Ustalenie, czy zapłata czynszu Spółce Powiązanej z tytułu dzierżawy składników majątkowych wykorzystywanych do produkcji towarów oraz zapłata wynagrodzenia Spółce Powiązanej za Usługi QA/QC, stanowią ukryty zysk w rozumieniu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT.
Spółka z o.o. (podatnik) jest polskim rezydentem podatkowym, który od 2023 roku stosuje estoński CIT. Spółka zawarła ze swoją spółką powiązaną (komandytową) umowę dzierżawy aktywów produkcyjnych, a także planuje nabywać od niej usługi kontroli jakości (QA/QC). Reorganizacja miała na celu ograniczenie ryzyka gospodarczego i oddzielenie działalności…
Szanowni Państwo,
stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.
10 kwietnia 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z 10 kwietnia 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia czy zapłata czynszu Spółce Powiązanej z tytułu dzierżawy składników majątkowych wykorzystywanych do produkcji towarów oraz zapłata wynagrodzenia Spółce Powiązanej za Usługi QA/QC, stanowią ukryty zysk w rozumieniu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT.
Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 15 maja 2026 r. (data wpływu 15 maja 2026 r.). Treść wniosku jest następująca:
Opis zdarzenia przyszłego
Sp. z o.o. („Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest polskim rezydentem podatkowym, posiadającym siedzibę oraz miejsce zarządu w Polsce, prowadzącym księgi rachunkowe zgodnie z ustawą o rachunkowości.
Spółka działa w ramach grupy kapitałowej A. („Grupa”), prowadzącej działalność w branży (...), w szczególności w zakresie produkcji i sprzedaży zaawansowanych technologicznie produktów wykorzystywanych w budownictwie (...). Działalność Grupy wiąże się z istotnym ryzykiem gospodarczym, wynikającym z wykorzystania jej produktów jako kluczowych komponentów budowlanych o znaczeniu dla bezpieczeństwa konstrukcji.
Podmiotem powiązanym w Grupie A. jest Spółka komandytowa B. („Spółka Powiązana”), będąca polskim rezydentem podatkowym, podlegającym opodatkowaniu CIT od całości dochodów, bez korzystania ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a ustawy o CIT.
Do końca 2022 r. model biznesowy Grupy zakładał, że Spółka Powiązana prowadziła działalność produkcyjną w oparciu o własnych pracowników i posiadane aktywa, w tym zakład produkcyjny, linie technologiczne oraz prawa własności intelektualnej, natomiast Spółka odpowiadała za sprzedaż, dystrybucję oraz obsługę posprzedażową produktów, będąc stroną umów z klientami. Spółka Powiązana sprzedawała produkty Spółce, która następnie dystrybuowała je do odbiorców zewnętrznych.
Na początku 2023 r. wspólnicy spółek Grupy zdecydowali o jej reorganizacji, której celem było ograniczenie ryzyka gospodarczego oraz oddzielenie działalności operacyjnej od zarządzania aktywami niematerialnymi i działalności B+R.
W rezultacie, Spółka rozszerzyła zakres swojej działalności o produkcję, dotychczas realizowaną przez Spółkę Powiązaną. W tym celu zawarto pomiędzy Spółkami umowę dzierżawy („Umowa”), na podstawie której Spółka jako dzierżawca uzyskała prawo do korzystania z aktywów produkcyjnych należących do Spółki Powiązanej, jednocześnie posiadając również własne aktywa, zatrudniając pracowników oraz nabywając materiały od podmiotów niepowiązanych.
Część materiałów nabytych przez Spółkę Powiązaną przed reorganizacją, w ramach opróżniania dotychczasowych stanów magazynowych Spółki Powiązanej, została stopniowo wyprzedana do Spółki. Spółka nabywała te materiały sukcesywnie, płacąc cenę ustaloną na warunkach rynkowych. Czynsz dzierżawy określony w Umowie odpowiada warunkom rynkowym.
Zawarcie Umowy doprowadziło do rozszerzenia działalności Spółki o funkcję produkcyjną, zwiększenia jej marży oraz potencjału rozwojowego, a także do obniżenia kosztów w porównaniu z poprzednim modelem, w którym Spółka nabywała gotowe produkty.
W nowym modelu biznesowym opartym na Umowie Spółka Powiązana pełni rolę centrum badawczo rozwojowego Grupy, koncentrując się na pracach B+R, z wykorzystaniem własnych zasobów. Aktywa przeznaczone do działalności B+R nie są przedmiotem dzierżawy.
Spółka Powiązana nie świadczy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej takich samych lub podobnych usług na rzecz innych, niepowiązanych podmiotów.
Spółka po zawarciu Umowy ze Spółką Powiązaną i zwiększeniu zakresu odpowiedzialności w Grupie złożyła zawiadomienie o wyborze opodatkowania na zasadach ryczałtu od dochodów spółek uregulowanego w rozdziale 6b ustawy o CIT ("estoński CIT" lub "Ryczałt"). Spółka stosuje te zasady opodatkowania od 1 stycznia 2023 roku. Spółka spełnia ustawowe warunki do zastosowania Ryczałtu.
W 2023 roku na indywidualny wniosek Spółki o udzielenie interpretacji o zakresie stosowania prawa podatkowego, w zakresie pytań:
1. Czy zapłaty czynszu Spółce Powiązanej z tytułu dzierżawy składników majątkowych wykorzystywanych do produkcji towarów, o której mowa w opisie zaistniałego stanu faktycznego, należy uznać za ukryty zysk w rozumieniu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT oraz
2. Czy zapłaty wynagrodzenia Spółce Powiązanej z tytułu nabycia materiałów, o których mowa w opisie stanu faktycznego, należy uznać za ukryty zysk w rozumieniu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, Spółka otrzymała odpowiedź uznającą stanowisko Spółki za prawidłowe (Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 1 czerwca 2023 roku, znak 0114- KDIP2-2.4010.280.2023.2.ASK).
W 2025 roku po stronie Spółki Powiązanej jako Wydzierżawiającego nastąpiły istotne zmiany związane z pozyskaniem finansowania publicznego i realizacją dwóch projektów:
· Spółka Powiązana zawarła z PARP Umowę o dofinansowanie („Umowa A.”), na podstawie której uzyskała dotację warunkową na wdrożenie produkcji innowacyjnego (...) („Projekt Wdrożeniowy”),
· Spółka Powiązana zawarła również z Województwem (…) umowę („Umowa B.”), na podstawie której uzyskała dofinansowanie w celu realizacji prac badawczo rozwojowych w okresie od 1 stycznia 2025 r. do 31 grudnia 2027 r. („Projekt B+R”).
W ramach Projektu Wdrożeniowego Spółka Powiązana zakupiła, przygotowuje i będzie wdrażać do produkcji nową linię produkcyjną, z wykorzystaniem której – poczynając od 3. kwartału 2026 - zamierza rozpocząć produkcję i sprzedaż innowacyjnego (...) („Nowe (...)”). Nowa linia produkcyjna pozostanie własnością Spółki Powiązanej, ale zostanie oddana w dzierżawę Spółce.
Strony, uznając potrzebę dostosowania warunków dzierżawy opisanych w Umowie do mających nastąpić zmian zasad współpracy, w marcu 2026 roku zawarły kolejny aneks do Umowy, którego postanowienia w zakresie wzajemnych rozliczeń stron zaczną obowiązywać z dniem 1 lipca 2026 r. lub z chwilą uruchomienia nowej linii produkcyjnej (w zależności od tego które z tych zdarzeń nastąpi wcześniej).
W zawartym aneksie Strony ustaliły, że nowa linia produkcyjna będzie wchodzić w skład „Przedsiębiorstwa Wydzierżawiającego” stanowiącego przedmiot dzierżawy. W konsekwencji Dzierżawca uzyska prawo do korzystania z tej linii dla celów produkcyjnych, jednocześnie zobowiązując się do ponoszenia wszelkich nakładów i kosztów warunkujących korzystanie i pobieranie pożytków z przedmiotu dzierżawy.
Po uruchomieniu nowej linii produkcyjnej Spółka Powiązana będzie uprawniona do nabywania od Dzierżawcy Nowego (...) w ilości i zgodnie z zasadami dofinansowania Projektu Wdrożeniowego, Umową A. i wytycznymi PARP.
Po planowanych zmianach zasad współpracy stron działania w obszarze badań i rozwoju produktów nadal pozostają wyraźnie rozdzielone od dzierżawy i działalności produkcyjnej Spółki i w całości należeć będą do zadań Spółki Powiązanej.
Wszelkie aktywa związane z działalnością badawczo rozwojową i funkcjonowaniem działu B+R (personel B+R oraz personel administracyjny wspierający ten dział) nie stanowią i po zmianach nadal nie będą stanowić przedmiotu dzierżawy, pozostaną we władztwie Spółki Powiązanej i będą wykorzystywane dla celów jej własnej działalności gospodarczej.
Dla zapewnienia możliwości efektywnego wykorzystania rozwiązań opracowywanych przez Spółkę Powiązaną w ramach działalności B+R, spółka ta, na podstawie aneksu do Umowy zawartego w marcu 2026 roku, udziela Spółce na czas trwania dzierżawy niewyłącznej, nieprzenoszalnej licencji na korzystanie z praw własności intelektualnej oraz know how powstałych w wyniku działalności B+R Spółki Powiązanej.
Wynagrodzenie z tytułu udzielonej licencji będzie stanowić wraz z kwotą czynszu jedno kompleksowe świadczenie, jako że licencja ta jest funkcjonalnie związana z przedmiotem dzierżawy, stanowiąc element wspomagający korzystanie z jej przedmiotu przez Spółkę. Po planowanych zmianach zasad współpracy stron Spółka Powiązana będzie świadczyć, wykorzystując w tym zakresie posiadany personel działu B+R, usługi kontroli i zarządzania jakością (tzw. „Usługi QA/QC”), przy czym wynagrodzenie z tego tytułu będzie obliczane i uiszczane niezależne od czynszu dzierżawnego, a jego wysokość będzie ustalona na warunkach rynkowych.
Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego
Na chwilę obecną Spółka Powiązana nie udziela licencji na korzystanie z praw własności intelektualnej, w tym praw do innych linii produkcyjnych, na rzecz innych podmiotów, w tym na rzecz podmiotów niepowiązanych. Własność intelektualna należąca do Spółki ma - na chwilę obecną - w istotnej części charakter unikatowy, pozwalający - w razie jej wykorzystywania dla celów działalności gospodarczej - na wytwarzanie produktów odróżniających się, w szczególności właściwościami, od produktów konkurencji. Stąd, w interesie Spółki Powiązanej jest, aby własność ta nie była licencjonowana na rzecz podmiotów trzecich. Spółka Powiązana nie świadczy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej takich samych lub podobnych usług na rzecz innych, niepowiązanych podmiotów.
Spółka przed zawarciem umowy dzierżawy dysponowała wyłącznie aktywami związanymi z prowadzoną działalnością sprzedażową. W wyniku zawarcia umowy dzierżawy Spółka otrzymała do użytkowania wszelkie aktywa niezbędne do prowadzenia działalności produkcyjnej.
Została wyposażona również w odpowiedni, wykwalifikowany personel. Stopniowo odkupiła od Spółki Powiązanej również zapasy materiałów koniecznych do produkcji, jakie znajdowały się na stanach magazynowych Spółki Powiązanej. W okresie trwania umowy dzierżawy, Spółka jako dzierżawca nabywa aktywa związane z bieżącą działalnością przedmiotu dzierżawy, m.in. służące do konserwacji, napraw i prowadzenia bieżącej produkcji i zarządzania produkcją. Spółka nie posiada i nie nabywa aktywów związanych z działalnością badawczo – rozwojową, aktywa te są nabywane wyłącznie przez Spółkę Powiązaną jako właściciela przedsiębiorstwa będącego przedmiotem dzierżawy. Spółka Powiązana dysponuje kadrą badawczą, zajmującą się działaniami B+R (aktualnie 12 pracowników) oraz kadrą wykonującą prace QA/QC (4 z 12 pracowników). Spółka Powiązana posiada własne aktywa, umożliwiające jej prowadzenie działalności gospodarczej w obszarze B+R, takie jak: urządzenia techniczne i maszyny, sprzęt i meble biurowe oraz wyposażenie biurowe. Spółka Powiązana nabywa również aktywa związane z działalnością badawczo–rozwojową, w tym aktywa o charakterze inwestycyjnym, które na podstawie umowy dzierżawy wykorzystuje w działalności produkcyjnej Spółka.
Reorganizacja grupy kapitałowej, w ramach której Wnioskodawca zawarł ze Spółką Powiązaną umowę dzierżawy służyła osiągnięciu ważnych celów biznesowych:
· pozwoliła na ograniczenie ryzyka gospodarczego związanego z odpowiedzialnością za wytwarzane przez Grupę produkty poprzez przeniesienie tej działalności do Spółki z o.o.; przed reorganizacją ryzykiem tym zagrożone były majątki osobiste wspólników Spółki Powiązanej;
· służyła uporządkowaniu działalności grupy, poprzez oddzielenie działalności operacyjnej od działalności w zakresie zarządzania majątkiem grupy (w tym własnością intelektualną) i działalności badawczo-rozwojowej;
· zawarcie Umowy doprowadziło do obniżenia kosztów działalności Wnioskodawcy względem modelu funkcjonującego w grupie przed reorganizacją. Spółka bowiem zamiast kupować gotowe produkty, nabywa usługi, które umożliwiają jej produkowanie tych samych produktów, a tym samym zwiększa się udział Spółki w łańcuchu wartości dodanej w procesie produkcji towarów.
Zapłata czynszu Spółce Powiązanej z tytułu dzierżawy składników majątkowych wykorzystywanych do produkcji towarów nie będzie w rzeczywistości służyła dokapitalizowaniu podmiotu powiązanego, lecz:
Zapłata wynagrodzenia Spółce Powiązanej z tytułu świadczenia usług kontroli i zarządzania jakością (QA/QC) nie będzie w rzeczywistości służyła dokapitalizowaniu podmiotu powiązanego, lecz:
Pytania
1. Czy zapłata czynszu Spółce Powiązanej z tytułu dzierżawy składników majątkowych wykorzystywanych do produkcji towarów, o której mowa w opisie zaistniałego stanu faktycznego, należy uznać za ukryty zysk w rozumieniu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT?
2. Czy zapłaty wynagrodzenia Spółce Powiązanej za Usługi QA/QC, o których mowa w opisie stanu faktycznego, należy uznać za ukryty zysk w rozumieniu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT?
Państwa stanowisko w sprawie
W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2026 r., poz. 554, dalej: „ustawa CIT”), podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Na podstawie art. 28j ustawy o CIT, opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o CIT, tj. podatnik, który ma siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, jeżeli spełnia łącznie w każdym okresie opodatkowania ryczałtem pozostałe warunki określone w przepisie art. 28j ustawy o CIT.
Zgodnie z art. 28m ust. 1 ustawy o CIT, opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający:
1) wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony:
a. do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu podzielonego zysku) lub
b. na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania ryczałtem (dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat);
2) wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków);
3) wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą);
4) nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku) - w przypadku łączenia, podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części;
5) sumie zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi lub nie zostały przeznaczone na pokrycie straty (dochód z tytułu zysku netto) - w przypadku podatnika, który zakończył opodatkowanie ryczałtem;
6) wartości przychodów i kosztów podlegających zgodnie z przepisami o rachunkowości zarachowaniu w roku podatkowym i uwzględnieniu w zysku (stracie) netto, które nie zostały uwzględnione w tym zysku (stracie) netto (dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych). W myśl art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).
Przepis art. 28m ust. 3 ustawy o CIT stanowi, że przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:
1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi;
2) świadczenia wykonane na rzecz:
a) fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu,
b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;
3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji;
4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;
5) wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce;
6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;
7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;
8) wydatki na reprezentację;
9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;
10) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;
11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;
12) świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce.
W myśl art. 28m ust. 4 ustawy o CIT:
do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się:
1. wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej - w części, w jakiej suma tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu tej osobie nie przekracza pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez podatnika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie więcej jednak niż pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, przy czym średnie i przeciętne miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej;
2. wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku:
a. w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności gospodarczej,
b. w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej;
3. kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji, wynagrodzeń i opłat.
Zgodnie z art. 28m ust. 8 ustawy o CIT wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń, o której mowa w ust. 3, określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a.
Stosownie do postanowień art. 28o ust. 1 ustawy o CIT, ryczałt wynosi:
1) 10% podstawy opodatkowania - w przypadku małego podatnika oraz podatnika rozpoczynającego prowadzenie działalności;
2) 20% podstawy opodatkowania - w przypadku podatnika innego niż wskazany w pkt 1. Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest zatem co do zasady efektywna dystrybucja zysku ze spółki kapitałowej do jej udziałowca/akcjonariusza, przy czym przepisy nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają również inne formy dystrybucji.
Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji.
Intencją ustawodawcy jest zatem uwzględnienie w katalogu dochodów do opodatkowania także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców/akcjonariuszy albo wspólników lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tymi udziałowcami/akcjonariuszami/wspólnikami, (tzw. ukryte zyski). Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem.
Ukryte zyski stanowić zatem będą dla podatnika wszelkie świadczenia spółki:
Stosownie do art. 28c pkt 1 ustawy o CIT, ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to podmioty powiązane w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4, przy czym wielkość udziałów i praw, o których mowa w art. 11a ust. 2 pkt 1 lit. a-c, wynosi, z zastrzeżeniem art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g, co najmniej 5%.
Jak wynika z przytoczonych wyżej przepisów, opodatkowaniu ryczałtem podlega m.in. dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków.
Definicję ukrytych zysków zawiera przytoczony wyżej art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, zgodnie z którym przez ukryte zyski rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem lub akcjonariuszem albo wspólnikiem.
W przepisie art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazano zatem na otwarty katalog świadczeń, które mogą zostać uznane za dochód z tytułu ukrytych zysków, ale również wskazane zostały przykłady transakcji traktowanych jako taki dochód. Jednym z wymienionych przykładów jest nadwyżka wartości rynkowej transakcji określona zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji (art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT). Z treści tego przepisu wynika zatem, że wszystko, co przewyższa wartość rynkową transakcji stanowi zysk ukryty podlegający opodatkowaniu.
Jednocześnie ustawodawca dokonał także pewnych wyłączeń z kategorii ukrytych zysków, które zostały określone w cyt. powyżej art. 28m ust. 4 ustawy o CIT.
Rozumienie powyższej normy przedstawiono w projekcie „Przewodnika do Ryczałtu od dochodu spółek kapitałowych” z 8 grudnia 2020 r. (stanowiącego ogólne wyjaśnienia przepisów prawa podatkowego dotyczące stosowania tych przepisów - objaśnienia podatkowe) w przykładzie 26, opisującym sytuację, w której XYZ Sp. z o.o. dokonała transakcji o wartości rynkowej 120 000 zł, którą zaksięgowała w kwocie 50 000 zł. Jak wynika z treści projektu objaśnień, jako ukryty zysk do opodatkowania podatkiem od ryczałtu należy przyjąć powstałą nadwyżkę wartości rynkowej określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji w wysokości 70 000 zł.
Powyższy przykład prowadzi do wniosku, że wypłacane na rzecz podmiotów powiązanych wynagrodzenie z tytułu świadczonych przez nich usług, nie spełni dyspozycji jedynie art. 28m ust. 3 pkt 3 ustaw o CIT, o ile ustalony został na warunkach rynkowych. Nie oznacza to jednak, że inne przesłanki wskazane w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, nie zostaną spełnione.
Jak przedstawione zostało wcześniej, zdanie wstępne przepisu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, wskazuje na otwarty katalog świadczeń mogących prowadzić do powstania dochodu z tytułu ukrytych zysków. Dlatego ocena, czy określone świadczenie spełni warunki do uznania za dochód z tytułu ukrytego zysku, powinna zostać dodatkowo przeprowadzona w oparciu o przesłanki wynikające ze zdania wstępnego przepisu art. 28m ust. 3 ustawy CIT.
Jak z niego wynika, dochód z tytułu ukrytego zysku nie obejmuje świadczeń, które nie są wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, czyli świadczeń podjętych (wykonanych) bez jakiegokolwiek wpływu podmiotów powiązanych na działanie i decyzje spółki opodatkowanej ryczałtem, w zakresie ocenianego świadczenia.
Ocena, czy transakcja mogłaby zostać zawarta między spółką a podmiotem powiązanym, nie powinna się zatem ograniczać jedynie do oceny ustalonej ceny transakcji (według wartości rynkowej), ale powinna również uwzględnić fakt, czy doszłoby w ogóle do zawarcia danej transakcji. Dokonując takiej oceny, należy uwzględnić potrzeby podatnika z punktu widzenia przedmiotu jego działalności, zasadności zakupu lub świadczenia takiej transakcji w aspekcie sytuacji majątkowej spółki czy faktycznych jej potrzeb biznesowych.
Jak wynika z opisu sprawy, umowy ze Spółką Powiązaną są zawierane na warunkach rynkowych i wynikają z decyzji biznesowej i prawnej Spółki oraz Spółki Powiązanej.
Spółka posiada niezbędne aktywa do prowadzenia działalności gospodarczej, a dzierżawione oraz nabyte składniki majątku służą rozszerzeniu działalności gospodarczej Spółki o działalność produkcyjną. Włączenie do przedmiotu dzierżawy nowej linii produkcyjnej pozwoli Spółce na dalszy rozwój działalności produkcyjnej i zwiększenie poziomu jej innowacyjności.
Nabywanie od Spółki Powiązanej usług QA/QC z jednej strony pozwoli Spółce Powiązanej lepiej utylizować posiadane aktywa i personel, a z drugiej strony pozwoli Spółce podnieść jakość prowadzonej produkcji.
Zmiany w modelu biznesowym stron są wynikiem dokonanej przez wspólników analizy ryzyka gospodarczego.
Mając powyższe na uwadze, uiszczane przez Spółkę na rzecz Spółki Powiązanej zapłaty czynszu z tytułu dzierżawy, jak i zapłaty wynagrodzenia na wykonane przez Spółkę Powiązaną usługi QA/QC nie będą stanowić ukrytych ukrytego zysku, o którym mowa w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.
Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622).
Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.
QuickMap AI przeszukuje 2,87 mln dokumentów podatkowych i zwraca dopasowane orzeczenia z analizą linii orzeczniczej.
Wypróbuj za darmo