Spółka komandytowo-akcyjna prowadząca działalność medyczną zamierza wypłacać komplementariuszom (pięciu osobom fizycznym) kwartalne zaliczki na poczet zysku za dany rok obrotowy. Spółka płaci zaliczki na podatek CIT od swojego dochodu. Komplementariusze mają polską rezydencję podatkową, a ich udział w zyskach może być ustalany…
Interpretacja indywidualna po wyroku sądu
– stanowisko prawidłowe
Szanowni Państwo,
1. ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 11 kwietnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 6 grudnia 2022 r. sygn. akt I SA/Gd 969/22 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 października 2025 r. sygn. akt II FSK 144/23; i
2. stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
11 kwietnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 1 kwietnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego w związku z wypłatą komplementariuszowi w trakcie roku podatkowego zaliczek na poczet zysku.
Uzupełnili go Państwio pismem, które wpłynęło do nas 4 lipca 2022 r.
Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego
Wnioskodawca (dalej również jako: "Spółka") jest spółką komandytowo-akcyjną, która prowadzi działalność w zakresie świadczenia usług medycznych.
Rokiem obrotowym Spółki jest rok kalendarzowy.
Obecni wspólnicy Spółki uczestniczą w niej od momentu jej powstania.
Komplementariuszami Spółki jest pięć osób fizycznych, obywateli polskich, posiadających polską rezydencję podatkową.
Komplementariusze, w drodze odrębnych uchwał, mogą ustalać inny od wynikającego z Umowy Spółki udział komplementariuszy w ich zyskach w Spółce. Uchwały w tym przedmiocie wymagają zgody wszystkich komplementariuszy.
Komplementariuszom mogą być wypłacane w trakcie roku zaliczki na poczet udziału w zysku.
Spółka generuje co miesiąc dochód, od którego regularnie płaci zaliczki na podatek od osób prawnych (CIT) w wysokości 19%.
Opodatkowanie po stronie wspólników pojawia się wyłącznie w momencie uzyskiwania przez nich podziału i wypłaty zysku osiągniętego przez Spółkę, co wiąże się po stronie Wnioskodawcy z dodatkowym obowiązkiem wystąpienia w roli płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych, tj. z koniecznością prawidłowego obliczenia, poboru i zapłaty pobranego podatku dochodowego.
Wnioskodawca zamierza, w trakcie trwania roku obrotowego, wypłacać komplementariuszom kwartalne zaliczki na poczet zysku należnego za dany rok obrotowy.
Pytanie
Czy w przypadku wypłaty w trakcie roku komplementariuszom zaliczek na poczet zysku, Spółka jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych będzie zobowiązana do poboru podatku dochodowego od osób fizycznych, o którym mowa w art. 30a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm., dalej: "PDOFizU"), czy też obowiązek ten wystąpi wyłącznie w sytuacji wypłaty przez Spółkę zysku ustalonego po zakończeniu roku obrotowego?
Państwa stanowisko w sprawie
W przypadku wypłaty komplementariuszom w trakcie roku zaliczki na poczet zysku nie wystąpi po stronie Spółki obowiązek obliczenia, poboru oraz wpłaty podatku dochodowego od osób fizycznych, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 PDOFizU.
Zgodnie z art. 5a pkt 31, art. 9 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 7, art. 11 ust. 1, art. 17 ust. 1 pkt 4, art. 24 ust. 5 PDOFizU przychód podatkowy po stronie podatnika powstaje kasowo, czyli w dacie faktycznego otrzymania. Odnosząc zatem powyższe do otrzymanej przez komplementariuszy w trakcie roku zaliczki na poczet zysku wskazać należy, że momentem rozpoznania obowiązku podatkowego z powyższego tytułu jest dzień faktycznej wypłaty tej zaliczki (przychód faktycznie uzyskany). Powyższe nie przekłada się jednak na obowiązki Wnioskodawcy jako płatnika związane z obliczeniem, poborem i wpłatą zryczałtowanego podatku w trakcie roku. W odniesieniu do wypłaconej w trakcie roku zaliczki takie obowiązki nie wystąpią.
W odniesieniu do komplementariusza będącego osobą fizyczną przychód uzyskany przy wypłacie zysku przez spółkę komandytowo-akcyjną jest traktowany jako przychód z kapitałów pieniężnych, który podlega opodatkowaniu zryczałtowanym 19 % podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Podatek pobierany jest "u źródła" przez płatnika, bez prawa pomniejszenia o koszty uzyskania przychodów komplementariusza. Tego rodzaju przychody (opodatkowane zryczałtowanym podatkiem dochodowym) nie podlegają kumulacji z dochodami innego rodzaju, które opodatkowane są według skali podatkowej. W związku z tym nie wykazuje się ich w rocznym zeznaniu podatkowym.
Obowiązek pobrania zryczałtowanego podatku od wypłat zysku komplementariuszowi przez Spółkę, jako płatnika, jak wyżej wspomniano, nałożony został w art. 41 ust. 4e PDOFizU. Jednoznacznie wynika z niego, że pobór zryczałtowanego podatku powinien nastąpić z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e. Ustawodawca wprost zatem wskazał w jaki sposób płatnik powinien obliczyć podatek. Nie wymaga szerszego uzasadnienia, że aby pobrać podatek od podatnika, płatnik powinien wcześniej dokonać prawidłowego jego obliczenia. Wobec powyższego Spółka chcąc pobrać zryczałtowany podatek od wypłat komplementariuszowi udziału w zysku, powinna go wyliczyć z uwzględnieniem zasad przewidzianych w powyższym przepisie.
Mając zatem na uwadze treść art. 30a ust. 6a PDOFizU, należy stwierdzić, że wykładnia językowa tego przepisu daje jednoznaczne rezultaty i brak jest podstaw do sięgania po inne rodzaje wykładni. Przepis ten nie tylko zawiera sformułowanie "podatku należnego" ale także "podatku za rok podatkowy". Podatek należny w odniesieniu do roku podatkowego oznacza, że ustawodawca przyjął, że odliczenie od zryczałtowanego podatku naliczonego od przychodu komplementariusza z tytułu udziału w zysku podatku należnego zapłaconego przez spółkę komandytowo-akcyjną odnosi się do roku podatkowego, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany. Skoro bowiem art. 30a ust. 6a PDOFizU odnosi się do podatku należnego obliczonego według art. 19 PDOPrU, to znaczy, że chodzi wyłącznie o zaliczenie na poczet podatku zryczałtowanego od przychodów komplementariusza z tytułu udziału w zysku spółki podatku dochodowego od osób prawnych mającego odzwierciedlenie/wynikającego z zeznania rocznego spółki komandytowo-akcyjnej (CIT-8).
Jeżeli do obliczenia wysokości podatku od komplementariusza, zgodnie z art. 30a ust. 6a PDOFizU, konieczne jest poznanie wysokości podatku należnego spółki, to obowiązek podatkowy komplementariusza powstały z chwilą wypłaty mu zaliczki na poczet udziału w zyskach, przekształci się w zobowiązanie podatkowe w momencie obliczenia dochodu tej spółki na podstawie art. 19 PDOPrU. Dopiero wówczas znana będzie wysokość podatku do zapłaty przez komplementariusza. W konsekwencji w tym momencie płatnik będzie mógł zrealizować swój obowiązek w postaci obliczenia podatku, zaś w dalszej kolejności pobrania go i wpłacenia właściwemu organowi podatkowemu. Tylko w taki sposób płatnik zrealizuje wynikający z art. 41 ust. 4e PDOFizU obowiązek pobrania podatku z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e PDOFizU.
Wypłacając komplementariuszom w trakcie roku podatkowego zaliczki na poczet zysku, spółka komandytowo-akcyjna nie ma obowiązku pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 PDOFizU. Ustawodawca w zakresie tego podatku nie wprowadził obowiązku pobierania zaliczek przez płatnika, zaś obliczenie wysokości podatku powinno odbywać się według zasad określonych w art. 30a ust. 6a PDOFizU. Jest to natomiast możliwe dopiero po obliczeniu podatku należnego spółki komandytowo-akcyjnej za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.
Taki sposób odczytania wzajemnej relacji pomiędzy art. 41 ust. 4e i art. 30a ust. 1 pkt 4 oraz 6a-6e PDOFizU, odpowiada zamiarowi projektodawcy, zmierzającemu do zakazu podwójnego opodatkowania zysku komplementariusza spółki komandytowo-akcyjnej.
Wprowadzenie do art. 41 ust. 4e PDOFizU sformułowania, że pobór podatku ma następować przez płatnika z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e oznacza, że zamiar projektodawcy znalazł odzwierciedlenie w tekście ustawy podatkowej. Dodatkowo jeszcze raz należy wskazać, że ustawodawca nie wprowadził w przypadku zaliczkowej wypłaty zysku komplementariuszowi, obowiązku pobierania przez Spółkę zaliczek na podatek.
Na poparcie powyższego stanowiska Spółka wskazuje na wyroki: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 grudnia 2020 roku sygn. II FSK 2048/18 oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 10 listopada 2021 roku sygn. I SA/Gd 1126/21.
Interpretacja indywidualna
Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 7 lipca 2022 r. wydałem interpretację indywidualną znak: 0114-KDIP2-1.4011.363.2022.1.JC, w której uznałem Państwa stanowisko za nieprawidłowe.
Interpretację doręczono Państwu 18 lipca 2022 r.
Skarga na interpretację indywidualną
11 sierpnia 2022 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku.
Wnieśli Państwo o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.
15 stycznia 2025 r. wpłyną do nas prawomocny ww. wyrok do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku.
Postępowanie przed sądami administracyjnymi
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyrokiem z 6 grudnia 2022 r. sygn. akt I SA/Gd 969/22 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.
Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.
Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 17 października 2025 r. sygn. akt II FSK 144/23 oddalił skargę kasacyjną.
Wyrok – którym WSA w Gdańsku uchylił interpretację z 7 lipca 2022 r. znak: 0114-KDIP2-1.4011.363.2022.1.JC – stał się prawomocny 17 października 2025 r.
Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143):
Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.
Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:
· uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oraz Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyrokach;
· ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
W myśl art. 1 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1526 ze zm.):
Spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo -akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i spółka akcyjna.
Stosownie do zapisu art. 4 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych:
Użyte w ustawie określenie spółka osobowa oznacza spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną.
Zgodnie z definicją zawartą w art. 125 Kodeksu spółek handlowych:
Spółką komandytowo-akcyjną jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a co najmniej jeden wspólnik jest akcjonariuszem.
Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.) :
Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu ww. podatkiem zawiera art. 10 ust. 1 ustawy.
Zgodnie z jej art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy:
Źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.
Zgodnie z art. 5a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28.
Zgodnie z art. 5a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce oznacza to:
a) spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),
b) spółkę kapitałową w organizacji,
c) spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
d) spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,
f) spółkę jawną będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.
Ponadto, w myśl art. 5a pkt 29, 31, 32 i 33 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o:
· udziale (akcji) – oznacza to również ogół praw i obowiązków wspólnika w spółce, o której mowa w art. 28 lit. c i d;
· udziale w zyskach osób prawnych – oznacza to również udział w zyskach spółek, o których mowa w art. 28 lit. c i d;
· objęciu udziałów (akcji) – oznacza również uzyskanie przez wspólnika spółki, o której mowa w art. 28 lit. c i d, ogółu praw i obowiązków wspólnika w tej spółce;
· wspólniku – oznacza to również akcjonariusza.
Należy zauważyć, że z dniem 1 stycznia 2014 r. (co do zasady) spółki komandytowo-akcyjne stały się odrębnymi, samodzielnymi podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Innymi słowy spółka komandytowo-akcyjna przestała być spółką transparentną podatkowo. W konsekwencji działalność prowadzona przez spółkę komandytowo-akcyjną nie może być traktowana jak działalność prowadzona przez wspólnika. Zaś wspólnicy tych spółek (w tym komplementariusze) będący osobami fizycznymi, uzyskują z tytułu uczestnictwa w tych spółkach przychody z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy.
W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 analizowanej ustawy:
Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:
a) dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,
b) oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,
c) podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,
d) wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.
Uszczegółowieniem powołanego przepisu jest art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Zgodnie z którym dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (…).
Stosownie do treści art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy:
Od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a, z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.
Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.
Stosownie natomiast do treści art. 41 ust. 4 powołanej ustawy:
Płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-12, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21.
W myśl art. 41 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Spółki, o których mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, obowiązane są jako płatnicy pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e.
Jednocześnie należy zauważyć, że konsekwencją nadania spółce komandytowo-akcyjnej podmiotowości na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest wprowadzenie dwóch poziomów opodatkowania dochodu wypracowanego przez tę spółkę – podobnie, jak ma to miejsce w odniesieniu do pozostałych spółek – podatników podatku dochodowego od osób prawnych, tj. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki akcyjnej. Wspólnicy spółki komandytowo-akcyjnej, tj. m.in. jej komplementariusze, zostaną opodatkowani od faktycznie uzyskanego przez nich dochodu z uczestnictwa w zysku takiej spółki.
Zauważyć należy, że ustawodawca nie wymienił wśród przykładowych dochodów (przychodów) z udziału w zyskach osób prawnych wypłaty zaliczek na poczet dywidendy ani zaliczek na poczet zysku. Niemniej jednak wypłata tego rodzaju należności na rzecz wspólnika Spółki jest traktowana, jako faktyczne uzyskanie przychodu z udziału w zyskach Spółki. Wypłata zaliczki na poczet zysku powoduje więc powstanie u wspólnika przychodu, w przypadku osoby fizycznej jest to przychód, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy.
Ustawa posługuje się zbiorczym pojęciem „dochodu faktycznie uzyskanego z udziału w zyskach osób prawnych”, określając również, jakie inne, niż podział zysku przez osobę prawną, sytuacje, są uznawane dla celów podatkowych za prowadzące do powstania przychodu z tytułu udziału w zyskach osoby prawnej (obejmuje to głównie sytuacje, w których dochód, który nie został faktycznie otrzymany – por. np. wyrok NSA z 25 września 2014 r. sygn. akt II FSK 2373/12).
Zgodnie z art. 30a ust. 6a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Zryczałtowany podatek, obliczony zgodnie z ust. 1 pkt 4, od przychodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, pomniejsza się o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.
Stosownie do art. 30a ust. 6b tej ustawy:
Kwota pomniejszenia, o którym mowa w ust. 6a nie może przekroczyć kwoty podatku obliczonego zgodnie z ust. 1 pkt 4.
Zasadą jest, że obowiązek prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania, obliczenia i zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych ciąży na podatnikach. Niemniej jednak w odniesieniu do licznych sytuacji zasada ta została wyłączona przez ustawodawcę przez nałożenie obowiązków płatnika na podmioty wypłacające podatnikowi (stawiające do dyspozycji podatnika) należności stanowiące jego dochody (przychody).
Na mocy art. 30a ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Przepisy ust. 6a i 6b stosuje się również w przypadku, gdy przychód z tytułu udziału w zysku spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, za dany rok podatkowy zostanie uzyskany przez komplementariusza w innym roku niż rok następujący po danym roku podatkowym, jednak nie dłużej niż przez 5 kolejnych lat podatkowych, licząc od końca roku podatkowego następującego po roku, w którym zysk został osiągnięty.
Zgodnie z art. 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.):
Obowiązkiem podatkowym jest wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach.
Natomiast stosownie do art. 5 ww. ustawy:
Zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego.
Zatem, jednym z warunków przekształcenia obowiązku podatkowego w zobowiązanie podatkowe jest możliwość określenia wysokości należnego podatku do zapłaty. W konsekwencji, jeżeli płatnik ma obowiązek pobrania podatku, powinien posiadać dane niezbędne do jego wyliczenia, czyli musi znać jego wysokość.
Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, Spółka generuje co miesiąc dochód, od którego regularnie płaci zaliczki na podatek od osób prawnych (CIT) w wysokości 19%. Opodatkowanie po stronie wspólników pojawia się wyłącznie w momencie uzyskiwania przez nich podziału i wypłaty zysku osiągniętego przez Spółkę, co wiąże się po stronie Spółki z dodatkowym obowiązkiem wystąpienia w roli płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych, tj. z koniecznością prawidłowego obliczenia, poboru i zapłaty pobranego podatku dochodowego. Spółka zamierza, w trakcie trwania roku obrotowego, wypłacać komplementariuszom kwartalne zaliczki na poczet zysku należnego za dany rok obrotowy.
Jak wskazał WSA w Gdańsku w wyroku z 6 grudnia 2022 r. sygn. akt I SA/Gd 969/22:
W przedstawionym we wniosku o interpretację stanie faktycznym istota sporu sprowadza się do tego, czy spółka komandytowo-akcyjna jako płatnik, wypłacając komplementariuszowi w trakcie roku podatkowego zaliczkę na poczet zysku jest zobowiązana do pobrania zryczałtowanego podatku.
Zagadnienie to, lecz odnoszące się do opodatkowania przychodu komplementariuszy spółki komandytowej, było już przedmiotem rozważań sądów administracyjnych, w szczególności wyroków wojewódzkich sądów administracyjnych: w Poznaniu z dnia 22 kwietnia 2022 r., I SA/Po 701/21, w Krakowie z dnia 13 lipca 2021 r., I SA/Kr 789-795/21; z dnia 27 października 2021 r., I SA/Kr 1204/21; z dnia 30 listopada 2021 r., I SA/Kr 1014/21; z dnia 16 grudnia 2021 r., I SA/Kr 828/21; w Gliwicach z dnia 31 sierpnia 2021 r., I SA/GI 881/21; w Szczecinie z dnia 21 października 2021 r., I SA/Sz 672/21; z dnia 16 marca 2022 r., I SA/Sz 1024/21; w Gdańsku z dnia 10 listopada 2021 r., I SA/Gd 1126/21; w Łodzi z dnia 8 czerwca 2022 r., I SA/Łd 223/22, w Warszawie z dnia 23 lutego 2022 r., III SA/Wa 1801/21, oraz przywoływany w nich, jak i przez skarżącą we wniosku i skardze, wyrok NSA z dnia 3 grudnia 2020 r., II FSK 2048/18. Z uwagi na zawartą w nim interpretację tych samych przepisów, które od 1 stycznia 2021 r. mają zastosowanie również do przychodu komplementariuszy spółki komandytowo-akcyjnej, tezy w nich zawarte są aktualne także w rozpoznawanej sprawie.
Sąd w składzie orzekającym w tej sprawie podziela zatem sformułowaną w tych orzeczeniach wykładnię i prezentowaną argumentację prawną oraz odnosi ją również - jako adekwatną - do regulacji prawnej mającej zastosowanie w tej sprawie, w której podstawę nałożenia na spółkę obowiązku pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego, stanowi art. 41 ust. 4e u.p.d.o.f.. Zgodnie zaś z tym przepisem spółki, o których mowa w art. 5a pkt 28 lit. c), tj. spółki komandytowe - akcyjne, obowiązane są jako płatnicy pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e.
(…)
Na mocy natomiast art. 24 ust. 5 u.p.d.o.f., momentem uzyskania przychodu jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału. Wobec tego - zdaniem Sądu - w momencie zaliczkowej wypłaty na poczet zysku po stronie komplementariusza powstaje - co nie jest sporne w sprawie - obowiązek podatkowy. Zgodnie bowiem z art. 4 O.p., obowiązkiem podatkowym jest wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach.
Samo jednak powstanie obowiązku podatkowego nie oznacza jeszcze, że na podatniku ciąży obowiązek zapłaty podatku. Powstaje on bowiem dopiero wówczas, gdy obowiązek podatkowy przekształci się w zobowiązanie podatkowe, którym zgodnie z art. 5 O.p., jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego.
Jednym z warunków przekształcenia obowiązku podatkowego w zobowiązanie podatkowe jest z kolei to, że podatnik jest w stanie określić wysokość należnego do zapłaty podatku. Bez istnienia tego elementu nie można zasadnie twierdzić, że powstało zobowiązanie podatkowe, prowadzące do konieczności zapłaty podatku. W konsekwencji, jeżeli płatnik ma obowiązek pobrania podatku powinien posiadać dane niezbędne do jego wyliczenia, czyli musi znać jego wysokość. Obowiązek poboru podatku przez płatnika nastąpi zatem wówczas, gdy obowiązek podatkowy przekształci się w zobowiązanie podatkowe. Bez takiego przekształcenia, płatnik nie będzie mógł prawidłowo wywiązać się ze swojego obowiązku, gdyż nie będzie miał podstaw do określenia wysokości podatku, który powinien pobrać od podatnika i przekazać właściwemu organowi podatkowemu.
Sąd stwierdza zatem, że wynikający z art. 41 ust. 4e u.p.d.o.f. obowiązek pobrania zryczałtowanego podatku od wypłat zysku komplementariuszowi przez spółkę, jako płatnika, powinien nastąpić z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e. Ustawodawca wprost zatem wskazał, w jaki sposób płatnik powinien obliczyć podatek. Aby zaś pobrać podatek od podatnika, płatnik powinien wcześniej dokonać prawidłowego jego obliczenia. Wobec tego skarżąca - chcąc pobrać zryczałtowany podatek od wypłat przekazywanych komplementariuszowi w ramach udziału w zysku - powinna go wyliczyć z uwzględnieniem zasad przewidzianych w tym przepisie. Na mocy art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f., zryczałtowany podatek obliczony zgodnie z ust. 1 pkt 4, od przychodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c), pomniejsza się o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 u.p.d.o.p., za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.
Sąd wskazuje, że wykładnia językowa tego przepisu daje jednoznaczne rezultaty i brak jest podstaw do sięgania po inne rodzaje wykładni. Zasadnie też stwierdza skarżąca, że art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f. nie tylko zawiera sformułowanie „podatku należnego", ale także „podatku za rok podatkowy". Podatek należny w odniesieniu do roku podatkowego oznacza, że ustawodawca przyjął, iż odliczenie od zryczałtowanego podatku naliczonego od przychodu komplementariusza z tytułu udziału w zysku podatku należnego zapłaconego przez s.k.a. odnosi się do roku podatkowego, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.
Skoro bowiem art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f. odnosi się do podatku należnego obliczonego według art. 19 u.p.d.o.p., to znaczy, że chodzi wyłącznie o zaliczenie na poczet podatku zryczałtowanego od przychodów komplementariusza z tytułu udziału w zysku s.k.a. podatku dochodowego od osób prawnych mającego odzwierciedlenie/wynikającego z zeznania rocznego spółki komandytowo-akcyjnej (CIT-8). Jeżeli do obliczenia wysokości podatku od komplementariusza, zgodnie z art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f., konieczne jest poznanie wysokości podatku należnego spółce komandytowo-akcyjnej, to obowiązek podatkowy komplementariusza powstały z chwilą wypłaty mu zaliczki na poczet udziału w zyskach, przekształci się w zobowiązanie podatkowe w momencie obliczenia dochodu tej spółki na podstawie art. 19 p.d.o.p. Dopiero wówczas znana będzie wysokość podatku do zapłaty przez komplementariusza. W konsekwencji w tym momencie płatnik będzie mógł zrealizować swój obowiązek w postaci obliczenia podatku, zaś w dalszej kolejności pobrania go i wpłacenia właściwemu organowi podatkowemu. Tylko w taki sposób płatnik zrealizuje wynikający z art. 41 ust. 4e u.p.d.o.f. obowiązek pobrania podatku z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e u.p.d.o.f.
Wobec tego, Sąd stwierdza, że wypłacając komplementariuszom w trakcie roku podatkowego zaliczki na poczet zysku, spółka komandytowo-akcyjna nie ma obowiązku pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f.. Ustawodawca w zakresie tego podatku nie wprowadził obowiązku pobierania zaliczek przez płatnika, zaś obliczenie wysokości podatku powinno odbywać się według zasad określonych w art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f.. Jest to natomiast możliwe dopiero po obliczeniu podatku należnego spółki komandytowo-akcyjnej za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.
(…)
Wprowadzenie do art. 41 ust. 4e u.p.d.o.f. sformułowania, że pobór podatku ma następować przez płatnika z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a - 6e u.p.d.o.f. oznacza, że zamiar projektodawcy znalazł odzwierciedlenie w tekście ustawy podatkowej. Ustawodawca nie wprowadził zatem w przypadku zaliczkowej wypłaty zysku komplementariuszowi, obowiązku pobierania przez spółki komandytowo-akcyjne zaliczek na podatek. Nie sposób zatem podzielić stanowiska Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej prezentowanego w zaskarżonej interpretacji.(…)
Powyższe potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 17 października 2025 r. sygn. akt II FSK 144/23, w którym wskazał m.in.:
(…) Art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f. nie tylko zawiera sformułowanie "podatku należnego" ale także "podatku za rok podatkowy". Podatek należny w odniesieniu do roku podatkowego oznacza, że ustawodawca przyjął, że odliczenie od zryczałtowanego podatku naliczonego od przychodu komplementariusza z tytułu udziału w zysku podatku należnego zapłaconego przez spółkę odnosi się do roku podatkowego, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany. Skoro art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f. odnosi się do podatku należnego obliczonego według art. 19 u.p.d.o.p., to znaczy, że chodzi wyłącznie o zaliczenie na poczet podatku zryczałtowanego od przychodów komplementariusza z tytułu udziału w zysku podatku dochodowego od osób prawnych mającego odzwierciedlenie/wynikającego z zeznania rocznego. (…)
Wypłacając komplementariuszom w trakcie roku podatkowego zaliczki na poczet zysku, spółka komandytowa nie ma w związku z tym obowiązku pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. Ustawodawca w zakresie tego podatku nie wprowadził obowiązku pobierania zaliczek przez płatnika, zaś obliczenie wysokości podatku powinno odbywać się według zasad określonych w art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f. Jest to natomiast możliwe dopiero po obliczeniu podatku należnego spółki komandytowo- akcyjnej za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany. Taki sposób odczytania wzajemnej relacji pomiędzy art. 41 ust. 4e a art. 30a ust. 1 pkt 4 oraz 6a-6e u.p.d.o.f. odpowiada prezentowanemu przez spółkę zamiarowi projektodawcy, zmierzającemu do zakazu podwójnego opodatkowania zysku komplementariusza spółki komandytowej. Wprowadzenie do art. 41 ust. 4e u.p.d.o.f. sformułowania, że pobór podatku ma następować przez płatnika z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e oznacza, że zamiar projektodawcy znalazł odzwierciedlenie w tekście ustawy podatkowej. Stanowisko sądu meriti instancji jest zatem prawidłowe. (…)
Mając na względzie powołane przepisy prawa, przedstawiony opis stanu faktycznego i stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku zajęte w prawomocnym wyroku z 6 grudnia 2022 r. sygn. akt I SA/Gd 969/22 należy wskazać, że od zaliczek wypłacanych komplementariuszom na poczet zysku danego roku obrotowego Spółki zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie powstanie w momencie ich wypłaty przez Spółkę.
Tym samym Spółka, nie jest zobowiązana jako płatnik do pobierania i odprowadzania do właściwego Urzędu Skarbowego w trakcie roku podatkowego zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłacanej komplementariuszom zaliczki na poczet zysku.
Obliczenie zaś wysokości zryczałtowanego podatku powinno odbywać się według zasad określonych w art. 30a ust. 6a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co jest możliwe dopiero po obliczeniu podatku należnego Spółki za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku zostanie uzyskany.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wydania uchylonej interpretacji.
Odnosząc się do powołanych orzeczeń sądów administracyjnych podkreślić należy, że dotyczą one konkretnych, indywidualnych spraw w określonym stanie faktycznym i tylko w nich są wiążące. Dlatego, stosownie do art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z 2 kwietnia 1997 r. – wskazać należy, że wyroki sądów nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla organu wydającego interpretację indywidualną.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.
· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.
QuickMap AI przeszukuje 2,87 mln dokumentów podatkowych i zwraca dopasowane orzeczenia z analizą linii orzeczniczej.
Wypróbuj za darmo