Interpretacja 0114-KDIP2-1.4010.566.2025.1.MW

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

3 października 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów oraz momentu ich potrącenia.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Podstawowym przedmiotem działalności gospodarczej Spółki jest wynajem nieruchomości komercyjnych. Celem sfinansowania kosztów inwestycji lub w razie potrzeby także bieżącej działalności, Spółka zawarła umowy pożyczek z podmiotem powiązanym. Umowy nie przewidywały klauzuli o ubruttowieniu. Z tytułu zaciągniętych pożyczek Spółka ponosi koszty odsetek na rzecz podmiotu powiązanego, A. (dalej: „Wierzyciel” lub „A.”). Wierzyciel jest spółką z siedzibą w Luksemburgu, niepodlegającą obowiązkowi podatkowemu od całości dochodów osiąganych na terytorium Polski.

W latach 2019-2023 Spółka zakwalifikowała przedmiotowe należności odsetkowe jako zwolnione z opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 26 ust. 1 w zw. z art. 21 ust. 3 i ust. 3c ustawy o CIT.

W konsekwencji, Spółka nie pobrała i nie odprowadziła podatku u źródła od przedmiotowych płatności. Powyższe znalazło odzwierciedlenie w składanych przez Spółkę za lata 2019-2023 informacjach IFT-2R.

W latach 2023-2025 Naczelnik (...) Urzędu Celno-Skarbowego w (...) (dalej: „Organ”, ,,Naczelnik UCS”) wszczął kontrole celno-skarbowe w przedmiocie wywiązywania się przez Spółkę z obowiązków płatnika w zakresie poboru zryczałtowanego podatku od przychodów osiąganych przez nierezydentów z tytułu odsetek za okresy:

·      1 stycznia 2019 r. - 31 grudnia 2019 r.;

·      1 stycznia 2020 r. - 31 grudnia 2020 r.;

·      1 stycznia 2021 r. - 31 grudnia 2021 r.;

·      1 stycznia 2022 r. - 31 grudnia 2022 r.;

·      1 stycznia 2023 r. - 31 grudnia 2023 r.

Po doręczeniu wyników kontroli przeprowadzonych za okres 1 stycznia 2019 r. – 31 grudnia 2019 i za okres 1 stycznia 2020 r. - 31 grudnia 2020 r., Spółka skorygowała swoje rozliczenia zgodnie z ustaleniami przedstawionymi w wynikach kontroli na podstawie art. 82 ust. 3 ustawy z 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 615 ze zm., dalej: „ustawa o KAS”) i zapłaciła podatek od należności odsetkowych według stawki 5% wraz z odsetkami, dokonała ubruttowienia należności i poniosła ekonomiczny ciężar podatku u źródła od wypłaconych odsetek. Naczelnik UCS przesłał Spółce na podstawie art. 83 ust. 2 ustawy o KAS zawiadomienia o uwzględnieniu korekt, w związku z czym kontrole celno- skarbowe nie przekształciły się w postępowania podatkowe.

Opierając się na wynikach kontroli przeprowadzonych przez Naczelnika UCS za 2019 r. i za 2020 r., Spółka skorygowała swoje rozliczenia w zakresach objętych kontrolami za kolejne okresy na podstawie art. 62 ust. 4 ustawy o KAS i zapłaciła podatek od należności odsetkowych według stawki 5% wraz z odsetkami, dokonała ubruttowienia należności wypłacanych we wszystkich kontrolowanych okresach i poniosła ekonomiczny ciężar podatku u źródła od wypłaconych odsetek. Naczelnik UCS działając na podstawie art. 62 ust. 4b ustawy o KAS doręczył Spółce zawiadomienia o uwzględnieniu korekt, w związku z czym kontrole celno- skarbowe nie przekształciły się w postępowania podatkowe.

Zapłata podatku u źródła została dokonana z własnych środków Spółki. Spółka nie będzie ubiegać się o zwrot poniesionych wydatków z tytułu odprowadzonego podatku u źródła od zapłaconych odsetek ani od A. (jako wierzyciela), ani od żadnego innego podmiotu.

Pytania Spółki dotyczą kwestii, czy i w jakim okresie będzie ona uprawniona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez nią na zapłatę podatku u źródła, przy czym przedmiotem poniższych zapytań nie jest kwestia odsetek od należności podatkowych wpłaconych przez Spółkę po dokonaniu korekt.

Pytania

1.  Czy wartość podatku u źródła zapłaconego przez Spółkę w następstwie dokonania korekt rozliczeń w toku kontroli celno-skarbowych za lata 2019-2023 może zostać uwzględniona przez Wnioskodawcę w kosztach uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT?

2.  Czy wartość zapłaconego przez Spółkę podatku u źródła stanowi koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami w rozumieniu art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, w związku z czym Wnioskodawca będzie uprawniony do potrącenia ich w okresie, w którym Spółka dokonała zapłaty podatku u źródła?

Państwa stanowisko w sprawie

1.  Zdaniem Wnioskodawcy, wartość podatku u źródła, zapłaconego przez Spółkę w następstwie złożenia korekt rozliczeń w toku kontroli celno-skarbowych za lata 2019-2023 może zostać uwzględniona przez Wnioskodawcę w kosztach uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

2.  Zdaniem Wnioskodawcy, wartość zapłaconego przez Spółkę podatku u źródła stanowi koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami w rozumieniu art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, w związku z czym Wnioskodawca będzie uprawniony do potrącenia ich w okresie, w którym Spółka dokonała zapłaty podatku u źródła.

Definicja kosztów uzyskania przychodów została zawarta w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, w myśl którego kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Z treści art. 15 ust. 1 ustawy o CIT wynika, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

W związku z powyższym, kosztem uzyskania przychodów będzie wydatek, spełniający łącznie następujące warunki:

·      poniesiony został przez podatnika w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

·      pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

·      został właściwie udokumentowany,

·      jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

·      nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W niniejszej sprawie spełnione są wszystkie wyżej wymienione przesłanki, tj.:

·      koszty zapłaconego przez Spółkę podatku u źródła związane są z odsetkami od pożyczki przeznaczonej na pokrycie kosztów inwestycji lub działalności operacyjnej, wypłacanymi przez Spółkę na rzecz A.;

·      zapłata podatku u źródła została właściwie udokumentowana - jego wysokość wynika ze złożonych przez Spółkę korekt deklaracji IFT-2R, deklaracji CIT-10Z, a także z potwierdzeń przelewów na rachunek właściwego urzędu skarbowego. Co więcej, Naczelnik UCS zaakceptował złożone przez Spółkę korekty, o czym poinformował Spółkę w zawiadomieniach;

·      zapłacony przez Spółkę podatek u źródła ma charakter wydatku definitywnego. W związku z zawartymi ustaleniami, Spółka nie będzie żądać żadnego zwrotu zapłaconej przez nią kwoty tytułem podatku u źródła;

·      zapłacony przez Spółkę podatek u źródła nie znajduje się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Dodatkowo należy wskazać, że Spółka – jako płatnik – była zobowiązana do zapłaty podatku u źródła również na podstawie obowiązujących przepisów prawa. W art. 21 ust. 1 ustawy o CIT wymienione zostały określone rodzaje należności wypłacane przez podmioty polskie na rzecz nierezydentów, w przypadku których podmiot zagraniczny podlega opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym, wśród których w punkcie 1. wymieniono m. in. odsetki. Na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, osoby prawne wypłacające m. in. należności, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, obowiązane są jako płatnicy pobierać zryczałtowany podatek dochodowy i wpłacić go na rachunek właściwego urzędu skarbowego. Naczelnik UCS w wynikach kontroli za rok 2019 i 2020 w Spółce wskazał, że Spółka powinna była pobrać stosowny podatek u źródła od ubruttowionej wartości należności. Spółka, opierając się na ustaleniach zawartych we wskazanych wynikach kontroli, odprowadziła podatek u źródła od ubruttowionej kwoty należności za wszystkie wskazane okresy. Korekty uwzględniające pobranie podatku od ubruttowionych kwot należności we wskazanych okresach zostały zaakceptowane przez Naczelnika UCS.

W związku z powyższym nie można twierdzić, że poniesiony przez Spółkę wydatek miał charakter nieracjonalny czy też był gospodarczo nieuzasadniony. Jest to również koszt, który naturalnie wiąże się z prowadzoną działalnością gospodarczą i służy zachowaniu źródeł przychodów.

W odniesieniu do opisanego przez Spółkę wydatku nie znajduje również zastosowania żaden z przepisów art. 16 ust. 1 ustawy CIT, zawierający negatywny katalog kosztów uzyskania przychodów, a w szczególności art. 16 ust. 1 pkt 15 tej ustawy. Zakres przedmiotowego wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów dotyczy bowiem tylko tego podatku dochodowego, który jest uiszczany przez podatnika, a nie jak ma to miejsce w przedmiotowym stanie faktycznym - przez płatnika, który w praktyce odprowadza do urzędu skarbowego „cudzy podatek” od przychodu osiągniętego przez nierezydenta w rozumieniu art. 3 ust. 2 ustawy o CIT.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że odprowadzony przez Spółkę w następstwie korekt rozliczeń dokonanych w toku kontroli celno-skarbowych podatek u źródła może zostać zakwalifikowany przez Spółkę jako koszt uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Dodatkowo, zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Art. 15 ust. 4e ustawy o CIT stanowi z kolei, że za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Odsetki, od których podatek Spółka w charakterze płatnika zapłaciła, miały związek z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą. Nie ma możliwości jednoznacznego przypisania kosztów do przychodów uzyskiwanych przez Spółkę w związku z realizowaną inwestycją w ramach konkretnego okresu rozliczeniowego. W związku z powyższym, Spółka stoi na stanowisku, że jest uprawniona do rozpoznania przedmiotowych kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia (jako tzw. kosztów pośrednich).

Przedstawione powyżej stanowisko własne Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. Jako przykład wskazać można:

·      interpretację indywidualną z 8 kwietnia 2025 r. sygn. 0111-KDIB1- 2.4010.67.2025.1.MK, w której stwierdzono:

(...) stwierdzić należy, że zapłata podatku u źródła po kontroli celno- skarbowej, który nie zostanie Spółce zwrócony spełnia przesłanki zaliczenia go do kosztów uzyskania przychodów w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

(…) W świetle powyższego, kwota podatku u źródła zapłaconego przez Spółkę z własnych środków na skutek przeprowadzonych kontroli celno-skarbowych za lata 2017-2018 stanowi koszt prowadzonej działalności gospodarczej, który może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

·      interpretację indywidualną z dnia 7 października 2022 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.526.2022.1.BJ, w której potwierdzono możliwość zaliczenia zapłaconego podatku źródła do kosztów uzyskania przychodów nawet w przypadku braku klauzuli ubruttawiającej, jak również wyznaczono właściwy moment zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów:

Mając na uwadze powyższe należy podkreślić, że zaliczanie do kosztów kwoty podatku u źródła w przypadku, gdy w umowie nie jest zawarta klauzula ubruttowienia nie powinno następować automatycznie, lecz powinno mieć ono uzasadnienie w świetle ogólnych przesłanek zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów.

Jak wynika z wniosku, podatek u źródła był ponoszony przez Wnioskodawcę, bowiem Spółka nie miała możliwości poboru tego podatku, ponieważ zapis w umowie z kontrahentem zagranicznym, nie pozwalał na potrącenie podatku u źródła od wypłacanego kontrahentowi wynagrodzenia. Zatem poniesiony wydatek ma związek z prowadzoną przez niego działalnością i ma związek z uzyskiwanymi przez niego przychodami.

Powyższe uzasadnia zatem możliwość zaliczenia przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów podatku u źródła wynikającego z ubruttowienia wypłacanych należności również w przypadku, gdy obowiązek ubruttowienia należności nie wynika z postanowień umownych.

(...)

Reasumując, za prawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym momentem ujęcia poniesionego przez Spółkę wydatku w postaci podatku u źródła, wynikającego z ubruttowionej należności zagranicznego kontrahenta, jako kosztu podatkowego będzie moment jego poniesienia, tj. moment, na który zapłacony podatek zostanie ujęty w księgach rachunkowych, który co do zasady (jak wskazał Wnioskodawca) będzie tożsamy z dniem zapłaty.

·      interpretację indywidualną z 15 grudnia 2021 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.478.2021.1.AK, w której stwierdzono:

Spółka nie miała możliwości dokonania technicznego ubruttowienia należności na moment ich wypłaty z uwagi na zastosowane w dacie dokonywania płatności z tytułu odsetek zwolnienie z obowiązku poboru podatku u źródła. Jednocześnie, Spółka nie będzie ubiegać się o zwrot poniesionych wydatków z tytułu odprowadzonego podatku u źródła. W świetle powyższego, kwota podatku u źródła zapłaconego przez Spółkę z własnych środków na skutek przeprowadzonych kontroli celno-skarbowych za lata 2016-2018 stanowi koszt prowadzonej działalności gospodarczej, który może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

·      interpretację indywidualną z 19 lipca 2022 r., sygn. 0111-KDWB.4010.38.2022.2.HK, w której również potwierdzono zarówno możliwość zaliczenia zapłaconego podatku u źródła do kosztów uzyskania przychodów, jak i moment ich zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów:

zapłata podatku u źródła po kontroli celno-skarbowej, który nie zostanie Państwu zwrócony spełnia przesłanki zaliczenia go do kosztów uzyskania przychodów w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, ponieważ Państwa kontrahent jest kluczowym kontrahentem Spółki. Państwo, z powodu popełnionego przez siebie błędu, stosowali nieprawidłową stawkę podatku u źródła przy wypłacie należności na rzecz kontrahenta. Obciążenie kontrahenta zaległym podatkiem, którego brak zapłaty wynikał z Państwa niedopatrzenia, a nie z winy kontrahenta mogłoby spowodować pogorszenie wzajemnych relacji, a powtarzające się sytuacje tego typu mogłyby nawet spowodować zaprzestanie współpracy. Stąd Państwo, opłacając zaległy podatek z własnych środków działają w celu zachowania swego źródła przychodów (kluczowego źródła przychodów).

·      interpretację indywidualną z 4 czerwca 2020 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.86.2020.2.OK, w której potwierdzono możliwość zaliczenia zapłaconego podatku u źródła w kosztach uzyskania przychodów nawet w sytuacji, w której w umowie nie było klauzuli ubruttawiającej:

Jak wynika z wniosku, podatek u źródła ponoszony przez Wnioskodawcę ma związek z prowadzoną przez niego działalnością i ma związek z uzyskiwanymi przez niego przychodami. Powyższe uzasadnia zatem możliwość zaliczenia przez Wnioskodawcę do kosztów podatku u źródła wynikającego z ubruttowienia wypłacanych należności również w przypadku, gdy obowiązek ubruttowienia należności nie wynika z postanowień umownych oraz ze względu na formę realizowanej płatności.

•  interpretację indywidualną z 27 września 2019 r. sygn. 0111-KDIB1- 3.4010.322.2019.3.PC, w której stwierdzono:

(...) wydatek w postaci zapłaconego przez Wnioskodawcę z własnych środków podatku u źródła, w przypadku, gdy ubruttowienie wynika z klauzuli zawartej w umowie, stanowi koszt uzyskania przychodu Wnioskodawcy.

Mając na uwadze przedstawioną argumentację i uwzględniając poglądy Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej przedstawione w podobnych sprawach, wnoszę o wydanie interpretacji indywidualnej potwierdzającej prawidłowość stanowiska własnego Wnioskodawcy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zakres podmiotowy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest ściśle związany z instytucją ograniczonego i nieograniczonego obowiązku podatkowego. Powstanie obowiązku podatkowego wyznacza bądź siedziba lub zarząd usytuowany na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (zasada rezydencji), bądź też osiąganie dochodów na tym terytorium (zasada źródła). Zasada ograniczonego obowiązku podatkowego wynika z zasady źródła, która wiąże się z opodatkowaniem dochodu powstałego na terytorium państwa polskiego bez względu na miejsce (kraj), w którym podatnik ma swoją siedzibę lub zarząd, co oznacza opodatkowanie dochodu uzyskanego w Polsce.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”),

W przepisie tym, wyrażona jest zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jej rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła. W przepisie tym, wyrażona jest zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jej rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła.

W myśl art. 3 ust. 3 ustawy o CIT:

Zgodnie z art. 3 ust. 5 ustawy o CIT:

W stosunku do niektórych przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego przychodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 ustawy o CIT.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT,

Przepis art. 21 ust. 2 ustawy o CIT stanowi, że

W art. 21 ustawy o CIT, wymienione zostały określone rodzaje należności wypłacane przez podmioty polskie podmiotom zagranicznym, w przypadku uzyskania których, podmiot zagraniczny podlega opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym, a obowiązanym do jego naliczenia, potrącenia i odprowadzenia do urzędu skarbowego jest podmiot polski. Podatek ten nazywany jest podatkiem „u źródła” ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez polski podmiot wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta, w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 ustawy o CIT.

W myśl art. 26 ust. 1 ustawy o CIT,

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o CIT,

W związku z powyższym, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

• został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
• jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
• poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
• został właściwie udokumentowany,
• nie może znajdować się w grupie wydatków, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Kosztami uzyskania przychodu są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów. Koszty ponoszone przez podatnika należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, stanowić mogą koszty uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo – skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika m.in., że Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Podstawowym przedmiotem działalności gospodarczej Państwa Spółki jest wynajem nieruchomości komercyjnych. Celem sfinansowania kosztów inwestycji lub w razie potrzeby także bieżącej działalności, Spółka zawarła umowy pożyczek z podmiotem powiązanym A., (spółką z siedzibą w Luksemburgu, niepodlegającą obowiązkowi podatkowemu od całości dochodów osiąganych na terytorium Polski). Umowy nie przewidywały klauzuli o ubruttowieniu. Z tytułu zaciągniętych pożyczek Spółka ponosi koszty odsetek na rzecz podmiotu powiązanego.

W latach 2019-2023 Spółka zakwalifikowała przedmiotowe należności odsetkowe jako zwolnione z opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 26 ust. 1 w zw. z art. 21 ust. 3 i ust. 3c ustawy o CIT. W konsekwencji nie pobierając i nie odprowadzając podatku u źródła od przedmiotowych płatności. W latach 2023-2025 Naczelnik (...) Urzędu Celno-Skarbowego w (...) wszczął kontrole celno-skarbowe w przedmiocie wywiązywania się przez Spółkę z obowiązków płatnika w zakresie poboru zryczałtowanego podatku od przychodów osiąganych przez nierezydentów z tytułu odsetek za okresy:

●     1 stycznia 2019 r. - 31 grudnia 2019 r.;

●     1 stycznia 2020 r. - 31 grudnia 2020 r.;

●     1 stycznia 2021 r. - 31 grudnia 2021 r.;

●     1 stycznia 2022 r. - 31 grudnia 2022 r.;

●     1 stycznia 2023 r. - 31 grudnia 2023 r.

Opierając się na wyniku kontroli przeprowadzonej przez Naczelnika UCS u za okres 1 stycznia 2019 r.- 31 grudnia 2019 r. i za okres 1 stycznia 2020 r. – 31 grudnia 2020 r., Spółka skorygowała swoje rozliczenia w zakresach objętych kontrolami na podstawie art. 62 ust. 4 ustawy z 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej i zapłaciła podatek od należności odsetkowych według stawki 5% wraz z odsetkami, dokonała ubruttowienia należności wypłacanych we wszystkich kontrolowanych okresach i poniosła ekonomiczny ciężar podatku u źródła od wypłaconych odsetek. Naczelnik UCS działając na podstawie art. 62 ust. 4b ustawy o KAS doręczył Spółce zawiadomienia o uwzględnieniu korekt.

Zapłata podatku u źródła została dokonana z własnych środków Spółki. Spółka nie będzie ubiegać się o zwrot poniesionych wydatków z tytułu odprowadzonego podatku u źródła od zapłaconych odsetek ani od A. (jako wierzyciela), ani od żadnego innego podmiotu.

W świetle powyższego Spółka powzięła wątpliwości, które dotyczą ustalenia czy:

• wartość podatku u źródła zapłaconego przez Spółkę w następstwie dokonania korekt rozliczeń może zostać uwzględniona przez Spółkę w kosztach uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT;
• wartość zapłaconego przez Spółkę podatku u źródła stanowi koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami w rozumieniu art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, w związku z czym Spółka będzie uprawniony do potrącenia ich w okresie, w którym Spółka dokonała zapłaty podatku u źródła.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny/zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że do kosztów uzyskania przychodów możecie Państwo zaliczyć wydatek obejmujący uregulowanie za kontrahenta zagranicznego podatku u źródła w sytuacji, gdy obowiązek pokrycia przez płatnika nie wynika z postanowień umowy łączącej strony.

Zdaniem Organu brak klauzuli umownej o ubruttowieniu wynikającej z umowy łączącej strony nie wyklucza możliwości zaliczenia kwoty podatku u źródła (tj. kwoty ubruttowienia) do kosztów uzyskania przychodów, niemniej jednak w takich przypadkach konieczne jest wykazanie spełnienia przesłanek z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Należy zauważyć, że art. 15 ust. 1 wyraźnie wskazuje, że wydatki muszą być poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Oznacza to, że płatnik jest zobowiązany wykazać, że dokonane przez niego ubruttowienie służyło uzyskaniu przychodów, zachowaniu albo zabezpieczeniu źródła przychodów.

Mając na uwadze powyższe należy podkreślić, że zaliczanie do kosztów kwoty podatku u źródła w przypadku, gdy w umowie nie jest zawarta klauzula ubruttowienia nie powinno następować automatycznie, lecz powinno mieć ono uzasadnienie w świetle ogólnych przesłanek zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów.

Odnosząc powyższe do opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że zapłata podatku u źródła, który nie zostanie Państwu zwrócony spełnia przesłanki do zaliczenia go do kosztów uzyskania przychodów w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Należy podkreślić, że Spółka błędnie zastosowała wcześniejsze zwolnienie z obowiązku poboru podatku u źródła z tytułu wskazanych we wniosku odsetek i w późniejszym terminie dokonała ubruttowienia płatności z tytułu zaciągniętych pożyczek. Powyższe uzasadnia zatem możliwość zaliczenia przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów podatku u źródła wynikającego z ubruttowienia wypłaconych należności również w przypadku, gdy obowiązek ubruttowienia należności nie wynika z postanowień umownych oraz ze względu na formę realizacji płatności.

Jednocześnie wskazać należy, że w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym nie znajduje zastosowania żaden z przepisów art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, a w szczególności art. 16 ust. 1 pkt 15 tej ustawy, który stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku dochodowego oraz wpłat z zysku określonych w odrębnych przepisach.

Zakres tego przepisu dotyczy tylko tego podatku dochodowego, który jest uiszczany przez podatnika, a nie jak to ma miejsce w sprawie - przez płatnika.

Podsumowując, należy wskazać, że wartość podatku u źródła, zapłaconego przez Spółkę w następstwie złożenia korekt rozliczeń w toku kontroli celno-skarbowych za lata 2019-2023 może zostać uwzględniona przez Państwa w kosztach uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

W świetle powyższego Państwa stanowisko w zakresie pytania Nr 1 jest prawidłowe.

Odnosząc się do momentu ujęcia podatku u źródła w kosztach uzyskania przychodu należy wskazać, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji kosztu „bezpośredniego” oraz kosztu „pośredniego” – brak takiej definicji związany jest z nieokreślonością tych pojęć i brakiem stałych, niezmiennych kryteriów oceny wystąpienia bezpośredniego lub jedynie pośredniego związku takich kosztów z przychodami osoby prawnej w konkretnym przypadku. W efekcie te same wydatki mogą być w danych warunkach bezpośrednimi, zaś w innych jedynie pośrednimi kosztami uzyskania przychodu. Ocena tej kwestii musi być więc dokonywana w każdym przypadku na tle określonej sytuacji, przy uwzględnieniu indywidualnych cech działalności podatnika, w warunkach której wydatki te są ponoszone.

Zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o CIT,

W myśl art. 15 ust. 4b ustawy o CIT,

Zgodnie z art. 15 ust. 4c ustawy o CIT

Zatem z art. 15 ust. 4 i 4b-c ustawy o CIT, wynika, że koszty bezpośrednie potrącalne są, co do zasady w momencie uzyskania przychodu, z którymi ich poniesienie jest związane, tzn. pomniejszają one podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym dopiero w momencie, w który zostanie uznany przychód, w celu uzyskania którego zostały poniesione, chyba że zostaną one poniesione po dniu, w którym mija termin złożenia zeznania podatkowego za rok podatkowy, w którym osiągnięto przychód. W takim przypadku, stanowią koszty uzyskania przychodu w roku następnym.

Natomiast koszty pośrednie to takie koszty, których nie można powiązać bezpośrednio z uzyskaniem konkretnego przychodu, lecz ich poniesienie służy całokształtowi prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 4d ustawy o CIT,

Zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o CIT,

Odnosząc się do przedstawionego opisu sprawy wydatek (podatek u źródła) nie jest bezpośrednio związany z konkretnym przychodem. Dlatego należy zaliczyć go do kosztów pośrednich, potrącalnych w dacie poniesienia. Jak wynika z przytoczonego powyżej art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, za dzień poniesienia kosztu w przypadku braku faktury (rachunku) uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych na podstawie innego dowodu.

Spółka z chwilą zapłaty ubruttowionego podatku dysponuje innym dowodem (tj. wysokość zapłaconego podatku u źródła wynika ze złożonych przez Spółkę korekt deklaracji IFT-2R, deklaracji CIT-10Z, a także z potwierdzeń przelewów na rachunek właściwego urzędu skarbowego.), na podstawie którego zgodnie z cytowanym powyżej art. 15 ust. 4d ustawy, następuje ujęcie tego wydatku w księgach rachunkowych. Za dzień poniesienia kosztu w przypadku braku faktury (rachunku) uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych na podstawie innego dowodu.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 zgodnie z którym, wartość zapłaconego przez Spółkę podatku u źródła stanowi koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami w rozumieniu art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, w związku z czym Spółka będzie uprawniona do potrącenia ich w okresie, w którym dokonała zapłaty podatku u źródła, jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla Organu wydającego przedmiotową interpretację. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa, wiążą strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartych w nich stanowisk organów podatkowych nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę tut. Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·    Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·    Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·    w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·    w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.