Interpretacja 0114-KDIP2-2.4010.101.2026.1.ND

Interpretacja indywidualna
– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

11 marca 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z 10 marca 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek przy jednoczesnym uczestnictwie w Spółdzielni oraz czy z tego tytułu zapłata za energię do Spółdzielni może być uznana za ukryty zysk. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (…) powstała dnia (…) 2025 r. w wyniku przekształcenia spółki jawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, w związku z czym od dnia (…) Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Spółka posiada siedzibę i zarząd na terytorium Polski i podlega z tego tytułu obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w branży produkcji drewnianych schodów, okien i drzwi. Działalność Spółki obejmuje obszar Polski, Spółka prowadzi również eksport swoich wyrobów (głównie do państw członkowskich Unii Europejskiej). Spółka jest czynnym podatnikiem VAT.

Wnioskodawca począwszy od (…) 2026 r. wybrał opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie przepisów rozdziału 6b Ustawy CIT, tj. ryczałtem od dochodów spółek (dalej też: „Ryczałt” lub „Estoński CIT”).

Spółka rozważa członkostwo w spółdzielni energetycznej w rozumieniu ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz.U.2026.68 t.j., dalej: „Ustawa OZE”) – dalej: Spółdzielnia.

Przedmiotem gospodarczej działalności Spółdzielni będzie przede wszystkim wytwarzanie energii elektrycznej w instalacjach z odnawialnych źródeł energii, jej zakup i sprzedaż oraz prowadzenie rozliczeń na rzecz jej Członków.

Spółdzielnia będzie działać na terenach gmin wiejskich lub miejsko-wiejskich, w obrębie maksymalnie 3 sąsiadujących gmin.

Celem działania Spółdzielni będzie w szczególności:

• wytwarzanie energii elektrycznej lub biogazu, lub biogazu rolniczego, lub biometanu, lub ciepła w instalacjach odnawialnego źródła energii, obrót nimi lub ich magazynowanie, dokonywane w ramach działalności prowadzonej wyłącznie na rzecz tej Spółdzielni oraz jej członków;
• zapewnianie warunków do utrzymania i rozwoju przedsięwzięć polegających na wytwarzaniu energii elektrycznej z odnawialnych źródeł;
• dostarczanie Członkom Spółdzielni jak największej ilości energii po niższej cenie;
• budowa lokalnej społeczności aktywnej gospodarczo;
• poprawa jakości środowiska naturalnego.

Warunkiem przyjęcia Wnioskodawcy na członka Spółdzielni będzie:

• złożenie deklaracji przystąpienia do Spółdzielni, zgodnie z przepisami Prawa spółdzielczego;
• spełnienie kryterium terytorialnego (punkty poboru energii oraz miejsca przyłączenia Spółki jako członka Spółdzielni do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej, poprzez które Spółka będzie rozliczała w ramach Spółdzielni energię elektryczną wytworzoną oraz pobraną, powinny znajdować się wyłącznie na obszarze działania Spółdzielni);
• pisemne zobowiązanie do wpłacenia wpisowego oraz wniesienia zadeklarowanych udziałów oraz przestrzegania obowiązków członka określonych w statucie.

Spółka obowiązana będzie wpłacić wpisowe oraz zadeklarować i wpłacić udziały, stosownie do postanowień statutu Spółdzielni. Wnioskodawca planuje przystąpić do Spółdzielni w celu zabezpieczenia dostaw energii elektrycznej dla zakładu produkcyjnego, w szczególności w kontekście redukcji kosztów energii. Cena energii elektrycznej nabywanej od Spółdzielni będzie zawsze niższa niż cena, którą Wnioskodawca musiałby zapłacić do niepowiązanej spółki dystrybucyjnej działającej na danym obszarze.

Pytania

1. Czy przystąpienie i uczestnictwo przez Wnioskodawcę w Spółdzielni wyklucza stosowanie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek?

2. Czy zapłata przez Wnioskodawcę, stosującego opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek, będącego członkiem Spółdzielni za energię elektryczną do Spółdzielni może być uznana za ukryte zyski w rozumieniu art. 28m ust. 3 Ustawy CIT, a tym samym stanowić przedmiot opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1.

Zgodnie z art. 28j ust. 1 Ustawy CIT, opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik mający siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlegający z tego tytułu obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, jeżeli spełnia następujące warunki:

1)    uchylony);

2)    mniej niż 50% przychodów z działalności osiągniętych w poprzednim roku podatkowym, liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i usług, pochodzi:

a)    z wierzytelności,

b)    z odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek,

c)    z części odsetkowej raty leasingowej,

d)    z poręczeń i gwarancji,

e)    z praw autorskich lub praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw,

f)     ze zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych,

g)    z transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 – w przypadku gdy w związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma;

3) podatnik:

a)    zatrudnia na podstawie umowy o pracę co najmniej 3 osoby w przeliczeniu na pełne etaty, niebędące udziałowcami, akcjonariuszami ani wspólnikami tego podatnika, przez okres co najmniej 300 dni w roku podatkowym, a w przypadku gdy rokiem podatkowym nie jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych - przez co najmniej 82% dni przypadających w roku podatkowym, lub

b)    ponosi miesięcznie wydatki w kwocie stanowiącej co najmniej trzykrotność przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw z tytułu wypłaty wynagrodzeń na rzecz zatrudnionych na podstawie umowy innej niż umowa o pracę co najmniej 3 osób fizycznych, niebędących udziałowcami, akcjonariuszami ani wspólnikami tego podatnika, jeżeli w związku z wypłatą tych wynagrodzeń podatnik jest płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych lub płatnikiem składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych lub ustawie z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych;

4) prowadzi działalność w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki akcyjnej, prostej spółki akcyjnej, spółki komandytowej, spółki komandytowo-akcyjnej, której odpowiednio udziałowcami, akcjonariuszami lub wspólnikami są wyłącznie osoby fizyczne nieposiadające praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciele fundatorzy) lub beneficjenci fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym, z wyłączeniem fundatorów i beneficjentów fundacji rodzinnej;

5) nie posiada udziałów akcji) w kapitale innej spółki, tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

6) nie sporządza za okres opodatkowania ryczałtem sprawozdań finansowych zgodnie z MSR na podstawie art. 45 ust. 1a i 1b ustawy o rachunkowości;

7) złoży zawiadomienie o wyborze opodatkowania ryczałtem, według ustalonego wzoru, do właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca pierwszego miesiąca pierwszego roku podatkowego, w którym ma być opodatkowany ryczałtem.

Szczególną uwagę należy zwrócić na treść art. 28j ust. 1 pkt 5 Ustawy CIT, zgodnie z którym podatnik nie może skorzystać z opodatkowania Ryczałtem jeżeli posiada:

• udziały lub akcje w kapitale innej spółki,
• tytuły uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania,
• ogół praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną,
• inne prawa majątkowe związane z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym.

Biorąc powyższe pod uwagę, w kontekście oceny czy przystąpienie przez Wnioskodawcę do Spółdzielni i uczestnictwo w niej będzie przesłanką wyłączającą prawo do korzystania z opodatkowania Ryczałtem należy przeanalizować, czy Spółdzielnia Energetyczna stanowi odpowiednio:

• spółkę,
• fundusz inwestycyjny lub instytucję wspólnego inwestowania,
• fundację, trust lub inny podmiot albo stosunek prawny o charakterze powierniczym.

W ocenie Wnioskodawcy Spółdzielnia nie będzie stanowiła żadnej z powyższych form. Jednoznacznie wskazuje na to wykładnia językowa analizowanego przepisu. Wykładnia językowa ma pierwszeństwo nad pozostałymi rodzajami wykładni (systemową i celowościową). Od literalnego brzmienia przepisu można odstąpić wyłącznie w wyjątkowych sytuacjach, w szczególności wówczas, gdy wykładnia językowa nie daje jednoznacznej normy postępowania lub powoduje sprzeczność z treścią innych norm. W związku z tym, że przepis art. 28j ust. 1 pkt 5 Ustawy CIT jest jednoznaczny w swojej warstwie językowej, należy go odczytywać zgodnie z wnioskami płynącymi z wykładni literalnej.

Biorąc powyższe pod uwagę, w ocenie Wnioskodawcy w opisanym zdarzeniu przyszłym w związku z przystąpieniem i uczestnictwem w Spółdzielni nie wystąpi żadna z powyższych przesłanek wyłączających prawo do korzystania z ryczałtu od dochodów spółek.

Zgodnie z art. 2 pkt 33a ustawy o OZE, spółdzielnia energetyczna oznacza spółdzielnię w rozumieniu art. 1 § 1 ustawy z dnia 16 września 1982 r. - Prawo spółdzielcze (Dz. U. z 2024 r. poz. 593 oraz z 2025 r. poz. 1556) albo spółdzielnię rolników w rozumieniu art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 4 października 2018 r. o spółdzielniach rolników (Dz. U. z 2025 r. poz. 443), których przedmiotem działalności jest wytwarzanie energii elektrycznej lub biogazu, lub biogazu rolniczego, lub biometanu, lub ciepła w instalacjach odnawialnego źródła energii, obrót nimi lub ich magazynowanie, dokonywane w ramach działalności prowadzonej wyłącznie na rzecz tych spółdzielni oraz ich członków.

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 16 września 1982 r. - Prawo spółdzielcze: Spółdzielnia jest dobrowolnym zrzeszeniem nieograniczonej liczby osób, o zmiennym składzie osobowym i zmiennym funduszu udziałowym, które w interesie swoich członków prowadzi wspólną działalność gospodarczą.

Zgodnie z art. 38c ust. 1 Ustawy OZE: Spółdzielnia energetyczna działa na obszarze jednego operatora systemu dystrybucyjnego elektroenergetycznego lub sieci dystrybucyjnej gazowej lub ciepłowniczej, zaopatrujących w energię elektryczną, biogaz, biogaz rolniczy, biometan lub ciepło wytwórców i odbiorców będących członkami tej spółdzielni, których instalacje są przyłączone do sieci danego operatora lub do danej sieci ciepłowniczej.

Zgodnie z art. 38c ust. 1a Ustawy OZE: ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o członku spółdzielni energetycznej, należy przez to rozumieć podmiot:

1) którego instalacja jest przyłączona do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej lub sieci dystrybucyjnej gazowej, lub sieci ciepłowniczej;

2) do którego biogaz lub biogaz rolniczy, lub biometan, wytwarzane przez spółdzielnię energetyczną lub jej członków ze źródeł odnawialnych, są dostarczane w inny sposób niż za pośrednictwem sieci dystrybucyjnej gazowej.

W ocenie Wnioskodawcy Spółdzielnia nie będzie stanowiła spółki.

Zgodnie z art. 4a pkt 21 Ustawy CIT, spółka oznacza:

a) spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251), b) spółkę kapitałową w organizacji,

c) spółki, o których mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1 i 1a, mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

d) spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania;

Natomiast zgodnie z art. 4a pkt 14 Ustawy CIT ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną - oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 21.

Zgodnie z art. 1 § 2 Kodeksu spółek handlowych: Spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, prosta spółka akcyjna i spółka akcyjna.

Z powyższego wynika jednoznacznie, że Spółdzielnia nie spełnia definicji spółki w rozumieniu Ustawy CIT, a tym samym, udział w Spółdzielni Energetycznej nie spowoduje, że Wnioskodawca będzie posiadał udziały lub akcje w kapitale innej spółki bądź ogół praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną.

W ocenie Wnioskodawcy trudno również uznać, że Spółdzielnia Energetyczna stanowi „instytucję wspólnego inwestowania”, której przedmiotem działalności byłoby zbieranie środków od inwestorów i lokowanie ich w aktywa finansowe.

Na gruncie polskich przepisów, za „instytucje wspólnego inwestowania” mogą zostać uznane wyłącznie podmioty utworzone na podstawie ustawy o funduszach inwestycyjnych.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi: Fundusz inwestycyjny jest osobą prawną, której wyłącznym przedmiotem działalności jest lokowanie środków pieniężnych zebranych w drodze proponowania nabycia jednostek uczestnictwa albo certyfikatów inwestycyjnych w określone w ustawie papiery wartościowe, instrumenty rynku pieniężnego i inne prawa majątkowe.

Fundusz inwestycyjny może prowadzić działalność jako:

1) fundusz inwestycyjny otwarty;

2) alternatywny fundusz inwestycyjny: specjalistyczny fundusz inwestycyjny otwarty albo fundusz inwestycyjny zamknięty.

Z kolei przez alternatywny fundusz inwestycyjny rozumie się instytucję wspólnego inwestowania, której przedmiotem działalności, w tym w ramach wydzielonego subfunduszu, jest zbieranie aktywów od wielu inwestorów w celu ich lokowania w interesie tych inwestorów zgodnie z określoną polityką inwestycyjną, niebędącą funduszem działającym zgodnie z prawem wspólnotowym regulującym zasady zbiorowego inwestowania w papiery wartościowe.

Należy zatem przyjąć, że w art. 28j ust. 1 pkt 5 Ustawy CIT przez „instytucje wspólnego inwestowania” należy rozumieć podmioty działające podobnie do funduszy inwestycyjnych, posiadające siedzibę w państwie innym niż Rzeczpospolita Polska.

Choć spółdzielnie energetyczne mogą inwestować wniesione przez ich członków środki, przykładowo, w infrastrukturę służącą do wytwarzania energii, to głównym celem ich funkcjonowania jest możliwość bilansowania zużycia i produkcji energii oraz wynikająca z tego korzyść ekonomiczna dla członków spółdzielni.

Spółdzielnia Energetyczna nie jest więc instytucją wspólnego inwestowania. W konsekwencji, udział w Spółdzielni Energetycznej nie spowoduje również, że Wnioskodawca będzie posiadał tytuły uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania.

Jeśli chodzi natomiast o stosunek powierniczy, w doktrynie i orzecznictwie (np. wyrok Sądu Apelacyjnego w Szczecinie z dnia 22 listopada 2012 r., sygn. I ACa 477/12) definiuje się go jako stosunek prawny, w ramach którego dochodzi do:

1) przeniesienia jakiegoś prawa majątkowego na powiernika,

2) zobowiązanie powiernika do odpłatnego lub nieodpłatnego wykonywania zarządu tym prawem,

3) zobowiązanie powiernika do powrotnego przeniesienia prawa i ewentualnych pożytków w określonych okolicznościach.

W przypadku Spółdzielni Energetycznej nie wystąpi stosunek powiernictwa, gdyż Spółdzielnia Energetyczna działa na podstawie przepisów prawa oraz statutu i nie jest związana żadną umową zobowiązującą ją do zarządzania majątkiem członków w określony sposób, jak ma to miejsce w przypadku stosunku powierniczym. W rezultacie, udział w Spółdzielni Energetycznej nie będzie skutkował posiadaniem przez Wnioskodawcę innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym.

Podsumowując, w wyniku przystąpienia i uczestnictwa w Spółdzielni Energetycznej, Wnioskodawca nie będzie posiadał:

• udziałów lub akcji w kapitale innej spółki, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną,
• tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania, innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym, w związku z czym nie utraci prawa do korzystania z opodatkowania Ryczałtem. Członkostwo spółki w spółdzielni energetycznej nie wyklucza możliwość opodatkowania jej dochodów ryczałtem od dochodów spółek.

Powyższe stanowisko potwierdził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacjach:

• z dnia 2 stycznia 2026 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.788.2025.1.DW,
• z dnia 6 listopada 2025 r., nr 0114-KDIP2-2.4010.460.2025.1.IN,
• z dnia 13 października 2025 r., nr 0111-KDIB2-1.4010.348.2025.1.AS,
• z dnia 22 lipca 2025 r., nr 0114-KDIP2-2.4010.296.2025.1.AP
• z dnia 24 listopada 2023 r., nr 0111-KDIB1-2.4010.530.2023.2.ANK.

Ad 2.

Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT: opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).

Zgodnie z art. 28m ust. 3 Ustawy CIT: przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:

1)    kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi;

2)    świadczenia wykonane na rzecz:

a) fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu,

b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji;

4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;

5) wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce;

6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;

7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;

8) wydatki na reprezentację;

9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;

10) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;

11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;

12) świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce.

W świetle art. 28m ust. 4 Ustawy CIT

Natomiast, zgodnie z art. 28o ust. 1 Ustawy CIT

Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest zatem co do zasady efektywna dystrybucja zysku ze spółki kapitałowej do jej udziałowca/akcjonariusza, przy czym przepisy nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają również inne formy dystrybucji.

Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji. Intencją ustawodawcy jest zatem uwzględnienie w katalogu dochodów do opodatkowania także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców/akcjonariuszy lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tymi udziałowcami/ akcjonariuszami, (tzw. ukryte zyski). Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem.

Ukryte zyski stanowić zatem będą dla podatnika wszelkie świadczenia spółki:

• wykonane w związku z prawem do udziału w zysku,
• inne niż podzielony zysk o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym, nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a ustawy o CIT), o czym stanowi art. 28m ust. 8 ustawy o CIT,
• wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca/akcjonariusza lub podmiotu powiązanego,
• wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu powiązanego z podatnikiem lub z tym udziałowcem/akcjonariuszem/wspólnikiem.

Zgodnie z treścią powołanego wyżej art. 28m ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT, opodatkowaniu ryczałtem podlega m.in. dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków). Jak wskazano powyżej, definicję ukrytych zysków zawiera art. 28m ust. 3 Ustawy CIT, zgodnie z którym przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem (…).

W przepisie art. 28m ust. 3 Ustawy CIT, wskazano zatem na otwarty katalog świadczeń, które mogą zostać uznane za dochód z tytułu ukrytych zysków, ale również wskazane zostały przykłady transakcji traktowanych jako taki dochód. Jednym z wymienionych przykładów jest nadwyżka wartości rynkowej transakcji określona zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji (art. 28m ust. 3 pkt 3 Ustawy CIT). Z treści tego przepisu wynika zatem, że wszystko co przewyższa wartość rynkową transakcji stanowi zysk ukryty podlegający opodatkowaniu.

Zasadniczy przykład odwołujący się do transakcji pomiędzy spółką a podmiotem powiązanym (art. 28m ust. 3 pkt 3 Ustawy o CIT) nakazuje odczytywać pojęcie ukrytych zysków również poprzez odwołanie się do rynkowych warunków transakcji. W sytuacji, w której świadczenia spółki na rzecz podmiotów powiązanych przewyższać będą ich wartość rynkową powstawać będzie ukryty zysk opodatkowany ryczałtem w spółce.

Przy czym, jak przedstawione zostało wcześniej, zdanie wstępne przepisu art. 28m ust. 3 Ustawy CIT, wskazuje na otwarty (a nie zamknięty) katalog świadczeń mogących prowadzić do powstania dochodu z tytułu ukrytych zysków. Dlatego ocena, czy określone świadczenie spełni warunki do uznania za dochód z tytułu ukrytego zysku powinna zostać dodatkowo przeprowadzona w oparciu o przesłanki wynikające ze zdania wstępnego przepisu art. 28m ust. 3 Ustawy CIT. Jak z niego wynika, dochód z tytułu ukrytego zysku nie obejmuje świadczeń, które nie są wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, czyli świadczeń podjętych (wykonanych) bez jakiegokolwiek wpływu podmiotów powiązanych na działanie i decyzje spółki opodatkowanej ryczałtem, w zakresie ocenianego świadczenia.

Przepis art. 28m ust. 3 Ustawy o CIT wskazuje, że za ukryty zysk uznaje się każde świadczenie, którego beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest wspólnik lub inny podmiot powiązany i które jest wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, innym niż podzielony zysk. W praktyce może to oznaczać np. świadczenia powstałe w wyniku uzgodnień, których nie zawarłyby podmioty niepowiązane.

Ocena czy transakcja mogłaby zostać zawarta między podmiotami niepowiązanymi nie powinna się zatem ograniczać jedynie do oceny ustalonej ceny transakcji (według wartości rynkowej) ale powinna również uwzględnić fakt, czy doszłoby w ogóle do zawarcia danej transakcji, gdyby nie uczestniczyły w niej podmioty powiązane (tj. czy doszłoby do takiej transakcji między podmiotami niepowiązanymi). Dokonując takiej oceny należy uwzględnić potrzeby spółki z punktu widzenia przedmiotu jej działalności, zasadności zakupu lub świadczenia takiej transakcji w aspekcie sytuacji majątkowej spółki czy faktycznych jej potrzeb biznesowych.

W relacji spółka - podmiot powiązany istotne może być w przedmiotowej ocenie to, czy wspólnik zadbał o wyposażenie spółki w aktywa niezbędne dla prowadzonej działalności gospodarczej i, czy ewentualny niedobór tych aktywów nie jest przyczyną działań polegających na dokapitalizowywaniu w następstwie tego spółki, tj. dokapitalizowywaniu w innej formie niż w postaci wkładu do spółki (np. w formie pożyczki, udostępniania nieruchomości).

Również inne świadczenia ekwiwalentne dywidendzie, czyli świadczenia, które pod pozorem inaczej nazwanej czynności prawnej (jednej lub wielu) prowadzą de facto do korzyści podmiotu powiązanego, która bez wykonania tego świadczenia zostałaby zrealizowana w postaci dywidendy kreują dochód z tytułu ukrytych zysków.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 jest ustalenie, czy zapłata przez spółkę (opodatkowaną estońskim CIT) na rzecz spółdzielni energetycznej za energię elektryczną może zostać uznana za ukryty zysk w rozumieniu przepisów o ryczałcie od dochodów spółek, co skutkowałoby dodatkowym opodatkowaniem.

W świetle wyżej wymienionych przepisów prawa podatkowego, stwierdzić należy, że dokonanie zapłaty przez Spółkę za energię elektryczną na rzecz spółdzielni energetycznej, nie będzie stanowiła dochodu z tytułu ukrytego zysku w myśl art. 28m ust. 3 Ustawy CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Odpowiedź na pytanie nr 1

W pytaniu nr 1 zgłosili Państwo wątpliwość, czy przystąpienie i uczestnictwo w Spółdzielni wyklucza Państwa z stosowania opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek. Dla podatnika opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek wiąże się ze zmianą zasad w zakresie przedmiotu opodatkowania. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych wprowadza w zakresie ryczałtu nowe kategorie dochodów nie podlegających reżimowi dotychczasowych przepisów ustawy. Dochodów tych nie łączy się z dochodami opodatkowania według ogólnych zasad CIT dla celów ustalenia podstawy opodatkowania.

Jak wskazuje art. 28j ust. 1 pkt 4 i 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób  prawnych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 554 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Z powyższego przepisu wynika zatem wprost, że jeżeli spółka posiada udziały w kapitale innej spółki, tytuły uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania, ogół praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną oraz inne prawa majątkowe związane z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym to w takim przypadku nie może skorzystać z opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek o którym mowa w art. 28c i nast. ustawy o CIT. Na powyższe wskazuje jednoznacznie językowa wykładnia przedmiotowej regulacji.

Zgodnie z art. 2 pkt 33a ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 68 ze zm.):

W myśl art. 38c ust. 1, 1a, 7 ww. ustawy:

Z kolei w myśl art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 16 września 1982 r. Prawo spółdzielcze (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 648 ze zm.):

Zgodnie z art. 4a pkt 21 ustawy o CIT:

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego Spółka jest opodatkowana ryczałtem do dochodów spółek. Spółka rozważa członkostwo w spółdzielni energetycznej. Aby przystąpić do Spółdzielni Energetycznej, Spółka będzie zobowiązana do uiszczenia wpisowego oraz zadeklarowania i wpłacenia określonej liczby udziałów członkowskich.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości, stwierdzić należy, że spółdzielnia nie została wymieniona w art. 28j ust. 1 pkt 5 jako podmiot, w którym posiadanie udziałów (akcji) uniemożliwia skorzystanie z opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, o którym mowa w art. 28c i nast. ustawy o CIT.

W szczególności spółdzielnia nie jest spółką, której definicję zawiera art. 4a pkt 21 ustawy o CIT. Udział w spółdzielni nie może też być uznany za prawo majątkowe związane z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że posiadanie przez Państwa udziałów członkowskich w spółdzielni nie wyłącza na podstawie art. 28j ust. 1 ustawy o CIT możliwości zastosowania przez

Państwa opodatkowania w formie ryczałtu od dochodów spółek.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Odpowiedź na pytanie nr 2

Przedmiotem Państwa wątpliwości w zakresie pytania nr 2 jest ustalenie, czy zapłata przez spółkę (opodatkowaną estońskim CIT) na rzecz spółdzielni energetycznej za energię elektryczną może zostać uznana za ukryty zysk w rozumieniu przepisów o ryczałcie od dochodów spółek, co skutkowałoby dodatkowym opodatkowaniem.

Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT,

W myśl art. 28m ust. 3 ustawy o CIT,

Natomiast w świetle art. 28o ust. 1 ustawy o CIT,

Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest zatem co do zasady efektywna dystrybucja zysku ze spółki kapitałowej do jej udziałowca/akcjonariusza, przy czym przepisy nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają również inne formy dystrybucji.

Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji. Intencją ustawodawcy jest zatem uwzględnienie w katalogu dochodów do opodatkowania także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców/akcjonariuszy lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tymi udziałowcami/akcjonariuszami, (tzw. Ukryte zyski). Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem.

Ukryte zyski stanowić zatem będą dla podatnika wszelkie świadczenia spółki:

• wykonane w związku z prawem do udziału w zysku,
• inne niż podzielony zysk o charakterze pieniężnym, niepieniężnym odpłatnym, nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6 ustawy o CIT), o czym stanowi art. 28m ust. 8 ustawy CIT,
• wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca/akcjonariusza lub podmiotu powiązanego,
• wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu powiązanego z podatnikiem lub z tym udziałowcem/akcjonariuszem/wspólnikiem.

Zgodnie z treścią powołanego wyżej art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, opodatkowaniu ryczałtem podlega m.in. dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).

Jak wskazano powyżej, definicję ukrytych zysków zawiera art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, zgodnie z którym przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem (…).

W przepisie art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, wskazano zatem na otwarty katalog świadczeń, które mogą zostać uznane za dochód z tytułu ukrytych zysków, ale również wskazane zostały przykłady transakcji traktowanych jako taki dochód. Jednym z wymienionych przykładów jest nadwyżka wartości rynkowej transakcji określona zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji (art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT). Z treści tego przepisu wynika zatem, że wszystko co przewyższa wartość rynkową transakcji stanowi zysk ukryty podlegający opodatkowaniu.

Zasadniczy przykład odwołujący się do transakcji pomiędzy spółką a podmiotem powiązanym (art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT) nakazuje odczytywać pojęcie ukrytych zysków również poprzez odwołanie się do rynkowych warunków transakcji. W sytuacji, w której świadczenia spółki na rzecz podmiotów powiązanych przewyższać będą ich wartość rynkową powstawać będzie ukryty zysk opodatkowany ryczałtem w spółce.

Przy czym, jak przedstawione zostało wcześniej, zdanie wstępne przepisu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, wskazuje na otwarty (a nie zamknięty) katalog świadczeń mogących prowadzić do powstania dochodu z tytułu ukrytych zysków. Dlatego ocena, czy określone świadczenie spełni warunki do uznania za dochód z tytułu ukrytego zysku powinna zostać dodatkowo przeprowadzona w oparciu o przesłanki wynikające ze zdania wstępnego przepisu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT. Jak z niego wynika, dochód z tytułu ukrytego zysku nie obejmuje świadczeń, które nie są wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, czyli świadczeń podjętych (wykonanych) bez jakiegokolwiek wpływu podmiotów powiązanych na działanie i decyzje spółki opodatkowanej ryczałtem, w zakresie ocenianego świadczenia.

Przepis art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazuje, że za ukryty zysk uznaje się każde świadczenie, którego beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest wspólnik lub inny podmiot powiązany i które jest wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, innym niż podzielony zysk. W praktyce może to oznaczać np. świadczenia powstałe w wyniku uzgodnień, których nie zawarłyby podmioty niepowiązane.

Ocena czy transakcja mogłaby zostać zawarta między podmiotami niepowiązanymi nie powinna się zatem ograniczać jedynie do oceny ustalonej ceny transakcji (według wartości rynkowej) ale powinna również uwzględnić fakt, czy doszłoby w ogóle do zawarcia danej transakcji, gdyby nie uczestniczyły w niej podmioty powiązane (tj. czy doszłoby do takiej transakcji między podmiotami niepowiązanymi). Dokonując takiej oceny należy uwzględnić potrzeby spółki z punktu widzenia przedmiotu jej działalności, zasadności zakupu lub świadczenia takiej transakcji w aspekcie sytuacji majątkowej  spółki czy faktycznych jej potrzeb biznesowych.

W relacji spółka - podmiot powiązany istotne może być w przedmiotowej ocenie to, czy wspólnik zadbał o wyposażenie spółki w aktywa niezbędne dla prowadzonej działalności gospodarczej i, czy ewentualny niedobór tych aktywów nie jest przyczyną działań polegających na dokapitalizowywaniu w następstwie tego spółki, tj. dokapitalizowywaniu w innej formie niż w postaci wkładu do spółki (np. w formie pożyczki, udostępniania nieruchomości).

Również inne świadczenia ekwiwalentne dywidendzie, czyli świadczenia, które pod pozorem inaczej nazwanej czynności prawnej (jednej lub wielu) prowadzą de facto do korzyści podmiotu powiązanego, która bez wykonania tego świadczenia zostałaby zrealizowana w postaci dywidendy kreują dochód z tytułu ukrytych zysków.

W świetle wyżej wymienionych przepisów prawa podatkowego, stwierdzić należy, że dokonanie zapłaty przez Spółkę za energię elektryczną na rzecz spółdzielni energetycznej, nie będzie stanowiła dochodu z tytułu ukrytego zysku w myśl art. 28m ust. 3 ustawy o CIT.

Podsumowując, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy:

• państwa przystąpienie i uczestnictwo w Spółdzielni wyklucza stosowanie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek,
• zapłata przez Wnioskodawcę, stosującego opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek, będącego członkiem Spółdzielni za energię elektryczną do Spółdzielni może być uznana za ukryte zyski w rozumieniu art. 28m ust. 3 Ustawy o CIT, a tym samym stanowić przedmiot opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2 – jest prawidłowe.   

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pytanie przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. Wydana interpretacja dotyczy więc tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa zapytania. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniem nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Wskazać należy, że powołane we wniosku interpretacje indywidualne oraz wyroki sądowe zostały wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 z późn. zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.