Interpretacja 0114-KDIP2-1.4010.49.2026.2.DK

Interpretacja indywidualna
– stanowisko prawidłowe

Szanowny Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie ustalenia czy:

• Nowy Produkt, którego produkcja zostanie uruchomiona po zakupie i uruchomieniu Instalacji, stanowi "nowy produkt" w rozumieniu art. 18ea ust. 1 i 3 w zw. z art. 18ea ust. 2 Ustawy o CIT – jest prawidłowe,
• koszty przedstawione w opisie stanu faktycznego (na nabycie Instalacji) stanowią koszty produkcji próbnej Nowego Produktu, o których mowa w art. 18ea ust. 5 pkt 1 – 2 Ustawy o CIT, a tym samym Wnioskodawcy przysługuje prawo do ich odliczenia zgodnie z art. 18ea ust. 1 Ustawy o CIT – jest prawidłowe,
• rokiem poniesienia kosztów produkcji próbnej, o których mowa w treści wniosku (kosztów, o których mowa w art. 18ea ust. 5 pkt 1 – 2 Ustawy o CIT) będzie rok podatkowy, w którym opłacona zostanie ostatnia transza wynagrodzenia wynikającego z Umowy – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

6 lutego 2026 r. wpłynął Pana wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

Uzupełnili go Państwo w odpowiedzi na wezwanie pismem z 9 marca 2026 r. (data wpływu 9 marca 2026 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca jest osobą prawną posiadającą siedzibę na terytorium RP oraz podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Główną działalnością Spółdzielni, zgodnie z wpisem do Krajowego Rejestru Sądowego, jest przetwórstwo mleka i wyrób serów (PKD 10.51.Z). Spółdzielnia specjalizuje się w produkcji serów (…).

A. stosuje zaawansowane technologie i rygorystyczne systemy jakości (…), stale rozwija ofertę i wdraża innowacje technologiczne.

Rok podatkowy Spółdzielni jest równy rokowi kalendarzowemu.

Spółdzielnia nie korzystała i nie korzysta ze zwolnień, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a Ustawy o CIT.

1.    Inwestycja i nowy produkt

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności zawarł w czerwcu 2025 r. umowę (dalej: „Umowa”) na zakup i uruchomienie kompletnej instalacji do produkcji koncentratu białek serwatkowych w proszku (dalej: „Instalacja”). W jej skład wejdą:

• instalacja (…)
• instalacja (…)
• instalacja (…)
• instalacja (…)
• rozbudowa istniejącej instalacji (…);
• modernizacja istniejącej (…):

- (…)

·      modernizacja systemu (…):

- (…)

·      Instalacja (…).”

Instalacja stanowić będzie najprawdopodobniej jeden fabrycznie nowy środek trwały zaliczony do jednej z grup 3-6 i 8 KŚT (ewentualnie kilka fabrycznie nowych środków trwałych). Może jednak wystąpić sytuacja, w której część ww. elementów Instalacji nie zostanie zaliczona do wartości początkowej tego (tych) fabrycznie nowego środka trwałego (tych fabrycznie nowych środków trwałych), a stanowić będzie wydatki na ulepszenie już posiadanych środków trwałych (także zaliczanych do jednej z grup 3-6 i 8 KŚT) – z uwagi na fakt, iż zostanie uznana za modernizację już posiadanych środków trwałych. Spółdzielnia nie jest w stanie jednoznacznie tego określić na moment sporządzania niniejszego wniosku gdyż w dużej mierze zależy to od finalnego sposobu w jaki Instalacja zostanie zamontowana przez dostawcę.

Instalacja ma pozwolić na rozpoczęcie produkcji nowego produktu – koncentratu białka (…) (dalej: „Nowy Produkt”). Nowy Produkt będzie wzbogacony o składnik, który zgodnie z założeniami ograniczy (…). Nowy Produkt nie znajdował się wcześniej w ofercie Wnioskodawcy.

Nowy Produkt z perspektywy zarówno standardów branżowych, jak i optyki konsumenckiej, stanowi nowy wyrób dedykowany dla (…). Wejście w ten segment rynku pozwoli Spółdzielni na dywersyfikację źródeł przychodów oraz zwiększenie konkurencyjności posiadanej oferty produktowej.

Dotychczasowy ciąg technologiczny nie pozwala na wyprodukowanie produktu o tak wysokiej zawartości białka i właściwościach instant (dobre właściwości reologiczne tj. rozpuszczalność, zwilżalność, opadalność i rozpraszalność). Reasumując, zakup i uruchomienie Instalacji pozwoli na opracowanie i wdrożenie Nowego Produktu na rynek.

Wszystkie elementy nabywanej Instalacji będą fabrycznie nowe. Część z nich dotychczas w ogóle nie występowała w ciągu produkcyjnym Wnioskodawcy, a niektóre (na co wskazano powyżej) będą prowadzić do modernizacji / rozbudowy obecnych.

Instalacja, poza tym, że pozwoli na produkcję Nowego Produktu, pozytywnie przełoży się także (z uwagi na podłączenie jej do istniejącego ciągu technologicznego oraz modernizację / rozbudowę niektórych instalacji już występujących w ciągu produkcyjnym Wnioskodawcy) na elastyczne wykorzystanie mocy przerobowych. Zapewni to Spółdzielni większą odporność na zmiany rynkowe i umożliwi optymalne zarządzanie surowcem.

Niemniej, Wnioskodawca zaznacza, iż głównym celem inwestycji jest uzyskanie możliwości produkcji Nowego Produktu. Jako, że produkcja wspomnianego wyrobu wymaga także modernizacji części obecnego ciągu technologicznego, dodatkową, niejako „uboczną” korzyścią będzie także optymalizacja innych procesów produkcyjnych. Poprawie ulegną również właściwości reologiczne produkowanego dotychczas odtłuszczonego mleka w proszku. Spółdzielnia dostrzega też w przyszłości możliwość produkcji mleka w proszku pełnego instant. Instalacja pozwala również na zebranie substancji, stanowiących „efekt uboczny” produkcji (…) i wykorzystanie ich do wytwarzania innych wyrobów takich jak pasza dla zwierząt.

2.  Warunki Umowy

Warunki płatności przewidziane w Umowie wskazują, że wynagrodzenie należne sprzedającemu będzie podzielone na pięć transz:

·      25% ceny brutto płatne w ciągu 7 dni od otrzymania faktury pro forma, wystawionej po zawarciu Umowy,

·      25% w ciągu 7 dni od otrzymania faktury pro forma wystawionej po upływie trzech miesięcy od podpisania Umowy,

·      20% w ciągu 14 dni od otrzymania faktury pro forma wystawionej przed dostawą urządzeń do Spółdzielni,

·      15% w ciągu 7 dni od otrzymania faktury pro forma po zakończeniu montażu Instalacji,

·      15% w ciągu 30 dni od otrzymania faktury VAT wystawionej po podpisaniu końcowego protokołu odbioru, nie później niż osiem miesięcy od dostawy Instalacji do Spółdzielni.

Na dzień złożenia niniejszego wniosku Spółdzielnia dokonała już dwóch płatności zgodnie z Umową (dwie pierwsze transze w wysokości 25%) – pierwsza płatność miała miejsce w czerwcu 2025 r., a druga we wrześniu 2025 r.

Termin realizacji Instalacji wynosi do 52 tygodni roboczych liczonych od wpłaty pierwszej transzy. Zakończenie inwestycji zostanie potwierdzone podpisaniem końcowego protokołu odbioru po montażu, uruchomieniu i osiągnięciu uzgodnionych parametrów (wydajności, specyfikacji produktu, zużycia mediów oraz poziomu emisji technologicznych). Zgodnie z Umową zakończenie inwestycji powinno więc nastąpić w 2026 r. i w tym samym okresie (roku) powinno dojść do uiszczenia zapłaty za ostatnią transzę wynagrodzenia wynikającego z Umowy.

Inwestycja – na co wskazano już powyżej – obejmuje nie tylko zakup fabrycznie nowych urządzeń, które dotychczas w ogóle nie występowały w praktyce produkcyjnej Wnioskodawcy, lecz także takich fabrycznie nowych urządzeń, które pozwolą na ulepszenie istniejących ciągów produkcyjnych, m.in. poprzez dodanie systemu ultrafiltracji, diafiltracji, nanofiltracji, instalacji pasteryzacji i wirowania, a także rozbudowę suszarni i układów transportu proszku. Dzięki temu Spółdzielnia uzyska elastyczność technologiczną, a Instalacja pozwoli na produkcję zarówno Nowego Produktu, jak i mleka w proszku, co zwiększy efektywność wykorzystania linii w różnych okresach.

Podkreślić należy, że wprowadzenie Instalacji jest przedsięwzięciem o dużym znaczeniu strategicznym dla Spółdzielni, ponieważ pozwala na zwiększenie wartości dodanej uzyskiwanej z przetwarzanej serwatki.

Wnioskodawca wskazuje, że nabycie Instalacji zostanie w całości sfinansowane z jego własnych środków, a wydatki poniesione z tego tytułu nie zostaną Spółdzielni w jakiejkolwiek formie zwrócone. Wydatki te nie zostaną też odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym, a więc spełnione będą warunki, o których mowa w art. 18ea ust. 10 ustawy o CIT.

3.  Prace badawczo-rozwojowe i produkcja próbna

Opracowanie Nowego Produktu wymaga przeprowadzenia prac badawczo-rozwojowych (prac rozwojowych) rozpoczynających się od opracowania technologii produkcji oraz kilku scenariuszy technologicznych (receptur), celem uzyskania produktu wysokiej jakości o możliwie najlepszych i najbardziej pożądanych parametrach reologicznych. Kolejny etap prac polegający na walidacji wyników prac koncepcyjnych wymaga już przeprowadzenia prób technologicznych z wykorzystaniem Instalacji.

Z uwagi na powyższe, prace badawczo-rozwojowe nad opracowaniem Nowego Produktu będą możliwe do przeprowadzenia (w części) dopiero po uruchomieniu Instalacji. Ostatni etap prac badawczo-rozwojowych będzie przeprowadzony na Instalacji, natomiast nie jest on nastawiony na kalibrację ciągu technologicznego w celu zapewnienia poprawności produkcji seryjnej. Celem finalnego etapu aktywności badawczo-rozwojowej będzie weryfikacja poprawności receptury w warunkach produkcyjnych.

Po pozytywnym zakończeniu prac badawczo-rozwojowych, Spółdzielnia przystąpi do rozruchu technologicznego Instalacji w celu potwierdzenia możliwości produkcji seryjnej opracowanego wyrobu.

Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

Ad. 1a

Spółdzielnia pragnie wskazać – zgodnie z treścią złożonego wniosku i zaprezentowanego tam stanowiska – że w jej opinii okresem (rokiem podatkowym), w którym będzie uprawniona do skorzystania z ulgi na prototyp (dokonania odliczenia 30% ceny nabycia Instalacji) będzie rok podatkowym, w którym zostanie zgodnie z Umową zapłacona ostatnia transza wynagrodzenia za Instalację. Najprawdopodobniej – jeśli nie wystąpią żadne nieprzewidziane okoliczności typu znaczne przedłużenie podpisania protokołu końcowego odbioru np. z uwagi na istotne wady Instalacji – będzie to rok podatkowy 2026. W przypadku przedłużenia odbioru końcowego może to być jednak okres późniejszy, czego A. nie może całkowicie wykluczyć.

Niemniej, niezależnie od wystąpienia (bądź nie) okoliczności związanych z przedłużeniem podpisania protokołu odbioru, a tym samym zapłaty ostatniej transzy wynagrodzenia za Instalację, do płatności tej dojdzie w roku podatkowym, który tak na dzień złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, jak i niniejszej odpowiedzi na Wezwanie, nie został zakończony. Tym samym nie jest możliwe udzielenie odpowiedzi na pytanie czy w tym przyszłym okresie (niezależnie czy będzie to rok podatkowy 2026 czy też późniejszy) Spółdzielnia osiągnie dochód czy stratę. Spółdzielnia nie jest bowiem z oczywistych względów w stanie tego określić przed zakończeniem danego okresu sprawozdawczego, a tym samym uczynić z tej okoliczności elementu opisu stanu faktycznego.

A. wskazuje jednak, że ma świadomość, iż:

• w przypadku osiągnięcia w ww. roku podatkowym (2026 lub późniejszym) dochodu z innych źródeł niż przychody z zysków kapitałowych będzie uprawniona do odliczenia z tytułu ulgi na prototypu nieprzekraczającego 10% tego dochodu (zgodnie art. 18ea ust. 1 ustawy o CIT);
• w przypadku poniesienia straty, bądź osiągnięcia dochodu w wysokości niższej niż wysokość przysługującego odliczenia, zgodnie z treścią art. 18ea ust. 11 ustawy o CIT będzie uprawniona do dokonania odliczenia – odpowiednio w całej kwocie lub jej części – w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku podatkowym, ,w którym skorzysta lub miała prawo skorzystać z odliczenia.

Ad. 1b

Spółdzielnia wskazuje, że prace podejmowane w związku z opracowaniem Nowego Produktu opisanego w treści wniosku stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT.

Ad. 1c i 1d

Z uwagi na fakt, iż odpowiedzi na pytania nr 3 i 4 przedstawione w treści Wezwania (oznaczone w niniejszej odpowiedzi jako 1c i 1d) są ze sobą ściśle powiązane, poniżej Spółdzielnia przedstawia odpowiedź adresującą oba te zagadnienia.

W pierwszej kolejności – z uwagi na istotność tej okoliczności w odpowiedzi na ww. pytania – A. wskazuje, że zawarte w złożonym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wskazanie:

„Z uwagi na powyższe, prace badawczo-rozwojowe nad opracowaniem Nowego Produktu będą możliwe do przeprowadzenia (w części) dopiero po uruchomieniu Instalacji. Ostatni etap prac badawczo-rozwojowych będzie przeprowadzony na Instalacji, natomiast nie jest on nastawiony na kalibrację ciągu technologicznego w celu zapewnienia poprawności produkcji seryjnej.”

miało na celu przede wszystkim zidentyfikowanie, że przeprowadzenie części prac badawczo-rozwojowych zorientowanych na stworzenie Nowego Produktu (związanych z recepturą i właściwościami / parametrami tego wyrobu takimi jak sypkość czy zawartość białka) będzie dokonane dopiero po uruchomieniu Instalacji. Nie jest bowiem możliwe wcześniejsze ich przeprowadzenie tj. bez wykorzystania Instalacji.

Etap prac badawczo-rozwojowych przeprowadzany z wykorzystaniem Instalacji nie będzie jednak polegał na kalibracji ciągu technologicznego w celu zapewnienia poprawności produkcji seryjnej, natomiast – jak wskazano powyżej – będzie zorientowany na ostateczne opracowanie Nowego Produktu (jego właściwości i receptury). Prace badawczo-rozwojowe po ustaleniu finalnej receptury Nowego Produktu zostaną zakończone.

Wtedy rozpocznie się proces produkcji próbnej zorientowany na kalibrację maszyn wchodzących w skład Instalacji, na który składać się będą próby i testy przed uruchomieniem właściwego procesu produkcji seryjnej. Etap ten w założeniu nie będzie wymagał dalszych prac inżynieryjnych, bądź projektowych (w tym badawczo-rozwojowych), a będzie polegał na odpowiedniej kalibracji maszyn składających się na Instalację, celem zapewnienia, że produkcja seryjna przebiegać będzie bez żadnych przestojów bądź innych nieefektywności.

Wynikiem przeprowadzenia produkcji próbnej (mającej miejsce po przeprowadzeniu prac badawczo-rozwojowych) będzie zweryfikowany i ustandaryzowany proces produkcji seryjnej umożliwiający rozpoczęcie realizacji zamówień dla klientów na Nowy Produkt.

Podsumowując powyższe, Spółdzielnia wskazuje, że przebieg całości prac opisywanych w treści wniosku będzie następujący:

1) prace badawczo-rozwojowe związane ze stworzeniem Nowego Produktu podzielone na dwa etapy:

a. bez wykorzystania Instalacji (etap pierwszy prac rozwojowych – prace głównie koncepcyjne);

b. z wykorzystaniem Instalacji (etap drugi prac rozwojowych – prace zorientowane na testowanie koncepcji i opracowanie ostatecznej receptury Nowego Produktu);

2) produkcja próbna Nowego Produktu z wykorzystaniem Instalacji (etap rozruchu technologicznego i kalibracji maszyn wchodzących w skład Instalacji celem rozpoczęcia seryjnej produkcji).

Jak wskazano już powyżej po przeprowadzeniu produkcji próbnej Spółdzielnia nie zakłada prowadzenia żadnych dodatkowych prac badawczo-rozwojowych

Pytania

1.  Czy Nowy Produkt, którego produkcja zostanie uruchomiona po zakupie i uruchomieniu Instalacji, stanowi "nowy produkt" w rozumieniu art. 18ea ust. 1 i 3 w zw. z art. 18ea ust. 2 Ustawy o CIT?

2.  Czy koszty przedstawione w opisie stanu faktycznego (na nabycie Instalacji) stanowią koszty produkcji próbnej Nowego Produktu, o których mowa w art. 18ea ust. 5 pkt 1 – 2 Ustawy o CIT, a tym samym Wnioskodawcy przysługuje prawo do ich odliczenia zgodnie z art. 18ea ust. 1 Ustawy o CIT?

3.  Czy rokiem poniesienia kosztów produkcji próbnej, o których mowa w treści wniosku (kosztów, o których mowa w art. 18ea ust. 5 pkt 1 – 2 Ustawy o CIT) będzie rok podatkowy, w którym opłacona zostanie ostatnia transza wynagrodzenia wynikającego z Umowy?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad Pytanie nr 1

W ocenie Wnioskodawcy Nowy Produkt, którego produkcja zostanie uruchomiona po zakupie i uruchomieniu Instalacji, stanowi "nowy produkt" w rozumieniu art. 18ea ust. 1 i 3 w zw. z art. 18ea ust. 2 Ustawy o CIT.

Ad Pytanie nr 2

W ocenie Wnioskodawcy koszty przedstawione w opisie stanu faktycznego (na nabycie Instalacji) stanowią koszty produkcji próbnej, o których mowa w art. 18ea ust. 5 pkt 1 – 2 Ustawy o CIT, a tym samym Wnioskodawca jest uprawniony do ich odliczenia zgodnie z art. 18ea ust. 1 Ustawy o CIT.

Ad Pytanie nr 3

W ocenie Wnioskodawcy, rokiem poniesienia kosztów produkcji próbnej, o których mowa w treści wniosku (kosztów, o których mowa w art. 18ea ust. 5 pkt 1 – 2 Ustawy o CIT) będzie rok podatkowy, w którym opłacona zostanie ostatnia transza wynagrodzenia wynikającego z Umowy.

Ad Pytanie nr 1

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że planowany do wdrożenia Nowy Produkt stanowi "nowy produkt" w rozumieniu art. 18ea ust. 1 i 3 Ustawa o CIT w zw. z art. 18ea ust. 2 Ustawy o CIT, co uprawnia Spółdzielnię do zastosowania ulgi na prototyp w odniesieniu do poniesionych kosztów produkcji próbnej i wprowadzenia na rynek.

Ustawą z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Tekst jedn. Dz. U. z 2021 r. poz. 2105 z późn. zm.), która weszła w życie 1 stycznia 2022 r., wprowadzono przepisy mające zdynamizować rozwój gospodarczy kraju poprzez system ulg podatkowych. Należy do nich m.in. ulga na prototyp mająca na celu zachęcenie polskich przedsiębiorstw do unowocześnienia procesów produkcyjnych, promocji rozwoju robotyzacji przemysłowej i wsparcie transformacji cyfrowej.

Ustawodawca nie zawarł definicji legalnej „nowego produktu”. Art. 18ea Ustawy o CIT w ust. 2 wyjaśnia jedynie pojęcie „produktu” odsyłając do przepisów ustawy o rachunkowości. W przedmiotowej sprawie nie powinno ulegać wątpliwości, że opracowywany przez Spółdzielnię Nowy Produkt będzie spełniać definicję produktu w rozumieniu tych przepisów. Będzie to bowiem wyrób wytworzony samodzielnie przez Wnioskodawcę z wykorzystaniem jego zasobów produkcyjnych.

Przymiotnik „nowy” nie został natomiast w żaden sposób zdefiniowany w Ustawie o CIT, dlatego też definicję „nowego produktu” należy zrekonstruować na podstawie art. 18ea ust. 1 i 3 Ustawy o CIT, tj. przepisów, które posługują się przywołanym pojęciem.

Zgodnie z art. 18ea ust. 1 Ustawy o CIT podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, kwotę stanowiącą 30% sumy kosztów produkcji próbnej nowego produktu i wprowadzenia na rynek nowego produktu, przy czym wysokość odliczenia nie może w roku podatkowym przekroczyć 10% dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów niż z zysków kapitałowych.

Stosownie do art. 18ea ust. 3 Ustawy o CIT przez produkcję próbną nowego produktu rozumie się etap rozruchu technologicznego produkcji niewymagający dalszych prac projektowo-konstrukcyjnych lub inżynieryjnych, którego celem jest wykonanie prób i testów przed uruchomieniem procesu produkcji nowego produktu, powstałego w wyniku prowadzenia przez podatnika prac badawczo-rozwojowych, przy czym etap rozruchu technologicznego obejmuje okres od momentu poniesienia pierwszego kosztu związanego z tym etapem do momentu rozpoczęcia produkcji nowego produktu.

Z powyższego wynika, iż warunkiem sine qua non do zakwalifikowania danego wyrobu, jako „nowy produkt” w ramach ulgi na prototyp, jest jego wcześniejsze opracowanie w ramach prac badawczo-rozwojowych. Z uwagi na przytoczony związek, należy przeprowadzić wykładnię kwantyfikatora „nowości” z uwzględnieniem dorobku judykatury wypracowanego na podstawie art. 4a pkt 26 Ustawy o CIT (definicja legalna działalności badawczo-rozwojowej).

Najważniejszym dokumentem, na którym bazuje stanowisko organów podatkowych i sądów w przedmiotowej materii są objaśnienia podatkowe Ministra Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. (dalej: „Objaśnienia”). Wnioskodawca opiera swoje stanowisko na przywołanych Objaśnieniach, ponieważ zawierają one między innymi wykładnię prac rozwojowych (elementu składowego działalności badawczo-rozwojowej). Przytaczając art. 4 ust. 3 Ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (tekst jedn. Dz. U. z 2024 r., poz. 1571 ze zm.), do którego odsyła ww. art. 4a pkt 28 Ustawy o CIT:

„Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.”

Jednym z efektów wspomnianych prac mogą być właśnie nowe produkty, dlatego też stanowisko Ministra Finansów wyrażone w przedmiotowym dokumencie powinno znaleźć zastosowanie przy wykładni art. 18ea ust. 2 i 3 Ustawa o CIT. Cytując fragmenty Objaśnień:

„33. Ponadto, uznać należy, iż na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, w stopniu minimalnym, wystarczające jest działanie twórcze na skalę przedsiębiorstwa, tzn. przedsiębiorca we własnym zakresie (w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych) opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot.

[…]

Nie ma zatem przeszkód, aby przyjąć, że sformułowanie „zwiększenie zasobów wiedzy” odnosi się wyłącznie do wiedzy danego przedsiębiorstwa, gdyż ustawodawca nie przewidział minimalnego progu skalowalności zwiększenia zasobów wiedzy. Istotny jest element celowościowy w postaci zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań, niezależnie od tego czy zastosowania te obejmują wyłącznie jedno przedsiębiorstwo czy też całe państwo, kontynent lub świat.”

Z przywołanych fragmentów Objaśnień jednoznacznie wynika, iż przesłanka nowości stosowana względem efektów działalności badawczo-rozwojowej, tj. produktów oraz zasobów wiedzy powinna być spełniona w stopniu minimalnym. Produkt stworzony w ramach prac rozwojowych będzie nowy jeżeli w stopniu minimalnym odróżnia się od oferowanych już wyrobów. Jednocześnie należy podkreślić, iż powiązanie nowego produktu z pracami badawczo-rozwojowymi, samo w sobie wyłącza ewentualne nadużycia związane z niewielkimi zmianami w wyrobie, czy też zmianą jedynie o charakterze marketingowym.

W ramach prac rozwojowych Wnioskodawca musi sprostać niepewnościom technologicznym jak również osiągnąć postęp techniczny. Jak wynika z opisu stanu faktycznego, Spółdzielnia nie ma aktualnie możliwości technologicznych pozwalających na produkcję Nowego Produktu. Fakt, iż konieczne będzie przeprowadzenie prac badawczo-rozwojowych, przemawia za uznaniem opisanego wyrobu za nowy.

Dodatkowo, wzmocnieniem powyższej argumentacji jest proces wykładni pojęcia „nowość” w odniesieniu do nowego produktu wg. standardów OECD. Podręcznik Oslo 2018 (OECD/Eurostat) definiuje innowację produktową, jako wprowadzenie na rynek wyrobu nowego lub istotnie ulepszonego, w tym o nowych cechach technicznych, funkcjonalnych lub użytkowych. Co istotne, Podręcznik Oslo dopuszcza ocenę nowości na poziomie przedsiębiorstwa, co oznacza, że produkt może być uznany za „nowy”, nawet jeśli analogiczne rozwiązania istnieją w branży, o ile dany wytwórca dotąd go nie oferował albo oferuje go teraz z istotnie odmiennymi, mierzalnymi cechami.

W praktyce interpretacyjnej na gruncie art. 18ea Ustawy o CIT przekłada się to na konieczność wykazania „materialnej” różnicy, którą da się ująć w specyfikacji jakościowej i dokumentacji technicznej (np. inne parametry, inny profil użytkowy, nowe przeznaczenie rynkowe po stronie podatnika).

W ujęciu słownikowym „nowy” oznacza w szczególności taki, który dopiero powstał, został niedawno opracowany albo jest odmienny od dotychczasowych wyrobów. Literatura (por. I. Rutkowski, „Rozwój nowego produktu”, PWE 2007; E. Michalski, „Marketing”, PWN 2007) akcentuje, że nowy produkt to wyrób oryginalny, zmodyfikowany lub istotnie ulepszony, który zaspokaja nowe potrzeby bądź w większym stopniu odpowiada na potrzeby dotychczasowe. Oznacza to, że „nowość” powinna przejawiać się w obiektywnie uchwytnych cechach produktu, tj. parametrach technicznych, właściwościach użytkowych czy funkcjonalności a nie jedynie w sferze marketingu, nazewnictwa lub opakowania.

Reasumując, Nowy Produkt opisany w stanie faktycznym należy w opinii Wnioskodawcy uznać za nowy produkt w rozumieniu art. 18ea Ustawy o CIT.

Ad Pytanie nr 2

Zgodnie z art. 18ea ust. 3 Ustawy o CIT „Przez produkcję próbną nowego produktu rozumie się etap rozruchu technologicznego produkcji niewymagający dalszych prac projektowo-konstrukcyjnych lub inżynieryjnych, którego celem jest wykonanie prób i testów przed uruchomieniem procesu produkcji nowego produktu, powstałego w wyniku prowadzenia przez podatnika prac badawczo-rozwojowych, przy czym etap rozruchu technologicznego obejmuje okres od momentu poniesienia pierwszego kosztu związanego z tym etapem do momentu rozpoczęcia produkcji nowego produktu.”

Natomiast, zgodnie z art. 18ea ust. 5 Ustawy o CIT „Za koszty produkcji próbnej nowego produktu uznaje się:

1) cenę nabycia, o której mowa w art. 16g ust. 3, lub koszt wytworzenia, o którym mowa w art. 16g ust. 4, fabrycznie nowych środków trwałych niezbędnych do uruchomienia produkcji próbnej nowego produktu, zaliczonych do grupy 3-6 i 8 Klasyfikacji;

2) wydatki na ulepszenie, o których mowa w art. 16g ust. 13, poniesione w celu dostosowania środka trwałego, zaliczonego do grupy 3-6 i 8 Klasyfikacji, do uruchomienia produkcji próbnej nowego produktu;

3) koszty nabycia materiałów i surowców nabytych wyłącznie w celu produkcji próbnej nowego produktu.”

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, wytworzenie Nowego Produktu, nawet w wersji prototypowej, wymaga zaangażowania Instalacji. Spółdzielnia ma możliwość wcześniejszego (bez wykorzystania instalacji) przeprowadzenia prac koncepcyjnych polegających na opracowaniu kilku wariantów receptury, natomiast kolejne etapy prac polegające na walidacji założonych scenariuszy oraz modyfikacje najlepiej rokujących, będą możliwe dopiero po uruchomieniu Instalacji.

Innymi słowy, Instalacja jest niezbędna zarówno do przeprowadzenia części prac badawczo-rozwojowych, jak również produkcji próbnej oraz późniejszej produkcji seryjnej. Przepisy regulujące ulgę na prototyp nie nakładają żadnych obostrzeń nakazujących w pierwszej kolejności wykorzystać środki trwałe do produkcji próbnej lub ograniczyć ich zastosowanie tylko do produkcji próbnej. Norma nakazująca wykorzystanie kosztów kwalifikowanych tylko do produkcji próbnej byłaby zresztą nieracjonalna, ponieważ żaden podmiot nie nabywałby maszyn (o znacznej wartości) wyłącznie do produkcji próbnej.

W tym miejscu należy zaznaczyć, iż Instalacja nie jest nabywana do bieżącej (aktualnej) działalności Spółdzielni. Wpisze się ona w ciąg zdarzeń, o którym mowa w art. 18ea ust. 3 Ustawy o CIT. W pierwszej kolejności zostaną bowiem przeprowadzone na niej prace badawczo-rozwojowe, których efektem będzie Nowy Produkt. Następnie – po ich zakończeniu – wykonana zostanie produkcja próbna Nowego Produktu (etap rozruchu technologicznego niewymagający dalszych prac projektowo-konstrukcyjnych), a po jej pozytywnym zakończeniu Instalacja będzie wykorzystywana do jego seryjnej produkcji.

Przedstawione przez Wnioskodawcę stanowisko oparte o dosłowne brzmienie przepisów wynika ze specyfiki analizowanej materii prawno-podatkowej, jaką są ulgi w podatku dochodowym od osób prawnych. Przedmiotowe preferencje stanowią odstępstwo od konstytutywnej zasady powszechności i równości opodatkowania, przez co nie analizuje się ich tak jak innych przepisów Ustawy o CIT. Podmiot dokonujący interpretacji musi ściśle trzymać się literalnego zakresu artykułu tak, aby nie przyznać podatnikowi żadnych przywilejów niemających podstawy ustawowej, ale również nie ograniczyć jego praw. Innymi słowy ulgi oraz zwolnienia podatkowe należy interpretować w sposób ścisły, a nie zawężający albo rozszerzający. „Ścisła” wykładnia nakazuje interpretatorowi możliwie blisko trzymać się literalnego brzmienia badanego przepisu. W tym miejscu odwołać się należy do ugruntowanej linii orzeczniczej, która to w sposób wyczerpujący zakreśliła ramy wykładni przepisów o ulgach oraz zwolnieniach podatkowych. Cytując wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 sierpnia 2017 r., sygn. akt II FSK 1828/15:

„Mając na względzie dyrektywy wykładni przepisów wprowadzających zwolnienia podatkowe, należy też zwrócić szczególną uwagę na ich znaczenie językowe i odczytywać je tak, aby nie rozszerzać przesłanek uprawniających do skorzystania ze zwolnienia podatkowego. W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się bowiem jednolicie, że wszelkie przepisy regulujące ulgi podatkowe, stanowiące wyjątki od zasady powszechności opodatkowania, należy interpretować ściśle, przede wszystkim w oparciu o wykładnię językową.”

Dokonując wykładni art. 18ea ust. 5 pkt 1 - 2 ustawy o CIT należy skupić się przede wszystkim na wykładni językowej przywołanych przepisów tak, aby nie rozszerzyć, ale również, co istotne, nie zawęzić wynikających z treści artykułu przywilejów zakresu ulgi podatkowej.

Wykładnia językowa polega na literalnym odczytaniu przepisu, z zachowaniem odpowiednich zasad. W pierwszej kolejności należy zaznaczyć, iż stosując opisywaną wykładnię należy wziąć pod uwagę domniemanie racjonalnego ustawodawcy, przez co przyjmuje się, że każde słowo w artykule zostało użyte celowo, z pełną świadomością jego znaczenia i zasad językowych, jak również, że każdy wyraz użyty w przepisie jest niezbędny do zrekonstruowania normy prawnej1. Kolejną zasadą wykładni językowej jest konieczność analizy całego aktu prawnego w jakim znajduje się badany przepis. Błędem byłoby „wyciągnięcie” jednego przepisu w oderwaniu od pozostałych z danej ustawy i tylko na jego podstawie dokonania interpretacji, zwłaszcza że inne artykuły mogą oddziaływać na dany przepis.

Zgodnie z definicją słownika języka polskiego PWN słowo niezbędny (zawarte w art. 18ea ust. 5 pkt 1 Ustawy o CIT) oznacza „koniecznie potrzebny”2. Analizując pozostałe przepisy Ustawy o CIT należy dojść do wniosku, iż właśnie w takim kontekście używane jest to określenie. Oznacza ono wszystkie informacje/okoliczności, bez których nie może zostać spełniony określony wymóg prawny.

Jak wynika z opisu stanu faktycznego, przesłanka „niezbędności” Instalacji do przeprowadzenia produkcji próbnej została w oczywisty sposób spełniona. Dotychczasowy ciąg technologiczny nie pozwala bowiem na produkcję próbną Nowego Produktu. Spółdzielnia nie jest w stanie wyprodukować nawet małych ilości Nowego Produktu do celów badawczych. Jednocześnie możliwe jest jednoznaczne oddzielenie etapu prac badawczo-rozwojowych z wykorzystaniem Instalacji od etapu rozruchu technologicznego.

Działalność B+R jest nakierowana na walidację poprawności receptury i skupia się na parametrach Nowego Produktu (np. jego sypkość, waga, zawartości białka, etc.). Natomiast po uzyskaniu zadowalających wyników konieczna będzie kalibracja Instalacji w celu uzyskania odpowiedniej mocy produkcyjnej. W opisie stanu faktycznego wskazano, iż nowy ciąg technologiczny musi być w stanie produkować odpowiednią ilość kilogramów Nowego Produktu w godzinę. Prace badawczo-rozwojowe zakończą się na uzyskaniu odpowiedniej receptury Nowego Produktu, a następnie rozpocznie się etap produkcji próbnej, którego celem będzie walidacja założeń względem odpowiedniego wolumenu produkcji – wykonanie prób i testów przed uruchomień procesu produkcji sensu stricto.

Także wykładnia celowościowa (choć jej wykorzystanie, na co wskazano powyżej, powinno być dokonywane ze szczególnym uwzględnieniem wykładni językowej) również przemawia za uznaniem stanowiska Wnioskodawcy za prawidłowe. Wynika to chociażby z treści uzasadnienia do projektu ustawy wprowadzającej ulgę na prototyp, na które powoływał się również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS”) w interpretacji indywidualnej z dnia 6 grudnia 2024 r. o nr 0111-KDIB1-3.4010.672.2024.2.MBD. Organ interpretacyjny odpowiadając na pytanie dotyczące możliwości dalszego wykorzystania maszyn zakupionych do produkcji próbnej wskazał:

„Z uzasadnienia wprowadzenia opisanej ulgi (druk sejmowy nr 1532) wynika, że "rozwiązanie to skierowane jest do tych podatników, którzy w wyniku prowadzonych prac badawczo-rozwojowych wytworzyli nowy produkt i obejmie koszty ponoszone na etapie produkcji próbnej takiego produktu". Zatem istotne jest, aby wytworzenie nowego produktu nastąpiło w wyniku prac badawczo-rozwojowych. Spełnienie powyższych warunków oznacza, że wypełnione zostało kryterium wskazane w ust. 18ea ust. 3 Ustawy o CIT, tj. że produkt nie wymaga już dalszych prac projektowo-konstrukcyjnych lub inżynieryjnych. Jak zawarliście Państwo w opisie sprawy, po zakończeniu prac badawczo-rozwojowych prowadzonych częściowo przy współpracy, w celu weryfikacji możliwości wdrożenia Nowych A do produkcji masowej, Spółka rozpoczyna fazę produkcji testowej. W trakcie tej fazy prac Spółka dokonuje analizy zdolności produkcyjnych (w tym z wykorzystaniem nabywanych w celu produkcji Nowych A linii produkcyjnych) przy jednoczesnym utrzymaniu docelowych parametrów Nowych A. W przypadku, gdy testy i analizy wykonywane w ramach Produkcji testowej, zostaną zakończone pomyślnie, Spółka rozpoczyna produkcję masową. Mając powyższe na uwadze, należy wskazać, że produkcja testowa nowego produktu wykonywana przez Państwa, spełnia kryteria wskazane w ust. 18ea ust. 3 updop. Głównym celem produkcji próbnej jest wykonanie prób i testów przed uruchomieniem produkcji, co oznacza, że spełnione zostało ww. kryterium.”

Jak wynika z powyższego fragmentu celem produkcji próbnej jest wykonanie prób i testów przed uruchomieniem produkcji. Jak już wskazano Instalacja nie będzie wykorzystywana do produkcji (w tym kontekście chodzi o bieżącą produkcję seryjną) przed przeprowadzeniem produkcji próbnej. Będzie ona wykorzystana do prac badawczo-rozwojowych mających na celu opracowanie nowego produktu, który będzie przedmiotem produkcji próbnej.

Podsumowując, wykładając przepisy o uldze na prototyp należy dojść do wniosku, iż kluczowym aspektem przedmiotowej preferencji jest odpowiednia identyfikacja wydatków na osi czasu. Mając na uwadze domniemanie racjonalnego ustawodawcy i logiczną konsekwencję powyższego, do kosztów kwalifikowanych nie zaliczy się (w przypadku kosztów, o których mowa w art. 18ea ust. 5 pkt 1 Ustawy o CIT) wydatków (ceny nabycia) na środki trwałe wykorzystane do produkcji seryjnej, a dopiero w późniejszym czasie do produkcji próbnej. Natomiast wykorzystanie środków trwałych na etapie poprzedzającym produkcję próbną, tj. w pracach badawczo-rozwojowych, nie wyłącza w żaden sposób możliwości skorzystania z omawianej preferencji.

Reasumując, koszty związane z Instalacją opisane w stanie faktycznym – w sytuacji, gdy Instalacja zostanie uznana za jeden fabrycznie nowy środek trwały (względnie kilka fabrycznie nowych środków trwałych) – stanowić będą koszty produkcji próbnej opisane w art. 18ea ust. 5 pkt 1, ponieważ są niezbędne do uruchomienia produkcji próbnej nowego produktu czyli realizacji etapu rozruchu technologicznego produkcji niewymagającego dalszych prac projektowo-konstrukcyjnych lub inżynieryjnych, którego celem będzie wykonanie prób i testów przed uruchomieniem procesu produkcji Nowego Produktu, powstałego w wyniku prowadzenia przez podatnika prac badawczo-rozwojowych.

Mając na uwadze powyższe, żadnych wątpliwości nie powinna rodzić możliwość uznania za koszty produkcji próbnej wydatków na ulepszenie środków trwałych – w sytuacji, gdy niektóre elementy Instalacji nie zostaną uznane za elementy jednego, fabrycznie nowego środka trwałego (lub kilku) ale ulepszenie już posiadanych środków trwałych. W tym przypadku bowiem ustawodawca w ogóle nie przewidział przesłanki „niezbędności” do uruchomienia produkcji próbnej, wskazując (w art. 18ea ust. 5 pkt 2 Ustaw o CIT), że wystarczające jest poniesienie wydatków na ulepszenie w celu dostosowania środka trwałego do produkcji próbnej nowego produktu.

Ten warunek bez wątpienia będzie w przedmiotowej sprawie spełniony, bowiem z wykorzystaniem obecnie posiadanych przez Wnioskodawcę zasobów produkcyjnych (tj. bez nowych maszyn nabywanych na podstawie Umowy) nie jest możliwe przeprowadzenie produkcji próbnej Nowego Produktu. Wydatki na ulepszenie będą więc poniesione w celu dostosowania środka trwałego (środków trwałych) do uruchomienia produkcji próbnej.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawca zgodnie z Umową nabywa nie tylko same maszyny (środki trwałe) składające się na Instalację, ale również usługę ich/jej montażu. Po zakończeniu prac nad uruchomieniem Instalacji, specjaliści Spółdzielni dokonają oględzin maszyny i dopiero po stwierdzeniu poprawności realizacji usługi podpiszą końcowy protokół odbioru, uznając tym samym zobowiązanie za wykonane.

Z uwagi na fakt, iż:

• cena nabycia, o której mowa w art. 18ea ust. 5 pkt 1 Ustawy o CIT oznacza cenę nabycia zgodnie z art. 16g ust. 3 Ustawy o CIT;
• wydatki na ulepszenie to wydatki, o których mowa w art. 16g ust. 13 Ustawy o CIT;

odliczeniu w ramach ulgi na prototyp w opisywanej sytuacji (zarówno gdy Instalacja zostanie uznana za jeden lub kilka fabrycznie nowych środków trwałych, jak i gdy niektóre jej elementy będą stanowić ulepszenia już posiadanych środków trwałych) będzie podlegać pełna cena (netto) określona w Umowie, w tym w zakresie w jakim dotyczy fabrycznie nowych środków trwałych, wydatków na ulepszenie, jak i montażu/uruchomienia dokonywanego przez dostawcę Instalacji.

Powyższe wynika:

• w odniesieniu do ceny nabycia bezpośrednio fabrycznie nowych środków trwałych – z treści art. 16g ust. 3 Ustawy o CIT, zgodnie z którym za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług; oraz
• w odniesieniu do wydatków na ulepszenie środków trwałych – bezpośrednio z treści art. 16g ust. 13 Ustawy o CIT, zgodnie z którym jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1 i 3-11, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10 000 zł.

Wszystkie koszty poniesione na podstawie Umowy stanowić będą bowiem kwotę należną zbywcy (dostawcy Instalacji) powiększone o koszty związane z zakupem zaliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania, bądź (częściowo) wydatki na ulepszenie środka trwałego.

Podsumowują powyższe, w opinii Wnioskodawcy wcześniejsze wykorzystanie Instalacji do prac badawczo-rozwojowych nie wpływa na możliwość uznania, że Instalacja będzie przeznaczona do uruchomienia produkcji próbnej Nowego Produktu, a tym samym koszty poniesione na podstawie Umowy będą mogły stanowić (w kwocie netto) koszty produkcji próbnej, o których mowa w art. 18ea ust. 5 pkt 1 i 2 Ustawy o CIT i Spółdzielni będzie przysługiwać możliwość ich odliczenia zgodnie z art. 18ea ust. 1 Ustawy o CIT (z przewidzianymi tam limitami).

Ad Pytanie nr 3

Płatność za wykonanie przedmiotu Umowy – a więc tak dostawę Instalacji, jak i jej montaż – będzie podzielona na kilka transz, z których dwie na dzień złożenia niniejszego wniosku zostały już opłacone. Ostatnia transza zostanie zapłacona przez Spółdzielnię w ciągu 30 dni od otrzymania faktury VAT wystawionej po podpisaniu końcowego protokołu odbioru (nie później niż osiem miesięcy od dostawy Instalacji do Spółdzielni). Powinno to nastąpić więc w 2026 r.

W myśl art. 18ea ust. 9 w zw. z ust. 11 ustawy o CIT, odliczenia kosztów produkcji próbnej nowego produktu dokonuje się, jeśli koszty te zostały faktycznie poniesione w roku podatkowym, za który jest dokonywane odliczenie. Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty produkcji próbnej nowego produktu lub wprowadzenia na rynek nowego produktu. Jak wskazuje jednak DKIS w wydawanych interpretacjach indywidualnych nie chodzi jednak o poniesienie w rozumieniu wyłącznie zarachowania – dla skorzystania z ulgi podatnik musi zapłacić za środek trwały.

Wskazać należy także, że prawo do skorzystania z ulgi na produkcję próbną, w przypadku nabycia fabrycznie nowych środków trwałych, nie powinno być wiązane z datą ich przekazania do używania (tak m.in. DKIS w interpretacji nr 0111-KDIB1-3.4010.524.2024.1.MBD).

Mając na uwadze powyższe w opinii Spółdzielni koszty nabycia Instalacji będą mogły zostać uznane za poniesione – w rozumieniu art. 18ea ustawy o CIT – dopiero w momencie, gdy A. w (…) uiści na rzecz dostawcy płatność za ostatnią fakturę (wystawioną po podpisaniu protokołu końcowego).

Stwierdzenie to dotyczy zarówno sytuacji, gdy cała Instalacja zostanie uznana za jeden fabrycznie nowy środek trwały lub kilka fabrycznie nowych środków trwałych, jak i gdy większość jej elementów stanowić będzie jeden, fabrycznie nowy środek trwały (lub kilka), a niektóre jej elementy będą stanowić ulepszenie już posiadanych przez Spółdzielnię środków trwałych. Wynika to z faktu, iż w obu przypadkach wydatki te zostaną ostatecznie poniesione dopiero w momencie uiszczenia ostatniej transzy zgodnie z Umową.

Wcześniejsze płatności mają charakter płatności zaliczkowych, a więc jako takie nie stanowią ceny nabycia lub wydatku na ulepszenie, gdyż – ze względu na niepewny, warunkowy charakter - do takiego nabycia/ulepszenia może ostatecznie nie dojść.

W podobnej sytuacji wypowiedział się DKIS w interpretacji indywidualnej z dnia 30 października 2024 r. 0111-KDIB1-3.4010.524.2024.1.MBD:

„Wobec powyższego, z uwagi na fakt, że wydatki ponoszone od roku 2021, tj. koszty w postaci zapłaty zaliczek na poczet zakupu, dostawy i montażu elementów Środków trwałych należy rozpoznać, jako koszty kwalifikowane ulgi na prototyp z art. 18ea ust. 1 ustawy o CIT, z uwagi na fakt, że Wnioskodawca uiścił zapłatę na poczet ceny zakupu, dostawy i montażu elementów Środków trwałych w roku 2022. Dodatkowo, mając na uwadze literalne brzmienie art. 16g ust. 13 ustawy o CIT, należy stwierdzić, że wydatki, ponoszone od roku 2021 na modernizację linii produkcyjnej Folii, w postaci wyżej opisanych zaliczek, stanowią koszty produkcji próbnej wskazane w art. 18ea ust. 5 pkt 1 ustawy o CIT, przez co mogą zostać zaliczone do ulgi na prototyp uregulowanej w art. 18ea ust. 1 ustawy o CIT. Stanowisko potwierdzające możliwość uznania za koszty kwalifikowane zaliczek czy przedpłat dokonanych w 2021 r. zostało uznane za prawidłowe przez Dyrektora KIS w indywidualnej interpretacji podatkowej z 16 marca 2023 r. sygn. 0111-KDIB1-3.4010.807.2022.1.MBD.”

Podobne stanowisko DKIS przedstawił także w interpretacji indywidualnej 0111-KDWB.4010.88.2022.1.HK wskazując, że:

„W tym miejscu należy zaznaczyć, że zapłacona zaliczka będzie mogła być objęta ulgą dopiero, gdy nastąpi nabycie środka trwałego. Jeżeli zatem, mimo opłacenia zaliczki w 2021 r., nabycie środka trwałego niezbędnego do uruchomienia produkcji próbnej, nastąpiło w okresie obowiązywania ulgi na produkcję próbną, odliczenie (na zasadach określonych w art. 18ea u.p.d.o.p.) będzie możliwe również w części opłaconej wcześniej zaliczki. Koszt produkcji próbnej (w wartości ceny nabycia środka trwałego) w części opłaconej wcześniej zaliczki będzie można uznać za faktycznie poniesiony.”

Przeciwne stanowisko stanowiłoby bezpodstawne ograniczenie nakazujące faktyczne opłacenie (w całości) kosztów infrastruktury wykorzystywanej do produkcji próbnej w tym samym roku, co przeprowadzenie prac. Podkreślenia wymaga, iż prace instalacyjne związane z tak zaawansowanym ciągiem technologicznym mogą (i w opisywanym przypadku będą) trwać wiele miesięcy.

Reasumując, koszty określone w Umowie, związane z Instalacją stanowią w opinii Wnioskodawcy koszty produkcji próbnej i będą mogły zostać rozliczone w ramach omawianej preferencji (ulgi na prototyp) w roku podatkowym, w którym dojdzie do opłacenia ostatniej transzy zgodnie z Umową.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „updop”):

W myśl art. 4a pkt 27 updop, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

Zgodnie z art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 updop:

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

Od 1 stycznia 2022 r. do ustawy o CIT została wprowadzona ulga na produkcję próbną i wprowadzenie do sprzedaży nowego produktu, czyli tzw. ulga na prototyp.

Zgodnie z art. 18ea ust. 1 updop:

W myśl art. 18ea ust. 2 updop:

Stosownie do art. 18ea ust. 3 updop:

Zgodnie z art. 18ea ust. 4 updop:

Zgodnie z art. 18ea ust. 5 updop:

Natomiast, zgodnie z art. 18ea ust. 6 updop:

W myśl art. 18ea ust. 7 updop:

Stosownie do art. 18ea ust. 8 updop:

W myśl art. 18ea ust. 9 updop:

Stosownie do art. 18ea ust. 10 updop:

Zgodnie z art. 18ea ust. 11 updop:

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności zawarł w czerwcu 2025 r. umowę na zakup i uruchomienie kompletnej instalacji do produkcji koncentratu białek serwatkowych w proszku. W jej skład wejdą instalacje i systemy wskazane we wniosku.

Instalacja stanowić będzie najprawdopodobniej jeden fabrycznie nowy środek trwały zaliczony do jednej z grup 3-6 i 8 KŚT (ewentualnie kilka fabrycznie nowych środków trwałych). Może jednak wystąpić sytuacja, w której część ww. elementów Instalacji nie zostanie zaliczona do wartości początkowej tego (tych) fabrycznie nowego środka trwałego (tych fabrycznie nowych środków trwałych), a stanowić będzie wydatki na ulepszenie już posiadanych środków trwałych (także zaliczanych do jednej z grup 3-6 i 8 KŚT) – z uwagi na fakt, iż zostanie uznana za modernizację już posiadanych środków trwałych. Spółdzielnia nie jest w stanie jednoznacznie tego określić na moment sporządzania niniejszego wniosku gdyż w dużej mierze zależy to od finalnego sposobu w jaki Instalacja zostanie zamontowana przez dostawcę.

Instalacja ma pozwolić na rozpoczęcie produkcji nowego produktu – koncentratu białka (…)(dalej: „Nowy Produkt”). Nowy Produkt będzie wzbogacony o składnik, który zgodnie z założeniami ograniczy pylistość, obniży ciężar nasypowy, a także poprawi rozpuszczalność proszku. Nowy Produkt nie znajdował się wcześniej w ofercie Wnioskodawcy. Nowy Produkt z perspektywy zarówno standardów branżowych, jak i optyki konsumenckiej, stanowi nowy wyrób dedykowany dla (…). Wejście w ten segment rynku pozwoli Spółdzielni na dywersyfikację źródeł przychodów oraz zwiększenie konkurencyjności posiadanej oferty produktowej. Dotychczasowy ciąg technologiczny nie pozwala na wyprodukowanie produktu o tak wysokiej zawartości białka i właściwościach instant (dobre właściwości reologiczne tj. rozpuszczalność, zwilżalność, opadalność i rozpraszalność). Reasumując, zakup i uruchomienie Instalacji pozwoli na opracowanie i wdrożenie Nowego Produktu na rynek. Wszystkie elementy nabywanej Instalacji będą fabrycznie nowe. Część z nich dotychczas w ogóle nie występowała w ciągu produkcyjnym Wnioskodawcy, a niektóre (na co wskazano powyżej) będą prowadzić do modernizacji / rozbudowy obecnych. Instalacja, poza tym, że pozwoli na produkcję Nowego Produktu, pozytywnie przełoży się także (z uwagi na podłączenie jej do istniejącego ciągu technologicznego oraz modernizację / rozbudowę niektórych instalacji już występujących w ciągu produkcyjnym Wnioskodawcy) na elastyczne wykorzystanie mocy przerobowych. Zapewni to Spółdzielni większą odporność na zmiany rynkowe i umożliwi optymalne zarządzanie surowcem.

Głównym celem inwestycji jest uzyskanie możliwości produkcji Nowego Produktu. Jako, że produkcja wspomnianego wyrobu wymaga także modernizacji części obecnego ciągu technologicznego, dodatkową, niejako „uboczną” korzyścią będzie także optymalizacja innych procesów produkcyjnych. Poprawie ulegną również właściwości reologiczne produkowanego dotychczas odtłuszczonego mleka w proszku. Spółdzielnia dostrzega też w przyszłości możliwość produkcji mleka w proszku pełnego instant. Instalacja pozwala również na zebranie substancji, stanowiących „efekt uboczny” produkcji (…) i wykorzystanie ich do wytwarzania innych wyrobów takich jak pasza dla zwierząt.

Opracowanie Nowego Produktu wymaga przeprowadzenia prac badawczo-rozwojowych (prac rozwojowych) rozpoczynających się od opracowania technologii produkcji oraz kilku scenariuszy technologicznych (receptur), celem uzyskania produktu wysokiej jakości o możliwie najlepszych i najbardziej pożądanych parametrach reologicznych. Kolejny etap prac polegający na walidacji wyników prac koncepcyjnych wymaga już przeprowadzenia prób technologicznych z wykorzystaniem Instalacji. Z uwagi na powyższe, prace badawczo-rozwojowe nad opracowaniem Nowego Produktu będą możliwe do przeprowadzenia (w części) dopiero po uruchomieniu Instalacji. Ostatni etap prac badawczo-rozwojowych będzie przeprowadzony na Instalacji, natomiast nie jest on nastawiony na kalibrację ciągu technologicznego w celu zapewnienia poprawności produkcji seryjnej. Celem finalnego etapu aktywności badawczo-rozwojowej będzie weryfikacja poprawności receptury w warunkach produkcyjnych. Po pozytywnym zakończeniu prac badawczo-rozwojowych, Spółdzielnia przystąpi do rozruchu technologicznego Instalacji w celu potwierdzenia możliwości produkcji seryjnej opracowanego wyrobu. Po przeprowadzeniu produkcji próbnej Spółdzielnia nie zakłada prowadzenia żadnych dodatkowych prac badawczo-rozwojowych.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy:

• Nowy Produkt, którego produkcja zostanie uruchomiona po zakupie i uruchomieniu Instalacji, stanowi "nowy produkt" w rozumieniu art. 18ea ust. 1 i 3 w zw. z art. 18ea ust. 2 Ustawy o CIT,
• koszty przedstawione w opisie stanu faktycznego (na nabycie Instalacji) stanowią koszty produkcji próbnej Nowego Produktu, o których mowa w art. 18ea ust. 5 pkt 1 – 2 Ustawy o CIT, a tym samym Wnioskodawcy przysługuje prawo do ich odliczenia zgodnie z art. 18ea ust. 1 Ustawy o CIT,
• rokiem poniesienia kosztów produkcji próbnej, o których mowa w treści wniosku (kosztów, o których mowa w art. 18ea ust. 5 pkt 1 – 2 Ustawy o CIT) będzie rok podatkowy, w którym opłacona zostanie ostatnia transza wynagrodzenia wynikającego z Umowy.

Biorąc pod uwagę powyższe wskazać należy, iż od 1 stycznia 2022 r. do ustawy o CIT została wprowadzona ulga na produkcję próbną i wprowadzenie do sprzedaży nowego produktu, czyli tzw. ulga na prototyp.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że tzw. ulga na prototyp koncentruje się na dwóch elementach związanych z rozwojem działalności podatnika, tj. na produkcji próbnej nowego produktu i na wprowadzeniu nowego produktu na rynek. Przy czym z ulgi tej wyłączone zostały usługi.

Z kolei, aby uruchomić produkcję próbną i wprowadzić na rynek nowy produkt, konieczne może być opracowanie prototypu jako „pierwowzoru” nowego produktu. Prototyp taki nie powinien wymagać dalszych prac projektowo-konstrukcyjnych lub inżynieryjnych i powinien być efektem prowadzonych wcześniej przez podatnika prac badawczo-rozwojowych.

W zakresie działalności badawczo – rozwojowej przydatnym źródłem wiedzy jest Podręcznik Frascati 2015 „Zalecenia dotyczące pozyskiwania i prezentowania danych z zakresu działalności badawczo – rozwojowej” zatwierdzony przez Komitet OECD ds. Polityki Naukowo – Technicznej, na który powołuje się także Ministerstwo Finansów w Objaśnieniach podatkowych z 15 lipca 2019 r. dot. preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX.

W powyższym podręczniku wskazano m.in. na problemy pojawiające się na pograniczu działalności B+R i pozostałej działalności podatnika, a także przedstawiono kryteria umożliwiające rozpoznanie działalności B+R.

Zgodnie z podręcznikiem prototyp to oryginalny model skonstruowany w sposób pozwalający na uwzględnienie w nim wszystkich danych technicznych i osiągów nowego produktu (akapit 2.49). Projektowanie, konstruowanie oraz testowanie prototypów powinno być klasyfikowane jako B+R. Zasada ta stosuje się niezależnie od tego, czy konstruowany jest jeden, czy więcej prototypów i czy są one tworzone równocześnie, czy też w odstępach czasu (akapit 2.50).

Z kolei, w zakresie produkcji próbnej podręcznik w akapicie nr 2.55 wskazuje, że po pomyślnym przeprowadzeniu testów prototypu i ewentualnym dokonaniu niezbędnych modyfikacji następuje faza uruchomienia produkcji. Jeżeli faza rozruchu produkcji nie wymaga dalszych prac projektowo – konstrukcyjnych czy inżynieryjnych, nie powinna być traktowana jako należąca do B+R, ponieważ jej podstawowym celem nie jest już dalsze udoskonalanie wyrobów lecz uruchomienie procesu produkcji.

Podatnik będzie miał możliwość odliczenia kosztów kwalifikowanych jeżeli:

• w roku podatkowym, za który dokonywane jest odliczenie, koszty te zostały faktycznie poniesione (nie chodzi jednak o poniesienie w rozumieniu wyłączenie zarachowania – dla skorzystania z ulgi podatnik musi, dla przykładu, zapłacić za środek trwały),
• nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Ponadto, odliczenie będzie miało zastosowanie w odniesieniu do produktów, powstałych w wyniku prowadzenia przez podatnika prac badawczo-rozwojowych.

Wysokość odliczenia nie może w danym roku przekroczyć 10% dochodu ze źródeł innych niż zyski kapitałowe.

Ad. 1

Odnosząc się do pierwszej z Państwa wątpliwości wskazać należy, że produkt w rozumieniu przepisów ustawy o rachunkowości, z wyłączeniem usługi na podstawie ustawy o rachunkowości, zgodnie z definicją rzeczowych aktywach obrotowych, zawartą w art. 3 ust. 1 pkt 19 ustawy o rachunkowości z dnia 29 września 1994 r. (Dz. U. z 2021 r. poz. 217), produkty to wytworzone lub przetworzone przez jednostkę rzeczowe aktywa obrotowe (wyroby i usługi) zdatne do sprzedaży lub w toku produkcji, jak również półprodukty.

Natomiast, produkcja próbna nowego produktu to etap rozruchu technologicznego produkcji niewymagający dalszych prac projektowo-konstrukcyjnych lub inżynieryjnych, którego celem jest wykonanie prób i testów przed uruchomieniem procesu produkcji nowego produktu, powstałego w wyniku prowadzenia przez podatnika prac badawczo-rozwojowych, przy czym etap rozruchu technologicznego obejmuje okres od momentu poniesienia pierwszego kosztu związanego z tym etapem do momentu rozpoczęcia produkcji nowego produktu.

Z wniosku wynika, że w wyniku prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej Spółdzielnia stworzyła nowy produkt – koncentrat białka (…). Nowy Produkt będzie wzbogacony o składnik, który zgodnie z założeniami ograniczy pylistość, obniży ciężar nasypowy, a także poprawi rozpuszczalność proszku. Nowy Produkt nie znajdował się wcześniej w ofercie Wnioskodawcy.

Nowy Produkt z perspektywy zarówno standardów branżowych, jak i optyki konsumenckiej, stanowi nowy wyrób dedykowany dla sportowców. Wyroby tego typu są szczególnie poszukiwane w branży odżywek i suplementów diety, żywności funkcjonalnej, a także w przemyśle mleczarskim i cukierniczym, jako komponent o wysokiej wartości odżywczej.

W związku z powyższym należy się zgodzić z Państwa stanowiskiem, że koncentrat białka serwatkowego spełnia definicję nowego produktu, o którym mowa w art. 18ea ust. 1 i 2 ustawy o CIT, bowiem produkt nie jest usługą, ale wyrobem Spółki zdatnym do dalszej odsprzedaży.

Zatem Państwa stanowisko, w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Ad. 2

Odnosząc się do Państwa wątpliwości dotyczących ustalenia, czy koszty przedstawione w opisie stanu faktycznego (na nabycie Instalacji) stanowią koszty produkcji próbnej Nowego Produktu, o których mowa w art. 18ea ust. 5 pkt 1 – 2 Ustawy o CIT, a tym samym Wnioskodawcy przysługuje prawo do ich odliczenia zgodnie z art. 18ea ust. 1 Ustawy o CIT wskazać należy, że w ustawie wskazano zamknięty katalog kosztów produkcji próbnej nowego produktu.

Zgodnie z art. 18ea ust. 5 updop:

Zgodnie z art. 16g ust. 3 updop:

Natomiast zgodnie z art. 16g ust. 4 updop:

W świetle art. 16g ust. 13 updop:

W przypadku produkcji próbnej nowego produktu, w ramach ulgi na prototypy, podatnik będzie miał prawo do odliczenia trzech rodzajów wydatków: na nabycie lub wytworzenie środka trwałego, na ulepszenie środka trwałego, na nabycie materiałów i surowców.

Jak wynika z opisu stanu sprawy Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności zawarł w czerwcu 2025 r. umowę na zakup i uruchomienie kompletnej instalacji do produkcji koncentratu białek serwatkowych w proszku. W jej skład wejdą:

•  instalacja (…)
•  instalacja (…)
•  instalacja (…)
•  instalacja (…)
•  rozbudowa istniejącej instalacji (…);
•  modernizacja istniejącej (…):

- (…)

·      modernizacja systemu (…):

- (…)

·      Instalacja (…).”

Instalacja stanowić będzie najprawdopodobniej jeden fabrycznie nowy środek trwały zaliczony do jednej z grup 3-6 i 8 KŚT (ewentualnie kilka fabrycznie nowych środków trwałych). Może jednak wystąpić sytuacja, w której część ww. elementów Instalacji nie zostanie zaliczona do wartości początkowej tego (tych) fabrycznie nowego środka trwałego (tych fabrycznie nowych środków trwałych), a stanowić będzie wydatki na ulepszenie już posiadanych środków trwałych (także zaliczanych do jednej z grup 3-6 i 8 KŚT) – z uwagi na fakt, iż zostanie uznana za modernizację już posiadanych środków trwałych. Spółdzielnia nie jest w stanie jednoznacznie tego określić na moment sporządzania niniejszego wniosku gdyż w dużej mierze zależy to od finalnego sposobu w jaki Instalacja zostanie zamontowana przez dostawcę.

Odnosząc się do możliwości uznania za koszty produkcji próbnej nowego produktu na podstawie art. 18ea ust. 5 updop, zauważyć należy, że ustawodawca wprowadzając przepisy art. 18ea updop dot. ulgi na innowacyjność, wskazał na: cenę nabycia lub koszt wytworzenia, wydatki na ulepszenie oraz koszty nabycia.

Z powyższego wywieść należy, że skoro w uldze na prototyp (art. 18ea ust. 5 updop) zostały wskazane koszty nabycia oraz koszty ulepszenia, to oznacza, że koszty Inwestycji dotyczące nabycia fabrycznie nowych środków trwałych zaliczonych wyłącznie do grup 3-6 i 8 Klasyfikacji oraz ulepszenie już posiadanych środków trwałych (także zaliczanych do jednej z grup 3-6 i 8 KŚT), mieszczą się w kosztach nabycia, o których mowa w art. 18ea ust. 5 updop.

Tym samym, zgodzić się należy z Wnioskodawcą, że koszty Inwestycji, w zakresie jakim dotyczą nabycia fabrycznie nowych środków trwałych zaliczonych łącznie do grup 3-6 i 8 Klasyfikacji oraz ulepszenie już posiadanych środków trwałych (także zaliczanych do jednej z grup 3-6 i 8 KŚT), można uznać za koszty produkcji próbnej nowego produktu, o których mowa w art. 18ea ust. 5 pkt 1 updop. Tym samym Wnioskodawcy przysługuje prawo do ich odliczenia zgodnie z art. 18ea ust. 1 Ustawy o CIT.

W związku z powyższym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Ad. 3

Odnosząc się natomiast do Państwa wątpliwości dotyczących ustalenia, czy rokiem poniesienia kosztów produkcji próbnej, o których mowa w treści wniosku (kosztów, o których mowa w art. 18ea ust. 5 pkt 1 – 2 Ustawy o CIT) będzie rok podatkowy, w którym opłacona zostanie ostatnia transza wynagrodzenia wynikającego z umowy należy ponownie wskazać na brzmienie art. 18ea ust. 1 ustawy o CIT, z którego wynika, że podatnik ma możliwość odliczenia od podstawy opodatkowania kwotę stanowiącą 30% sumy kosztów produkcji próbnej nowego produktu i wprowadzenia na rynek nowego produktu. Ustawa zawiera przy tym zastrzeżenie, że wysokość odliczenia nie może w roku podatkowym przekroczyć 10% dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów niż z zysków kapitałowych.

W dalszej części ww. artykułu regulującego omawianą ulgę, a dokładnie w ustępie 9 pkt 1, ustawodawca wskazał, że koszty produkcji próbnej nowego produktu lub wprowadzenia go na rynek mogą zostać odliczone w roku, w którym zostały „faktycznie poniesione”.

Z kolei zdanie pierwsze art. 18ea ust. 11 ustawy o CIT wskazuje, że odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty produkcji próbnej nowego produktu lub wprowadzenia na rynek nowego produktu.

Zgodnie z opisem sprawy warunki płatności za instalacje wskazane we wniosku przewidziane w Umowie wskazują, że wynagrodzenie należne sprzedającemu będzie podzielone na pięć transz:

•      25% ceny brutto płatne w ciągu 7 dni od otrzymania faktury pro forma, wystawionej po zawarciu Umowy,

•      25% w ciągu 7 dni od otrzymania faktury pro forma wystawionej po upływie trzech miesięcy od podpisania Umowy,

•      20% w ciągu 14 dni od otrzymania faktury pro forma wystawionej przed dostawą urządzeń do Spółdzielni,

•      15% w ciągu 7 dni od otrzymania faktury pro forma po zakończeniu montażu Instalacji,

•      15% w ciągu 30 dni od otrzymania faktury VAT wystawionej po podpisaniu końcowego protokołu odbioru, nie później niż osiem miesięcy od dostawy Instalacji do Spółdzielni.

Na dzień złożenia niniejszego wniosku Spółdzielnia dokonała już dwóch płatności zgodnie z Umową (dwie pierwsze transze w wysokości 25%) – pierwsza płatność miała miejsce w czerwcu 2025 r., a druga we wrześniu 2025 r.

Termin realizacji Instalacji wynosi do 52 tygodni roboczych liczonych od wpłaty pierwszej transzy. Zgodnie z Umową zakończenie inwestycji powinno więc nastąpić w 2026 r. i w tym samym okresie (roku) powinno dojść do uiszczenia zapłaty za ostatnią transzę wynagrodzenia wynikającego z Umowy.

Mając na uwadze powołane regulacje należy podkreślić, że podatnik będzie miał możliwość odliczenia kosztów kwalifikowanych jeżeli:

·      w roku podatkowym, za który dokonywane jest odliczenie, koszty te zostały faktycznie poniesione (nie chodzi jednak o poniesienie w rozumieniu wyłączenie zarachowania – dla skorzystania z ulgi podatnik musi, dla przykładu, zapłacić za środek trwały),

·      nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Ponadto, odliczenie będzie miało zastosowanie w odniesieniu do produktów, powstałych w wyniku prowadzenia przez podatnika prac badawczo-rozwojowych.

Wysokość odliczenia nie może w danym roku przekroczyć 10% dochodu ze źródeł innych niż zyski kapitałowe.

Ponadto wskazać należy, że prawo do odliczenia ulgi na produkcję próbną, w przypadku nabycia środków trwałych, nie powinno być wiązane z datą ich przekazania do używania.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że dokonując wykładni językowej, która ma szczególne znaczenie w przypadku rekonstrukcji norm prawa daninowego, należy brać pod uwagę domniemanie racjonalnego ustawodawcy, przez co przyjmuje się, że każde słowo w przepisie zostało użyte celowo, z pełną świadomością jego znaczenia i z uwzględnieniem zasad językowych, jak również że każdy wyraz użyty w przepisie jest niezbędny do zrekonstruowania normy prawnej (por. Gomułowicz Andrzej. 7.4. Reguły językowe. W: Podatki i prawo podatkowe. Wydawnictwo Prawnicze Lexis Nexis, 2013). Jednocześnie należy wskazać, że rekonstruując normę na podstawie wykładni językowej należy brać pod uwagę kontekst całego aktu prawnego.

Z uzasadnienia wprowadzenia opisanej ulgi (druk sejmowy nr 1532) wynika, że „rozwiązanie to skierowane jest do tych podatników, którzy w wyniku prowadzonych prac badawczo-rozwojowych wytworzyli nowy produkt i obejmie koszty ponoszone na etapie produkcji próbnej takiego produktu”.

Podatnik będzie miał możliwość odliczenia kosztów produkcji próbnej jeżeli w roku podatkowym, za który dokonywane jest odliczenie, koszty te zostały faktycznie poniesione (nie chodzi jednak o poniesienie w rozumieniu wyłącznie zarachowania – dla skorzystania z ulgi podatnik musi zapłacić za środek trwały).

W tym miejscu należy zaznaczyć, że zapłacona zaliczka (transza w związku z nabywaną instalacją) będzie mogła być objęta ulgą dopiero, gdy nastąpi nabycie środka trwałego. Jeżeli zatem, mimo opłacenia zaliczki (transzy) w 2025 r., nabycie/ulepszenie środka trwałego/środków trwałych niezbędnych do uruchomienia produkcji próbnej, nastąpiło w okresie obowiązywania ulgi na produkcję próbną (w powyższym przypadku w 2026 r.), odliczenie (na zasadach określonych w art. 18ea updop) będzie możliwe również w części opłaconych wcześniej zaliczek/transz. Koszt produkcji próbnej (w wartości ceny nabycia/ulepszenia środka trwałego) w części opłaconej wcześniej zaliczki/transzy będzie można uznać za faktycznie poniesiony.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 przyjmujące, że koszty określone w Umowie, związane z Instalacją stanowią koszty produkcji próbnej i będą mogły zostać rozliczone w ramach omawianej preferencji (ulgi na prototyp) w roku podatkowym, w którym dojdzie do opłacenia ostatniej transzy zgodnie z Umową, tj. w momencie całkowitej zapłaty za środek/środki trwałe lub ich ulepszenia jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.