Interpretacja 0114-KDIP2-1.4010.503.2025.1.PP

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

4 września 2025 roku wpłynął Państwa wniosek wspólny z 3 września 2025 roku o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

• czy wartość poręczeń o charakterze wzajemnym, udzielonych Zainteresowanym (w tym Wnioskodawcy) zgodnie z Aneksem do umowy CPR przez pozostałych Zainteresowanych (w tym Wnioskodawcę) powoduje powstanie po stronie Zainteresowanych (w tym Wnioskodawcy) przychodu z nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT,
• czy wdrożenie przez Zainteresowanych opisanego w zdarzeniu przyszłym mechanizmu wzajemnych wynagrodzeń za udzielone poręczenia zgodnie z umową kalkulacji wynagrodzenia, skalkulowanego w oparciu o ceny rynkowe, spowoduje, że po stronie Zainteresowanych nie powstanie przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 Ustawy o CIT.

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)  Zainteresowany będący stroną postępowania: A S.A., (…),

2)  Zainteresowany niebędący stroną postępowania: B Sp. z o.o., (…),

3)  Zainteresowany niebędący stroną postępowania: C Sp. z o.o., (…),

4)  Zainteresowany niebędący stroną postępowania: D Sp. z o.o., (…),

5)  Zainteresowany niebędący stroną postępowania: E Sp. z o.o., (…),

6)  Zainteresowany niebędący stroną postępowania: F Sp. z o.o., (…),

7)  Zainteresowany niebędący stroną postępowania: G Sp. z o.o., (…),

8)  Zainteresowany niebędący stroną postępowania: H Sp. z o.o. Sp. komandytowa, (…),

9)  Zainteresowany niebędący stroną postępowania: I Sp. z o.o., (…),

10)  Zainteresowany niebędący stroną postępowania: J S.A., (…),

11)  Zainteresowany niebędący stroną postępowania: K Sp. z o.o., (…),

12)  Zainteresowany niebędący stroną postępowania: L S.A., (…),

13)  Zainteresowany niebędący stroną postępowania: M Sp. z o.o., (…),

14)  Zainteresowany niebędący stroną postępowania: N Sp. z o.o., (…),

15)  Zainteresowany niebędący stroną postępowania: O Sp. z o.o., (…),

16)  Zainteresowany niebędący stroną postępowania: P Sp. z o.o., (…),

17)  Zainteresowany niebędący stroną postępowania: R Sp. z o.o., (…),

18)  Zainteresowany niebędący stroną postępowania: S Sp. z o.o., (…),

19)  Zainteresowany niebędący stroną postępowania: T S.A., (…),

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

A Spółka Akcyjna (dalej jako: "Spółka") jest polskim rezydentem podatkowym i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych. Spółka wraz z innymi spółkami wchodzącymi w skład grupy kapitałowej (dalej jako „Uczestnicy” lub „Zainteresowani”) zawarła z bankiem z siedzibą w Polsce (dalej: "Bank") Umowę o Świadczenie Usługi Cash Pooling Rzeczywisty (dalej: "Umowa CPR"), na podstawie której świadczona jest na rzecz Uczestników usługa cash poolingu rzeczywistego tj. usługa z dziedziny produktów zarządzania środkami finansowymi, której celem jest zapewnienie efektywnego zarządzania środkami pieniężnymi i poprawa płynności finansowej stron Umowy CPR i która pozwala na fizyczną konsolidację dostępnych środków na rachunkach bankowych odrębnych podmiotów gospodarczych, umożliwiając jednocześnie korzystanie ze wspólnej płynności środków stron Umowy CPR.

Celem usługi świadczonej przez Bank jest zwiększenie efektywności zarządzania środkami finansowymi podmiotów biorących w niej udział poprzez optymalne wykorzystanie nadwyżek środków pieniężnych oraz zminimalizowanie kosztów finansowych działalności gospodarczej prowadzonej przez te podmioty.

Usługa cash poolingu rzeczywistego polega na zarządzaniu przez Bank fizycznymi przepływami środków finansowych pomiędzy rachunkami bieżącymi uczestników stron Umowy CPR tj. Spółki i innych Uczestników, którzy przystąpili do Umowy CPR. W związku z realizacją Umowy CPR Spółka jest dodatkowo odpowiedzialna za rozliczenie operacji związanych z funkcjonowaniem Umowy CPR, pełniąc funkcję agenta rozliczeń pomiędzy Uczestnikami a Bankiem (dalej: "Agent"). Usługa jest realizowana w oparciu o Umowę CPR, która została zawarta pomiędzy Bankiem i Uczestnikami i określa warunki świadczenia usługi cash-poolingu rzeczywistego. Wszystkim Uczestnikom Bank prowadzi bieżące rachunki bankowe. W celu realizacji Umowy CPR, każdy z Uczestników korzysta z prowadzonego przez Bank bieżącego rachunku bankowego w PLN (dalej: "Rachunki"). Uczestnicy nie wykluczają w przyszłości sytuacji, w której to inny Uczestnik niż Spółka będzie pełnić funkcje Agenta.

Uczestnikom, na warunkach określonych w Umowie CPR, zostały przyznane limity kwotowe wyznaczające wartość, do której dyspozycje Uczestnika dotyczące Rachunku będą mogły być przez Bank realizowane w przypadku braku wolnych środków w Rachunku (dalej: „Limity dzienne”). Limit dzienny dla poszczególnych Rachunków został określony w załączniku do Umowy CPR. W okresie obowiązywania Umowy CPR Agent ma prawo zlecać Bankowi zmianę Limitów dziennych dla poszczególnych Uczestników.

Limit dzienny może być wykorzystywany poprzez realizację przez Bank zleceń płatniczych składanych przez Uczestnika powodujących powstanie na Rachunku salda ujemnego. Jednakże w żadnym wypadku łączna suma sald ujemnych Uczestników nie będzie mogła przekroczyć sumy sald Uczestników Dodatnich w ramach tzw. Globalnego Limitu Płynności, tj. sumy sald na Rachunkach Uczestników w tym salda Agenta, pomniejszonej o ewentualne blokady.

Każdy wpływ środków pieniężnych na Rachunek Uczestnika powoduje spłatę przez Uczestnika całości, bądź części wykorzystanego Limitu dziennego. W wyniku spłaty całości bądź części Limitu dziennego Uczestnik może ponownie wykorzystać całość, bądź niewykorzystaną część Limitu dziennego. Zgodnie z Umową CPR, każdy z Uczestników zobowiązuje się spłacić saldo ujemne występujące na jego Rachunku w terminie do końca dnia roboczego, w którym takie saldo wystąpiło. W przypadku niedokonania spłaty Limitu dziennego przez Uczestnika, Bank naliczy temu Uczestnikowi odsetki od niespłaconej kwoty Limitu dziennego.

Zgodnie z mechanizmem zapisanym w Umowie CPR (dalej jako „Mechanizm CPR”), każdego dnia w przypadku gdy:

 I.      co najmniej jeden Uczestnik jest Uczestnikiem Dodatnim i co najmniej jeden Uczestnik jest Uczestnikiem Ujemnym, to wówczas Agent, z wykorzystaniem środków pieniężnych dostępnych na Rachunku Agenta, a gdyby środki na Rachunku Agenta okazały się niewystarczające, w ramach tzw. Środków Zadysponowanych (kwota odpowiadająca sumie wykorzystanych środków na pokrycie sald Uczestników Ujemnych), spłaci zobowiązania Uczestników Ujemnych względem Banku z tytułu Sald Ujemnych w Rachunkach Uczestników i nabędzie w ten sposób wierzytelności Banku względem Uczestników Ujemnych do wysokości dokonanej spłaty, wstępując tym samym w prawa zaspokojonego wierzyciela, tj. Banku, w trybie artykułu 518 § 1 pkt 3) kodeksu cywilnego. Uczestnicy Dodatni, z wykorzystaniem środków pieniężnych zgromadzonych na Rachunkach Uczestników, spłacą zobowiązania Agenta względem Banku, istniejące w Rachunku Agenta, w tym wykorzystane przez Agenta w ramach Środków Zadysponowanych (na spłatę zobowiązań Uczestników Ujemnych), i nabędą w ten sposób wierzytelności Banku względem Agenta do wysokości dokonanej spłaty, wstępując tym samym w prawa zaspokojonego wierzyciela, tj. Banku w trybie artykułu 518 § 1 pkt 3) kodeksu cywilnego. Następnie Agent przejmie długi Banku względem Uczestników Dodatnich istniejące w Rachunkach Uczestników, w trybie art. 519 § 1 kodeksu cywilnego. Celem przejęcia długów, Bank przeleje na Rachunek Agenta kwotę w wysokości wartości nominalnej tych długów,

II.       każdy z Uczestników jest Uczestnikiem Dodatnim lub Saldo Uczestnika jest równe zeru, z wyjątkiem Agenta, który jest Uczestnikiem Ujemnym to wówczas Uczestnicy Dodatni, z wykorzystaniem środków pieniężnych zgromadzonych na Rachunkach Uczestników, spłacą zobowiązania Agenta względem Banku, istniejące w Rachunku Agenta, i nabędą w ten sposób wierzytelności Banku względem Agenta do wysokości dokonanej spłaty, wstępując tym samym w prawa zaspokojonego wierzyciela, tj. Banku, w trybie artykułu 518 § 1 pkt 3) kodeksu cywilnego. Następnie Agent przejmie długi Banku względem Uczestników Dodatnich istniejące w Rachunkach Uczestników, w trybie art. 519 § 1 kodeksu cywilnego. Celem przejęcia długów, Bank przeleje na Rachunek Agenta kwotę w wysokości wartości nominalnej tych długów,

III.      każdy z Uczestników jest Uczestnikiem Ujemnym lub Saldo Uczestnika jest równe zeru, z wyjątkiem Agenta, który jest Uczestnikiem Dodatnim to wówczas Agent, z wykorzystaniem środków pieniężnych dostępnych na Rachunku Agenta, spłaci zobowiązania Uczestników Ujemnych względem Banku z tytułu Sald Ujemnych w Rachunkach Uczestników i nabędzie w ten sposób wierzytelności Banku względem Uczestników Ujemnych do wysokości dokonanej spłaty, wstępując tym samym w prawa zaspokojonego wierzyciela, tj. Banku, w trybie artykułu 518 § 1 pkt 3) kodeksu cywilnego,

IV.      każdy z Uczestników jest Uczestnikiem Dodatnim lub Saldo Uczestnika jest równe zeru, a jednocześnie brak jest zobowiązań Agenta względem Banku istniejących w Rachunku Agenta, wówczas Agent przejmie długi Banku względem Uczestników Dodatnich istniejące w Rachunkach Uczestników, w trybie art. 519 §1 kodeksu cywilnego. Celem przejęcia długów, Bank przeleje na Rachunek Agenta kwotę w wysokości wartości nominalnej tych długów.

W efekcie realizacji powyższych czynności, transferów i operacji w ramach usługi cash poolingu rzeczywistego, które realizowane będą w sposób automatyczny na podstawie dyspozycji udzielonych w tym celu Bankowi w Umowie CPR, na koniec każdego dnia salda na Rachunkach Uczestników będą równe zeru, a na rachunku Agenta pozostanie suma sald Uczestników Dodatnich oraz Uczestników Ujemnych.

Każdego następnego dnia Bank dokonuje operacji mających na celu odpowiednie przywrócenie sald na Rachunkach Uczestników do stanu występującego na koniec dnia poprzedniego, co realizowane jest w sposób automatyczny na podstawie dyspozycji udzielonych Bankowi w Umowie CPR:

1.  jeżeli na koniec poprzedniego dnia kalendarzowego miejsce miała sytuacja opisana w pkt I Mechanizmu CPR- każdy z Uczestników, który był Uczestnikiem Ujemnym, spłaci – z wykorzystaniem dostępnego salda Rachunku w Rachunku Uczestnika - swoje zobowiązania wynikające ze spłat tych zobowiązań względem Agenta na Rachunek Agenta, jak również Agent, z wykorzystaniem środków pieniężnych dostępnych na Rachunku Agenta, spłaci swoje zobowiązania wynikające z tych spłat względem każdego z Uczestników, który w poprzednim dniu kalendarzowym był Uczestnikiem Dodatnim, na Rachunki Uczestników,

2.  jeżeli na koniec poprzedniego dnia kalendarzowego miejsce miała sytuacja opisana w pkt II Mechanizmu CPR- Agent, z wykorzystaniem środków pieniężnych dostępnych na Rachunku Agenta, spłaci swoje zobowiązania wynikające ze spłat tych zobowiązań, względem każdego z Uczestników, który był Uczestnikiem Dodatnim, na Rachunki Uczestników,

3.  jeżeli na koniec poprzedniego dnia kalendarzowego miejsce miała sytuacja opisana w pkt III Mechanizmu CPR- każdy z Uczestników, który był Uczestnikiem Ujemnym, spłaci z wykorzystaniem dostępnego salda Rachunku w Rachunku Uczestnika swoje zobowiązania wynikające z tych spłat względem Agenta na Rachunek Agenta,

4.  jeżeli na koniec dnia kalendarzowego miejsce miała sytuacja opisana w pkt IV Mechanizmu CPR- Agent, z wykorzystaniem środków pieniężnych dostępnych na Rachunku Agenta, spłaci zobowiązania przejęte od Banku względem każdego z Uczestników, który był Uczestnikiem Dodatnim, na Rachunki Uczestników.

Bank pobiera opłaty i prowizje od Uczestników oraz Agenta z tytułu świadczenia usług, w tym opłatę jednorazową za udostępnienie usługi oraz opłatę miesięczną za świadczenie usługi cash-poolingu.

Zasadniczym elementem Umowy CPR jest wdrożenie procesu zarządzania posiadanymi przez Uczestników na Rachunkach środkami pieniężnymi oraz zadłużeniem Uczestników w taki sposób, aby kwota odsetek płaconych z tytułu istniejącego zadłużenia była jak najmniejsza, a jednocześnie, aby dochody uzyskiwane przez spółki z posiadanych przez nie nadwyżek finansowych były co do zasady wyższe od standardowego oprocentowania depozytów bankowych i innych standardowych bezpiecznych instrumentów finansowych. Celem Umowy CPR jest takie wykorzystanie różnic w oprocentowaniu sald dodatnich i sald ujemnych na Rachunkach Uczestników systemu oraz efektu skali, aby podmioty z zaangażowanej grupy czerpały z tego maksymalne korzyści.

W związku z zawarciem Umowy CPR Uczestnicy, którzy przekazali środki na Rachunek Agenta otrzymują odsetki (dalej jako „Odsetki od sald dodatnich”). Uczestnicy, którzy otrzymali środki pieniężne w celu pokrycia ich wykorzystanych Limitów dziennych są zobowiązani do zapłaty odsetek za korzystanie ze środków pieniężnych (dalej jako „Odsetki od sald ujemnych”). Naliczeniem Odsetek od sald dodatnich i Odsetek od sald ujemnych będzie zajmował się Bank. Odsetki od sald dodatnich oraz Odsetki od sald ujemnych są ustalane na podstawie wielkości środków pieniężnych przekazanych, bądź otrzymanych przez Uczestnika w ramach systemu cash poolingu.

W ramach Umowy CPR, Uczestnicy upoważniają Agenta do wykonywania czynności administracyjnych związanych z realizacją Umowy CPR tj.:

a)  podpisywania z Bankiem i innymi podmiotami aneksów do Umowy CPR, na mocy którego inne podmioty staną się Uczestnikami na warunkach określonych w Umowie CPR,

b)  podpisywania z Bankiem aneksów do Umowy CPR, na mocy którego dotychczasowy Uczestnik przestaje być stroną Umowy CPR,

c)  podpisywania z Bankiem aneksów do Umowy CPR zmieniających inne postanowienia Umowy,

d)  dokonywania zmian treści załączników do Umowy CPR,

e)  zmieniania tych warunków wykonywania Umowy CPR, które zgodnie z jej postanowieniami mogą być dokonywane za pośrednictwem systemu Banku,

f)   wykonywania wszelkich innych czynności faktycznych lub prawnych, w tym wypowiedzenia umowy, składania dyspozycji, które zgodnie z treścią Umowy CPR lub załączników do niej, są realizowane przez Agenta w imieniu lub na rzecz Uczestnika,

g)  reprezentowania każdego z Uczestników we wszystkich sprawach związanych z Umową, podpisywania w imieniu każdego z Uczestników wszelkich innych dokumentów lub oświadczeń związanych z realizacją Umowy CPR,

h)  otrzymywania lub odbierania oświadczeń od innych stron Umowy lub od innych podmiotów,

i)    ustalania wysokości Limitów dziennych przyznanych Uczestnikowi.

W Umowie CPR został ustalony mechanizm rozdystrybuowania tzw. Nadwyżki Odsetkowej. W celu ustalenia wysokości Nadwyżki Odsetkowej, na koniec każdego dnia kalendarzowego Bank:

a)  dokona zsumowania sald Uczestników Dodatnich,

b)  dokona zsumowania bezwzględnych wartości sald Uczestników Ujemnych,

c)  ustali Współczynnik Zaangażowania,

d)  ustali Kwoty Zaangażowania,

e)  wyliczy kwotę odsetek od sald Uczestników Ujemnych oraz sald Uczestników Dodatnich,

f)   wyliczy kwotę odsetek od salda Agenta po transferach opisanych w Mechanizmie CPR,

g)  wyliczy Salda Zaangażowane,

h)  wyliczy Udział Uczestnika w Nadwyżce Odsetkowej,

i)    wyliczy kwotę odsetek od Sald Zaangażowanych,

j)    dokonana zsumowania odsetek od Sald Zaangażowanych.

Nadwyżka Odsetkowa jest równa wartości bezwzględnej kwoty ustalonej zgodnie z pkt j) powyższego mechanizmu.

Ponadto, dla wyżej opisanych terminów przyjęto definicje:

Współczynnik Zaangażowania - iloraz sumy bezwzględnych wartości sald Uczestników Ujemnych oraz sumy Sald Uczestników Dodatnich.

Kwota Zaangażowania - w przypadku Uczestnika Dodatniego iloczyn salda Uczestnika Dodatniego i Współczynnika Zaangażowania, a w przypadku Uczestnika Ujemnego wartość bezwzględna salda Uczestnika Ujemnego.

Saldo Zaangażowane - w przypadku Uczestników Dodatnich Kwota Zaangażowania, a w przypadku Uczestników Ujemnych wartość ujemna Kwoty Zaangażowania.

Udział Uczestnika w Nadwyżce Odsetkowej - określony procent Nadwyżki odsetkowej przypadający na Uczestnika Dodatniego/Ujemnego.

Dodatkowo, Uczestnicy ustalili, że Agent będzie uprawniony do uzyskiwania tzw. Minimalnego Udziału Agenta tj. określonego procentu Nadwyżki Odsetkowej, niezależnie od wysokości salda na Rachunku Agenta na koniec dnia.

Uczestnik jako Agent wykonuje czynności związane z przyjętą rolą Agenta na podstawie Umowy CPR i to wyłącznie ta umowa łączy go z pozostałymi Uczestnikami.

Zainteresowani pragną wskazać, że zasady funkcjonowania opisanej struktury cash-poolingu (bez uwzględnienia planowanego mechanizmu wzajemnych poręczeń) były przedmiotem analizy organów podatkowych. Potwierdzeniem prawidłowości rozliczeń w tym zakresie są uzyskane przez Spółkę interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (m.in. z dnia 13 września 2024 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.345.2023.3.AND w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, sygn. 0111-KDIB2-2.4014.172.2023.4.PB w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych oraz sygn. 0111-KDIB3-1.4012.383.2023.4.MG oraz 0111-KDIB3-1.4012.667.2024.2.ICZ w zakresie podatku od towarów i usług). Należy jednak z całą mocą podkreślić, że przedmiotem niniejszego wniosku są wyłącznie skutki podatkowe planowanego do wprowadzenia, nowego elementu struktury, tj. mechanizmu wzajemnych poręczeń, który nie był przedmiotem analizy w ramach ww. postępowań interpretacyjnych.

W ramach planowanego zdarzenia przyszłego, Zainteresowani zamierzają zawrzeć z Bankiem aneks do Umowy CPR (dalej: „Aneks do umowy CPR”), na mocy którego zostanie wprowadzony mechanizm wzajemnych poręczeń. Zgodnie z postanowieniami Aneksu do umowy CPR, Agent i każdy z Uczestników udziela na rzecz Banku nieodwołalnego poręczenia za spłatę przez Agenta i każdego z Uczestników faktycznego zadłużenia w ramach udostępnionego im Limitu dziennego wraz z narosłymi odsetkami od tego zadłużenia i innymi kwotami należnymi Bankowi od Uczestników zgodnie z Umową CPR, do 100% ich maksymalnego Limitu dziennego. Bank będzie mógł dochodzić zaspokojenia swoich roszczeń w oparciu o poręczenia o których mowa powyżej, wyłącznie w sytuacji, gdy Globalny Limit Płynności będzie osiągał wartość ujemną przez okres co najmniej dwóch dni roboczych.

Poręczenie, o którym mowa powyżej, będzie udzielane na okres do dnia całkowitej spłaty (rozliczenia) zadłużenia Agenta i każdego z Uczestników, za których dług poręczono z tytułu Umowy nie dłużej jednak niż na okres związania Umową Agenta i Uczestnika udzielającego poręczenia oraz Uczestnika, za którego dług poręczono. Uczestnik lub Agent będą odpowiadali za zobowiązania pozostałych Uczestników i Agenta, na zasadach określonych w Aneksie do umowy CPR, gdy zdarzenie stanowiące podstawę do pociągnięcia ich do odpowiedzialności z tytułu udzielonego poręczenia miało miejsce w czasie gdy byli związani Umową CPR.

Odpowiedzialność Agenta i Uczestników wobec Banku z tytułu poręczeń, o których mowa powyżej, będzie solidarna.

Integralnym elementem opisu zdarzenia przyszłego jest również zdarzenie warunkowe. Zainteresowani postanowili bowiem, że w przypadku uznania przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, iż stanowisko przedstawione w pytaniu nr 1 jest nieprawidłowe, i w konsekwencji, że otrzymanie wzajemnych poręczeń bez wynagrodzenia skutkuje powstaniem przychodu podatkowego, wprowadzony zostanie mechanizm odpłatności za te świadczenia. W takim scenariuszu, Zainteresowani zawrą odrębną umowę (dalej jako: „Umowa kalkulacji wynagrodzenia”), zgodnie z którą zostanie ustalony mechanizm przewidujący wzajemne obciążanie się przez Zainteresowanych wynagrodzeniem za udzielone poręczenia, które będzie płatne wyłącznie w sytuacji zaistnienia przesłanek umożliwiających Bankowi faktyczne skorzystanie z poręczeń. Wysokość wynagrodzenia zostanie ustalona zgodnie z zasadą ceny rynkowej, o której mowa w art. 11c ust. 1 ustawy o CIT.

Pytania

1.  Czy wartość poręczeń o charakterze wzajemnym, udzielonych Zainteresowanym (w tym Wnioskodawcy) zgodnie z Aneksem do umowy CPR przez pozostałych Zainteresowanych (w tym Wnioskodawcę) powoduje powstanie po stronie Zainteresowanych (w tym Wnioskodawcy) przychodu z nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT?

2.  W przypadku uznania przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, że stanowisko Zainteresowanych w odniesieniu do pytania nr 1 jest nieprawidłowe, czy wdrożenie przez Zainteresowanych opisanego w zdarzeniu przyszłym mechanizmu wzajemnych wynagrodzeń za udzielone poręczenia zgodnie z Umową kalkulacji wynagrodzenia, skalkulowanego w oparciu o ceny rynkowe, spowoduje, że po stronie Zainteresowanych nie powstanie przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 Ustawy o CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, wartość poręczeń udzielonych Zainteresowanym (w tym Wnioskodawcy) w opisanym powyżej stanie przyszłym dotyczącym Aneksu do umowy CPR, który zostanie zawarty przez Bank z Zainteresowanymi (w tym z Wnioskodawcą) nie powoduje powstania po stronie Zainteresowanych (w tym Wnioskodawcy) przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia lub częściowo odpłatnego świadczenia w oparciu o art. 12 ust. 1 pkt 2 Ustawy o CIT.

Artykuł 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT

Zgodnie z przepisem art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Wnioskujący zwraca uwagę na fakt, że ustawa o CIT nie precyzuje, co należy rozumieć przez "nieodpłatne świadczenie", ograniczając się jedynie do wskazania w art. 12 ust. 6 ustawy o CIT sposobu i kryteriów ustalania jego wartości. Z tego względu Wnioskujący odwołuje się do definicji wypracowanej w orzecznictwie sądów administracyjnych. W wyroku z 12 grudnia 2008 r. (sygn. akt II FSK 1361/07) Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że nieodpłatne świadczenie obejmuje wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub też te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie mające konkretny wymiar majątkowy czy finansowy.

W świetle powyższego, Wnioskujący stoi na stanowisku, że podstawą do stwierdzenia nieodpłatności danego świadczenia jest to, aby podmiot otrzymujący świadczenie nie był zobowiązany do wykonania jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego - do stwierdzenia nieodpłatności danego świadczenia konieczny jest brak świadczenia ekwiwalentnego. W związku z powyższym, świadczenie uzyskiwane przez podmiot w sytuacji, gdy podmiot ten wykonuje równocześnie analogiczne świadczenie na rzecz podmiotu, od którego uzyskuje świadczenie, nie ma charakteru nieodpłatnego.

W świetle powyższego, w ocenie Wnioskującego, fakt udzielenia poręczeń przez każdego z Zainteresowanych (w tym Wnioskującego) wobec Banku za spłatę zadłużenia pozostałych uczestników Umowy CPR, nie generuje po stronie Zainteresowanych (w tym Wnioskującego) przychodu na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych.

Wnioskujący podkreśla, że celem przystąpienia Zainteresowanych do Umowy CPR było zwiększenie efektywności działalności gospodarczej Zainteresowanych poprzez minimalizację kosztów zaciągniętego kredytu i odpowiednie wykorzystanie sumy dziennych sald na rachunkach bankowych Zainteresowanych (osiągnięcie oszczędności związanych z kosztami finansowymi, czy też administracyjnymi oraz maksymalizacja przychodów Zainteresowanych z tytułu odsetek od środków zgromadzonych w Banku), nie zaś uzyskanie nieodpłatnego przysporzenia lub dokonanie takiego przysporzenia na rzecz innego Zainteresowanego.

Ponadto, Wnioskujący wskazuje, iż w ramach Aneksu do umowy CPR wszyscy Zainteresowani udzielają sobie poręczeń ewentualnych zobowiązań wszystkich innych Uczestników. Poręczenia te mają zatem charakter wzajemny (każdy z Zainteresowanych, w tym Wnioskujący, poręcza spłatę zadłużenia pozostałych Zainteresowanych, w tym Wnioskującego) i ekwiwalentny (poszczególni Zainteresowani, w tym Wnioskujący, nie pobierają wynagrodzenia z tytułu udzielonego poręczenia, ale uzyskują w zamian takie same zabezpieczenie od pozostałych Zainteresowanych, w tym Wnioskującego, przystępujących do Umowy CPR oraz, w konsekwencji, możliwość realizowania korzyści w związku z uczestniczeniem w Umowie CPR). W konsekwencji, nie dochodzi do otrzymania przez Zainteresowanych, w tym Wnioskującego, nieodpłatnego lub częściowo odpłatnego świadczenia w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

Wnioskujący wskazuje, że zaprezentowane powyżej stanowisko, znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe, czego przykładem są:

·      wyrok I SA/Wr 1603/16 z 6 kwietnia 2017 r. wydany przez WSA we Wrocławiu, w której WSA stwierdził, że "jeżeli otrzymane poręczenie pociąga za sobą obowiązek świadczenia wzajemnego i ekwiwalentnego na rzecz podmiotu udzielającego takie poręczenie, nie dojdzie do powstania przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych";

·      interpretacja indywidualna 0111-KDIB2-1.4010.410.2023.1.KK, wydana 17 listopada 2023 r. przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, w której organ podatkowy stwierdził, że "Wnioskodawca jako podmiot korzystający z usługi cash-poolingu nie będzie zobowiązany do rozpoznawania przychodu z tytułu nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT. Osiągnięte korzyści stanowią normalne następstwa korzystania z usługi cash-poolingu, a w konsekwencji nie można przyjąć, że po stronie Wnioskodawcy dochodzi do otrzymania nieodpłatnego, czy też częściowo nieodpłatnego świadczenia";

·      interpretacja indywidualna 0111-KDIB1-3.4010.134.2023.2.PC, wydana 4 maja 2023 r. przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, w której organ podatkowy zgodził się ze Wnioskodawcą, że "udzielenie poręczeń przez Zainteresowanych wszystkim pozostałym Uczestnikom Systemu ma charakter zarówno wzajemny, jak i ekwiwalentny. Wzajemność niniejszych poręczeń polega na tym, iż każdy z Zainteresowanych poręcza spłatę zadłużenia pozostałych Zainteresowanych. Ekwiwalentność odnosi się natomiast do niepobierania przez poszczególnych Zainteresowanych wynagrodzenia z tytułu udzielonego poręczenia, przy jednoczesnym uzyskiwaniu w zamian takiego samego zabezpieczenia od pozostałych Zainteresowanych przystępujących do Umowy cash- poolingu. W konsekwencji, w ocenie Zainteresowanych, w związku z wzajemnym udzieleniem poręczeń przez Zainteresowanych zgodnie z Umową, po stronie Zainteresowanych korzystających z usługi cash-poolingowej nie powstanie przychód z nieodpłatnego lub częściowo odpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 Ustawy o CIT";

·      interpretacja indywidualna 0111-KDIB1-1.4010.540.2023.1.KM, wydana 7 listopada 2023 r. przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, w której organ podatkowy uznał za prawidłowe stanowisko, zgodnie z którym "(...) w związku z udzieleniem wzajemnych poręczeń po stronie Wnioskodawcy nie dojdzie do powstania przychodu z nieodpłatnego świadczenia, czy też przychodu z tytułu częściowo odpłatnego świadczenia, ponieważ Wnioskodawca otrzymuje poręczenie od pozostałych Uczestników Systemu w wyniku udzielenia pozostałym Uczestnikom Systemu poręczeń. Z uwagi na powyższe w ocenie Wnioskodawcy w związku z wzajemnym udzieleniem poręczeń przez Uczestników Systemu zgodnie z Umową po stronie Wnioskodawcy jako uczestnika korzystającego z usługi cash poolingu nie powstanie przychód z nieodpłatnego świadczenia, czy świadczenia częściowo odpłatnego, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt2 ustawy o CIT.”

Reasumując, zdaniem Wnioskującego należy przyjąć, że w przedmiotowej sytuacji przepis art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT nie będzie miał zastosowania, ponieważ dotyczy on uzyskania nieodpłatnych (częściowo odpłatnych) świadczeń. Poręczenia udzielane pomiędzy poszczególnymi Zainteresowanymi nie mają charakteru świadczeń nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT. W tej sytuacji, fakt uzyskania w ramach Aneksu do umowy CPR poręczeń od Zainteresowanych (w tym Wnioskującego) bez ponoszenia odpłatności na ich rzecz, nie spowoduje powstania dla Zainteresowanych (w tym Wnioskującego) przychodu z tytułu uzyskania nieodpłatnych świadczeń.

Ad 2.

Zdaniem Zainteresowanych, w przypadku uznania przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, że stanowisko Zainteresowanych w odniesieniu do pytania nr 1 jest nieprawidłowe, wdrożenie przez Zainteresowanych opisanego w zdarzeniu przyszłym mechanizmu wzajemnych wynagrodzeń za udzielone poręczenia, skalkulowanego w oparciu o ceny rynkowe, spowoduje, że po stronie Zainteresowanych nie powstanie przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 Ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 Ustawy o CIT, przychodem jest m.in. wartość nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń. Jak wskazano w uzasadnieniu do stanowiska w zakresie pytania nr 1, kluczową przesłanką dla powstania przychodu z tego tytułu jest uzyskanie przez podatnika przysporzenia majątkowego pod tytułem darmym, tj. bez obowiązku wykonania jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego o charakterze ekwiwalentnym.

W opisanym w zdarzeniu przyszłym scenariuszu warunkowym, Zainteresowani planują zawrzeć umowę, w której zostanie ustalony mechanizm przewidujący uiszczanie przez Zainteresowanych wynagrodzenia za udzielone na ich rzecz poręczenia, w sytuacji zaistnienia przesłanek umożliwiających Bankowi faktyczne skorzystanie z poręczeń. Wynagrodzenie to będzie kalkulowane w oparciu o zasady rynkowe, tj. z uwzględnieniem wartości udzielonych poręczeń oraz stawek prowizyjnych stosowanych przez niezależne instytucje finansowe w porównywalnych transakcjach.

Wprowadzenie takiego mechanizmu w sposób jednoznaczny eliminuje kluczową przesłankę dla powstania przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń, jaką jest właśnie "nieodpłatność". Skoro każdy z Zainteresowanych, w zamian za otrzymane poręczenie, będzie zobowiązany do zapłaty wynagrodzenia ustalonego na poziomie rynkowym, transakcja ta nabierze charakteru odpłatnego.

W takiej sytuacji, po stronie żadnego z Zainteresowanych nie dojdzie do powstania przysporzenia majątkowego pod tytułem darmym. Korzyść ekonomiczna, jaką jest otrzymanie zabezpieczenia, zostanie w pełni zrekompensowana poprzez zapłatę ekwiwalentnego wynagrodzenia, którego wysokość będzie odzwierciedlać wartość rynkową tej usługi. Tym samym, transakcja zostanie dostosowana do warunków, jakie ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane, zgodnie z zasadą ceny rynkowej (arm's length principle), o której mowa w art. lic ust. 1 ustawy o CIT.

Reasumując, wdrożenie przez Zainteresowanych opisanego w zdarzeniu przyszłym rynkowego systemu wynagrodzeń za wzajemne poręczenia spowoduje, że świadczenia te utracą charakter nieodpłatny. W konsekwencji, po stronie Zainteresowanych nie zostaną spełnione przesłanki do rozpoznania przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 Ustawy o CIT.

Ocena stanowiska

Ad. 1

Stanowisko, które Zainteresowani przedstawili we wniosku odnośnie pytania nr 1 w zakresie ustalenia czy wartość poręczeń o charakterze wzajemnym, udzielonych Zainteresowanym (w tym Wnioskodawcy) zgodnie z Aneksem do umowy CPR przez pozostałych Zainteresowanych (w tym Wnioskodawcę) nie powoduje powstania po stronie Zainteresowanych (w tym Wnioskodawcy) przychodu z nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Ad. 2

W związku z faktem, że Zainteresowani oczekiwali odpowiedzi na pytanie nr 2 w przypadku uznania przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej stanowiska Zainteresowanych w odniesieniu do pytania nr 1 za nieprawidłowe, a stanowisko Zainteresowanych dotyczące pytania nr 1 Organ uznał za prawidłowe, odstąpiono od udzielenia odpowiedzi na pytanie nr 2.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zaznaczyć należy, że niniejszą interpretację wydano w oparciu o opis sprawy przedstawiony we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego, stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych oraz wyroków sądów administracyjnych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą Organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku. Każdą sprawę Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

A S.A. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji w zakresie pytania nr 1 jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.