Interpretacja 0114-KDIP2-1.4011.452.2022.7.S/DK

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu
– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

1.  ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 26 maja 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z 4 stycznia 2023 r. sygn. akt I SA/Lu 520/22 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 7 maja 2026 r.)

2.  stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

26 maja 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest spółką komandytową, w której wspólnikami są komplementariusze będący głównie osobami fizycznymi oraz komandytariusz.

W związku ze zmianą przepisów od 1 maja 2021 r. Wnioskodawca stał się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. W konsekwencji Spółka na bieżąco jest obowiązana do obliczania oraz wpłacania podatku dochodowego od osób prawnych w formie zaliczek na ten podatek. Spółka występuje także w roli płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych, w sytuacji, w której następuje podział zysku Spółki pomiędzy wspólników. Decyzją Spółki wspólnicy mogą także otrzymywać w ciągu roku zaliczki na poczet zysku.

W związku z powyższym Spółka powzięła wątpliwość, czy wypłata zaliczek na poczet zysku wspólnikom, rodzi obowiązek poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych.

Pytanie

Czy w przypadku wypłaty w trakcie roku komplementariuszowi zaliczki na poczet zysku, Spółka jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych będzie zobowiązana do obliczenia, poboru i wpłaty do organu podatkowego podatku dochodowego od osób fizycznych, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku wypłaty w trakcie roku komplementariuszowi zaliczki na poczet zysku, Spółka jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych nie będzie zobowiązana do obliczenia, poboru i wpłaty do organu podatkowego podatku dochodowego od osób fizycznych, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawie z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Z kolei w myśl art. 30a ust. 6a ustawy o PIT zryczałtowany podatek, obliczony zgodnie z ust. 1 pkt 4, od przychodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, pomniejsza się o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.

Obowiązki Spółki jako płatnika zostały określone w art. 41 ust. 4 ustawy o PIT. Przepis ten stanowi, iż płatnicy (...) są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-13, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21. Należy jednak mieć także na uwadze ust. 4e tego przepisu, zgodnie z którym Spółki, o których mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, obowiązane są jako płatnicy pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e.

W pierwszej kolejności, odwołując się do wykładni językowej, należy zauważyć, że ww. przepisy nie wskazują, iż w przypadku wypłaty zaliczek na poczet zysku należy pobrać zryczałtowany podatek dochodowy od takiej zaliczki. Dla porównania art. 28m Ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), określający przedmiot opodatkowania tzw. estońskim CIT-em, w ust. 2 wprost stanowi, iż na równi z dywidendą czy też podzielonym zyskiem traktuje się zaliczkę na poczet takiej dywidendy czy też podzielonego zysku (Przepis ust. 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio do wypłaty zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy (podzielonego zysku).

Zgodnie więc z zasadą racjonalnego ustawodawcy, gdyby ustawodawca miał zamiar objąć opodatkowaniem, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT podatników w razie wypłaty zaliczki na poczet zysków, to wyraźnie zawarłby w art. 30a ustawy o PIT przepis analogiczny do powyżej cytowanego art. 28m ust. 2 ustawy o CIT. Ustawodawca jednak tego nie uczynił, co oznacza więc, że zrezygnował z opodatkowania ww. zaliczki i nie można domniemywać obowiązku podatkowego w takiej sytuacji.

Dodatkowo należy zauważyć, iż zgodnie z ww. przepisami zryczałtowany podatek od przychodów komplementariusza uzyskanych z tytułu udziału w zyskach spółki komandytowej, pomniejsza się o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o CIT, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany. Oznacza to zatem, że podatek dochodowy od osób fizycznych (dalej: „PIT”), pobierany przez płatnika od przychodu komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki komandytowej, pomniejszany jest o odpowiednią część podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „CIT”) zapłaconego przez spółkę zgodnie z art. 19 ustawy o CIT. Z treści ww. przepisów wynika zatem wprost, że PIT płacony jest z uwzględnieniem zapłaconego CIT, który to podatek znany jest ostatecznie dopiero po zakończeniu roku obrotowego i złożeniu zeznania o wysokości osiągniętego dochodu/poniesionej straty przez podatnika (zeznanie CIT- 8).

Zdaniem Wnioskodawcy nie jest więc możliwe, na podstawie powyższych przepisów, określenie odpowiedniej kwoty PIT w przypadku wypłaty komplementariuszom zaliczek na poczet zysków w ciągu roku. Przesłanki konieczne do obliczenia PIT zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 w zw. z ust. 6a ustawy o PIT, powstają dopiero w związku ze złożeniem zeznania CIT-8. Oznacza to więc, że w tym przypadku w ciągu roku podatkowego nie następuje przekształcenie obowiązku podatkowego w zobowiązanie podatkowe (w myśl art. 4 i 5 Ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm., dalej: „o.p.”). Zobowiązanie podatkowe powstaje dopiero w momencie, w którym można precyzyjnie określić jego wysokość. W konsekwencji dopiero po przekształceniu obowiązku podatkowego w zobowiązanie podatkowe powstaje konieczność uiszczenia należnego podatku i możliwość jego poboru przez płatnika. Oznacza to więc, że wypłata zaliczek na poczet zysku w ciągu roku na rzecz komplementariuszy nie rodzi obowiązku poboru zryczałtowanego podatku dochodowego (PIT) od takiej wypłaty.

Argumentacja Wnioskodawcy ma swoje oparcie także w wykładni celowościowej. Trzeba bowiem wskazać, iż opodatkowując w 2021 r. CIT spółki komandytowe ustawodawca chciał zachować prawo komplementariusza (czyli wspólnika ponoszącego pełną odpowiedzialność majątkową w Spółce za jej zobowiązania) do jednokrotnego opodatkowania - niezależnie od momentu, w którym następuje podział zysku. Prawo to zostało ujęte w ww. mechanizmie pomniejszenia podatku komplementariusza o podatek zapłacony na poziomie spółki (art. 30a ust. 6a ustawy o PIT). Jeżeli więc płatnik, realizując swój obowiązek obliczenia, poboru i zapłaty podatku, nie jest w stanie w ciągu roku zastosować tego mechanizmu, zachowując prawo komplementariusza do jednokrotnego opodatkowania, to nie ma podstaw do poboru PIT w ciągu roku w takiej sytuacji.

W tym miejscu należy zauważyć, że podobne stanowisko do Wnioskodawcy zajął NSA w wyroku z dnia 3 grudnia 2020 r. (II FSK 2048/18). Sprawa rozpoznawana przez Sąd dotyczyła spółki komandytowo-akcyjnej, jednakże w uwagi na to, iż zarówno spółka komandytowa jak i komandytowo- akcyjna podlegają tym samym regulacjom, przywołane rozstrzygnięcie może mieć zastosowanie na gruncie analizowanego stanu faktycznego. Zdaniem NSA:

Jeżeli do obliczenia wysokości podatku od komplementariusza, zgodnie z art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f., konieczne jest poznanie wysokości podatku należnego S.K.A., to obowiązek podatkowy komplementariusza powstały z chwilą wypłaty mu zaliczki na poczet udziału w zyskach, przekształci się w zobowiązanie podatkowe w momencie obliczenia dochodu tej spółki na podstawie art. 19 u.p.d.o.p. Dopiero wówczas znana będzie wysokość podatku do zapłaty przez komplementariusza. W konsekwencji w tym momencie płatnik będzie mógł zrealizować swój obowiązek w postaci obliczenia podatku, zaś w dalszej kolejności pobrania go i wpłacenia właściwemu organowi podatkowemu. Tylko w taki sposób płatnik zrealizuje wynikający z art. 41 ust. 4e u.p.d.o.f. obowiązek pobrania podatku z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e.u.p.d.o.f. Wypłacając komplementariuszom w trakcie roku podatkowego zaliczki na poczet zysku, spółka komandytowo-akcyjna nie ma obowiązku pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. Ustawodawca w zakresie tego podatku nie wprowadził obowiązku pobierania zaliczek przez płatnika, zaś obliczenie wysokości podatku powinno odbywać się według zasad określonych w art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f. Jest to natomiast możliwe dopiero po obliczeniu podatku należnego spółki komandytowo-akcyjnej za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.

Stanowisko zajęte przez NSA zostało powtórzone przez WSA w Krakowie w wyroku z dnia 13 lipca 2021 r. (I SA/Kr 793/21), lecz tym razem w odniesieniu do spółki komandytowej:

Wypłacając komplementariuszom w trakcie roku podatkowego zaliczki na poczet zysku, spółka komandytowa nie ma obowiązku pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. Ustawodawca w zakresie tego podatku nie wprowadził obowiązku pobierania zaliczek przez płatnika, zaś obliczenie wysokości podatku powinno odbywać się według zasad określonych w art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f. Jest to natomiast możliwe dopiero po obliczeniu podatku należnego spółki komandytowej za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany. Zgodnie z art. 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm., dalej: „o.p.”), obowiązkiem podatkowym jest wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach. Z kolei jak stanowi art. 5 o.p., zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego. Tym samym, zobowiązanie podatkowe powstaje dopiero w momencie, w którym można precyzyjnie określić jego wysokość. Natomiast dopiero z przekształceniem obowiązku podatkowego w zobowiązanie podatkowe powstaje konieczność uiszczenia należnego podatku i możliwość jego poboru przez płatnika.

Powyższe stanowiska zostały jeszcze powtórzone w wyrokach innych sądów administracyjnych, np.:

·      WSA w Bydgoszczy w wyroku z dnia 1 lutego 2022 r. (I SA/Bd 842/21).

·      WSA w Krakowie w wyroku z dnia 13 lipca 2021 r. (I SA/Kr 794/21)

·      WSA w Krakowie w wyroku z dnia 13 lipca 2021 r. (I SA/Kr 795/21)

·      WSA w Krakowie w wyroku z dnia 16 grudnia 2021 r. (I SA/Kr 852/21)

·      WSA w Krakowie w wyroku z dnia 13 lipca 2021 r. (akt I SA/Kr 792/21)

Wnioskodawca zdaje sobie sprawę, iż wyroki sądów nie są źródłem prawa podatkowego oraz dotyczą konkretnych spraw oraz konkretnych stanów faktycznych. Nie zmienia to jednak faktu, iż zgodnie z art. 121 o.p., w podobnych stanach prawnych oraz faktycznych istnieje wymóg wydawania decyzji o tożsamych lub przynajmniej zbliżonej treści. Podany wyżej stan faktyczny nie różni się od stanów faktycznych przytaczanych w ww. sprawach. Dodatkowo wyroki sądów zawierają wskazówki interpretacyjne, które należy brać pod uwagę dokonując wykładni przepisów budzących wątpliwości. Trzeba mieć także na względzie, iż przywoływane tezy wyroków stanowią wyraz stanowiska Wnioskodawcy, a organ ma obowiązek ich uwzględnienia, przy badaniu złożonego wniosku o interpretację.

Interpretacja indywidualna

Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 1 sierpnia 2022 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0114-KDIP2-1.4011.452.2022.1.OK, w której uznałem Państwa stanowisko za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Państwu 12 sierpnia 2022 r.

Skarga na interpretację indywidualną

9 września 2022 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie.

Wnieśli Państwo o uchylenie w całości Interpretacji Dyrektora KIS i zasądzenie na rzecz Skarżącej kosztów postępowania według norm przepisanych.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie uchylił zaskarżoną interpretację – wyrokiem z 4 stycznia 2023 r. sygn. akt I SA/Lu 520/22.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie.

Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 5 lutego 2026 r. sygn. akt II FSK 644/23 oddalił skargę kasacyjną.

Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 5 lutego 2026 r.

Prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu w Lublinie wpłynął do mnie 7 maja 2026 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.):

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

• uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w ww. wyroku;
• ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·         Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.