowaniu niniejszej umowy przez Umawiające się Państwo, jeżeli z treści przepisu nie wynika inaczej, każde określenie, o ile nie zostało w inny sposób zdefiniowane, ma takie znaczenie, jakie przyjmuje się według prawa danego Umawiającego się Państwa w zakresie podatków, które są przedmiotem niniejszej Umowy.
W myśl art. 7 ust. 1 i ust. 7 umowy polsko-hiszpańskiej:
1. Zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo prowadzi działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Umawiającym się Państwie, jednak tylko do takiej wysokości, w jakiej mogą
być przypisane temu zakładowi.
7. Jeżeli w zyskach mieszczą się dochody, które zostały odrębnie uregulowane w innych artykułach niniejszej umowy, postanowienia tych innych artykułów nie będą naruszone przez postanowienia niniejszego artykułu.
Zgodnie z art. 12 ust. 1, 2, 3 i 4 umowy polsko-hiszpańskiej:
1. Należności licencyjne, pochodzące z Umawiającego się Państwa, wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Umawiającym się Państwie.
2. Należności te jednak mogą być opodatkowane także w Umawiającym się Państwie, w którym powstały, i zgodnie z prawem tego Umawiającego się Państwa, lecz podatek w ten sposób ustalony w wypadku, gdy podlegają one opodatkowaniu w drugim Umawiającym się Państwie, nie przekroczy 10% kwoty tych należności.
3. Niezależnie od postanowień ustępu 2 należności licencyjne z tytułu prawa autorskiego i podobne płatności związane z tworzeniem lub reprodukcją dzieła literackiego, muzycznego lub artystycznego (nie włączając należności związanych z filmami dla kin i filmami lub taśmami przeznaczonymi do wykorzystania w telewizji), powstałe w jednym Umawiającym się Państwie i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, będą podlegały opodatkowaniu tylko w tym drugim Państwie.
4. Użyte w niniejszym artykule określenie "należności licencyjne" oznacza wszelkiego rodzaju należności, które są płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania prawa autorskiego do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin oraz filmami lub taśmami dla radia lub telewizji, do patentu, znaku towarowego, rysunku, modelu, planu, tajemnicy lub technologii produkcyjnej albo za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, albo za informacje związane z doświadczeniem zdobytym w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej.
Jak stanowi art. 3 ust. 2 umowy polsko-irlandzkiej:
Przy stosowaniu niniejszej umowy przez Umawiające się Państwo, jeżeli z treści przepisu nie wynika inaczej, każde określenie w niej nie zdefiniowane będzie miało takie znaczenie, jakie przyjmuje się według prawa danego Umawiającego się Państwa w zakresie podatków, do których ma zastosowanie niniejsza umowa.
W myśl art. 7 ust. 1 i ust. 7 umowy polsko-irlandzkiej:
1. Zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo prowadzi działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.
7. Jeżeli w zyskach mieszczą się dochody lub przychody, które zostały odrębnie uregulowane w innych artykułach niniejszej umowy, postanowienia tych innych artykułów nie będą naruszane przez postanowienia tego artykułu.
Zgodnie z art. 12 ust. 1, 2 i 3 umowy polsko-irlandzkiej:
1. Należności licencyjne i opłaty za usługi techniczne powstałe w Umawiającym się Państwie i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.
2. Jednakże:
a) należności licencyjne, o których mowa w ustępie 1 tego artykułu, mogą być również opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z ustawodawstwem tego Państwa, lecz podatek wymierzony w ten sposób nie może przekroczyć 10 procent kwoty brutto należności licencyjnych;
b) opłaty za usługi techniczne, o których mowa w ustępie 1 tego artykułu, powstałe w Umawiającym się Państwie i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, podlegają opodatkowaniu tylko w tym drugim Państwie, jeżeli taka osoba jest właścicielem opłat za usługi techniczne.
3.
a) określenie "należności licencyjne", użyte w niniejszym artykule, oznacza wszelkiego rodzaju należności uzyskiwane z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania każdego prawa autorskiego do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin oraz filmami i taśmami dla radia i telewizji lub innych sposobów odtwarzania lub przekazywania, patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego lub za informacje związane z doświadczeniem zdobytym w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej;
b) określenie "opłaty za usługi techniczne" użyte w tym artykule oznacza płatności jakichkolwiek kwot na rzecz jakiejkolwiek osoby z tytułu świadczonych usług mających charakter organizacyjno-zarządzający, techniczny lub konsultacyjny, w tym wynagrodzenie za usługi personelu technicznego lub innego, z wyłączeniem płatności na rzecz osób zatrudnionych przez osobę dokonującą płatności oraz jakiejkolwiek osoby fizycznej z tytułu osobistych niezależnych usług, o których mowa w artykule 14 dotyczącym wolnych zawodów.
Jak stanowi art. 3 ust. 2 umowy polsko-belgijskiej:
Przy stosowaniu Konwencji w dowolnym momencie przez Umawiające się Państwo, jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej, każde określenie w niej niezdefiniowane będzie miało takie znaczenie, jakie ma ono w danym momencie w przepisach prawnych tego Państwa w zakresie podatków, do których ma zastosowanie niniejsza Konwencja, przy czym znaczenie wynikające z ustawodawstwa podatkowego tego Państwa ma pierwszeństwo przed znaczeniem nadanym określeniu przez inne przepisy prawne tego Państwa.
W myśl art. 7 ust. 1 i ust. 7 umowy polsko-belgijskiej:
1. Zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi w drugim Umawiającym się Państwie działalność gospodarczą poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej można przypisać je temu zakładowi.
7. Jeżeli w zyskach mieszczą się dochody, które zostały odrębnie uregulowane w innych artykułach niniejszej Konwencji, to postanowienia tych innych artykułów nie będą naruszane przez postanowienia tego artykułu.
Zgodnie z art. 12 ust. 1, 2, i 3 umowy polsko-belgijskiej:
1. Należności licencyjne powstające w Umawiającym się Państwie i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie podlegają opodatkowaniu tylko w tym drugim Państwie, jeżeli osoba ta jest właścicielem należności licencyjnych.
2. Jednakże takie należności mogą być również opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z prawem tego Państwa, ale jeżeli odbiorca jest właścicielem należności licencyjnych, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5% kwoty należności licencyjnych brutto.
3. Określenie "należności licencyjne" użyte w tym artykule oznacza wszelkiego rodzaju należności uzyskiwane w związku z korzystaniem lub prawem do korzystania z wszelkich praw autorskich, patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego, a także za korzystanie lub prawo do korzystania z urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego lub za informacje związane z doświadczeniem zawodowym (know - how) w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej; określenie to oznacza również wszelkiego rodzaju należności uzyskiwane w związku z korzystaniem lub prawem do korzystania z każdego prawa autorskiego do wszelkich filmów dla kin oraz filmów i taśm dla radia i telewizji.
Mając powyższe na uwadze oraz odnosząc się do definicji należności licencyjnych zawartych w ww. umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania, należy podkreślić, że Państwa - Strony tej umowy posłużyły się sformułowaniami obejmującymi całość chronionych praw autorskich na gruncie polskiej ustawy. Fakt, że program komputerowy jest utworem stanowiącym przedmiot prawa autorskiego jest czynnikiem wystarczającym do włączenia oprogramowania do definicji należności licencyjnych odnoszących się do wszelkich praw autorskich dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego. Intencją Państw-Stron Umowy było objęcie zakresem dyspozycji artykułów odnoszących się do pojęcia „należności licencyjnych”, wszelkich dochodów uzyskiwanych w związku z korzystaniem z jakiegokolwiek dzieła czy utworu chronionego prawem autorskim na gruncie prawa krajowego. Dochód z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania programów komputerowych należy traktować jako należności licencyjne, albowiem program komputerowy stanowi utwór będący przedmiotem prawa autorskiego.
Interpretując przepisy zawarte w ww. UPO należy zwrócić uwagę na tekst Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku, stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienia Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.
Zatem obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem. I tak, pkt 13.1 Komentarza do art. 12 Modelowej Konwencji OECD (należności licencyjne), wyraźnie stwierdza, że program komputerowy może być traktowany jako utwór literacki, artystyczny lub naukowy, przy czym, o ile ustawodawstwo krajowe nie stanowi inaczej, najbardziej uzasadnione jest traktowanie programów komputerowych jako dzieła naukowego. Zatem, w przypadku braku wymienienia dochodów z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania programów komputerowych w definicji „należności licencyjnych”, należy uznać program komputerowy za utwór literacki, artystyczny lub naukowy i dochód uzyskiwany z tytułu użytkowania takich programów traktować dla celów podatkowych jak „należność licencyjną”, której opodatkowanie powinno być rozpatrywane na gruncie międzynarodowego prawa podatkowego. Brak wyraźnego wskazania kategorii programów komputerowych jako utworów, w związku z którymi wypłacane należności objęte są zakresem dyspozycji „należności licencyjnych” nie przesądza o wyłączeniu tego rodzaju dochodu spod postanowień definicji należności licencyjnych.
Zgodnie z punktem 14.2 Komentarza wykorzystywanie programów komputerowych wyłącznie dla własnych potrzeb, w tym powielanie w celu zapewnienia możliwości korzystania z programu, nie stanowi należności licencyjnej.
W opisie sprawy wskazali Państwo, że w przypadku, gdy Spółka nabywa dostęp do Oprogramowania w modelu SaaS na podstawie Licencji użytkownika końcowego, Spółka uprawniona jest do korzystania z Oprogramowania wyłącznie na własny użytek, na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej. Spółka nie jest uprawniony do modyfikowania, wyodrębniania, ani udostępniania Oprogramowania podmiotom trzecim w całości lub w części. Istotą nabywanych przez Spółkę usług SaaS nie jest przeniesienie na nabywcę usługi (tu: Spółkę) prawa do korzystania z egzemplarza Oprogramowania, a jedynie umożliwienie mu dostępu do funkcjonalności Oprogramowania udostępnionego za pośrednictwem Internetu.
Na podstawie zawartej umowy Spółka nie nabywa autorskich praw majątkowych do Oprogramowania, ani praw do infrastruktury dostawcy, na której udostępnione jest Oprogramowanie. Wyłącznym właścicielem Oprogramowania i związanej z nim własności intelektualnej pozostaje producent Oprogramowania. Spółka otrzymuje wyłącznie ograniczone prawo do korzystania z funkcjonalności Oprogramowania jako użytkownik końcowy.
W przedmiotowej sprawie istotny jest fakt, że Spółka w ramach zawartej Umowy nie nabywa praw autorskich do oprogramowania. Spółka korzysta z oprogramowania wyłącznie na własne cele bez prawa do sublicencji. Oprogramowanie wykorzystywane jest przez Spółkę na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej oraz dla wewnętrznych celów biznesowych.
Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie nie dochodzi do przeniesienia praw autorskich ani do przekazania tych praw do używania Spółce, a co za tym idzie należności z tego tytułu nie stanowią należności z praw autorskich lub praw pokrewnych w tym również ze sprzedaży tych praw.
W związku z powyższym, wynagrodzenie z tytułu nabywania Oprogramowania na własny użytek nie stanowi należności z praw autorskich lub praw pokrewnych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy CIT, tym samym nie podlegają opodatkowaniu w Polsce podatkiem u źródła. Dokonując wypłaty wynagrodzenia za korzystanie z oprogramowania w ramach Licencji na własny użytek nie będą Państwo zobowiązani do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od płatności na rzecz podmiotu zagranicznego na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy CIT.
Wobec powyższego płatności z tytułu nabycia dostępu do Oprogramowania w modelu SaaS z Licencją użytkownika końcowego i bez Licencji użytkownika końcowego, dokonywane przez Państwa na rzecz Kontrahentów zagranicznych wskazanych we wniosku, nie stanowią należności licencyjnych. Oznacza to, że dokonując wypłaty takich należności nie są Państwo zobowiązani do potrącenia od nich zryczałtowanego podatku dochodowego.
Obowiązek pobrania przez płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych, zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, dotyczy wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 tej ustawy. W przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym nie obejmuje on Państwa, gdyż wypłacane przez Państwa należności z tytułu nabycia Oprogramowania dla własnych potrzeb nie stanowią należności licencyjnych, na podstawie ww. art. 21 ustawy o CIT oraz postanowień dotyczących „należności licencyjnych” zawartych w poszczególnych UPO. Nie są zatem Państwo zobowiązani do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od tych płatności.
Tym samym, Państwa stanowisko w tej części jest prawidłowe.
W odniesieniu natomiast do użytkowania oprogramowania w Modelu SaaS, gdzie jak wskazują Państwo, Spółka uzyskuje możliwość korzystania z oprogramowania zainstalowanego w Chmurze zapewnionej przez zewnętrznego dostawcę usługi - przeanalizować należy dodatkowo zakres art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, w którym mieszczą się m.in. przychody z tytułu należności za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego.
Zatem kluczowym dla rozstrzygnięcia tej sprawy jest rozumienie zwrotu „użytkowanie lub prawo użytkowania urządzenia przemysłowego”.
Przepisy ustawy o CIT nie zawierają definicji urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego. Według Słownika języka polskiego PWN (www.sjp.pwn.pl) słowo „urządzenie” oznacza „mechanizm lub zespół mechanizmów, służący do wykonania określonych czynności”. Podobnie według Słownika języka polskiego (PWN Warszawa 1996 r. tom III, str. 575) urządzenie jest rodzajem mechanizmu lub zespołem elementów, przyrządów, służącym do wykonywania określonych czynności, ułatwiającym pracę; urządzenie przeładunkowe, transportowe.
Zgodnie z internetowym Słownikiem języka polskiego PWN (www.sjp.pwn.pl), pojęcie „przemysł” oznacza produkcję materialną polegającą na wydobywaniu z ziemi bogactw naturalnych i wytwarzaniu produktów w sposób masowy przy użyciu urządzeń mechanicznych. Natomiast słowo „handel” oznacza działalność polegającą na kupnie, sprzedaży lub wymianie towarów i usług (Słownik języka polskiego www.sjp.pwn.pl). W zakresie pojęcia „przemysł” mieści się także przemysł paliwowo-energetyczny rozumiany jako „dział gospodarki zajmujący się wydobywaniem surowców energetycznych takich jak: węgiel, ropa naftowa i gaz ziemny oraz przetwarzaniem ich w elektrowniach i rafineriach” (por. serwis internetowy wikipedia.org).
Pojęcia przemysłowy, handlowy oznaczają odpowiednio - związany z przemysłem, handlem, mający zastosowanie w przemyśle, handlu (w tym w usługach) itp.
Zatem, pojęcie „urządzenie przemysłowe, naukowe lub handlowe” oznacza rodzaj mechanizmu lub zespół elementów, przyrządów, służący do wykonywania określonych czynności lub ułatwiający pracę, związany z produkcją materialną lub procesem sprzedaży towarów i usług oraz nauką, czyli szeroko rozumianą działalnością komercyjną.
Jak wskazuje Naczelny Sąd Administracyjny (por. wyrok z 6 czerwca 2018 r. w sprawie o sygn. akt II FSK 1773/16 oraz z 5 czerwca 2018 r. w sprawie o sygn. akt II FSK 1540/16):
Przy interpretowaniu pojęcia „urządzenia przemysłowe” trzeba mieć także na uwadze, że jego źródłem jest umowa międzynarodowa. Przy interpretacji pojęć zawartych w treści aktu prawa międzynarodowego istotny jest przede wszystkim cel regulacji. W wersji anglojęzycznej Modelowej Konwencji w sprawie dochodu i majątku OECD, na bazie której sporządzane są umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, pojęciu „urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego” odpowiada zwrot „industrial, commercial, or scientific equipment”. Chodzi tu zatem o wykorzystywanie urządzeń w celach komercyjnych, profesjonalnych, a nie prywatnych, zarówno w działalności przemysłowej, handlowej i naukowej.
Na powyższe wskazuje także NSA w wyroku z 17 lipca 2019 r., sygn. akt II FSK 1308/17:
„(…) Pojęciem „urządzenie przemysłowe” posługuje się zarówno umowa w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w art. 12 ust. 3, jak i ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych w art. 21 ust. 1 pkt 1. (…) Poszukując znaczenia tego określenia trzeba mieć na względzie, że wykładnia językowa, korzystając ze znaczeń przypisywanych poszczególnym słowom i zwrotom, musi uwzględniać tę cechę języka, że określone znaczenie przypisywać można zarówno poszczególnym wyrazom, jak i zwrotom, zdaniom i zespołem zadań. Każdy wyraz tekstu prawnego może mieć jedno lub więcej znaczeń, a znaczenie zwrotu zbudowanego z kilku wyrazów nie zawsze jest sumą tych znaczeń tych wyrazów. Znaczenie określonego zwrotu użytego w treści przepisu może być ponadto zdeterminowane sposobem ulokowania go w treści zdania, w który został użyty (por. B. Brzeziński „Wykładnia prawa podatkowego”, Gdańsk 2013 r., s. 28). Przy wykładni określenia „urządzenie przemysłowe” trzeba mieć na uwadze cały zwrot odnoszący się do tego pojęcia i sposób jego ulokowania w treści zdania. Część przepisu art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT odnosząca się do urządzeń przemysłowych dotyczy wyodrębnionego zbioru rzeczy (urządzeń), których użytkowanie lub prawo użytkowania rodzi określone w tym przepisie konsekwencje podatkowe. Umieszczony między przecinkami zwrot normatywny „w tym również środka transportu”, mający charakter zwrotu wtrąconego, informuje adresata, że w zbiorze urządzeń przemysłowych zawarte są także środki transportu (por. NSA z 3 kwietnia 2012 r., II FSK 1933/10). W tej sytuacji, wyjaśniając sens określenia „urządzenie przemysłowe” nie można wprost odwołać się tylko do znaczenia słownikowego słów „urządzenie” oraz „przemysłowe”, rozumianych odrębnie od znaczenia zawartego w tekście ustawy o CIT, bowiem prowadzić to będzie do błędnych wniosków. Normatywne zaliczenie do urządzeń przemysłowych także środków transportu, i to bez żadnych ograniczeń, wskazuje, że określenie „urządzenia przemysłowe” należy rozumieć możliwe szeroko, jako wszelkie urządzenia, które racjonalnie rzecz biorąc mogą być wykorzystywane w przemyśle. Zaliczenie urządzenia do „urządzeń przemysłowych” w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT zależy od obiektywnych cech konstrukcyjnych i użytkowych tego urządzenia, a nie od okoliczności, czy tego w jaki sposób urządzenie to jest w danym okresie wykorzystywane”.
Zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 października 2016 r., sygn. akt II FSK 2416/14:
„(…) Wyjaśniając sens tego pojęcia nie można wprost odwołać się tylko do znaczenia słownikowego pojęć: „urządzenie” oraz „przemysłowe”, rozumianych odrębnie od znaczenia zawartego w tekście Umowy i ustawy podatkowej. Zdaniem składu orzekającego odkodowanie znaczenia słownikowego tych wyrazów i to odrębnie każdego z nich, bez uwzględnienia całego fragmentu treści przepisu, prowadzi do błędnych wniosków. Skoro urządzeniami przemysłowymi są środki transportu, urządzenie handlowe czy też urządzenie naukowe, za chybione trzeba również uznać odwoływanie się przy poszukiwaniu pojęcia urządzenia przemysłowego do KŚT (Klasyfikacji Środków Trwałych). Przy interpretowaniu pojęcia „urządzenia przemysłowe” trzeba mieć także na uwadze, że jego źródłem jest umowa międzynarodowa. Przy interpretacji pojęć zawartych w treści aktu prawa międzynarodowego istotny jest przede wszystkim cel regulacji. Autor skargi kasacyjnej odwołując się do wersji anglojęzycznej Modelowej konwencji w sprawie dochodu i majątku OECD, na bazie której sporządzane są umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zwrócił uwagę, że pojęciu „urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego” odpowiada zwrot „industrial, commercial, or scientific equipment”. Chodzi tu zatem o wykorzystywanie urządzeń w celach komercyjnych, profesjonalnych a nie prywatnych, zarówno w działalności przemysłowej, handlowej i naukowej. Odpowiada temu definicja w polskiej ustawie podatkowej, w której do urządzeń przemysłowych zalicza się środki transportu oraz urządzenia naukowe i handlowe (…)”.
Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 16 maja 2024 r. sygn. akt II FSK 1087/21:
Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z dnia 18 maja 2018 r. sygn. akt II FSK 1394/16 i II FSK 1395/16, na gruncie Modelowej Konwencji OECD, sięga się do definicji „urządzenia” zawartej w Oxford Dictionaries. Pojęcie to rozumiane jest jako „przedmioty niezbędne do osiągnięcia konkretnego celu” (E/C.18/2015/CRP.7.page3). Jak wynika z interpretacji Komitetu Ekspertów ds. Współpracy Międzynarodowej w sprawach podatkowych (E/C.18/2016/CRP.8), pojęcie „urządzenie” może być używane na różne sposoby (pkt 32). Z logicznego punktu widzenia użytkowanie urządzenia powinno być zgodne z jego możliwościami i funkcjami (pkt 32 i pkt 35). W ten sposób zwraca się uwagę na funkcjonalny aspekt użytkowanego przedmiotu, ale z uwzględnieniem jego zdolności/specyfikacji. Należy także zwrócić uwagę, że oprócz występowania pojęcia „urządzenie przemysłowe” w umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania, jest ono wprost używane w krajowych ustawach o podatkach dochodowych, tak jak w art. 21 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p.
(…)
W związku z tym należy uznać, że w świetle przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego opisane urządzenie - serwer centralny (grupowy), w zakresie funkcjonalnym, jest urządzeniem przemysłowym, gdyż jest przeznaczony do działalności gospodarczej.
Wobec powyższego, zarówno wykładnia językowa jak i wykładnia celowościowa prowadzą do wniosku, że pojęcie „urządzenie przemysłowe” obejmuje wszelkie urządzenia wykorzystywane w profesjonalnym obrocie, przy czym muszą one być związane z działalnością danego podmiotu. Nie muszą one jednak być wykorzystywane bezpośrednio w procesie produkcji.
Tym samym, zarówno wykładnia językowa, jak i wykładnia celowościowa, prowadzą do wniosku, że pojęcie urządzenia przemysłowego obejmuje wszelkie urządzenia wykorzystywane w profesjonalnym obrocie, przy czym muszą one być związane z działalnością danego podmiotu. Nie muszą one jednak być wykorzystywane bezpośrednio w procesie produkcji, wąsko rozumianego handlu (hurtowego, detalicznego), czy nauki. Tym samym serwery należy uznać za urządzenia przemysłowe.
Oprogramowanie jest udostępniane Spółce w modelu SaaS. W ramach modelu SaaS oprogramowanie jest zainstalowane w środowisku sprzętowo - systemowym podmiotu trzeciego, dzięki czemu, Spółka może korzystać z funkcjonalności Oprogramowania za pośrednictwem Internetu, bez konieczności angażowania własnej infrastruktury i urządzeń.
W opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wskazali Państwo, że z treści zawartych przez Spółkę umów dotyczących zakupu dostępu do Oprogramowania w modelu SaaS zarówno, gdy Spółka nabywa dostęp do Oprogramowania na podstawie Licencji użytkownika końcowego, jak i w sytuacji, gdy Kontrahent zagraniczny udostępnia Oprogramowanie bez udzielenia licencji, w tym Licencji użytkownika końcowego wynika, że Spółka identyfikuje dwa zakresy usług:
Należy zauważyć, że przestrzeń dyskowa co do zasady to rodzaj usługi, która polega na przechowywaniu różnego rodzaju plików na internetowym dysku twardym oraz ich szybką i bezproblemową wymianę.
Infrastruktura informatyczna zarówno w wymiarze fizycznym, jak i wirtualnym stanowi mechanizm lub zespół elementów służących do wykonywania określonych czynności, tym samym należy ją traktować jako urządzenie przemysłowe. Serwery, routery, switch’e oraz firewall’e podobnie jak każdy komputer są „urządzeniami” niezależnie od tego czy urządzenia te funkcjonują w powiązaniu z siecią internetową i wymagają odpowiedniego oprogramowania.
Mając powyższe na uwadze, zdaniem organu, wynagrodzenie za dostęp do funkcjonalności Oprogramowania w modelu SaaS - gdy Spółka nie nabywa usługi wynajmu, dzierżawy lub leasingu serwera/infrastruktury dostawcy, na której udostępnione jest Oprogramowanie, usługi udostępniania i utrzymania powierzchni dyskowej, czy też prawo do wykorzystywania przestrzeni dyskowej (serwera/infrastruktury dostawcy) w celu przechowywania danych lub prawo do korzystania z wydzielonej przez Kontrahenta zagranicznego przestrzeni dyskowej do bezpośredniego używania, swobody w jej korzystaniu nie stanowi należności za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, a zatem nie mieści się w katalogu przychodów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT. W konsekwencji Spółka nie jest i nie będzie zobowiązana do pobrania od tej należności zryczałtowanego podatku dochodowego, na podstawie z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT.
Tym samym, Państwa stanowisko w tej części jest prawidłowe.
Natomiast, zdaniem organu, wynagrodzenie za dostęp do funkcjonalności Oprogramowania w modelu SaaS - gdy Spółka uprawniona jest/będzie do zapisywania i gromadzenia na serwerze określonej liczby plików/dokumentów - mieści się w katalogu przychodów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT. Niewątpliwie bowiem należności za dostęp do określonej objętością serwera w celu zapisywania i gromadzenia określonej liczby plików/dokumentów wykorzystywanych przez Spółkę w prowadzonej działalności, są w istocie należnościami za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego. W konsekwencji Spółka jest i będzie zobowiązana do pobrania od tej należności zryczałtowanego podatku dochodowego, na podstawie z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT.
Tym samym, Państwa stanowisko w tej części jest nieprawidłowe.
Ad 4-5
Brzmienie wyżej powołanego art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, wyraźnie stanowi, że obowiązek płatnika przy wypłacie należności określonych w art. 21 ustawy o CIT z zastosowaniem preferencji podatkowych, sprowadza się nie tylko do „uzyskania” od podatnika certyfikatu rezydencji ale także weryfikacji warunków zwolnienia z opodatkowania wypłacanych należności lub zastosowania preferencyjnej stawki. Podkreślenia wymaga, że weryfikacja ta musi być dokonana z zachowaniem należytej staranności. W zależności od okoliczności konkretnej sprawy, tj. okoliczności danej transakcji, może okazać się konieczne przedstawienie dodatkowej dokumentacji w celu zweryfikowania statusu kontrahenta (nierezydenta) i wykazania, że w stosunku do danych należności jest on m.in. ich rzeczywistym właścicielem oraz że prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą w kraju siedziby podatnika, a tym samym wykazania zasadności niepobrania podatku zgodnie z warunkami UPO.
Formularz IFT-2/IFT-2R jest informacją o wysokości przychodu (dochodu) uzyskanego przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych niemających siedziby lub zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Informację tę, co do zasady sporządza płatnik zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych, który dokonuje wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT.
Tym samym, gdy określony podmiot dokonuje wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, to ma on obowiązek wypełniania formularza IFT-2/IFT-2R.
Skoro zatem, wynagrodzenie z tytułu nabycia Licencji użytkownika końcowego do Oprogramowania, nabycia dostępu do Baz danych na podstawie Licencji użytkowania końcowego, nabycia dostępu do Oprogramowania w modelu SaaS bez prawa do wykorzystania przestrzeni dyskowej (serwera) w celu przechowywania danych lub bezpośredniego użytkowania, swobody w jej wykorzystaniu nie mieści się w katalogu przychodów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, to Spółka nie jest/nie będzie zobowiązana do uzyskiwania certyfikatu rezydencji podatkowej od podatnika otrzymującego te płatności (Kontrahenta zagranicznego), jak również nie jest/nie będzie zobowiązana do posiadania dodatkowej dokumentacji dotyczącej weryfikacji kontrahenta (np. w zakresie tego, czy jest on rzeczywistym właścicielem należności) oraz nie jest/nie będzie zobowiązana do sporządzenia informacji IFT-2/2R i złożenia ich do właściwego urzędu skarbowego.
Tym samym, Państwa stanowisko w tym zakresie należało uznać za prawidłowe.
Natomiast w odniesieniu do wynagrodzenia z tytułu nabycia dostępu do Oprogramowania w modelu SaaS w części gdy Spółka nabywa/będzie nabywała prawa do funkcjonalności Oprogramowania z prawem do wykorzystania przestrzeni dyskowej (serwera) w celu zapisywania i gromadzenia na serwerze określonej liczby plików/dokumentów, które mieści się w katalogu przychodów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, wskazać należy, że Spółka jest/będzie zobowiązana do uzyskiwania certyfikatu rezydencji podatkowej od podatnika otrzymującego te płatności (Kontrahenta zagranicznego), jak również jest/będzie zobowiązana do posiadania dodatkowej dokumentacji dotyczącej weryfikacji kontrahenta (np. w zakresie tego, czy jest on rzeczywistym właścicielem należności) oraz jest/będzie zobowiązana do sporządzenia informacji IFT-2/2R i złożenia ich do właściwego urzędu skarbowego.
Tym samym, Państwa stanowisko w tym zakresie należało uznać za nieprawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy:
Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
Odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych oraz wyroków sądowych, wskazać należy, że dotyczą one konkretnych, indywidualnych spraw podatnika. Zostały wydane w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Nie mogą one zatem przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego. Każdą sprawę Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.
Jednocześnie organ podkreśla, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie transakcji z podmiotami wymienionymi w uzupełnieniu wniosku, dla których dane w zakresie realizacji wymiany informacji podatkowych z innymi państwami zostały przez Państwa wskazane.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), ul. (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.
Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji w zakresie pytania Nr 1 i 3 jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.
QuickMap AI przeszukuje 2,87 mln dokumentów podatkowych i zwraca dopasowane orzeczenia z analizą linii orzeczniczej.
Wypróbuj za darmo