Interpretacja 0114-KDIP2-2.4010.15.2026.3.RK

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie braku opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 1 lit. a), pkt 2 i pkt 3 ustawy o CIT:

• zwrotu wniesionych przez Wspólnika dopłat;
• zawarcia umowy kompensaty wskutek potrącenia wzajemnych wierzytelności

– jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

14 stycznia 2026 r. wpłynął Pana wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych zwrotu dopłat (pytanie nr 1-3) oraz kompensaty wierzytelności (pytanie nr 6-8).

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 24 lutego 2026 r. (wpływ 24 lutego 2026 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca, A.A. od dnia 1 sierpnia 2008 roku, prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą (...).

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zobligowany jest obecnie do prowadzenia ksiąg handlowych, z godnie z ustawą o rachunkowości.

Wnioskodawca w roku 2026 (docelowo do końca lipca 2026 roku) zamierza zmienić formę prowadzonej działalności z jednoosobowej działalności gospodarczej (dalej: JDG) na spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.

Wnioskodawca zamierza dokonać przekształcenia kodeksowego zgodnie z rozdziałem 6 ustawy z dnia 15 września 2000 roku (Dz.U.2024.18 t.j. z dnia 2024.01.05) kodeks spółek handlowych (dalej: KSH).

Po przekształceniu, Wnioskodawca zamierza skorzystać z opodatkowania w ramach ryczałtu od przychodów spółek, zgodnie z rozdziałem 6b ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku (Dz.U.2025.278 t.j. z dnia 2025.03.07) o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: ustawa o CIT).

Wnioskodawca do momentu planowanego przekształcenia skumulował zyski, które wykazywane były w bilansie jako zobowiązania wobec właściciela na podstawie oświadczenia woli. Zgodnie z jego (oświadczenia) treścią środki te zostawały określone jako zobowiązania w stosunku do właściciela, w wyniku czego zostały wykazane jako zobowiązania długoterminowe w bilansie JDG.

Wydane oświadczenie woli, zgodne jest z treścią art. 60 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks Cywilny, zwany dalej k.c. Zgodnie z treścią tego przepisu: "Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, wola osoby dokonującej czynności prawnej może być wyrażona przez każde zachowanie się tej osoby, które ujawnia jej wolę w sposób dostateczny, w tym również przez ujawnienie tej woli w postaci elektronicznej (oświadczenie woli)". Z kolei, pisemne zarządzenie Wspólnika, zawierające oświadczenie woli o wypłacie zaległych zysków spełnia definicję dokumentu, o której mowa w art. 77 (3) k.c., gdzie za dokument uznaje się "nośnik informacji umożliwiający zapoznanie się z jego treścią".

W przypadku jednoosobowego przedsiębiorcy, w żadnych obowiązujących przepisach nie ma wskazania odpowiednika uchwały, jak to ma miejsce w przypadku spółek, na mocy której wspólnicy mogą podejmować decyzje o wypłacie zaległych zysków. Jeśli nie ma przepisów szczególnych w tym zakresie, to zasadnym jest oparcie się o ww. przepisy ogólne k.c. związane z wyrażaniem oświadczeń woli.

Wskazany rodzaj dokumentu, zawierający pisemne oświadczenie woli Wnioskodawcy o wypłacie zaległych zysków jest dowodem księgowym o identycznej mocy prawnej jak uchwała wspólników w spółkach, dotycząca podziału/wypłaty zysków. Z kolei, dla osoby obsługującej księgi rachunkowe, taki dokument stanowi podstawę do uznania tego, że właściciel działalności gospodarczej chce wypłacić te środki z zysków z lat ubiegłych w krótszej lub dalszej przyszłości. Tym samym, w momencie złożenia takiego dokumentu, pozycja w bilansie "zyski z lat ubiegłych" stała się nie adekwatna do zdarzenia jakie nastąpiło, albowiem Wnioskodawcy, wydając zarządzenie podjął wówczas decyzję o wypłacie tych środków. Tym samym środki staną się Zobowiązaniami w stosunku do Wspólnika, również po przekształceniu i muszą mieć swoje odzwierciedlenie w bilansie przedsiębiorcy w pozycji zobowiązań.

Po przekształceniu, w bilansie otwarcia sp. z o.o. zyski z lat ubiegłych nie zostaną wykazane w kapitałach pod pozycją "zyski z lat ubiegłych", bo już nie będą takimi zyskami. Zostaną one wykazane jako Zobowiązanie względem Wspólnika.

Po dokonaniu przekształcenia Wnioskodawca, już jako wspólnik spółki z o.o., zamierza podjąć uchwałę o wniesieniu do powstałej z przekształcenia spółki dopłat.

Po podjęciu ww. uchwały Spółka będzie posiadała względem wspólnika roszczenie o wniesienie dopłat, natomiast Wspólnik będzie posiadał do spółki roszczenie o zwrot wypracowanego w okresie sprzed przekształcenia zysku.

Po podjęciu ww. uchwały, dojdzie do zawarcia umowy kompensaty, na mocy której Strony (Spółka powstała w wyniku przekształcenia oraz Wspólnik -Wnioskodawca) zgodnie postanowią dokonać potrącenia swoich wzajemnych wierzytelności:

a)  wierzytelności Wspólnika o zwrot zysku wygenerowanego przed przekształceniem,

b)  z wierzytelnością Spółki o zapłatę dopłat,

c)  wskutek potrącenia obydwie wierzytelności umorzą się wzajemnie w sposób całkowity.

Po zawarciu ww. umowy, w kolejnych okresach, Spółka będzie na podstawie podjętych uchwał, zgodnie z KSH zwracać częściowo dopłaty wspólnikowi.

Zawarcie ww. umowy kompensaty będzie miało miejsce po złożeniu przez Spółkę zawiadomienia ZAW RD i wyborze opodatkowania w ramach ryczałtu od przychodów spółek.

Dopłaty zwracane wspólnikowi będą nieoprocentowane. Dopłaty dokonane zostaną na podstawie art. 177-179 KSH, a umowa spółki będzie określała zasady ich wnoszenia.

W piśmie z 24 lutego 2026 r. wskazał Pan, że wniesione dopłaty w wyniku potrącenia wzajemnych wierzytelności zostaną zwrócone Wspólnikowi w tej samej kwocie, na którą nastąpi potrącenie oraz w formie pieniężnej. Oczywiście dopłaty będą zwracane Wspólnikowi nie w sposób jednorazowy, ale w dłuższym terminie czasu, którego w tym momencie Wnioskodawca nie jest w stanie wskazać.

Pytania

1.  Czy zwrot przez Spółkę wniesionych przez Wspólnika dopłat będzie podlegał opodatkowaniu jako ukryty zysk na mocy art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT w zw. z art. 28m ust. 3 ustawy o CIT?

2.  Czy zwrot przez Spółkę wniesionych przez Wspólnika dopłat będzie podlegał opodatkowaniu jako wydatek niezwiązany z działalnością gospodarczą na mocy art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT?

3.  Czy zwrot przez Spółkę wniesionych przez Wspólnika dopłat będzie podlegał opodatkowaniu na mocy art. 28m ust. 1 pkt 1 lit a ustawy o CIT?

4.  Czy po przekształceniu Spółka będzie miała obowiązek pobierania zryczałtowanego 19% podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 41 ust. 1 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PIT) z tyt. zwracanych dopłat?

5.  Czy wniesienie dopłat w sposób wskazany w opisie zdarzenia przyszłego, stanowić będzie transakcję kontrolowaną w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT?

6.  Czy zawarcie umowy kompensaty w sposób wskazany w opisie zdarzenia przyszłego będzie podlegało opodatkowaniu jako ukryty zysk na mocy art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT w zw. z art. 28m ust. 3 ustawy o CIT?

7.  Czy zawarcie umowy kompensaty w sposób wskazany w opisie zdarzenia przyszłego będzie podlegało opodatkowaniu jako wydatek niezwiązany z działalnością gospodarczą na mocy art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT?

8.  Czy zawarcie umowy kompensaty w sposób wskazany w opisie zdarzenia przyszłego będzie podlegało opodatkowaniu na mocy art. 28m ust. 1 pkt 1 lit a) ustawy o CIT?

Niniejsza interpretacja dotyczy rozstrzygnięcia w przedmiocie CIT w odniesieniu do pytania nr 1-3 i pytania nr 6-8. W zakresie pozostałych pytań w przedmiocie CIT i PIT zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, odpowiedzi m.in. na pytania nr 1-3 oraz 6-8 będą przeczące.

Zgodnie z art. 28m ust. 1 ustawy o CIT:

1.  Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający:

1)  wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony:

a)  do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu podzielonego zysku) lub,

b)  na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania ryczałtem (dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat);

2)  wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków);

3)  wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą);

4)  nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku) - w przypadku łączenia, podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części;

5)  sumie zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi lub nie zostały przeznaczone na pokrycie straty (dochód z tytułu zysku netto) - w przypadku podatnika, który zakończył opodatkowanie ryczałtem;

6)  wartości przychodów i kosztów podlegających zgodnie z przepisami o rachunkowości zarachowaniu w roku podatkowym i uwzględnieniu w zysku (stracie) netto, które nie zostały uwzględnione w tym zysku (stracie) netto (dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych).

Natomiast zgodnie z ust. 3 ww. artykułu:

Przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:

1)  kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi;

2)  świadczenia wykonane na rzecz:

a)  fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu,

b)  trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

3)  nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji;

4)  nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;

5)  wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce;

6)  równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;

7)  darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;

8)  wydatki na reprezentację;

9)  dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;

10)  odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;

11)  zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;

12)  świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce.

Ad 1

Ustawa o CIT wprost wskazuje katalog świadczeń, które będą stanowiły ukryte zyski i wprost wyklucza z tego katalogu zwrot przez spółkę otrzymanych wcześniej dopłat do wysokości wniesienia dopłaty. Wnioskodawca będący wspólnikiem nie otrzyma zwrotu dopłat w wysokości większej niż kwota dopłat, która została przez niego wniesiona, tj. kwota będzie odpowiadała wysokości zysku, który został wygenerowany przez Wnioskodawcę jako przedsiębiorcę jednoosobowego przed przekształceniem.

Dopłaty powiększają majątek spółki i mogą być przewidziane w pierwotnej umowie spółki, bądź umowie zmienionej. Jako dopłaty w rozumieniu KSH, mogą być traktowane tylko sumy wpłacone do spółki zgodnie z wyżej przedstawionymi przepisami art. 177 i 178 KSH, tzn. wówczas, gdy zostały one przewidziane w umowie spółki, a ponadto w wysokości (i proporcji) zgodnej z przepisami iuris cogentis KSH (tak m.in. w wyroku WSA w Krakowie z dnia 1 grudnia 2011 r. sygn. akt I SA/Kr 785/11).

Wobec powyższego stwierdzić należy, że planowany zwrot przez spółkę na rzecz Wnioskodawcy nieoprocentowanych dopłat, uprzednio wniesionych przez Wspólnika (jednocześnie będącego Wnioskodawcą), w sposób opisany w opisie zdarzenia przyszłego, w kwocie nieprzekraczającej pierwotnej wartości tych dopłat, nie będzie stanowił ukrytego zysku, o którym mowa w art. 28m ust. 3 pkt 4 ustawy o CIT. Jak wynika z art. 28m ust. 3 pkt 4 ustawy o CIT opodatkowaniu podlega bowiem jedynie nadwyżka zwróconej kwoty dopłaty, ponad kwotę wniesionej dopłaty. Spółka wskazała, że dopłaty, o których mowa we wniosku są nieoprocentowane. Oznacza to, że zostaną w przyszłości zwrócone wspólnikom w tej samej kwocie i tej samej formie (pieniężnej) bez dodatkowego wynagrodzenia. Tym samym w analizowanej sprawie nie powstanie dochód z tytułu ukrytego zysku zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 28m ust. 3 pkt 4 ustawy o CIT.

Ad 2

Odnosząc się natomiast do zwrotu dopłat jako wydatków niezwiązanych z działalności, należy wskazać, że zwrot dopłaty nie jest wydatkiem, w związku z czym nie istnieją podstawy, aby rozpatrywać tę czynność w kontekście przepisów dot. powstania obowiązku podatkowego z tyt. wydatków niezwiązanych z działalnością.

Niezależnie nieracjonalnym byłoby wyłączenie przez ustawodawcę z kategorii ukrytych zysków podlegających opodatkowaniu i jednoczesne potraktowanie takiego przepływu jakim jest zwrot dopłat jako wydatku niezwiązanego z działalnością gospodarczą.

Ad 3

Odnosząc się do 3 z pytań, należy wykluczyć możliwość opodatkowania zwrotu dopłat jako wypłaty zysku wygenerowanego przez spółkę, gdyż:

• z uchwały i następnie zawartej umowy kompensaty wynikać będzie na jakiej podstawie dochodzi do zwrotu środków ze spółki (zwrot dopłat),
• wypłata nie będzie związana z wygenerowaniem (lub nie) przez spółkę zysku,
• wypłata nie będzie poprzedzona podjęciem uchwały dot. wypłaty zysku.

Ad 6-8

Odnosząc się do pytań 6-8 Wnioskodawca stoi na stanowisku, że samo wygaśnięcie zobowiązania w wyniku kompensaty nie powoduje powstania obowiązku zapłaty ryczałtu od przychodów spółek, gdyż sam sposób zapłaty za zobowiązanie, które wspólnik posiada w stosunku do Wnioskodawcy i jednocześnie wygaśnięcie zobowiązania Wnioskodawcy w stosunku do Wspólnika na podstawie kompensaty, nie są wymienione w katalogu w art. 28m ust. 1 ustawy o CIT, który wskazuje, że:

1.  Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający:

1)  wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony:

a)  do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu podzielonego zysku) lub,

b)  na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania ryczałtem (dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat);

2)  wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków);

3)  wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą);

4)  nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku) - w przypadku łączenia, podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części;

5)  sumie zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi lub nie zostały przeznaczone na pokrycie straty (dochód z tytułu zysku netto) - w przypadku podatnika, który zakończył opodatkowanie ryczałtem;

6)  wartości przychodów i kosztów podlegających zgodnie z przepisami o rachunkowości zarachowaniu w roku podatkowym i uwzględnieniu w zysku (stracie) netto, które nie zostały uwzględnione w tym zysku (stracie) netto (dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych).

Żadna więc z sytuacji, która powodowałaby powstanie obowiązku zapłaty podatku w przypadku dokonania kompensaty nie występuje.

W związku z powyższym, z uwagi na brak w wyżej wymienionym katalogu powodującym powstanie zobowiązania podatkowego wygaśnięcia wierzytelności w drodze kompensaty, nie ma podstaw, aby taka czynność prowadząca do wygaśnięcia wierzytelności Wnioskodawcy (zwrot zysku wygenerowanego przed przekształceniem) z wierzytelnością Spółki (o zapłatę dopłat) powodowała obowiązek zapłaty ryczałtu od dochodów spółek.

Niezależnie, roszczenie o zwrot zysków skumulowanych przed przekształceniem powstałych w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy, nie będzie dotyczyć zysków skumulowanych po skorzystaniu z opodatkowania ryczałtem od przychodów spółek, ale wygenerowanych przed przekształceniem w Spółkę i skorzystaniem z ryczałtu od przychodów spółek.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które Pan przedstawił we wniosku w zakresie braku opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 1 lit. a), pkt 2 i pkt 3 ustawy o CIT:

• zwrotu wniesionych przez Wspólnika dopłat;
• zawarcia umowy kompensaty wskutek potrącenia wzajemnych wierzytelności

– jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 28m ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 ze zm. dalej: „ustawa o CIT”):

Przepis art. 28m ust. 3 ustawy o CIT stanowi, że:

Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest zatem co do zasady efektywna dystrybucja zysku ze spółki kapitałowej do jej udziałowca/akcjonariusza, przy czym przepisy nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają również inne formy dystrybucji. Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji.

Intencją ustawodawcy jest zatem uwzględnienie w katalogu dochodów do opodatkowania także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców/akcjonariuszy albo wspólników lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tymi udziałowcami/akcjonariuszami/wspólnikami, (tzw. ukryte zyski). Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, po przekształceniu jednoosobowej działalności gospodarczej (dalej „JDG”) w Spółkę z o.o. (dalej: „Spółka”), zamierza Pan skorzystać z opodatkowania w ramach ryczałtu od przychodów spółek (dalej: „estoński CIT”, zgodnie z rozdziałem 6b ustawy o CIT. Do momentu planowanego przekształcenia skumulował Pan zyski, które wykazywane były w bilansie JDG jako zobowiązania długoterminowe wobec właściciela na podstawie Pana oświadczenia woli.

Po dokonaniu przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej (dalej: JDG) i przejściu na opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek zamierza Pan, już jako wspólnik Spółki z o.o., podjąć uchwałę o wniesieniu do powstałej z przekształcenia Spółki dopłat. Spółka będzie posiadała względem Wspólnika roszczenie o wniesienie dopłat, natomiast Wspólnik będzie posiadał do Spółki roszczenie o zwrot wypracowanego w okresie sprzed przekształcenia zysku.

Po podjęciu ww. uchwały, dojdzie do zawarcia umowy kompensaty, na mocy której Strony (Spółka powstała w wyniku przekształcenia oraz Wspólnik - Wnioskodawca) zgodnie postanowią dokonać potrącenia swoich wzajemnych wierzytelności, tj. wierzytelności Wspólnika o zwrot zysku wygenerowanego przed przekształceniem z wierzytelnością Spółki o zapłatę dopłat. Wskutek potrącenia obydwie wierzytelności umorzą się wzajemnie w sposób całkowity.

Po zawarciu ww. umowy, w kolejnych okresach, Spółka będzie na podstawie podjętych uchwał, zgodnie z KSH zwracać częściowo dopłaty wspólnikowi. Wniesione dopłaty w wyniku potrącenia wzajemnych wierzytelności zostaną zwrócone Wspólnikowi w tej samej kwocie, na którą nastąpi potrącenie oraz w formie pieniężnej. Dopłaty będą zwracane Wspólnikowi nie w sposób jednorazowy, ale w dłuższym okresie czasu. Zwracane Wspólnikowi dopłaty dokonane zostaną na podstawie art. 177-179 KSH i będą nieoprocentowane, a umowa Spółki będzie określała zasady ich wnoszenia.

Przedmiotem Pana wątpliwości objętych pytaniem nr 1-3 jest kwestia przyjęcia, że planowany zwrot nieoprocentowanych dopłat, w kwocie nieprzekraczającej pierwotnej wartości tych dopłat, nie będzie stanowił ukrytego zysku, wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą oraz dochodu z tytułu podzielonego zysku, o których mowa w art. 28m ust. 1 pkt 1 lit. a), pkt 2 i pkt 3 ustawy o CIT.

Zagadnienie dopłat uregulowane zostało w art. 177 i nast. ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 18 ze zm.; dalej: „KSH”).

Zgodnie z art. 177 KSH:

Natomiast zgodnie z art. 178 KSH:

W myśl art. 179 KSH:

Dopłaty mogą być wnoszone w związku z czasowymi trudnościami finansowymi spółki, potrzebą jej dokapitalizowania, koniecznością poniesienia dodatkowych nakładów inwestycyjnych itp. Dopłaty powiększają majątek spółki i mogą być przewidziane w pierwotnej umowie spółki, bądź umowie zmienionej. Jako dopłaty w rozumieniu KSH, mogą być traktowane tylko sumy wpłacone do spółki zgodnie z wyżej przedstawionymi przepisami art. 177 i 178 KSH, tzn. wówczas, gdy zostały one przewidziane w umowie spółki, a ponadto w wysokości (i proporcji) zgodnej z przepisami iuris cogentis KSH (tak m.in. w wyroku WSA w Krakowie z dnia 1 grudnia 2011 r. sygn. akt I SA/Kr 785/11).

Dopłata stanowi specyficzny rodzaj świadczenia pieniężnego ze strony wspólników na rzecz spółki, podlegającego regulacji KSH. Instytucja dopłat jest czymś pośrednim między wpłatą na udziały w kapitale zakładowym a zwykłą pożyczką, określoną w doktrynie mianem wewnętrznej, dotyczącej tylko wspólników, przymusowej pożyczki zaciąganej przez spółkę wobec wspólników. Dopłaty służą powiększeniu majątku spółki w celu zwiększenia efektywności jej działania. Dopłaty stanowią zatem szczególną instytucję prawną przewidzianą dla wszystkich wspólników, mającą gwarantować wspólnikom nakładanie obowiązku tych świadczeń proporcjonalnie do udziałów.

Charakter dochodu stanowiącego „ukryty zysk” wskazuje, że co do zasady ukrytym zyskiem są świadczenia, których wynikiem jest przysporzenie bezpośrednie lub pośrednie dla podmiotu powiązanego ze spółką będącą podatnikiem ryczałtu. Co istotne, przepis art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, jako podstawę ustalenia dochodu z ukrytych zysków, wymienia w szczególności nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, ponad kwotę wniesionej dopłaty.

Zgodnie z art. 28m ust. 3 pkt 4 ustawy o CIT, dopłaty zwracane w kwocie ich wniesienia nie będą zatem traktowane jako ukryty zysk i nie będą podlegały opodatkowaniu na gruncie estońskiego CITu, jeśli nie będą oprocentowane. Opodatkowaniu podlegałaby bowiem jedynie nadwyżka zwróconej kwoty dopłaty, ponad kwotę wniesionej dopłaty.

Zatem planowany zwrot przez Spółkę na rzecz Wspólnika nieoprocentowanych dopłat, w kwocie nieprzekraczającej pierwotnej wartości tych dopłat, nie będzie stanowił ukrytego zysku, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 28m ust. 3 pkt 4 ustawy o CIT. Jak wynika z art. 28m ust. 3 pkt 4 ustawy o CIT opodatkowaniu podlega bowiem jedynie nadwyżka zwróconej kwoty dopłaty, ponad kwotę wniesionej dopłaty. Wskazał Pan, że dopłaty, o których mowa we wniosku będą nieoprocentowane. Oznacza to, że zostaną w przyszłości zwrócone Wspólnikowi w tej samej kwocie i tej samej formie (pieniężnej) bez dodatkowego wynagrodzenia. Tym samym w analizowanej sprawie nie powstanie dochód z tytułu ukrytego zysku zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 28m ust. 3 pkt 4 ustawy o CIT.

Zwrot dopłat nie stanowi również dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, bowiem zwrot dopłaty nie jest czynnością w myśl art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT powodującą powstanie obowiązku podatkowego w ryczałcie od dochodów spółek. Skoro zwrot dopłat w tej samej kwocie pieniężnej został wykluczony z kategorii ukrytych zysków podlegających opodatkowaniu to nie należy utożsamiać takiego zwrotu z wydatkiem niezwiązanym z działalnością gospodarczą na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT. Nieracjonalne byłoby wyłączenie przez ustawodawcę z kategorii ukrytych zysków podlegających opodatkowaniu i jednoczesne potraktowanie takiego przepływu, jakim jest zwrot dopłat, jako wydatku niezwiązanego z działalnością gospodarczą.

Należy również wykluczyć możliwość opodatkowania zwrotu dopłat jako zysku wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem, przeznaczonego do wypłaty Wspólnikowi, bowiem wypłata nie będzie związana z wygenerowaniem (lub nie) przez Spółkę zysku. Ponadto z uchwały i następnie zawartej umowy kompensaty wynikać będzie na jakiej podstawie dochodzi do zwrotu środków ze Spółki (zwrot dopłat) oraz taka wypłata nie będzie poprzedzona podjęciem uchwały dotyczącej wypłaty zysku.

Zatem stanowisko, które Pan przedstawił we wniosku w zakresie pytania nr 1-3, dotyczące braku opodatkowania zwrotu wniesionych przez Wspólnika dopłat ryczałtem od dochodów spółek, z tytułu wskazanego w art. 28m ust. 1 pkt 1 lit. a), pkt 2 i pkt 3 ustawy o CIT, jest prawidłowe.

Wątpliwości zgłoszone przez Pana w pytaniach nr 6-8 dotyczą skutków podatkowych w ryczałcie od dochodów spółek związanych z zawarciem samej umowy kompensaty (potrącenia) wzajemnych wierzytelności Spółki i Wspólnika.

Jak wynika z opisu sprawy, na mocy umowy kompensaty powstaną następujące wierzytelności:

• wierzytelność Spółki o wniesienie dopłaty oraz
• wierzytelność Wspólnika o wypłatę zysku wypracowanego w JDG.

Odnosząc się do Pana wątpliwości należy sięgnąć do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U z 2025 r. poz. 1071 ze zm., dalej: K.c.) regulujących instytucję potrącenia. Zgodnie z art. 498 K.c.:

Wzajemne potrącenie wierzytelności powoduje jednocześnie zmniejszenie stanu należności i zobowiązań o tę samą wartość. Istotą i skutkiem potrącenia jest, że strony transakcji fizycznie nie dokonują płatności z uwagi na wzajemność ich świadczeń. W efekcie, pomimo braku transferów środków, dochodzi do zaspokojenia i wygaśnięcia zobowiązania. W wyniku potrącenia, o którym mowa w art. 498 K.c., wzajemne zobowiązania dłużników ulegają umorzeniu tak, jakby dłużnicy spełnili świadczenia. Wprawdzie przez potrącenie strony nie otrzymują efektywnie należnych im świadczeń, ale wskutek zaliczenia wierzytelności jednej z nich na poczet wierzytelności drugiej każda ze stron zostaje zwolniona ze swojego długu, co pozwala uznać ich dług za spłacone.

Przywołany wyżej art. 28m ust. 1 ustawy o CIT zawiera zamknięty katalog dochodów, które podlegają opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek.

Do tych dochodów ustawa o CIT zalicza:

• dochód z tytułu podzielonego zysku,
• dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat,
• dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą,
• dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku,
• dochód z tytułu zysku netto,
• dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych,
• dochód z tytułu ukrytych zysków, przez które co do zasady rozumie się wszelkie świadczenia wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem.

Wygaśnięcie zobowiązania w wyniku umowy kompensaty nie spowoduje powstania obowiązku zapłaty ryczałtu od dochodów spółek, gdyż sam sposób zapłaty za zobowiązanie, które Wspólnik posiada w stosunku do Spółki i jednocześnie wygaśnięcie zobowiązania Spółki w stosunku do Wspólnika na podstawie potrącenia, nie są wymienione w zamkniętym katalogu dochodów podlegających opodatkowaniu w ryczałcie od dochodów spółek (art. 28m ust. 1 ustawy o CIT).

Neutralna podatkowo pozostaje zatem sama „konwersja wierzytelności” – czyli opisane w zdarzeniu przyszłym potrącenie wierzytelności Spółki o wniesienie dopłat z wzajemnymi wierzytelnościami Wspólnika o wypłatę zysków wypracowanych w JDG. Skompensowanie tych wierzytelności (będące inną niż zapłata formą wykonania zobowiązania) będzie neutralne podatkowo.

Wygaśnięcie zobowiązania w wyniku kompensaty nie spowoduje powstania obowiązku zapłaty ryczałtu od dochodów spółek, gdyż sam sposób zapłaty za zobowiązanie, które Wspólnik będzie posiadał w stosunku do Spółki i jednocześnie wygaśnięcie zobowiązania Spółki w stosunku do Wspólnika na podstawie potrącenia, nie są wymienione w katalogu w art. 28m ust. 1 ustawy o CIT.

Fakt, że Spółka dokona potrącenia kwoty przypadającej Wspólnikowi z zysku JDG na poczet uregulowania swojej wierzytelności (wniesienie dopłat) nie spowoduje zmiany statusu tej kwoty – nadal będzie to zysk wypracowany w JDG. Żadna więc z sytuacji, która powodowałaby powstanie obowiązku zapłaty podatku w przypadku dokonania ww. kompensaty nie wystąpi. Jak wynika z treści przytoczonego wyżej art. 28m ust. 1 pkt 1 lit. a) przepis ten wiąże powstanie obowiązku podatkowego z dochodem z tytułu podzielonego zysku a za taki nie można uznać uregulowania zobowiązania Wspólnika w formie potrącenia.

Potrącenie nie będzie też opodatkowane na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, gdyż dopłaty wniesione w tej formie nie wypełniają ustawowej definicji ukrytego zysku sformułowanej w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT. Nie jest to bowiem świadczenie (przysporzenie) dokonywane przez Spółkę na rzecz Wspólnika wykonane w związku z prawem do udziału w zysku.

Potrącenia nie można również zaliczyć do wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą) w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT. Potrącenie należnych Spółce dopłat z kwoty zysku wypracowanego w JDG stanowi jedynie techniczny sposób uregulowania zobowiązań przez Wspólnika.

Tym samym, Pana stanowisko w odniesieniu do pytań nr 6-8, dotyczące braku opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek samej umowy kompensaty (potrącenia) jako ukrytego zysku, wydatku nie związanego z działalnością gospodarczą oraz dochodu z tytułu podzielonego zysku z tytułów wskazanych w art. 28m ust. 1 pkt 1 lit. a), pkt 2 i pkt 3 ustawy o CIT, jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2025 r., poz. 111 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i musi się Pan zastosować do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).