Interpretacja 0114-KDIP2-2.4010.118.2026.1.RK

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie możliwości oraz momentu ujęcia w kosztach podatkowych dokonanych wpłat na rzecz klientów z tytułu zwrotu kwot nieautoryzowanych transakcji, w sytuacji:

•      uznania reklamacji – jest prawidłowe;

•      odmowy uznania reklamacji i jednocześnie przyznania klientowi zwrotu utraconych środków

– jest nieprawidłowe;

•      odmowy uznania reklamacji i bezskutecznego egzekwowania wypłaconej kwoty w zakresie:

-     ujęcia straty w kosztach uzyskania przychodów – jest prawidłowe,

-   momentu jej poniesienia – jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

17 marca 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie zaliczenia do kosztów podatkowych nieautoryzowanych transakcji płatniczych.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

X. S.A. (dalej: "Bank" lub "Wnioskodawca") ma siedzibę na terytorium Polski i jest "bankiem krajowym" w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe (dalej: "Prawo bankowe"). Podstawowym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest wykonywanie czynności bankowych na podstawie i zgodnie z wymogami Prawa bankowego oraz regulacji Komisji Nadzoru Finansowego, obejmujących m.in. prowadzenie rachunków bankowych, udzielanie kredytów (pożyczek) zarówno podmiotom gospodarczym jak i osobom fizycznym (zabezpieczonych, jak i niezabezpieczonych hipoteką), przyjmowanie wkładów pieniężnych, jak również działalność powiernicza.

Bank jako instytucja zaufania publicznego stosuje najwyższe standardy bezpieczeństwa, między innymi w zakresie: ochrony powierzonych środków, obsługi klientów czy ochrony danych osobowych i danych uwierzytelniających. Bank stosuje się do przekazywanych zaleceń i rekomendacji od instytucji kontrolnych (m.in. rekomendacji D oraz innych wytycznych KNF, w tym w zakresie bezpieczeństwa płatności internetowych, przeciwdziałania atakom DDoS i phishingu). Tworzy procedury oraz regulaminy określające szczegółowe zasady wykonywania poszczególnych czynności bankowych. Wnioskodawca stosuje polityki i procedury zarządzania ryzykiem operacyjnym i bezpieczeństwem banku. W Banku funkcjonuje stały i obligatoryjny audyt wewnętrzny, stałe systemy bezpieczeństwa i systemy zabezpieczające. W Banku działają mechanizmy sprawdzające i kontrolne, które za zadanie mają stałą, systematyczną weryfikację procedur i systemów oraz ich wyrywkową, okresową kontrolę. Dodatkowo, Wnioskodawca dba o dobór kadry pracowniczej, merytoryczne szkolenia i okresową weryfikację wiedzy i kompetencji swoich pracowników.

W ramach swoich usług Bank oferuje prowadzenie rachunków bankowych, w tym terminowych lokat oszczędnościowych. Ich nieodłącznym elementem jest przyjmowanie wpłat i wypłat gotówki, wykonywanie transakcji płatniczych poprzez usługę polecenia zapłaty i przelewu oraz użycie karty płatniczej lub innego podobnego instrumentu płatniczego.

Zasady świadczenia usług płatniczych określa ustawa z dnia 19 sierpnia 2011 r. o usługach płatniczych (dalej: "UUP"), która wdrożyła do polskiego porządku prawnego zasady wynikający z Dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2015/2366 z dnia 25 listopada 2015 r. w sprawie usług płatniczych w ramach rynku wewnętrznego (zwana "Dyrektywą PSD II").

Zgodnie z tą ustawą, transakcje płatnicze dokonywane na rachunkach wymagają autoryzacji przez klientów, rozumianej jako zgoda klienta (płatnika) na wykonanie transakcji płatniczej wyrażona w sposób przewidziany w umowie między klientem a Bankiem (dostawcą płatnika). Autoryzacja dokonana za pośrednictwem zdalnych kanałów komunikacji (np. w bankowości internetowej) poprzedzona jest uwierzytelnieniem, czyli procedurą wynikającą m.in. z wytycznych KNF umożliwiającą Bankowi weryfikację tożsamości klienta lub ważności stosowania konkretnego instrumentu płatniczego (np. karty płatniczej), łącznie ze stosowaniem indywidualnych danych uwierzytelniających zapewnianych klientowi przez Bank w tym celu.

Zdarza się, że środki zgromadzone przez klientów na rachunkach stają się przedmiotem działalności przestępczej. Oszuści stosują różne socjotechniki (phishing, vishing, spoofing i inne). Podszywają się pod inną osobę lub instytucję, a ich celem jest wyłudzenie od klientów poufnych informacji, które służą do uwierzytelniania transakcji płatniczych. Są to ataki skierowane wobec klientów nastawione w swojej istocie na ich zmanipulowanie w celu wyłudzenia środków pieniężnych klienta w wyniku określonej transakcji płatniczej, która może być dokonana bez wiedzy klienta (na podstawie nieświadomie podanych przez klienta lub wykradzionych od niego haseł i loginów) lub przez samego klienta w wyniku oszustwa ze strony przestępców (np. rzekomego telefonu z infolinii banku). W każdym przypadku jest to transakcja płatnicza, która pod względem technicznym została uwierzytelniona, ale na którą klient jako płatnik w rozumieniu UUP nie wyraził zgody (nieautoryzowana transakcja). Nieautoryzowane transakcje nie są to transakcje, które wynikają z ułomności systemów informatycznych lub procesów Banku czy stosowanych zasad w zakresie cyberbezpieczeństwa. Prawodawca unijny a następnie krajowy przeniósł ciężar finansowy tego typu transakcji z klienta na dostawców usług płatniczych w celu zapewnienia ochrony konsumentów tak aby nie ponosili oni odpowiedzialności za koszty nieautoryzowanych transakcji. Przeniesienie tego ciężaru nie ma jednak charakteru sankcji czy kary za wadliwie świadczenie usług płatniczych.

Po wykryciu nieautoryzowanej transakcji klienci składają Wnioskodawcy reklamacje takich transakcji. Zgodnie z art. 46 ust. 1 UUP, w przypadku wystąpienia nieautoryzowanej transakcji płatniczej, Bank jest zobowiązany niezwłocznie, nie później jednak niż do końca dnia roboczego następującego po dniu stwierdzenia wystąpienia nieautoryzowanej transakcji, którą został obciążony rachunek klienta, lub po dniu otrzymania stosownego zgłoszenia, zwrócić klientowi kwotę nieautoryzowanej transakcji płatniczej, tj. przywrócić obciążony rachunek płatniczy do stanu, jaki istniałby, gdyby nie miała ona miejsca (dalej: "kwota nieautoryzowanej transakcji").

Bank może uchylić się od tego zobowiązania, jeśli ma uzasadnione i należycie udokumentowane podstawy, aby podejrzewać oszustwo klienta i poinformuje o tym organy powołane do ścigania przestępstw, lub też, gdy upłynął termin uprawniający klienta do wniesienia takiego roszczenia.

W praktyce - mając na uwadze bardzo krótki czas na dokonanie zwrotu nieautoryzowanej transakcji płatniczej (1 dzień roboczy) - może zdarzyć się, że Bank dokona wypłaty kwoty nieautoryzowanej transakcji na rzecz klienta w ustawowym terminie, lecz nadal będzie prowadził postępowanie reklamacyjne, zmierzając do wyjaśnienia wszystkich okoliczności zdarzenia. W ciągu 24h nie zawsze jest oczywiście możliwe przeanalizowanie danego przypadku, w szczególności zidentyfikowania czy sam klient nie działał w porozumieniu z innymi osobami celu wyłudzenia w ten sposób środków z Banku wiedząc, że zgodnie z art. 46 ust. 1 UUP banki mają obowiązek dokonania zwrotu nieautoryzowanej transakcji najpóźniej w ciągu 1 dnia roboczego. Bank każdorazowo weryfikuje zatem poprawność przeprowadzenia transakcji płatniczej i inne okoliczności, które mogą mieć wpływ na indywidualną ocenę sytuacji. W ramach procedury reklamacyjnej Bank może:

1)  uznać reklamację - w takim wypadku Bank informuje klienta o uznaniu reklamacji i – co do zasady - nie dokonuje żadnych dalszych czynności względem klienta uznając, że nie zachodzą okoliczności wyłączające jego obowiązek ustawowy z art. 46 ust. 1 UUP. Wypłacona klientowi kwota nieautoryzowanej transakcji staje się definitywna (bezzwrotna). Decyzja o uznaniu reklamacji może również zapaść w wyniku odwołania klienta od pierwotnie odmownej decyzji lub w związku z postępowaniem prowadzonym przez Rzecznika Finansowego lub Urząd Ochrony Konkurencji i Konsumentów;

2)  odmówić uznania reklamacji i jednocześnie przyznać klientowi zwrot utraconych przez niego środków - w takim wypadku Bank informuje klienta o braku formalnych podstaw do uznania jego reklamacji oraz jednocześnie informuje go, że - pomimo tego - przyznaje mu zwrot utraconych środków pieniężnych. Jest to tzw. uznanie biznesowe (dalej: "Uznanie biznesowe"), gdzie Bank, pomimo braku formalno-prawnego obowiązku zwrotu kwoty nieautoryzowanej transakcji, z innych względów (np. społecznych, biznesowych, ekonomicznych) postanawia pokryć stratę klienta. Wypłacona wcześniej klientowi kwota nieautoryzowanej transakcji staje się wówczas definitywna (bezzwrotna);

3)  odmówić uznania reklamacji i domagać się zwrotu wypłaconej wcześniej kwoty nieautoryzowanej transakcji - w takim wypadku Bank informuje klienta o nieuznaniu jego reklamacji i wzywa go do dokonania zwrotu kwoty nieautoryzowanej transakcji. Są to zwykle przypadki, w których nieautoryzowana transakcja jest dokonywana w wyniku rażącego niedbalstwa klienta (najczęściej niedochowania staranności przy dysponowaniu własnymi danymi do logowania lub zatwierdzania transakcji) lub uzasadnionego podejrzenia oszustwa klienta (próby wyłudzenia środków).

Jeżeli środki znajdują się na rachunku klienta, wówczas bank obciąża jego rachunek. Zdarzają się jednak sytuacje, w których klient nie posiada wystarczających środków na rachunku. Wówczas Bank - co do zasady - podejmuje czynności windykacyjne względem klienta. Zdarzają się jednak przypadki - gdy pomimo próby wyegzekwowania należnych Bankowi środków - Bankowi nie udaje się uzyskać ich zwrotu. W takim wypadku - jeżeli Bank nie widzi dalszego uzasadnienia dla prowadzenia windykacji - dokonuje spisania z ksiąg rachunkowych takiej należności jako nieściągalnej.

W następstwie opisanych powyżej zdarzeń - które obiektywnie są niemożliwe do uniknięcia, nawet pomimo zachowania wszelkich procedur i należytej staranności - Bank ponosi straty w aktywach obrotowych (środkach finansowych), bowiem zmniejszeniu ulegają posiadane przez niego środki pieniężne. Bank ponosi koszt w postaci wypłaconej kwoty nieautoryzowanej transakcji zgodnie z ciążącym na nim obowiązkiem ustawowym. W związku z powyższym Bank pragnie potwierdzić, że poniesiona przez niego strata, będąca następstwem dokonanego przez Bank zwrotu kwoty utraconej w wyniku nieautoryzowanej transakcji płatniczej, jest dla Banku kosztem uzyskania przychodu w podatku CIT.

Pytania

1.  Czy w przypadku uznania reklamacji wypłacona przez Bank kwota nieautoryzowanej transakcji płatniczej stanowi dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu potrącalny w dacie podjęcia decyzji o uznaniu reklamacji i ujęcia tej kwoty w księgach rachunkowych?

2.  Czy w przypadku tzw. Uznania biznesowego, tj. gdy Bank nie jest zobowiązany na podstawie UUP do zwrotu kwoty nieautoryzowanej transakcji, a mimo to rezygnuje z dochodzenia tej kwoty od klienta, wypłacona kwota stanowi koszt uzyskania przychodów, potrącalny w momencie podjęcia decyzji o odstąpieniu od dochodzenia zwrotu i ujęcia tej kwoty w księgach rachunkowych?

3.  Czy w przypadku odmowy uznania reklamacji i powstania roszczenia Banku wobec klienta o zwrot wypłaconej kwoty, w sytuacji gdy roszczenie to okaże się nieściągalne, Bank będzie uprawniony do zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów w momencie spisania tej należności z ksiąg rachunkowych jako straty w środkach obrotowych?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku uznania reklamacji, wypłacona przez Bank kwota nieautoryzowanej transakcji w celu realizacji przez Bank jego obowiązku ustawowego wynikającego z art. 46 ust. 1 UUP stanowi koszt uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Po podjęciu decyzji o uznaniu reklamacji i wypłacie kwoty nieautoryzowanej transakcji wydatek ma dla Banku charakter definitywny (bezzwrotny).

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku tzw. Uznania biznesowego, kwota wypłaconej nieautoryzowanej transakcji stanowi dla Banku koszt uzyskania przychodów w momencie podjęcia decyzji o odstąpieniu od dochodzenia zwrotu kwoty nieautoryzowanej transakcji, gdyż wydatek ten jest racjonalnie uzasadniony ochroną źródła przychodów, dbałością o relacje z klientem oraz w celu uniknięcia kosztów ewentualnych sporów sądowych. Jednocześnie wydatek ten jest definitywny (bezzwrotny).

Ad 3

Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji odmowy uznania reklamacji, gdy Bank podjął starania w celu odzyskania wypłaconej kwoty, lecz okazało się to bezskuteczne, Bank ma prawo zaliczyć tę kwotę do kosztów uzyskania przychodów jako stratę w środkach obrotowych powstającą w momencie ujęcia jej jako kosztu w księgach rachunkowych.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

1.  Możliwość ujęcia straty w środkach obrotowych jako koszt uzyskania przychodów

Utratę przez Bank środków finansowych w wyniku dokonywania nieautoryzowanych transakcji płatniczych na kontach jego klientów, które to środki Bank następnie tym klientom rekompensuje – w ocenie Wnioskodawcy - należy, co do zasady, zakwalifikować jako tzw. straty w środkach obrotowych Banku (inaczej: straty w aktywach), które powstały w trakcie podejmowania działań mających na celu osiąganie przez Bank przychodów (takich jak prowadzenie rachunków bankowych i obsługa zlecanych przez klientów transakcji płatniczych, tj. czynności bankowe z art. 5 ust. 1 pkt 2 i 6 Prawa bankowego).

Uwzględnianie straty w rachunku podatkowym wywodzi się w orzecznictwie oraz interpretacjach organów podatkowych z ogólnej regulacji dotyczącej kosztów uzyskania przychodów (dalej: "KUP"), określonej w art. 15 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: "UPDOP").

Zgodnie z art. 15 UPDOP KUP są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 UPDOP.

Powyższy przepis formułuje w sposób pośredni lub bezpośredni następujące podstawowe warunki uznania kosztów podatnika za koszty uzyskania przychodów: a)poniesienie kosztu przez podatnika, b)celem poniesienia kosztu powinno być uzyskanie przychodu lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodu, c)nieujęcie kosztów pośród kategorii wydatków niestanowiących koszty uzyskania przychodu (art. 16 ust. 1 UPDOP). Ponadto, w trakcie kilkunastu lat stosowania ww. przepisu, orzecznictwo i doktryna prawa podatkowego wypracowały pewne dodatkowe kryteria, na podstawie których ustala się, czy dany wydatek podatnika stanowi KUP, czy nie. Do tych warunków należy zaliczyć przede wszystkim:

a)  definitywny charakter poniesionego kosztu,

b)  związek z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

c)  odpowiednie udokumentowanie.

KUP są zatem, po wyłączeniu kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 UPDOP, wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione koszty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, które są definitywne oraz prawidłowo udokumentowane a ich celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Pogląd wywodzący prawo do uwzględniania przez podatnika strat w aktywach w KUP prezentuje przykładowo Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z dnia 5 marca 2009 r., sygn. akt I SA/Łd 1470/08, stwierdzając w uzasadnieniu, iż "oczywistym jest, że strata rozumiana jako uszczerbek, szkoda, ubytek, nie jest wydatkiem poniesionym w celu osiągnięcia przychodu, bo nie jest ani wydatkiem podatnika, ani co do zasady nie wiąże się z jakiegokolwiek rodzaju korzyścią podatnika. Przeciwnie, wiąże się z obniżeniem spodziewanych korzyści. Jednakże nie sposób zauważyć, że prowadzenie jakiejkolwiek działalności gospodarczej związane jest z ryzykiem powstawania strat zarówno w środkach obrotowych, jak i trwałych. Pewnego rodzaju straty są trudne albo nawet niemożliwe do uniknięcia, np. tzw. ubytki naturalne w procesie produkcji. Nie są więc one celem działalności gospodarczej podatnika, ale jej ubocznym składnikiem, niechcianym, lecz w pewnym zakresie niemożliwym do uniknięcia. A zatem należy uznać, że co do zasady istnieje możliwość zaliczenia strat w środkach obrotowych, w rozumieniu wyżej przedstawionym, do kosztów uzyskania przychodu. Dotyczy to tych sytuacji, gdy podatnik ponosi wydatki w celu osiągnięcia przychodu, ale z działaniami podatnika nakierowanymi na przychód związane są straty, których nie można było uniknąć, które nie są spowodowane niestarannym działaniem podatnika. W tym dotyczy to strat powstałych w wyniku kradzieży środków obrotowych, również kradzieży popełnianych przez pracowników podatnika".

Podobny pogląd zaprezentował Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 28 lutego 2008 r., sygn. akt II FSK 23/07, stwierdzając, że "strata w środkach obrotowych jest konsekwencją prowadzenia działalności gospodarczej można stwierdzić, że będzie ona kosztem uzyskania przychodu, o ile jest ona normalnym następstwem prowadzonej działalności w danej branży, a podatnikowi nie będzie można przypisać winy przy jej powstaniu, to jest wtedy gdy podatnik nie mógł przewidzieć powstania szkody, ani też jej zapobiec. Każdorazowo będzie wymagało to przeprowadzenia szczegółowej analizy sytuacji, jaka poprzedziła powstanie straty, a zwłaszcza ocenę, czy podatnik zachował należytą staranność, tj. ogólnie przyjętą w stosunkach danego rodzaju, przeciwdziałając ewentualnemu wystąpieniu uszczerbku w swoim majątku".

W innym wyroku z dnia 26 kwietnia 2013 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 250/13 stwierdził, iż: "charakter kosztowy mają tylko te straty, które (...), są rzeczywiste, nie powstały z winy podatnika, w szczególności jako wynik jego niedbalstwa, naruszenia przepisów albo w wyniku braku nadzoru nad pracownikami, w zasadzie powstałe na skutek zdarzeń nieprzewidywalnych i nie do uniknięcia przez podmiot gospodarczy racjonalnie i starannie prowadzący swoje interesy". Ten sam Sąd w wyroku z dnia 19 grudnia 2005 r. (sygn. akt I SA/Wr 1055/04) wskazał, że "wnioskując na podstawie tego, że w punktach 5, 6, 25 lit. c), 39, 47, 50 i 56 ustępu 1 art. 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) określono, iż istnieją kategorie strat, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, można przyjąć a contrario, że istnieją pewne straty, które podlegają wliczeniu do kosztów. Za takie uznać można straty, których występowanie w toku działalności danego rodzaju jest nieuniknione i które są niechcianym, ubocznym skutkiem działalności gospodarczej".

W interpretacjach organów podatkowych sama zasada dotycząca możliwości zaliczania strat w środkach obrotowych do KUP nie jest kwestionowana. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 31 sierpnia 2012 r., nr IPTPB3/423-200/12-2/PM Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi wskazał, że uwzględniana w kosztach podatkowych strata powinna być zdarzeniem niezależnym od woli podatnika, powstałym zarówno w wyniku działań sił przyrody, jak i działań innego człowieka, powodującym ubytek i szkodę, pod warunkiem że podatnik nie przyczynia się w jakiś sposób do powstania tej szkody lub nie ułatwia jej powstania. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi "jedynie straty w środkach obrotowych, powstałe w trakcie normalnego, racjonalnego działania podatnika, ze szczególnym uwzględnieniem dochowania należytej staranności w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej, mogą być uznane za koszt uzyskania przychodu".

Powyższe należy odnieść do odpowiedzialności Banku, ukształtowanej przepisami UUP oraz Dyrektywy PSD II, regulującymi wykonywanie usług płatniczych, które powodują obciążenie Banku, jako dostawcę usług płatniczych, ryzykiem wystąpienia nieautoryzowanych transakcji na rachunkach bankowych jego klientów.

Zgodnie z art. 46 tej ustawy, w przypadku wystąpienia nieautoryzowanej transakcji płatniczej, dostawca płatnika niezwłocznie, nie później jednak niż do końca dnia roboczego następującego po dniu stwierdzenia wystąpienia nieautoryzowanej transakcji, którą został obciążony rachunek płatnika, lub po dniu otrzymania stosownego zgłoszenia, zwraca płatnikowi kwotę nieautoryzowanej transakcji płatniczej, z wyjątkiem przypadku, gdy dostawca płatnika ma uzasadnione i należycie udokumentowane podstawy aby podejrzewać oszustwo klienta Banku i poinformuje o tym, w formie pisemnej, organy powołane do ścigania przestępstw. W przypadku gdy płatnik korzysta z rachunku płatniczego, dostawca płatnika przywraca obciążony rachunek płatniczy do stanu, jaki istniałby gdyby nie miała miejsca nieautoryzowana transakcja płatnicza.

Zgodnie z art. 46 UUP, Bank jako dostawca usług płatniczych ponosi odpowiedzialność za nieautoryzowane transakcje płatnicze w oparciu o zasadę ryzyka. W sytuacji, gdy stwierdzone zostanie wystąpienie nieautoryzowanej transakcji, Bank jest zobowiązany do niezwłocznego zwrotu klientowi pełnej kwoty tej transakcji, niezależnie od wystąpienia winy, umyślnego działania czy niedbalstwa po stronie Banku. Odpowiedzialność, która na nim ciąży, nie zależy od naruszenia obowiązków ciążących na nim jako na dostawcy usług płatniczych, ani od jego winy czy niedochowania należytej staranności. Bank nie może zwolnić się z tej odpowiedzialności, nawet gdy udowodni, że należycie wykonał obowiązki dotyczące zachowania środków bezpieczeństwa, w tym ochrony indywidualnych danych uwierzytelniających oraz systemów transakcyjnych. Tym samym przepisy nie nadają w tym zakresie znaczenia ewentualnej winie Banku, ponieważ podstawą odpowiedzialności jest ochrona użytkownika płatności i zaufanie do systemu usług finansowych.

Nieautoryzowana transakcja jest definiowana jako taka, na którą płatnik (klient) nie wyraził zgody w sposób przewidziany w umowie lub regulaminie produktu bankowego, a ciężar dowodu jej autoryzacji spoczywa na Banku. W przypadku braku takiego dowodu Bank ponosi odpowiedzialność, nawet jeśli zastosował środki bezpieczeństwa zgodne z najwyższymi standardami i przy zachowaniu wszelkich procedur, w tym wytycznych KNF.

Regulacje dotyczące transakcji nieautoryzowanych wykluczają stosowanie tradycyjnych zasad odpowiedzialności odszkodowawczej (np. oceny adekwatnego związku przyczynowego czy przyczynienia się klienta). Odpowiedzialność Banku wynika z charakteru jego działalności jako profesjonalnego podmiotu działającego na rynku usług finansowych, a nie z przesłanek zawinionych działań lub zaniedbań.

Wykonywanie usług płatniczych przez Bank dokonywane jest w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. W ramach prowadzonej działalności Bank narażony jest na straty wynikające z ryzyka immanentnie związanego z tym rodzajem działalności. Jego elementem jest ryzyko poniesienia kosztu związanego z obowiązkiem zwrotu na rzecz klienta kwoty wynikającej z nieautoryzowanej transakcji płatniczej (lub przywrócenia stanu rachunku klienta). Obowiązek ten wynika z celów Dyrektywy PSD II jakim było zapewnienie ochrony konsumentom przed negatywnymi dla konsumentów skutkami finansowymi nieautoryzowanych transakcji. Przeniesienie tego ciężaru z konsumenta (klienta) na dostawców usług płatniczych nie jest formą kary lub sankcji, która została ujęta w katalogu wydatków nie stanowiących KUP w art. 16 ust. 1 UPDOP.

W cytowanych wyżej wyrokach strata była następstwem m.in.: kradzieży towarów (w tym dokonanej przez pracownika zatrudnionego przez podatnika), zdarzeń losowych itp. - w każdym przypadku strata powstawała w następstwie zdarzeń niezależnych od podatnika ponoszącego taką stratę, zdarzeń nieprzewidywalnych (jednostkowo), choć nieuniknionych przy stałym prowadzeniu danego rodzaju działalności.

W działalności Banku opisane straty mają taki sam charakter i dotyczą środków obrotowych (czy też środków finansowych), które są stale obecne w działalności Banku jako instytucji finansowej, a zatem każda utrata tych środków jest dla Banku takim samym kosztem, jak dla przedsiębiorców działających w innych branżach utrata jakichkolwiek innych (np. towarów, środków trwałych etc.) wykorzystywanych w danym rodzaju działalności.

Należy również zwrócić uwagę na fakt, że przeniesienie odpowiedzialności finansowej na Bank z tytułu nieautoryzowanych transakcji płatniczych i ograniczenie tej odpowiedzialności w stosunku do klientów Banku, pozytywnie wpływa również na uzyskiwane przez Bank dochody z działalności. W sektorze finansowym zaufanie klientów (tzw. relacja) jest kluczowym elementem prowadzenia działalności gospodarczej. Zwrot kwoty nieautoryzowanej transakcji pomaga w utrzymaniu dobrych relacji z klientem i zapobiega eskalacji sytuacji, która mogłaby prowadzić do utraty klientów albo do powstania sporów sądowych. Równie istotna jest ochrona reputacji Banku. Negatywne doświadczenia klientów, zwłaszcza w dobie mediów społecznościowych, mogą szybko ją pogorszyć, a klienci będą unikać konkretnej instytucji finansowej. Ponadto klienci, którzy odczuwają wsparcie ze strony Banku w sytuacjach kryzysowych, wykazują większą lojalność i skłonność do kontynuowania współpracy oraz korzystania z dodatkowych produktów firmowych, co przyczynia się do generowania stabilnych, długoterminowych przychodów, w konsekwencji służy zachowaniu źródła przychodu podatkowego.

Możliwość ujęcia jako koszt uzyskania przychodów straty w środkach obrotowych z tytułu nieautoryzowanych płatności została potwierdzona w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 1 marca 2025 r., nr 0114-KDIP2-2.4010.36.2025.1.KW.

Przenosząc powyższe rozważania ogólne na grunt opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego objętych pytaniami Wnioskodawcy, należy stwierdzić:

1. Uznanie reklamacji

W przypadku, gdy przeprowadzone przez Bank postępowanie wyjaśniające potwierdzi, że transakcja rzeczywiście miała charakter nieautoryzowany, a klientowi nie można przypisać rażącego niedbalstwa, wypłacona kwota rekompensaty powinna stanowić dla Banku klasyczną stratę w środkach obrotowych.

Zdaniem Wnioskodawcy, zaliczenie tego wydatku do kosztów uzyskania przychodów jest w pełni uzasadnione, ponieważ realizuje ustawowy obowiązek Banku, który działając zgodnie z art. 46 UUP, przywraca stan rachunku, do czego jest zobligowany bezwzględnie obowiązującymi przepisami prawa. Przywrócenie salda rachunku klienta odbywa się kosztem własnych środków pieniężnych (aktywów) Banku.

Jednocześnie - jak wskazano w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego - Bank stosuje najwyższe standardy bezpieczeństwa i procedury kontrolne. Bank stosuje standardy bezpieczeństwa zgodne z wytycznymi KNF (w tym silne uwierzytelnienia - SCA) oraz dobrą praktyką rynkową. Strata nie jest więc wynikiem zaniedbań Banku, lecz efektem przestępczej działalności osób trzecich wobec klienta, która - w skali działalności masowej - jest statystycznie nieunikniona. Pod względem obiektywnym Bank nie jest w stanie zapobiec nie autoryzowanej transakcji, jeżeli klient w wyniku manipulacji ze strony przestępców przekazał im dane jakie loginy, hasła lub potwierdził oszukańcze transakcje. Podobnie Bank nie jest przecież w stanie zapobiec "zainfekowaniu" komputera lub smartfona klienta tzw. szpiegującym oprogramowaniem klientów. Na marginesie można wskazać, ze Bank non-stop prowadzi kampanie edukacyjne wobec swoich klientów w zakresie cyberbezpieczeństwa. Koszt ten jest zatem nierozerwalnie związany z usługą prowadzenia rachunku i oferowania instrumentów płatniczych (np. kart płatniczych, przelewów BLIK), które generują dla Banku konkretne przychody podatkowe (prowizje/opłaty, odsetki).

Jak zostały już wspomniane wydatki te nie mieszczą się w żadnej z kategorii wymienionych w art. 16 ust. 1 UPDOP, w szczególności nie stanowią kar umownych, odszkodowań ani sankcji za niewykonanie lub nienależyte wykonanie zobowiązań. Są one ponoszone na podstawie bezwzględnie obowiązujących przepisów UUP i stanowią element ryzyka związanego z prowadzeniem działalności bankowej - wynikiem ustawowego podziału ryzyka w usługach płatniczych. Kierując się wykładnią racjonalnego ustawodawcy należy zatem z całą stanowczością stwierdzić, iż gdyby celem ustawodawcy było wyłączenie negatywnych skutków finansowych dla Skarbu Państwa to wówczas koszty nieautoryzowanych transakcji byłyby wprost wyłączone z KUP np. poprzez dodanie odpowiedniego punktu do katalogu z art. 16 ust. 1 UPDOP. Co więcej, to sam ustawodawca, przeniósł ciężar finansowy nieautoryzowanych transakcji z klientów na banki i innych dostawców usług płatniczych co dodatkowo uzasadnia, że nie mogło być jego celem nałożenie na nich jeszcze "kary finansowej" w postaci braku prawa do rozpoznania KUP na takich wydatkach, ponieważ nieautoryzowane transakcji nie wynikają z działań czy zaniechań Banku, a z działań przestępczych osób trzecich wobec klientów.

Mając na uwadze powyższe, w opinii Wnioskodawcy spełnione są wszystkie warunki, aby w takim wypadku straty w aktywach mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

2. Uznanie biznesowe i zwrot klientowi utraconych środków

W przypadku tzw. Uznania biznesowego - po przeprowadzeniu postępowania reklamacyjnego - Bank stwierdza, że nie zaistniały przesłanki do obciążenia go odpowiedzialnością na podstawie UUP (np. wystąpiło niedbalstwo klienta lub brak jest cech nieautoryzowanej transakcji), a zatem nie ciąży na nim ustawowy obowiązek zwrotu kwoty nieautoryzowanej transakcji. Mimo to Bank, kierując się przesłankami biznesowymi, podejmuje decyzję o odstąpieniu od dochodzenia roszczenia wobec klienta i przyznaje mu zwrot utraconych środków.

W takiej sytuacji pierwotnie wypłacona klientowi kwota nieautoryzowanej transakcji przestaje mieć charakter zwrotny (regresowy) i staje się definitywnym uszczupleniem majątku Banku. Z ekonomicznego punktu widzenia stanowi ona stratę w środkach obrotowych Banku, powstałą w związku z prowadzoną działalnością bankową.

Jednocześnie, decyzja o zaniechaniu dochodzenia zwrotu kwoty nieautoryzowanej transakcji (tj. pokrycia straty poszkodowanego klienta) jest podyktowana racjonalnymi względami gospodarczymi, do których należą w szczególności:

"Ochrona i zabezpieczenie źródła przychodów Banku - relacja z klientem, któremu Bank prowadzi rachunek płatniczy i świadczy inne usługi (np. karty płatnicze, kredyty, usługi inwestycyjne), stanowi dla Banku źródło przychodów z tytułu opłat, prowizji, odsetek i innych świadczeń. Eskalacja sporu z klientem, który padł ofiarą oszustwa (choćby przy jego współwinie), może prowadzić do zakończenia współpracy, utraty klienta oraz utraty bieżących i przyszłych przychodów generowanych przez tę relację. Rezygnacja z dochodzenia regresu ma na celu zachowanie i zabezpieczenie tego źródła przychodów.

"Minimalizacja łącznych kosztów i ryzyk - dochodzenie roszczenia wobec klienta wiązałoby się z koniecznością poniesienia kosztów windykacji, kosztów zastępstwa procesowego, opłat sądowych oraz angażowania zasobów organizacyjnych Banku. Koszty te, uwzględniając niepewność co do wyniku postępowania, często byłyby nieadekwatne w stosunku do kwoty spornego świadczenia. Dodatkowo spór z klientem może generować znaczne ryzyka reputacyjne, które w sektorze bankowym bezpośrednio przekładają się na zaufanie do instytucji oraz skalę prowadzonej działalności, a tym samym na poziom przychodów. Zaniechanie regresu należy zatem traktować jako ekonomicznie uzasadnione działanie zmierzające do ograniczenia innych, potencjalnie wyższych kosztów.

"Budowanie lojalności klientów i długoterminowej wartości relacji - klient, który otrzymuje wsparcie ze strony Banku w sytuacji związanej z utratą środków w wyniku oszustwa, wykazuje z reguły większą skłonność do utrzymania współpracy oraz korzystania z dodatkowych produktów oferowanych przez Bank. Przekłada się to na wyższe przychody w długim okresie. Uznanie biznesowe, mimo braku formalnego obowiązku ustawowego, pełni zatem funkcję "inwestycji" w utrzymanie dobrych relacji z klientem, będących źródłem przychodów Banku.

Jednocześnie, zwolnienie klienta z obowiązku zwrotu nieautoryzowanej transakcji nie ma charakteru darowizny ani świadczenia jednostronnego, gdyż nie jest podyktowane zamiarem bezinteresownego przysporzenia po stronie klienta. Jest to działanie motywowane interesem gospodarczym Banku, ukierunkowane na utrzymanie relacji z klientem, reputacji i przyszłych przychodów. Stanowi zatem wydatek funkcjonalnie związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Mając na uwadze powyższe, w opinii Wnioskodawcy spełnione są wszystkie warunki, aby w takim wypadku zwrócona klientowi kwota nieautoryzowanej płatności mogła zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów.

3. Odmowa uznania reklamacji i brak możliwości odzyskania wypłaconej kwoty nieautoryzowanej płatności

W sytuacji, gdy Bank odmawia uznania reklamacji (stwierdzając np. zawinienie klienta), ale mimo podjętych starań nie jest w stanie odzyskać wypłaconych środków wydatek ten również traci charakter zwrotny i staje się definitywnym uszczupleniem majątku Banku.

W ocenie Wnioskodawcy, fakt podjęcia negatywnej decyzji reklamacyjnej - z perspektywy podatkowej - nie zmienia "kosztowego" charakteru tego wydatku, jeżeli ostatecznie nie dochodzi do zwrotu środków. W takim przypadku mamy do czynienia z materializacją ryzyka operacyjnego prowadzonej przez Bank działalności gospodarczej. Fakt, że strata powstała pierwotnie np. w wyniku błędu lub niedbalstwa klienta, nie odbiera jej cechy związku z działalnością Banku. To Bank, decydując się na świadczenie usług płatniczych w określonym reżimie prawnym (konieczność niezwłocznego zwrotu środków w kolejnym dniu roboczym), przyjmuje na siebie ryzyko, że w niektórych przypadkach regres wobec klienta okaże się nieskuteczny.

Niemożność odzyskania tych środków od klienta sprawia, że pierwotna wypłata (rekompensata) staje się dla Banku stratą o charakterze definitywnym, analogiczną do kradzieży środków obrotowych, o której mowa w cytowanym wyżej orzecznictwie.

Mając na uwadze powyższe, w opinii Wnioskodawcy spełnione są wszystkie warunki, aby w takim wypadku straty w aktywach mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

2.  Moment ujęcia kwoty nieautoryzowanej transakcji jako koszt uzyskania przychodów

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 15 ust. 4d UPDOP, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, uważa się zaś dzień, na który ujęto koszt w księgach na podstawie odpowiedniego dowodu księgowego.

Przy czym, jak już wcześniej zostało wspomniane, jednym z warunków zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów jest jego definitywność, tj. pewność, że wydatek ten nie zostanie podatnikowi zwrócony, a majątek podatnika - trwale uszczuplony. W ocenie Wnioskodawcy, nie jest więc możliwe zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów kwoty nieautoryzowanej transakcji w przypadku, gdy procedura reklamacyjna nie została jeszcze zakończona. W tym momencie wydatek ma charakter "tymczasowy" lub "warunkowy".

Bank wykonuje obowiązek ustawowy, ale zachowuje prawo do zwrotnego obciążenia rachunku klienta, jeśli w toku postępowanie reklamacyjnego okaże się, że transakcja była np. autoryzowana lub doszło do rażącego niedbalstwa. Ponieważ na tym etapie istnieje realna ścieżka zwrotu środków - w opinii Wnioskodawcy - wydatek nie spełnia przesłanki definitywnego uszczuplenia majątku Banku.

Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 lutego 2025 r., nr 0114-KDIP2- 2.4010.683.2024.2.SJ, zgodnie z którą "wypłata kwot nieautoryzowanych transakcji będzie […] kosztem uzyskania przychodu […] w dniu, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych". . Przy czym, jak dodatkowo podkreśla organ :"dotyczy to jednak sytuacji, w której koszt ten można będzie ocenić jako poniesiony definitywnie".

Momentem, w którym wydatek traci charakter zwrotny i staje się kosztem uzyskania przychodu, jest:

1.  W przypadku uznania reklamacji - dzień ujęcia kosztu w księgach rachunkowych w wyniku zatwierdzenia wyniku postępowania reklamacyjnego. W drodze takiej decyzji o uznaniu reklamacji Bank definitywnie rezygnuje z roszczeń wobec klienta realizując dyspozycje przepisu art. 46 ust. 1 UUP. W wyniku takiej decyzji następuje zaksięgowanie kosztu w rachunku zysków i strat (kontach wynikowych) i definitywne uznanie rachunku klienta kwotą nieautoryzowanej transakcji;

2.  W przypadku Uznania biznesowego - definitywność materializuje się w momencie podjęcia decyzji o odstąpieniu od dochodzenia zwrotu. Choć Bank posiadałby teoretyczne roszczenie wobec klienta to w drodze autonomicznej decyzji zarządczej (opartej na rachunku ekonomicznym) czyni ten wydatek ostatecznym. Z punktu widzenia UPDOP jest to moment, w którym wydatek ten staje się definitywny. W wyniku takiej decyzji następuje zaksięgowanie kosztu w rachunku zysków i strat (kontach wynikowych);

3.  W przypadku nieściągalności - definitywność ma charakter obiektywny - następuje w momencie, w którym Bank, mimo odmowy uznania reklamacji, wyczerpuje prawne i faktyczne możliwości odzyskania środków i spisuje należność wobec klienta z ksiąg rachunkowych Banku. W wyniku takiej decyzji następuje zaksięgowanie kosztu w rachunku zysków i strat (kontach wynikowych).

Mając powyższe na względzie stanowiska wyrażone przez Bank wydają się w pełni zasadne.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie możliwości oraz momentu ujęcia w kosztach podatkowych dokonanych wpłat na rzecz klientów z tyt. zwrotu kwot nieautoryzowanych transakcji, w sytuacji:

•      uznania reklamacji – jest prawidłowe;

•      odmowy uznania reklamacji i jednocześnie przyznania klientowi zwrotu utraconych środków

– jest nieprawidłowe;

•      odmowy uznania reklamacji i bezskutecznego egzekwowania wypłaconej kwoty w zakresie:

-     ujęcia straty w kosztach uzyskania przychodów – jest prawidłowe,

-     momentu jej poniesienia – jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2026 r., poz. 554, dalej: „ustawa o CIT”):

Powyższe oznacza, że wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami lub służą zachowaniu bądź zabezpieczeniu źródła przychodów. Kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w tym celu, nawet wówczas gdy z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Podatnik, zaliczając dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów, winien wykazać jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz to, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub że wydatek ten jest związany z konkretnym przedsięwzięciem gospodarczym.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

•      został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

•      jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

•      pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

•      poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

•      został właściwie udokumentowany,

•      nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodu.

Generalnie należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tych kosztów. Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Zauważyć przy tym należy, że konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań lub sprzecznych z prawem działań podatnika.

Dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można bowiem podzielić na:

•      bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód),

•      inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru.

Pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, które nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika - brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód.

Klasyfikacja kosztów do wyżej wymienionych rodzajów kosztów uzyskania przychodu powinna odbywać się za każdym razem w oparciu o indywidualne cechy działalności podatnika, w ramach której wydatki te są ponoszone.

Zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o CIT:

Natomiast w myśl art. 15 ust. 4e ww. ustawy:

Z powyższych przepisów wynika, że podatnik jest zobowiązany do rozpoznania wydatków w kosztach podatkowych w dacie, pod którą dany wydatek zostanie ujęty w księgach rachunkowych bez względu na rodzaj konta, na jakim zostanie dokonany zapis księgowy, z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że Bank oferuje prowadzenie rachunków bankowych, w tym terminowych lokat oszczędnościowych. Ich nieodłącznym elementem jest przyjmowanie wpłat i wypłat gotówki, wykonywanie transakcji płatniczych poprzez usługę polecenia zapłaty i przelewu oraz użycie karty płatniczej lub innego podobnego instrumentu płatniczego.

Zasady świadczenia usług płatniczych określa ustawa z dnia 19 sierpnia 2011 r. o usługach płatniczych (dalej: "UUP"). Zgodnie z tą ustawą, transakcje płatnicze dokonywane na rachunkach wymagają autoryzacji przez klientów, rozumianej jako zgoda klienta (płatnika) na wykonanie transakcji płatniczej wyrażona w sposób przewidziany w umowie między klientem a Bankiem (dostawcą płatnika).

Zdarza się, że środki zgromadzone przez klientów na rachunkach stają się przedmiotem działalności przestępczej. W każdym przypadku jest to transakcja płatnicza, która pod względem technicznym została uwierzytelniona, ale na którą klient jako płatnik w rozumieniu UUP nie wyraził zgody (nieautoryzowana transakcja). Nieautoryzowane transakcje nie są to transakcje, które wynikają z ułomności systemów informatycznych lub procesów Banku czy stosowanych zasad w zakresie cyberbezpieczeństwa.

Po wykryciu nieautoryzowanej transakcji klienci składają Wnioskodawcy reklamacje takich transakcji. Zgodnie z art. 46 ust. 1 UUP, w przypadku wystąpienia nieautoryzowanej transakcji płatniczej, Bank jest zobowiązany niezwłocznie, nie później jednak niż do końca dnia roboczego następującego po dniu stwierdzenia wystąpienia nieautoryzowanej transakcji, którą został obciążony rachunek klienta, lub po dniu otrzymania stosownego zgłoszenia, zwrócić klientowi kwotę nieautoryzowanej transakcji płatniczej, tj. przywrócić obciążony rachunek płatniczy do stanu, jaki istniałby, gdyby nie miała ona miejsca (dalej: "kwota nieautoryzowanej transakcji").

Bank może uchylić się od tego zobowiązania, jeśli ma uzasadnione i należycie udokumentowane podstawy, aby podejrzewać oszustwo klienta i poinformuje o tym organy powołane do ścigania przestępstw, lub też, gdy upłynął termin uprawniający klienta do wniesienia takiego roszczenia.

W ramach procedury reklamacyjnej mogą Państwo:

1)  uznać reklamację - w takim wypadku Bank informuje klienta o uznaniu reklamacji i – co do zasady - nie dokonuje żadnych dalszych czynności względem klienta;

2)  odmówić uznania reklamacji i jednocześnie przyznać klientowi zwrot utraconych przez niego środków;

3)  odmówić uznania reklamacji i domagać się zwrotu wypłaconej wcześniej kwoty nieautoryzowanej transakcji.

W pierwszej kolejności Państwa wątpliwość dotyczy możliwości zaliczenia kwoty nieautoryzowanej transakcji płatniczej do kosztów uzyskania przychodów oraz momentu ich poniesienia – w sytuacji uznania reklamacji klienta.

W takiej sytuacji mogą Państwo:

1) uznać reklamację - Bank informuje klienta o uznaniu reklamacji i - co do zasady - nie dokonuje żadnych dalszych czynności względem klienta uznając, że nie zachodzą okoliczności wyłączające jego obowiązek ustawowy z art. 46 ust. 1 UUP. Wypłacona klientowi kwota nieautoryzowanej transakcji staje się definitywna (bezzwrotna). Decyzja o uznaniu reklamacji może również zapaść w wyniku odwołania klienta od pierwotnie odmownej decyzji lub w związku z postępowaniem prowadzonym przez Rzecznika Finansowego lub Urząd Ochrony Konkurencji i Konsumentów.

Jak już wyżej wskazałem, do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Podatnik, zaliczając dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów, winien wykazać jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz to, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub że wydatek ten jest związany z konkretnym przedsięwzięciem gospodarczym.

Katalog wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, pomimo ich związku z przychodami i prowadzoną działalnością gospodarczą zawarty został w art. 16 ust. 1 updop. Należy jednak pamiętać, że samo wyliczenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, nie stwarza domniemania, iż wszelkie pozostałe koszty, które nie są zamieszczone w art. 16 updop, zostaną ex lege uznane za koszty mające wpływ na podstawę opodatkowania.

W przedstawionej przez Państwa sprawie dochodzi w istocie do straty w środkach obrotowych. Są Państwo zobowiązani do zwrotu kwot w istocie skradzionych klientom, a więc w Państwa przypadku powstaje strata w środkach obrotowych dokonana na skutek oszustwa czy kradzieży, pomimo że to nie Państwo są bezpośrednio ofiarą oszustów.

W związku z brakiem w ustawie o CIT definicji „straty” należy to pojęcie postrzegać w rozumieniu potocznym, powszechnie używanym. I tak „strata” w języku potocznym oznacza „ubytek”, „poniesioną szkodę”, „to co się przestało posiadać”. Na ogół strata wynika ze zniszczenia, uszkodzenia, utracenia składników majątku np. w wyniku pożaru, powodzi lub kradzieży, czyli jest ona następstwem zdarzeń losowych i nie wynika z celowego działania podatnika. Przyjmuje się, iż dla celów podatkowych tylko stratę powstałą na skutek zdarzeń nieprzewidywalnych, nie do uniknięcia przez racjonalnie i z dochowaniem należytej staranności można uznać za zdarzenie, które uzasadnia zaliczenie powstałej straty w ciężar kosztów uzyskania przychodów.

Każdy przypadek straty w środkach obrotowych, należy rozpatrywać indywidualnie, z uwzględnieniem okoliczności faktycznych towarzyszących sprawie i oceniać pod kątem całokształtu działalności prowadzonej przez podatnika. W niektórych przypadkach, strata jako zdarzenie losowe, może stanowić koszt uzyskania przychodów. Jednakże musi być to strata rzeczywista i prawidłowo udokumentowana. Ponadto istotnym warunkiem jest, aby strata nie powstała z winy podatnika, jako wynik jego niedbalstwa lub naruszenia przepisów, albo braku nadzoru nad pracownikami.

Z opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, że dokonują Państwo starań, aby przypadków oszustw i wyłudzeń było jak najmniej - Bank jako instytucja zaufania publicznego stosuje najwyższe standardy bezpieczeństwa, między innymi w zakresie: ochrony powierzonych środków, obsługi klientów czy ochrony danych osobowych i danych uwierzytelniających. Bank stosuje się do przekazywanych zaleceń i rekomendacji od instytucji kontrolnych (m.in. rekomendacji oraz innych wytycznych KNF, w tym w zakresie bezpieczeństwa płatności internetowych, przeciwdziałania atakom DDoS i phishingu). Tworzy procedury oraz regulaminy określające szczegółowe zasady wykonywania poszczególnych czynności bankowych. Stosują Państwo polityki i procedury zarządzania ryzykiem operacyjnym i bezpieczeństwem Banku. W Banku funkcjonuje stały i obligatoryjny audyt wewnętrzny, stałe systemy bezpieczeństwa i systemy zabezpieczające. W Banku działają mechanizmy sprawdzające i kontrolne, które za zadanie mają stałą, systematyczną weryfikację procedur i systemów oraz ich wyrywkową, okresową kontrolę. Dbają Państwo o dobór kadry pracowniczej, merytoryczne szkolenia i okresową weryfikację wiedzy i kompetencji swoich pracowników.

Podejmując decyzję o wypłacie klientom kwoty nieautoryzowanej transakcji, w ramach procedury reklamacyjnej Bank każdorazowo weryfikuje poprawność przeprowadzenia transakcji płatniczej i inne okoliczności, które mogą mieć wpływ na indywidualną ocenę sytuacji oraz zgodnie z nałożonym na Bank ustawowym obowiązkiem w ciągu 1 dnia roboczego dokonuje wypłaty kwoty nieautoryzowanej transakcji na rzecz klienta.

Oceniając całokształt argumentacji przedstawionej w zakresie pytania nr 1, należy zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że kwoty nieautoryzowanej transakcji co do zasady stanowią dla Państwa koszt uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, jako koszt związany z prowadzoną przez Państwa działalnością gospodarczą, mający związek z przychodem osiąganym przez Państwa z prowadzonej działalności w zakresie prowadzenia rachunków bankowych. Dokonując na rzecz klienta przedmiotowych wypłat, mają Państwo na celu zachowanie i zabezpieczenie źródła przychodów oraz realizację obowiązku ustawowego. Jak wskazali Państwo w uzasadnieniu stanowiska, wprowadzenie takiej regulacji miało na celu zabezpieczenie interesów klientów instytucji płatniczych. W ten sposób klienci uzyskują pewność, że gdy ich środki zdeponowane w banku staną się przedmiotem oszustwa, a co do zasady, przestrzegali oni obowiązków umownych dotyczących bezpieczeństwa instrumentów płatniczych, nie zostaną pozostawieni sami sobie. Zapewnienie tego rodzaju bezpieczeństwa klientom pozwala na utrzymanie i dalszy rozwój usług oferowanych w ramach bankowości elektronicznej.

Dotyczy to jednak sytuacji, w której uznają Państwo reklamację klienta i przeprowadzone postępowanie wyjaśniające potwierdzi, że transakcja rzeczywiście miała charakter nieautoryzowany a klientowi nie można przypisać rażącego niedbalstwa. W takiej sytuacji Bank realizuje dyspozycje przepisu 46 ust. 1 ustawy z dnia 19 sierpnia 2011 r. o usługach płatniczych (dalej: „UUP”).

Należy przy tym również podkreślić, że sformułowana przez ustawodawcę definicja kosztu uzyskania przychodów nie odwołuje się do pojęć takich jak: „wydatek”, „zapłata”, „płatność”. Oznacza to, że w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, jako zasadę, przyjmuje tzw. „memoriałową” (a nie „kasową”) metodę rozpoznawania kosztów uzyskania przychodów. A zatem, co do zasady, nie ma znaczenia faktyczna zapłata, ale „poniesienie kosztu” na podstawie np. dokumentu bądź zapisu w systemie elektronicznym stwierdzającego rozpatrzenie reklamacji. Dopiero moment, w którym Bank rozpatrzy reklamację i uzna ponad wszelką wątpliwość, że zwrot kwoty nieautoryzowanej transakcji powinien być dokonany na rzecz klienta, będzie momentem, w którym nabędą Państwo prawo do uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wtedy dopiero można taki wydatek ująć w kosztach uzyskania przychodów w dniu, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych.

Jednocześnie należy zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że zwrot kwoty nieautoryzowanej transakcji w momencie uznania reklamacji klienta ma/będzie miał charakter definitywny.

Z opisu sprawy jasno wynika, że zwrot kosztów nieautoryzowanych transakcji nie ma bezpośredniego związku z konkretnym, możliwym do zidentyfikowania strumieniem przychodów. Zwrot kosztów wynika ze specyfiki Państwa działalności gospodarczej i jest związany z ryzykiem jej prowadzenia, zatem stanowi koszt uzyskania przychodu inny niż bezpośrednio związany z przychodami, ujmowany w rachunku podatkowym na podstawie art. 15 ust. 4d-4e ustawy o CIT.

Zatem Państwa stanowisko dotyczące przypadku uznania reklamacji klienta i wcześniejszej wypłaty kwoty nieautoryzowanej transakcji płatniczej stanowi dla Państwa koszt uzyskania przychodów potrącalny w dacie podjęcia decyzji o uznaniu reklamacji i ujęcia tej kwoty w księgach rachunkowych jest prawidłowe.

Kolejna Państwa wątpliwość dotyczy możliwości zaliczenia kwoty nieautoryzowanej transakcji płatniczej do kosztów uzyskania przychodów oraz momentu ich poniesienia – w sytuacji odmowy uznania reklamacji klienta i jednocześnie przyznania zwrotu utraconych przez niego środków.

W takiej sytuacji, w ramach procedury reklamacyjnej:

2) Bank informuje klienta o braku formalnych podstaw do uznania jego reklamacji oraz jednocześnie

informuje go, że - pomimo tego - przyznaje mu zwrot utraconych środków pieniężnych. Jest to tzw. uznanie biznesowe (dalej: "Uznanie biznesowe"), gdzie Bank, pomimo braku formalno-prawnego obowiązku zwrotu kwoty nieautoryzowanej transakcji, z innych względów (np. społecznych, biznesowych, ekonomicznych) postanawia pokryć stratę klienta. Wypłacona wcześniej klientowi kwota nieautoryzowanej transakcji staje się wówczas definitywna (bezzwrotna).

Jak wynika z Państwa wyjaśnień, po przeprowadzeniu postępowania reklamacyjnego - Bank stwierdza, że nie zaistniały przesłanki do obciążenia go odpowiedzialnością na podstawie UUP (np. wystąpiło niedbalstwo klienta lub brak jest cech nieautoryzowanej transakcji), a zatem nie ciąży na Wnioskodawcy ustawowy obowiązek zwrotu kwoty nieautoryzowanej transakcji. Mimo to Bank, kierując się przesłankami biznesowymi, podejmuje decyzję o odstąpieniu od dochodzenia roszczenia wobec klienta i przyznaje mu zwrot utraconych środków.

Należy zaznaczyć, iż działalność gospodarcza podlega określonym regułom ekonomicznym i musi opierać się o zasadę racjonalności działań w dążeniu do realizacji postawionego celu. Zauważyć należy, że podatnik nie może kwalifikować do kosztów uzyskania przychodów wydatków, będących następstwem jego niewłaściwego lub nieracjonalnego działania. Ryzyko prowadzonej działalności gospodarczej ponosi podatnik i nie ma możliwości przenoszenia tego ryzyka na budżet państwa. Wyjątkiem mogą być jedynie nieprzewidywalne sytuacje, których uniknięcie było niemożliwe, pomimo podjęcia przez podatnika wszelkich koniecznych działań w celu zapobieżenia im. Oczywistym jest również, że wina nie może leżeć po stronie klienta, gdyż Bank nie powinien wówczas pokrywać straty.

W sytuacji wskazanej powyżej, tj. gdy Bank oficjalnie odrzuca reklamację klienta zarzucając klientowi winę (niedbalstwo) i mimo tego dobrowolnie decyduje się na przelanie równowartości utraconych środków na jego koncie, kwalifikacja tego wydatku ulega zmianie. Wypłata środków traci swój obligatoryjny, ustawowy charakter, stając się automatycznie Państwa dobrowolną, uznaniową decyzją. Taki wydatek przestaje być kosztem ryzyka działalności bankowej. Jak wynika z wniosku, Bank dokonuje zwrotu tych kwot wyłącznie w celach wizerunkowych, biznesowych (tzw. Uznanie biznesowe), by zatrzymać klienta i powstrzymać negatywne opinie o swojej działalności w mediach publicznych. Takie koszty ponoszone przez Bank na gruncie ustawy o CIT stanowią koszty reprezentacji, podlegające wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o CIT:

Dyspozycja ww. przepisu ma zastosowanie wyłącznie do takich wydatków, które na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT mogłyby zostać uznane przez Bank za koszt uzyskania przychów, jednak ustawodawca zdecydował się na ich wyłączenie z katalogu kosztów podatkowych.

Mimo, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje terminu "reprezentacja", to, zgodnie z przyjętą linią orzeczniczą, uznaje się, że celem kosztów reprezentacyjnych jest stworzenie pewnego wizerunku podatnika, dobrego obrazu jego firmy i działalności, wykreowanie pozytywnych relacji z kontrahentami/klientami. Zatem reprezentacja jest to przede wszystkim każde działanie skierowane do istniejących lub potencjalnych kontrahentów/klientów albo osoby trzeciej mające na celu wykreowania pozytywnego wizerunku podatnika. Działania o charakterze reprezentacyjnym podejmowane są w stosunku do klientów/podmiotów lub ich przedstawicieli zewnętrznych.

Należy zatem wywieść, że zakres pojęciowy „reprezentacji” dotyczy działań zmierzających do kształtowania i rozpowszechniania wizerunku podatnika, jako podmiotu gospodarczego. Reprezentacja pośrednio promuje podmiot gospodarczy poprzez stworzenie jego pozytywnego wizerunku. Jeśli wyłącznym bądź dominującym celem ponoszonych kosztów jest wykreowanie takiego obrazu podatnika, to koszty te mają charakter reprezentacyjny.

W wyroku NSA z 17 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 702/11 przyjęto, że:

Podobnie wskazał sąd w wyroku WSA w Gdańsku z 5 czerwca 2024 r., sygn. akt I SA/Gd 254/24.

Zatem, w tak przedstawionych okolicznościach sprawy ponoszone na rzecz klienta nieuzasadnione wydatki służą przede wszystkim kreowaniu i utrwalaniu pozytywnego wizerunku Banku. Poprzez rezygnację z dochodzenia wierzytelności, w praktyce wypłacają Państwo „świadczenia”, do spełnienia których Bank nie jest formalnie zobowiązany. Dobrowolną decyzją biznesową odstępują Państwo od dochodzenia roszczenia wobec klienta. W takiej sytuacji dobrowolne przyznanie klientom zwrotu utraconych środków mimo nie uznania złożonej przez klienta reklamacji (wystąpiło niedbalstwo klienta lub brak jest cech nieautoryzowanej transakcji) wpływa przede wszystkim na pozytywne postrzegania świadczonych przez Bank usług oraz ogranicza ryzyko negatywnych komentarzy w przestrzeni publicznej. Taka nieuzasadniona „darowizna” służy podnoszeniu Państwa prestiżu, wskazuje na zasobności i profesjonalizm Banku, a zatem w sposób pośredni kreuje i promuje dobry wizerunek Banku co w efekcie przekłada się na pozytywne relacje z klientami. Uznanie biznesowe, mimo braku Państwa obowiązku ustawowego, pełni funkcję „inwestycyjną” w utrzymaniu dobrych relacji z klientem.

Jak sami Państwo wyjaśniają, że taki „gest dobrej woli” wobec klienta (pomimo jego winy) służy budowaniu lojalności klienta i długoterminowych, pozytywnych relacji Bank-klient.

W takiej sytuacji trudno przyznać Państwu rację, że wydatki miały/mają na celu zachowanie i zabezpieczenie źródła przychodów, skoro ich charakter wypełnia pojęcie kosztów reprezentacji, i zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o CIT zostały wykluczone z katalogu kosztów uzyskania przychodów.

Konsekwencją powyższego jest uznanie za nieprawidłowe Państwa stanowiska w zakresie możliwości ujęcia w kosztach uzyskania przychodów wypłaconych klientom kwot nieautoryzowanej transakcji, tj. w przypadku tzw. Uznania biznesowego - w sytuacji braku obowiązku ustawowego Banku do ich zwrotu.

Z uwagi na stwierdzony brak możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwot wypłaconych przez Bank, w przypadku tzw. Uznania biznesowego, niecelowe jest rozpatrywanie momentu ich rozpoznawania w czasie.

Państwa wątpliwość dotyczy również możliwości rozpoznania kosztów uzyskania przychodów z tytułu nieautoryzowanej transakcji (straty w środkach obrotowych) oraz momentu ich poniesienia – w sytuacji odmowy uznania reklamacji klienta i bezskutecznego egzekwowania wypłaconej wcześniej kwoty.

W takiej sytuacji, w ramach procedury reklamacyjnej:

3) Bank informuje klienta o nieuznaniu jego reklamacji i wzywa go do dokonania zwrotu kwoty nieautoryzowanej transakcji. Są to zwykle przypadki, w których nieautoryzowana transakcja jest dokonywana w wyniku rażącego niedbalstwa klienta (najczęściej niedochowania staranności przy dysponowaniu własnymi danymi do logowania lub zatwierdzania transakcji) lub uzasadnionego podejrzenia oszustwa klienta (próby wyłudzenia środków). Jeżeli środki znajdują się na rachunku klienta, wówczas bank obciąża jego rachunek. Zdarzają się jednak sytuacje, w których klient nie posiada wystarczających środków na rachunku. Wówczas Bank - co do zasady - podejmuje czynności windykacyjne względem klienta. Zdarzają się jednak przypadki - gdy pomimo próby wyegzekwowania należnych Bankowi środków - Bankowi nie udaje się uzyskać ich zwrotu.

Nie ulega wątpliwości, że w działalności finansowej pieniądz stanowi przedmiot transakcji, tak jak w innych branżach przedmiotem transakcji jest towar czy usługa. Środki pieniężne służą instytucjom finansowym do generowania przychodu podatkowego w postaci odsetek i prowizji. Utrata środków obrotowych w postaci środków pieniężnych jest dla Wnioskodawcy takim samym kosztem, jak dla przedsiębiorców działających w innych branżach jest utrata jakichkolwiek innych środków będących przedmiotem transakcji (np. towarów). Zatem do uznania przedmiotowego wydatku Wnioskodawcy za koszt uzyskania przychodów niezbędne jest wykazanie, że został on poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, a więc winien być spełniony ogólny warunek określony w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Pogląd ten, potwierdził NSA w orzeczeniu z 28 lutego 2008 r. sygn. akt II FSK 23/07:

W sytuacji, gdy Bank odmawia uznania reklamacji (stwierdzając np. zawinienie klienta), ale mimo podjętych starań nie jest w stanie odzyskać wypłaconych środków wydatek ten również traci charakter zwrotny i staje się definitywnym uszczupleniem majątku Banku.

Fakt podjęcia negatywnej decyzji reklamacyjnej - z perspektywy podatkowej - nie zmienia "kosztowego" charakteru tego wydatku, jeżeli ostatecznie nie dochodzi do zwrotu środków. W takim przypadku mamy do czynienia z materializacją ryzyka operacyjnego prowadzonej przez Bank działalności gospodarczej. Strata powstała pierwotnie np. w wyniku błędu lub niedbalstwa klienta, nie odbiera jej cech związku z działalnością Banku. To Bank, decydując się na świadczenie usług płatniczych w określonym reżimie prawnym (konieczność niezwłocznego zwrotu środków w kolejnym dniu roboczym), przyjmuje na siebie ryzyko, że w niektórych przypadkach regres wobec klienta okaże się nieskuteczny. Brak możliwości odzyskania tych środków od klienta sprawia, że pierwotna rekompensata staje się dla Banku stratą w środkach obrotowych (finansowych), analogiczną, np. do kradzieży tych środków. Spełnione są zatem warunki, aby w takim wypadku straty w środkach obrotowych mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Z tego względu, należy zgodzić się z Państwem, że kwoty nieautoryzowanych transakcji zwrócone klientowi, co do zasady stanowią dla Banku koszt uzyskania przychodów, jako koszt związany z prowadzoną przez Państwa działalnością gospodarczą, mający związek z przychodem osiąganym z prowadzonej działalności bankowej.

W tym zakresie Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Odnosząc się do momentu ujęcia kwoty nieautoryzowanej transakcji jako kosztu uzyskania przychodów należy podkreślić, że zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach na podstawie odpowiedniego dowodu księgowego.

Przy czym, jednym z warunków zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów jest jego definitywność, tj. pewność, że wydatek ten nie zostanie podatnikowi zwrócony, a majątek podatnika - trwale uszczuplony, bowiem na etapie trwania nieskutecznego regresu wobec klienta dla Banku zawsze istnieje realna możliwość zwrotu należnych środków.

Przy czym zaznaczenia wymaga, że podstawą do ujmowania kosztu w rachunku podatkowym są dokumenty potwierdzające definitywne poniesienie wydatku.

W przedstawionym opisie sprawy, dla celów podatkowych powinien to być moment posiadania przez Państwa odpowiedniego dokumentu, np. postanowienie komornicze o umorzeniu postępowania lub inny dokument potwierdzający bezskuteczną egzekucję z majątku klienta. Tak udokumentowany wydatek traci zwrotny charakter i podatkowo staje się definitywny.

Sam fakt stwierdzenia przez Państwa braku możliwości odzyskania poniesionej straty podatkowo nie przesądza o jej definitywnym charakterze. Dopiero moment (dzień) posiadania właściwego dokumentu potwierdzającego poniesienie straty stanowi dla Państwa podstawę do ujęcia straty w środkach obrotowych jako kosztu uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o CIT.

W konsekwencji, z uwagi na pomijanie przez Państwa kwestii udokumentowania straty, Państwa stanowisko w tym zakresie uznano za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji i wyroków sądów administracyjnych należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach, w odmiennym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym i nie mogą być wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2026 r., poz. 622). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego oraz muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143, dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622).