Należności wypłacane przez Wnioskodawcę na rzecz Dostawcy za usługi SaaS (z tytułu nabycia prawa do korzystania z oprogramowania typu end-user w modelu SaaS) w sytuacji gdy Spółce jest udostępniane miejsce do przesyłania i przechowywania danych oraz generowania raportów i korzystania z możliwości, które Spółka otrzymuje w ramach dostępu do narzędzi udostępnianych przez Dostawcę stanowią należności, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, a Wnioskodawca będzie zobowiązany do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego u źródła, o którym mowa w art. 26 ust. 1 ustawy o CIT.
Wnioskodawcą jest polska spółka z o.o. (A.), która nabywa od cypryjskiego dostawcy (B.) usługę SaaS polegającą na dostępie do oprogramowania do zarządzania finansami. Oprogramowanie jest standardowe, a Spółka uzyskuje jedynie licencję użytkownika końcowego – bez praw autorskich, bez możliwości modyfikacji.…
Interpretacja indywidualna - stanowisko nieprawidłowe
Szanowni Państwo,
stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
12 marca 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z 9 marca 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, który dotyczy ustalenia czy należności wypłacane przez Wnioskodawcę na rzecz Dostawcy za usługi SaaS (z tytułu nabycia prawa do korzystania z oprogramowania typu end-user w modelu SaaS) nie stanowią należności, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, a w konsekwencji Wnioskodawca nie będzie obowiązany do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego u źródła, o którym mowa w art. 26 ust. 1 i następnych ustawy o CIT.
Uzupełnili go Państwo w odpowiedzi na wezwanie pismem z 17 kwietnia 2026 r. (data wpływu 17 kwietnia 2026 r.).
Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego
Informacje o Wnioskodawcy:
A. Podstawowe informacje o A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością
A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: „Spółka”, „Wnioskodawca”) z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, która podlega w Rzeczypospolitej Polskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy).
Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą od (…) sierpnia 2017 r. Przedmiotem przeważającej działalności Wnioskodawcy jest świadczenie usług (…) dla spółek wchodzących w skład Grupy Kapitałowej (...) (dalej jako: „Grupa”), w szczególności w zakresie (…).
Opis działalności Wnioskodawcy:
Wnioskodawca należy do (…). Wnioskodawca jest odpowiedzialny za świadczenie usług wspólnych w ramach Grupy, obejmujących w szczególności świadczenie usług (…).
Działalność Wnioskodawcy koncentruje się na zapewnianiu wysokiej jakości wsparcia operacyjnego dla spółek zależnych wchodzących w skład Grupy, zarówno w Polsce, jak i na rynkach zagranicznych. Celem prowadzonej działalności jest centralizacja i optymalizacja procesów biznesowych, co pozwala na zwiększenie efektywności operacyjnej oraz standaryzację usług w Grupie.
Informacje o stronie transakcji:
B. Podstawowe informacje o B.
B. z siedzibą w (…) na Cyprze (dalej: „Dostawca 1”) należy do globalnej grupy (...), oferującej rozwiązania SaaS w zakresie zarządzania finansami przedsiębiorstw. Dostawca świadczy na rzecz Wnioskodawcy usługi subskrypcyjne obejmujące m.in. zarządzanie płynnością, transakcjami finansowymi, płatnościami oraz raportowaniem.
Dostawca nie posiada siedziby ani zakładu w Polsce i nie jest podmiotem powiązanym z Wnioskodawcą.
Opis Transakcji:
W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, w celu zwiększenia efektywności operacyjnej oraz automatyzacji procesów, Wnioskodawca zawarł umowę z zewnętrznym dostawcą zagranicznym w zakresie umowy subskrypcyjnej, w celu uzyskania dostępu do oprogramowania w modelu typu SaaS (z ang. Software as a Service), umożliwiającego Wnioskodawcy koordynację wewnętrznych procesów finansowych (dalej jako: „Usługa SaaS”).
W ramach Usługi SaaS, Wnioskodawca uzyskał wyłącznie dostęp do oprogramowania, tj. do platformy, która umożliwia zarządzanie procesami finansowymi Wnioskodawcy, m.in. zarządzanie gotówką, prognozowanie przepływów pieniężnych, obsługę płatności, wykrywanie oszustw finansowych, wycenę instrumentów finansowych oraz integrację z systemami (…). Kluczowym elementem transakcji jest korzystanie z funkcjonalności dedykowanego oprogramowania dostawcy, a nie dostęp do infrastruktury technicznej czy sprzętowej. Udostępnione przez zewnętrznego dostawcę oprogramowanie ma charakter standardowy i nie zostało stworzone na indywidualne potrzeby Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie uzyskuje dostępu do kodu źródłowego ani nie nabywa autorskich praw majątkowych do oprogramowania. W ramach uzyskania dostępu do powyższego oprogramowania, Wnioskodawca uzyskał tzw. licencję użytkownika końcowego typu end-user.
Oprogramowanie typu end-user będące przedmiotem Wniosku stanowi standardowe oprogramowanie oferowane przez Dostawcę, które nie zostało stworzone dla indywidualnych potrzeb klienta.
Wraz z nabyciem oprogramowania typu end-user, tj. oprogramowania użytkownika końcowego, użytkownik tego oprogramowania nie nabywa autorskich praw majątkowych związanych z tym oprogramowaniem (jest tzw. użytkownikiem końcowym). Jego uprawnienia ograniczone są do instalacji, uruchamiania, przechowywania i korzystania z oprogramowania oraz jego konfiguracji w ramach infrastruktury techniczno-systemowej na określonej liczbie urządzeń. W szczególności, nie dysponuje on prawem do rozpowszechniania, w tym użyczania lub najmu oprogramowania ani jego kopii, ani prawem do wprowadzania jakichkolwiek zmian w kodzie programu.
Usługi typu SaaS (oprogramowanie jako usługa) polega na umożliwieniu dostępu do funkcjonalności oprogramowania zainstalowanego w środowisku sprzętowo-systemowym dostawcy usługi lub jego podwykonawcy. Model ten zwany jest również modelem subskrypcyjnym.
SaaS to kompletne rozwiązanie programowe, w ramach którego cała podstawowa infrastruktura, oprogramowanie i dane aplikacji znajdują się w centrum danych dostawcy lub jego podwykonawcy, dzięki czemu użytkownik może korzystać z funkcjonalności oprogramowania za pośrednictwem internetu, bez konieczności angażowania własnej infrastruktury i urządzeń. Sensem i istotą tej usługi jest korzystanie z udostępnianego oprogramowania dostawcy. Wnioskodawca pragnie podkreślić, że korzystanie z infrastruktury technicznej stanowi jedynie niezbędny element techniczny umożliwiający świadczenie usługi.
Użytkownik w zamian za opłatę subskrypcyjną uzyskuje wyłącznie prawo do wykorzystania oprogramowania dla własnych potrzeb w ściśle określonym zakresie (przykładowo, umowa subskrypcyjna może przewidywać ściśle określoną liczbę urządzeń, z których można równocześnie korzystać z usługi). Umowa ta nie przenosi autorskich praw majątkowych do oprogramowania, ani praw do infrastruktury dostawcy. Użytkownik nie może modyfikować ani wyodrębniać udostępnionego mu oprogramowania, ani udostępniać go podmiotom trzecim w całości ani w części.
Umowy w ramach modelu subskrypcyjnego z zasady mają charakter terminowy, w którym użytkownik nabywa prawo do korzystania z usługi przez określony czas. Niemniej jednak, mogą występować również umowy, w ramach których wynagrodzenie jest uzależnione od faktycznego wykorzystania oprogramowania oraz umowy zawierane bezterminowo.
Nabycie Usługi SaaS obejmie usługi, których kluczowym elementem jest dostarczenie dostępu do oprogramowania zwiększającego funkcjonalność zarządzania procesami finansowymi Wnioskodawcy, m.in. zarządzanie gotówką, prognozowanie przepływów pieniężnych, obsługę płatności, wykrywanie oszustw finansowych, wycenę instrumentów finansowych. Spółka pragnie jednak podkreślić, że nabycie Usługi SaaS nie obejmuje prawa do dokonywania zmian w oprogramowaniu dostarczanym przez Dostawcę, ani do jego wyodrębniania. W przypadku wygaśnięcia umowy subskrypcyjnej, użytkownik traci dostęp do wykorzystania tego oprogramowania.
Jednocześnie, Spółka pragnie podkreślić, że w przedstawionym stanie faktycznym będącym przedmiotem niniejszego Wniosku, w ramach zawarcia umowy nie dojdzie do udzielenia licencji w rozumieniu art. 67 ust. 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2025 poz. 24 ze zm., dalej jako: „UPAPP”).
Uzupełnienie opisu stanu faktycznego
W piśmie z 17 kwietnia 2026 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie wskazali Państwo, że:
1) w związku z nabyciem przez Spółkę dostępu do oprogramowania w modelu SaaS nie dojdzie, w żadnej formie, do przeniesienia na Spółkę praw do infrastruktury Dostawcy (np. poprzez ich wynajmowanie, dzierżawienie lub leasingowanie).
2) Spółka będzie dokonywać analizy, przekształcania lub generowania danych. Dostawca udostępnia Spółce jedynie narzędzie w formie oprogramowania end-user, które wspiera procesy zarządzania, kontroli i przetwarzania danych w Spółce, ale same operacje na tych danych Spółka dokonuje sama. Licencja obejmuje tylko dostęp do narzędzia, a nie usługę obróbki danych.
3) Dostawca nie udostępnia Spółce odrębnej przestrzeń dyskowej - miejsce w chmurze, do którego „dostęp” ma Spółka, jest „udostępniane” jedynie do przesyłania i przechowywania danych oraz generowania raportów i korzystania z możliwości, które Spółka otrzymuje w ramach dostępu do narzędzi udostępnianych przez Dostawcę.
4) Spółka nie zleca Dostawcy przygotowania danych wyjściowych opracowanych na podstawie dostarczonych przez Spółkę wytycznych oraz ich usystematyzowanie zgodnie z oczekiwaniami Spółki - Dane wyjściowe czyli dane posiadane przez Spółkę przesyłane są do Systemu (przygotowywane wewnętrznie przez Spółkę lub wysyłane przez banki na zlecenie Spółki).
5) Spółce zostanie przedstawiony certyfikat rezydencji potwierdzający miejsce siedziby Dostawcy za granicą.
6) W związku z dokonywanymi wypłatami należności dochowana zostanie należyta staranność, o której mowa w art. 26 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 ze zm.).
7) Zgodnie z najlepszą wiedzą Wnioskodawcy, Dostawca jest rzeczywistym właścicielem należności w rozumieniu art. 4a pkt 29 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2025 r. poz. 278 t. j. z późn. zm.), tj.:
Pytanie
Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym należności wypłacane przez Wnioskodawcę na rzecz Dostawcy za Usługi SaaS (z tytułu nabycia prawa do korzystania z oprogramowania typu end-user w modelu SaaS), nie stanowią należności, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2025 poz. 278 ze zm.), (dalej jako: „ustawa o CIT”), a w konsekwencji Wnioskodawca nie będzie obowiązany do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego u źródła, o którym mowa w art. 26 ust. 1 i następnych ustawy o CIT?
Państwa stanowisko w sprawie
W ocenie Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym w przedstawionym staie faktycznym należności wypłacane przez Wnioskodawcę na rzecz Dostawcy za Usługi SaaS (z tytułu nabycia prawa do korzystania z oprogramowania typu end-user w modelu SaaS), nie stanowią należności, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, a w konsekwencji Wnioskodawca nie będzie obowiązany do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego u źródła, o którym mowa w art. 26 ust. 1 i następnych ustawy o CIT.
Uzasadnienie stanowiska wnioskodawcy:
W ocenie Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym w przedstawionym zdarzeniu przyszłym należności wypłacane przez Wnioskodawcę na rzecz zagranicznego kontrahenta za Usługi SaaS (z tytułu nabycia prawa do korzystania z oprogramowania typu end-user w modelu SaaS), nie mieszczą się w katalogu przychodów, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT. W konsekwencji, w odniesieniu do płatności za Usługi SaaS, na Wnioskodawcy nie będą ciążyły obowiązki płatnika, o których mowa w art. 26 ust. 1 i następnych ustawy o CIT.
Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, opodatkowaniu podatkiem u źródła podlegają m.in. przychody z praw autorskich lub praw pokrewnych, w tym z tytułu należności licencyjnych. Zdaniem Wnioskodawcy, opłaty za korzystanie z oprogramowania typu end-user w modelu SaaS, które nie wiążą się z przeniesieniem autorskich praw majątkowych ani z udzieleniem licencji w rozumieniu UPAPP, nie stanowią należności licencyjnych.
W przypadku oprogramowania typu end-user, Wnioskodawca nabędzie jedynie prawo do korzystania dla własnych potrzeb z programu w zakresie instalacji, uruchamiania, przechowywania i użytkowania w ramach własnej infrastruktury, bez prawa do jego modyfikacji, kopiowania, rozpowszechniania czy sublicencjonowania. Nie dojdzie zatem do przeniesienia praw majątkowych ani do udzielenia licencji w rozumieniu art. 74 ust. 4 UPAPP. Wnioskodawca nie uzyska również prawa do korzystania z programu na polach eksploatacji, o których mowa w art. 50 UPAPP. Oprogramowanie, do którego Wnioskodawca planuje nabyć dostęp, ma charakter standardowy i nie zostało stworzone na indywidualne potrzeby Spółki.
W przypadku Usług SaaS, Wnioskodawca uzyska dostęp do funkcjonalności oprogramowania zainstalowanego na serwerach dostawcy, bez możliwości jego pobrania, kopiowania czy modyfikacji. Usługa ta ma charakter subskrypcyjny i polega wyłącznie na umożliwieniu korzystania z określonych funkcji systemu informatycznego w trybie online. Wnioskodawca nie uzyska żadnych praw do kodu źródłowego ani do samego programu komputerowego jako utworu.
Powyższe stanowisko Wnioskodawcy, znajduje potwierdzenie w przykładowych interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, w podobnych stanach faktycznych:
Stanowisko Wnioskodawcy znajduje również potwierdzenie w Komentarzu do Modelowej Konwencji OECD, zgodnie z którym samo korzystanie z programu komputerowego dla własnych potrzeb, bez prawa do jego dalszego rozpowszechniania czy modyfikacji, nie stanowi należności licencyjnej (pkt 14.2 Komentarza do art. 12 MK OECD) . W szczególności, jak wskazano w Komentarzu, opłaty za dostęp do oprogramowania w modelu SaaS, które nie wiążą się z przeniesieniem praw autorskich, nie powinny być traktowane jako należności licencyjne, lecz jako zwykłe wynagrodzenie za usługę.
Jak wynika z opisanego we wniosku stanu faktycznego, Spółka nabyła licencję na korzystanie z oprogramowania na potrzeby własne (tzw. licencje użytkownika końcowego). W ramach uzyskanej licencji, Spółka nie planuje przejęcia żadnych majątkowych praw autorskich do oprogramowania, nie będzie miała również prawa do udzielania sublicencji, rozporządzania licencją ani dokonywania zmian w oprogramowaniu.
W świetle powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, należności wypłacane przez Wnioskodawcę z tytułu nabycia oprogramowania typu end-user w ramach Usługi SaaS nie stanowią przychodów z praw autorskich ani należności licencyjnych, a tym samym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem u źródła na podstawie art. 21 ust. 1 ustawy o CIT. W konsekwencji, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od tych płatności ani do spełniania obowiązków płatnika, o których mowa w art. 26 ust. 1 i następnych ustawy o CIT.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2026 r., poz. 554; dalej: „ustawy o CIT”)
Podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
Jak stanowi art. 3 ust. 3 ustawy o CIT:
Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:
1) wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;
2) położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;
3) papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;
4) tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej i praw o podobnym charakterze lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw - jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów tej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, tego funduszu inwestycyjnego, tej instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;
4a) tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw o podobnym charakterze w spółce nieruchomościowej;
5) tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia;
6) niezrealizowanych zysków, o których mowa w rozdziale 5a.
Natomiast stosownie do art. 3 ust. 5 ustawy o CIT:
Za dochody (przychody), o których mowa w ust. 3 pkt 5, uważa się przychody wymienione w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 3 pkt 1-4.
W przepisie tym, wyrażona została zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jego rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła.
Tytuły należności których wypłata rodzi po stronie wypłacającego (polskiego rezydenta podatkowego) obowiązek poboru podatku (art. 26 ust. 1 ustawy o CIT) zostały wymienione w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, zgodnie z którym:
1. Podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów:
1) z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),
2) z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
2a) z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze
- ustala się w wysokości 20% przychodów.
Z treści przepisów ustawy o CIT wynika, że od niektórych przychodów osiąganych na terytorium Polski przez podatników podlegających ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu pobierany jest podatek dochodowy w sposób zryczałtowany. Podatek ten nazywany jest podatkiem „u źródła” ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez podmiot polski wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 ustawy o CIT.
W myśl art. 26 ust. 1 ustawy o CIT:
Osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b, 2d i 2e, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter, skalę działalności prowadzonej przez płatnika oraz powiązania w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5 płatnika z podatnikiem.
Zgodnie z art. 26 ust. 2e ustawy o CIT,
Jeżeli łączna kwota należności wypłacanych z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz art. 22 ust. 1 na rzecz podmiotu powiązanego, przekroczyła w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwotę 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami są obowiązane jako płatnicy pobrać, z zastrzeżeniem ust. 2g, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat według stawki podatku określonej w art. 21 ust. 1 pkt 1 lub art. 22 ust. 1 od nadwyżki ponad kwotę 2 000 000 zł:
1) z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e;
2) bez możliwości niepobrania podatku na podstawie właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a także bez uwzględniania zwolnień lub stawek wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.
Przy czym, jak wynika z art. 26 ust. 7 ustawy o CIT,
Wypłata, o której mowa w ust. 1, 1ac, 1c, 1d, 1m, 2c i 2e, oznacza wykonanie zobowiązania w jakiejkolwiek formie, w tym poprzez zapłatę, potrącenie lub kapitalizację odsetek.
Z kolei art. 26 ust. 7a ustawy o CIT stanowi, że:
Przepisu ust. 2e nie stosuje się, jeżeli płatnik złożył oświadczenie, że:
1) posiada dokumenty wymagane przez przepisy prawa podatkowego dla zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania;
2) po przeprowadzeniu weryfikacji, o której mowa w ust. 1, nie posiada wiedzy uzasadniającej przypuszczenie, że istnieją okoliczności wykluczające możliwość zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.
Jednocześnie szczegółowe reguły składnia tego rodzaju oświadczenia określają przepisy art. 26 ust. 7b-7c i art. 26 ust. 1f ustawy o CIT.
W myśl art. 4a pkt 12 ustawy o CIT:
Ilekroć w ustawie jest mowa o certyfikacie rezydencji - oznacza to zaświadczenie o miejscu siedziby podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca siedziby podatnika.
Zgodnie z art. 26 ust. 3 ustawy o CIT,
Płatnicy, o których mowa w ust. 1, przekazują kwoty podatku w terminie do 7 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym zgodnie z ust. 1, 2-2b, 2d i 2e pobrano podatek, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według siedziby podatnika wykonuje swoje zadania, albo - w przypadku dochodu, o którym mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. f - na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według siedziby płatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników wymienionych w art. 3 ust. 2 oraz podatników będących osobami uprawnionymi z papierów wartościowych zapisanych na rachunkach zbiorczych, których tożsamość nie została płatnikowi ujawniona w trybie przewidzianym w ustawie, o której mowa w art. 4a pkt 15, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania. Płatnicy są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa w:
1. art. 3 ust. 1 - informację o wysokości pobranego podatku,
2. art. 3 ust. 2, oraz urzędowi skarbowemu - informację o dokonanych wypłatach i pobranym podatku
- sporządzone według ustalonego wzoru.
W myśl art. 26 ust. 3a ustawy o CIT,
Płatnicy są obowiązani przesłać informację, o której mowa w ust. 3 pkt 1, w terminie przekazania kwoty pobranego podatku, a informację, o której mowa w ust. 3 pkt 2, w terminie do końca trzeciego miesiąca roku następującego po roku podatkowym, w którym dokonano wypłat, o których mowa w ust. 1, również wówczas, gdy płatnik w roku podatkowym sporządzał i przekazywał informacje w trybie przewidzianym w ust. 3b.
Art. 26 ust. 3d ustawy o CIT stanowi natomiast, że:
Informację, o której mowa w ust. 3 pkt 2, sporządzają i przekazują również podmioty, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, gdy na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub ustawy nie są obowiązane do poboru podatku. Przepisy ust. 3b i 3c stosuje się odpowiednio.
Natomiast, stosownie do art. 21 ust. 2 ustawy o CIT:
Przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.
Powyższe regulacje prawne wskazują na fakt, że w przypadku podmiotu, który nie ma na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, a uzyskuje przychody na tym terytorium, w kwestii sposobu opodatkowania pierwszeństwo mają postanowienia właściwej umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu. Przy czym, zastosowanie stawki podatku wynikającej z takiej umowy lub niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika do celów podatkowych, uzyskanym od niego zaświadczeniem (certyfikatem rezydencji), wydanym przez właściwy organ administracji podatkowej.
Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy należności wypłacane przez Państwa na rzecz Dostawcy za usługi SaaS (z tytułu nabycia prawa do korzystania z oprogramowania typu end-user w modelu SaaS) nie stanowią należności, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, a w konsekwencji nie będziecie Państwo zobowiązani do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego u źródła, o którym mowa w art. 26 ust. 1 i następnych ustawy o CIT.
Zakresem przedmiotowym art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT objęte są m.in. prawa autorskie lub prawa pokrewne w tym również sprzedaż tych praw oraz prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego.
Odnosząc się do kwestii poruszonej przez Państwa, należy zauważyć, że w stanie faktycznym wskazali Państwo, że zawarli Państwo umowę z zewnętrznym dostawcą zagranicznym w zakresie umowy subskrypcyjnej, w celu uzyskania dostępu do oprogramowania w modelu typu SaaS (z ang. Software as a Service), umożliwiającego koordynację wewnętrznych procesów finansowych przez Państwa (Usługa SaaS). Ponadto wskazali Państwo, że w ramach uzyskania dostępu do powyższego oprogramowania, uzyskali Państwo tzw. licencję użytkownika końcowego typu end-user.
Analizując obowiązek pobrania podatku u źródła w odniesieniu do wypłacanych należności za prawo do korzystania z oprogramowania w ramach Modelu SaaS na podstawie umowy subskrypcyjnej, należy odnieść się do przepisów określających zakres praw autorskich.
W celu określenia zakresu praw autorskich wg polskich przepisów, należy odnieść się do art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 24 ze zm., dalej: „ustawa o prawie autorskim”), który stwierdza, że:
Przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).
Ponadto w art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy o prawie autorskim stwierdza się, że:
W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe).
W świetle art. 41 ust. 2 ustawy o prawie autorskim:
Umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub licencja obejmują pola eksploatacji wyraźnie w nich wymienione.
Zgodnie z art. 50 ustawy o prawie autorskim:
Odrębne pola eksploatacji stanowią w szczególności:
1) w zakresie utrwalania i zwielokrotniania utworu - wytwarzanie określoną techniką egzemplarzy utworu, w tym techniką drukarską, reprograficzną, zapisu magnetycznego oraz techniką cyfrową;
2) w zakresie obrotu oryginałem albo egzemplarzami, na których utwór utrwalono - wprowadzanie do obrotu, użyczenie lub najem oryginału albo egzemplarzy;
3) w zakresie rozpowszechniania utworu w sposób inny niż określony w pkt 2 - publiczne wykonanie, wystawienie, wyświetlenie, odtworzenie oraz nadawanie i reemitowanie, a także publiczne udostępnianie utworu w taki sposób, aby każdy mógł mieć do niego dostęp w miejscu i w czasie przez siebie wybranym.
Jak stanowi art. 67 ust. 1 i ust. 2 ustawy o prawie autorskim:
1. Twórca może udzielić upoważnienia do korzystania z utworu na wymienionych w umowie polach eksploatacji z określeniem zakresu, miejsca i czasu tego korzystania.
2. Jeżeli umowa nie zastrzega wyłączności korzystania z utworu w określony sposób (licencja wyłączna), udzielenie licencji nie ogranicza udzielenia przez twórcę upoważnienia innym osobom do korzystania z utworu na tym samym polu eksploatacji (licencja niewyłączna).
W art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim, zawarto ogólną normę, opisującą utwór, będący przedmiotem prawa autorskiego, natomiast ust. 2 tego artykułu ma charakter pomocniczy. Dla uznania danego dzieła za przedmiot prawa autorskiego nie wystarcza ustalenie, że mieści się ono w jednej z nazwanych ustawowo kategorii, podanych jako katalog otwarty.
Ustawodawca, wyszczególniając przykładowe kategorie utworów, posłużył się porządkującym kryterium przedmiotu twórczości i użytych w niej środków wyrazu. Oznacza to, że niektóre dzieła chronione mogą być przyporządkowane do więcej niż jednego przedziału klasyfikacyjnego. Utwory wyrażone w sposób określony w art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy o prawie autorskim stanowią niejednorodną grupę utworów będących przedmiotem prawa autorskiego. Grupa ta została wyodrębniona ze względu na stosowane przez twórcę techniczne środki wyrazu, czyli utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi. W grupie tej wyodrębniono podkategorie wg przedmiotu twórczości, czyli literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe.
W myśl art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim:
Programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej.
Ponadto, zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim:
Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.
Jak wskazuje powołany przepis, program komputerowy podlega ochronie niezależnie od formy (sposobu) wyrażenia, a więc w postaci „programu źródłowego” i „programu maszynowego”, „programu wpisanego do pamięci stałej komputera”, itd. Podlega on ochronie również wówczas, gdy jest utrwalony w odręcznie sporządzonych notatkach, w dokumentacji projektowej, wytwórczej i użytkowej.
Stosownie do treści art. 74 ust. 4 tej ustawy:
Autorskie prawa majątkowe do programu komputerowego, z zastrzeżeniem przepisów art. 75 ust. 2 i 3, obejmują prawo do:
1) trwałego lub czasowego zwielokrotnienia programu komputerowego w całości lub w części jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie; w zakresie, w którym dla wprowadzania, wyświetlania, stosowania, przekazywania i przechowywania programu komputerowego niezbędne jest jego zwielokrotnienie, czynności te wymagają zgody uprawnionego;
2) tłumaczenia, przystosowywania, zmiany układu lub jakichkolwiek innych zmian w programie komputerowym, z zachowaniem praw osoby, która tych zmian dokonała;
3) rozpowszechniania, w tym użyczenia lub najmu, programu komputerowego lub jego kopii.
Podsumowując, należy stwierdzić, że w rozumieniu polskich przepisów o prawie autorskim, przedmiotem tego prawa są wszelkie przejawy działalności twórczej o indywidualnym charakterze bez względu na to, czy są to dzieła artystyczne, utwory naukowe lub literackie. Program komputerowy został wymieniony przez ustawodawcę jako przedmiot prawa autorskiego.
Łączna subsumcja art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT oraz powołanych przepisów prawa autorskiego nie pozostawia wątpliwości, że opłaty z tytułu licencji na oprogramowanie komputerowe co do zasady podlegają w Polsce opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym u źródła.
Zaliczenie należności, wypłacanych przez Państwa, do odpowiedniej kategorii przychodów na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT zależy od istoty praw, jakie Spółka nabywa w ramach umowy.
W tym stanie rzeczy, w myśl art. 21 ust. 2 ustawy o CIT należy przeanalizować, czy postanowienia umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie wyłączają lub nie ograniczają prawa Polski do opodatkowania przedmiotowych dochodów.
Z uwagi na posiadanie certyfikatu rezydencji Dostawcy, w niniejszej sprawie zastosowanie będą miały postanowienia umowa między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzona w Warszawie dnia 4 czerwca 1992 r. (Dz. U. z 1993 r. nr 117 poz. 523; dalej: „UPO”) zmienionej Protokołem podpisanym w Nikozji dnia 22 marca 2012 r., zmodyfikowanej przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisaną przez Polskę i Cypr dnia 7 czerwca 2017 r.
Jak stanowi art. 3 ust. 2 umowy polsko-cypryjskiej:
Przy stosowaniu niniejszej Umowy w dowolnym czasie przez Umawiające się Państwo, jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej, każde określenie w niej niezdefiniowane ma takie znaczenie jakie w tym czasie ma ono w prawie tego Państwa dla celów podatków, do których ma zastosowanie Umowa, przy czym jakiekolwiek znaczenie wynikające z ustawodawstwa podatkowego tego Państwa ma pierwszeństwo przed znaczeniem nadanym temu pojęciu przez inne przepisy prawne tego Państwa.
W myśl art. 7 ust. 1 i ust. 7 umowy polsko-cypryjskiej:
1. Zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko do takiej wysokości, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.
7. Jeżeli w zyskach mieszczą się dochody, które zostały odrębnie uregulowane w innych artykułach niniejszej umowy, postanowienia tych artykułów nie będą naruszane przez postanowienia niniejszego artykułu.
Zgodnie z treścią art. 12 ust. 1-3 UPO:
1. Należności licencyjne powstające w Umawiającym się Państwie, wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.
2. Jednakże, takie należności mogą być także opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie, w którym powstały, i zgodnie z prawem tego Państwa, lecz jeżeli osoba uzyskująca należności jest osobą do nich uprawnioną, podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5 procent kwoty należności licencyjnych brutto.
3. Określenie "należności licencyjne" użyte w tym artykule oznacza wszelkiego rodzaju należności otrzymywane w związku z użytkowaniem lub prawem do użytkowania wszelkich praw autorskich, patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego lub za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego lub za informacje (know-how) związane z doświadczeniem zawodowym w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej; określenie to oznacza również wszelkiego rodzaju należności otrzymywane w związku z użytkowaniem lub prawem do użytkowania wszelkich praw do filmów dla kin oraz filmów lub taśm do transmisji w radiu lub telewizji).
Mając powyższe na uwadze oraz odnosząc się do definicji należności licencyjnych zawartej w ww. umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania, należy podkreślić, że Państwa - Strony tej umowy posłużyły się sformułowaniami obejmującymi całość chronionych praw autorskich na gruncie polskiej ustawy. Fakt, że program komputerowy jest utworem stanowiącym przedmiot prawa autorskiego jest czynnikiem wystarczającym do włączenia oprogramowania do definicji należności licencyjnych odnoszących się do wszelkich praw autorskich dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego. Intencją Państw - Stron Umowy było objęcie zakresem dyspozycji artykułów odnoszących się do pojęcia „należności licencyjnych”, wszelkich dochodów uzyskiwanych w związku z korzystaniem z jakiegokolwiek dzieła czy utworu chronionego prawem autorskim na gruncie prawa krajowego. Dochód z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania programów komputerowych należy traktować jako należności licencyjne, albowiem program komputerowy stanowi utwór będący przedmiotem prawa autorskiego.
Interpretując przepisy zawarte w ww. UPO należy zwrócić uwagę na tekst Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku, stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienia Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.
Zatem obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem. I tak, pkt 13.1 Komentarza do art. 12 Modelowej Konwencji OECD (należności licencyjne), wyraźnie stwierdza, że program komputerowy może być traktowany jako utwór literacki, artystyczny lub naukowy, przy czym, o ile ustawodawstwo krajowe nie stanowi inaczej, najbardziej uzasadnione jest traktowanie programów komputerowych jako dzieła naukowego. Zatem, w przypadku braku wymienienia dochodów z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania programów komputerowych w definicji „należności licencyjnych”, należy uznać program komputerowy za utwór literacki, artystyczny lub naukowy i dochód uzyskiwany z tytułu użytkowania takich programów traktować dla celów podatkowych jak „należność licencyjną”, której opodatkowanie powinno być rozpatrywane na gruncie międzynarodowego prawa podatkowego. Natomiast w pkt 14 do art. 12 Komentarza Modelowej Konwencji wskazano, że prawa umożliwiające jedynie faktyczne korzystanie z programu, nie stanowią tytułu do naliczania opłat licencyjnych.
Zgodnie z punktem 14.2 Komentarza wykorzystywanie programów komputerowych wyłącznie dla własnych potrzeb, w tym powielanie w celu zapewnienia możliwości korzystania z programu, nie stanowi należności licencyjnej.
Jak wynika z wniosku, zawarli Państwo umowę z zewnętrznym dostawcą zagranicznym w zakresie umowy subskrypcyjnej, w celu uzyskania dostępu do oprogramowania w modelu typu SaaS (z ang. Software as a Service), umożliwiającego koordynację przez Państwa wewnętrznych procesów finansowych (Usługa SaaS). W ramach uzyskania dostępu do powyższego oprogramowania, uzyskali Państwo tzw. licencję użytkownika końcowego typu end-user. Nie uzyskują Państwo dostępu do kodu źródłowego ani nie nabywają autorskich praw majątkowych do oprogramowania. Elementem transakcji jest korzystanie z funkcjonalności dedykowanego oprogramowania dostawcy, a nie dostęp do infrastruktury technicznej czy sprzętowej. Użytkownik w zamian za opłatę subskrypcyjną uzyskuje wyłącznie prawo do wykorzystania oprogramowania dla własnych potrzeb w ściśle określonym zakresie (przykładowo, umowa subskrypcyjna może przewidywać ściśle określoną liczbę urządzeń, z których można równocześnie korzystać z usługi). Umowa ta nie przenosi autorskich praw majątkowych do oprogramowania, ani praw do infrastruktury dostawcy. Użytkownik nie może modyfikować ani wyodrębniać udostępnionego mu oprogramowania, ani udostępniać go podmiotom trzecim w całości ani w części. Spółka podkreśla, że nabycie usługi SaaS nie obejmuje prawa do dokonywania zmian w oprogramowaniu dostarczanym przez Dostawcę, ani do jego wyodrębniania. W przypadku wygaśnięcia umowy subskrypcyjnej, użytkownik traci dostęp do wykorzystania tego oprogramowania.
Ponadto, w uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że w związku z nabyciem przez Spółkę dostępu do oprogramowania w modelu SaaS nie dojdzie, w żadnej formie, do przeniesienia na Spółkę praw do infrastruktury Dostawcy (np. poprzez ich wynajmowanie, dzierżawienie lub leasingowanie). Spółka będzie dokonywać analizy, przekształcania lub generowania danych. Dostawca udostępnia Spółce jedynie narzędzie w formie oprogramowania end-user, które wspiera procesy zarządzania, kontroli i przetwarzania danych w Spółce, ale same operacje na tych danych Spółka dokonuje sama. Licencja obejmuje tylko dostęp do narzędzia, a nie usługę obróbki danych. Dostawca nie udostępnia Spółce odrębnej przestrzeń dyskowej - miejsce w chmurze, do którego „dostęp” ma Spółka, jest „udostępniane” jedynie do przesyłania i przechowywania danych oraz generowania raportów i korzystania z możliwości, które Spółka otrzymuje w ramach dostępu do narzędzi udostępnianych przez Dostawcę. Spółka nie zleca Dostawcy przygotowania danych wyjściowych opracowanych na podstawie dostarczonych przez Spółkę wytycznych oraz ich usystematyzowanie zgodnie z oczekiwaniami Spółki - dane wyjściowe czyli dane posiadane przez Spółkę przesyłane są do Systemu (przygotowywane wewnętrznie przez Spółkę lub wysyłane przez banki na zlecenie Spółki.
Zatem jak wcześniej wskazano zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji, zawartym w pkt 14 do art. 12, prawa umożliwiające jedynie faktyczne korzystanie z programu na własne potrzeby, nie stanowią tytułu do naliczania opłat licencyjnych.
W odniesieniu natomiast do użytkowania oprogramowania w Software-as-a-Service („Saas”), gdzie jak wskazują Państwo, że Dostawca nie udostępnia Spółce odrębnej przestrzeń dyskowej - miejsce w chmurze, do którego „dostęp” ma Spółka, jest „udostępniane” jedynie do przesyłania i przechowywania danych oraz generowania raportów i korzystania z możliwości, które Spółka otrzymuje w ramach dostępu do narzędzi udostępnianych przez Dostawcę – przeanalizować należy dodatkowo zakres art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, w którym mieszczą się m.in. przychody z tytułu należności za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego.
Zatem kluczowym dla rozstrzygnięcia tej sprawy jest rozumienie zwrotu „użytkowanie lub prawo użytkowania urządzenia przemysłowego”.
Przepisy ustawy o CIT nie zawierają definicji urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego. Według Słownika języka polskiego PWN (www.sjp.pwn.pl) słowo „urządzenie” oznacza „mechanizm lub zespół mechanizmów, służący do wykonania określonych czynności”. Podobnie według Słownika języka polskiego (PWN Warszawa 1996 r. tom III, str. 575) urządzenie jest rodzajem mechanizmu lub zespołem elementów, przyrządów, służącym do wykonywania określonych czynności, ułatwiającym pracę; urządzenie przeładunkowe, transportowe.
Zgodnie z internetowym Słownikiem języka polskiego PWN (www.sjp.pwn.pl), pojęcie „przemysł” oznacza produkcję materialną polegającą na wydobywaniu z ziemi bogactw naturalnych i wytwarzaniu produktów w sposób masowy przy użyciu urządzeń mechanicznych. Natomiast słowo „handel” oznacza działalność polegającą na kupnie, sprzedaży lub wymianie towarów i usług (Słownik języka polskiego www.sjp.pwn.pl). W zakresie pojęcia „przemysł” mieści się także przemysł paliwowo-energetyczny rozumiany jako „dział gospodarki zajmujący się wydobywaniem surowców energetycznych takich jak: węgiel, ropa naftowa i gaz ziemny oraz przetwarzaniem ich w elektrowniach i rafineriach” (por. serwis internetowy wikipedia.org).
Pojęcia przemysłowy, handlowy oznaczają odpowiednio – związany z przemysłem, handlem, mający zastosowanie w przemyśle, handlu (w tym w usługach) itp.
Zatem, pojęcie „urządzenie przemysłowe, naukowe lub handlowe” oznacza rodzaj mechanizmu lub zespół elementów, przyrządów, służący do wykonywania określonych czynności lub ułatwiający pracę, związany z produkcją materialną lub procesem sprzedaży towarów i usług oraz nauką, czyli szeroko rozumianą działalnością komercyjną.
Jak wskazuje Naczelny Sąd Administracyjny (por. wyrok z 6 czerwca 2018 r. w sprawie o sygn. akt II FSK 1773/16 oraz z 5 czerwca 2018 r. w sprawie o sygn. akt II FSK 1540/16):
Przy interpretowaniu pojęcia „urządzenia przemysłowe” trzeba mieć także na uwadze, że jego źródłem jest umowa międzynarodowa. Przy interpretacji pojęć zawartych w treści aktu prawa międzynarodowego istotny jest przede wszystkim cel regulacji. W wersji anglojęzycznej Modelowej Konwencji w sprawie dochodu i majątku OECD, na bazie której sporządzane są umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, pojęciu „urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego” odpowiada zwrot „industrial, commercial, or scientific equipment”. Chodzi tu zatem o wykorzystywanie urządzeń w celach komercyjnych, profesjonalnych, a nie prywatnych, zarówno w działalności przemysłowej, handlowej i naukowej.
Na powyższe wskazuje także NSA w wyroku z 17 lipca 2019 r., sygn. akt II FSK 1308/17:
„(…) Pojęciem „urządzenie przemysłowe” posługuje się zarówno umowa w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w art. 12 ust. 3, jak i ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych w art. 21 ust. 1 pkt 1. (…) Poszukując znaczenia tego określenia trzeba mieć na względzie, że wykładnia językowa, korzystając ze znaczeń przypisywanych poszczególnym słowom i zwrotom, musi uwzględniać tę cechę języka, że określone znaczenie przypisywać można zarówno poszczególnym wyrazom, jak i zwrotom, zdaniom i zespołem zadań. Każdy wyraz tekstu prawnego może mieć jedno lub więcej znaczeń, a znaczenie zwrotu zbudowanego z kilku wyrazów nie zawsze jest sumą tych znaczeń tych wyrazów. Znaczenie określonego zwrotu użytego w treści przepisu może być ponadto zdeterminowane sposobem ulokowania go w treści zdania, w który został użyty (por. B. Brzeziński „Wykładnia prawa podatkowego”, Gdańsk 2013 r., s. 28). Przy wykładni określenia „urządzenie przemysłowe” trzeba mieć na uwadze cały zwrot odnoszący się do tego pojęcia i sposób jego ulokowania w treści zdania. Część przepisu art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT odnosząca się do urządzeń przemysłowych dotyczy wyodrębnionego zbioru rzeczy (urządzeń), których użytkowanie lub prawo użytkowania rodzi określone w tym przepisie konsekwencje podatkowe. Umieszczony między przecinkami zwrot normatywny „w tym również środka transportu”, mający charakter zwrotu wtrąconego, informuje adresata, że w zbiorze urządzeń przemysłowych zawarte są także środki transportu (por. NSA z 3 kwietnia 2012 r., II FSK 1933/10). W tej sytuacji, wyjaśniając sens określenia „urządzenie przemysłowe” nie można wprost odwołać się tylko do znaczenia słownikowego słów „urządzenie” oraz „przemysłowe”, rozumianych odrębnie od znaczenia zawartego w tekście ustawy o CIT, bowiem prowadzić to będzie do błędnych wniosków. Normatywne zaliczenie do urządzeń przemysłowych także środków transportu, i to bez żadnych ograniczeń, wskazuje, że określenie „urządzenia przemysłowe” należy rozumieć możliwe szeroko, jako wszelkie urządzenia, które racjonalnie rzecz biorąc mogą być wykorzystywane w przemyśle. Zaliczenie urządzenia do „urządzeń przemysłowych” w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT zależy od obiektywnych cech konstrukcyjnych i użytkowych tego urządzenia, a nie od okoliczności, czy tego w jaki sposób urządzenie to jest w danym okresie wykorzystywane”.
Zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 października 2016 r., sygn. akt II FSK 2416/14:
„(…) Wyjaśniając sens tego pojęcia nie można wprost odwołać się tylko do znaczenia słownikowego pojęć: „urządzenie” oraz „przemysłowe”, rozumianych odrębnie od znaczenia zawartego w tekście Umowy i ustawy podatkowej. Zdaniem składu orzekającego odkodowanie znaczenia słownikowego tych wyrazów i to odrębnie każdego z nich, bez uwzględnienia całego fragmentu treści przepisu, prowadzi do błędnych wniosków. Skoro urządzeniami przemysłowymi są środki transportu, urządzenie handlowe czy też urządzenie naukowe, za chybione trzeba również uznać odwoływanie się przy poszukiwaniu pojęcia urządzenia przemysłowego do KŚT (Klasyfikacji Środków Trwałych). Przy interpretowaniu pojęcia „urządzenia przemysłowe” trzeba mieć także na uwadze, że jego źródłem jest umowa międzynarodowa. Przy interpretacji pojęć zawartych w treści aktu prawa międzynarodowego istotny jest przede wszystkim cel regulacji. Autor skargi kasacyjnej odwołując się do wersji anglojęzycznej Modelowej konwencji w sprawie dochodu i majątku OECD, na bazie której sporządzane są umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zwrócił uwagę, że pojęciu „urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego” odpowiada zwrot „industrial, commercial, or scientific equipment”. Chodzi tu zatem o wykorzystywanie urządzeń w celach komercyjnych, profesjonalnych a nie prywatnych, zarówno w działalności przemysłowej, handlowej i naukowej. Odpowiada temu definicja w polskiej ustawie podatkowej, w której do urządzeń przemysłowych zalicza się środki transportu oraz urządzenia naukowe i handlowe (…)”.
Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 16 maja 2024 r. sygn. akt II FSK 1087/21:
Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z dnia 18 maja 2018 r. sygn. akt II FSK 1394/16 i II FSK 1395/16, na gruncie Modelowej Konwencji OECD, sięga się do definicji „urządzenia” zawartej w Oxford Dictionaries. Pojęcie to rozumiane jest jako „przedmioty niezbędne do osiągnięcia konkretnego celu” (E/C.18/2015/CRP.7.page3). Jak wynika z interpretacji Komitetu Ekspertów ds. Współpracy Międzynarodowej w sprawach podatkowych (E/C.18/2016/CRP.8), pojęcie „urządzenie” może być używane na różne sposoby (pkt 32). Z logicznego punktu widzenia użytkowanie urządzenia powinno być zgodne z jego możliwościami i funkcjami (pkt 32 i pkt 35). W ten sposób zwraca się uwagę na funkcjonalny aspekt użytkowanego przedmiotu, ale z uwzględnieniem jego zdolności/specyfikacji. Należy także zwrócić uwagę, że oprócz występowania pojęcia „urządzenie przemysłowe” w umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania, jest ono wprost używane w krajowych ustawach o podatkach dochodowych, tak jak w art. 21 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p.
(…)
W związku z tym należy uznać, że w świetle przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego opisane urządzenie - serwer centralny (grupowy), w zakresie funkcjonalnym, jest urządzeniem przemysłowym, gdyż jest przeznaczony do działalności gospodarczej.
Wobec powyższego, zarówno wykładnia językowa jak i wykładnia celowościowa prowadzą do wniosku, że pojęcie „urządzenie przemysłowe” obejmuje wszelkie urządzenia wykorzystywane w profesjonalnym obrocie, przy czym muszą one być związane z działalnością danego podmiotu. Nie muszą one jednak być wykorzystywane bezpośrednio w procesie produkcji.
Tym samym, zarówno wykładnia językowa, jak i wykładnia celowościowa, prowadzą do wniosku, że pojęcie urządzenia przemysłowego obejmuje wszelkie urządzenia wykorzystywane w profesjonalnym obrocie, przy czym muszą one być związane z działalnością danego podmiotu. Nie muszą one jednak być wykorzystywane bezpośrednio w procesie produkcji, wąsko rozumianego handlu (hurtowego, detalicznego), czy nauki. Tym samym serwery należy uznać za urządzenia przemysłowe.
Oprogramowanie jest udostępniane Spółce w modelu SaaS. W ramach modelu SaaS oprogramowanie jest zainstalowane w środowisku sprzętowo - systemowym Dostawcy, dzięki czemu, Spółka może korzystać z funkcjonalności Oprogramowania za pośrednictwem Internetu, bez konieczności angażowania własnej infrastruktury i urządzeń.
Jak wynika z opisu stanu faktycznego w związku z nabyciem przez Spółkę dostępu do oprogramowania w modelu SaaS nie dojdzie, w żadnej formie, do przeniesienia na Spółkę praw do infrastruktury Dostawcy (np. poprzez ich wynajmowanie, dzierżawienie lub leasingowanie). Spółka będzie dokonywać analizy, przekształcania lub generowania danych. Dostawca udostępnia Spółce jedynie narzędzie w formie oprogramowania end-user, które wspiera procesy zarządzania, kontroli i przetwarzania danych w Spółce, ale same operacje na tych danych Spółka dokonuje sama. Licencja obejmuje tylko dostęp do narzędzia, a nie usługę obróbki danych. Dostawca nie udostępnia Spółce odrębnej przestrzeń dyskowej - miejsce w chmurze, do którego „dostęp” ma Spółka, jest „udostępniane” jedynie do przesyłania i przechowywania danych oraz generowania raportów i korzystania z możliwości, które Spółka otrzymuje w ramach dostępu do narzędzi udostępnianych przez Dostawcę. Spółka nie zleca Dostawcy przygotowania danych wyjściowych opracowanych na podstawie dostarczonych przez Spółkę wytycznych oraz ich usystematyzowanie zgodnie z oczekiwaniami Spółki - dane wyjściowe czyli dane posiadane przez Spółkę przesyłane są do Systemu (przygotowywane wewnętrznie przez Spółkę lub wysyłane przez banki na zlecenie Spółki.
Należy zauważyć, że przestrzeń dyskowa co do zasady to rodzaj usługi, która polega na przechowywaniu różnego rodzaju plików na internetowym dysku twardym oraz ich szybką i bezproblemową wymianę.
Infrastruktura informatyczna zarówno w wymiarze fizycznym, jak i wirtualnym stanowi mechanizm lub zespół elementów służących do wykonywania określonych czynności, tym samym należy ją traktować jako urządzenie przemysłowe. Serwery, routery, switch’e oraz firewall’e podobnie jak każdy komputer są „urządzeniami” niezależnie od tego czy urządzenia te funkcjonują w powiązaniu z siecią internetową i wymagają odpowiedniego oprogramowania.
Skoro zatem, jak wynika z opisu sprawy, w ramach usługi co prawda dostawca nie udostępnia Spółce odrębnej przestrzeń dyskowej - miejsca w chmurze, do którego „dostęp” ma Spółka, jednak udostępnia miejsce do przesyłania i przechowywania danych oraz generowania raportów i korzystania z możliwości, które Spółka otrzymuje w ramach dostępu do narzędzi udostępnianych przez Dostawcę, to zdaniem organu, w niniejszej sprawie mamy do czynienia z przychodem za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT.
Zatem, wynagrodzenie za dostęp do funkcjonalności oprogramowania w modelu SaaS - gdy Spółka uprawniona jest do umieszczania i przechowywania danych, ich analiz oraz przekształcania w przestrzeni dyskowej Kontrahenta - mieści się w katalogu przychodów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT.
Niewątpliwie bowiem należności za dostęp do określonej objętości serwera w celu zapisywania i gromadzenia określonych danych (plików/dokumentów) wykorzystywanych przez Spółkę w prowadzonej działalności, są w istocie należnościami za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego. W konsekwencji Spółka jest zobowiązana do pobrania od tej należności zryczałtowanego podatku dochodowego na podstawie z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT.
Nie można się więc zgodzić z Państwem, że należności wypłacane przez Państwa na rzecz Dostawcy za usługi SaaS (z tytułu nabycia prawa do korzystania z oprogramowania typu end-user w modelu SaaS) w sytuacji gdy Spółce jest udostępniane miejsce do przesyłania i przechowywania danych oraz generowania raportów i korzystania z możliwości, które Spółka otrzymuje w ramach dostępu do narzędzi udostępnianych przez Dostawcę, nie stanowią należności, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, a Państwo nie będą obowiązani do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego u źródła, o którym mowa w art. 26 ust. 1 i następnych ustawy o CIT.
Tym samym, Państwa stanowisko należy uznać za nieprawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla Organu wydającego przedmiotową interpretację. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa, wiążą strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartych w nich stanowisk organów podatkowych nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę tut. Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.
QuickMap AI przeszukuje 2,87 mln dokumentów podatkowych i zwraca dopasowane orzeczenia z analizą linii orzeczniczej.
Wypróbuj za darmo