Interpretacja 0114-KDIP2-2.4010.169.2025.1.RK/AS

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

31 marca 2025 r. wpłynął Pana wniosek z 27 marca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych planowanego przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością dotyczących rozliczenia wydatków poniesionych przed dniem przekształcenia, które podlegają ujęciu w k.u.p. po dniu przekształcenia i powstania przychodu z tytułu usług lub dostawy towarów opłaconych przed dniem przekształcenia oraz korekty przychodu i k.u.p.

Treść wniosku jest następująca.

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą od (...) roku jednoosobową działalność gospodarczą pod nazwą A. (dalej: A.). Wnioskodawca posiada nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w myśl art. 3 ust. 1 ustawy o PIT. Wnioskodawca opodatkowuje swoje dochody według stawki 19%, na podstawie art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest (…). Wnioskodawca prowadzi także działalność w zakresie najmu nieruchomości oraz rzeczy ruchomych.

Ze względu na sukcesję rodzinną oraz potrzebę zabezpieczenia działalności i rozwoju przedsiębiorstwa A., Wnioskodawca planuje przekształcenie jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Przekształcenie jednoosobowej działalności gospodarczej w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka”) nastąpi zgodnie z 551 § 5 oraz art. 584¹ i n. ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks Spółek Handlowych (dalej: „k.s.h.”).

Stosownie do przepisów k.s.h., spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki przekształcanego przedsiębiorstwa. W konsekwencji, z chwilą wpisu Spółki do rejestru, przedsiębiorstwo prowadzone dotychczas przez Wnioskodawcę stanie się własnością Spółki. Spółce przysługiwać będą wszystkie prawa i obowiązki Wnioskodawcy związane z prowadzonym przedsiębiorstwem. Spółka przejmie z mocy prawa, prawo własności wszystkich składników majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, w tym wszystkich wymienionych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (z wyjątkiem nieruchomości wynajmowanych, które będą wyłączone z przedsiębiorstwa przed przekształceniem). Spółka wstąpi również z mocy prawa w prawa i obowiązki Wnioskodawcy wynikające z wszelkich umów zawartych w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Spółka będzie kontynuowała działalność w zakresie (…) oraz (…) a także wynajmu ruchomości, prowadzoną wcześniej w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej. Spółka będzie zarejestrowana jako czynny podatnik VAT.

Pytania:

1. Czy w przypadku planowanego przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy w Spółkę w trybie 584¹ i nast. k.s.h., Spółka będzie uprawniona do rozpoznania jako kosztów uzyskania przychodu na gruncie u.p.d.o.p. wydatków (kosztów) poniesionych przez Wnioskodawcę przed dniem przekształcenia, które podlegają ujęciu w kosztach uzyskania przychodu dopiero po dniu przekształcenia, w tym także kwot wynikających z faktur VAT wystawionych i dotyczących przychodu w u.p.d.o.p. powstałego po dniu przekształcenia?

2. Czy w przypadku skorzystania przez Spółkę utworzoną w wyniku przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy w Spółkę w trybie 584¹ i nast. k.s.h., z usług lub otrzymania przez nią dostaw towarów opłaconych przez Wnioskodawcę przed dniem przekształcenia, po stronie Spółki powstanie przychód?

3. Czy Spółka przekształcona, o ile korekta nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą pomyłką, może dokonywać korekty przychodu poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty?

4. Czy Spółka przekształcona, o ile korekta nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą pomyłką, może dokonywać korekty kosztów uzyskania przychodów poprzez zmniejszenie lub zwiększenie kosztów poniesionych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty?

Pana stanowisko w sprawie

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „u.p.d.o.p.”), Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p.

Należy wskazać, iż możliwość uwzględnienia w rozliczeniu podatkowym podatnika u.p.d.o.p. wydatków zaliczanych do kosztów uzyskania przychodu w rozumieniu u.p.d.o.p. jest elementem konstrukcyjnym tego podatku, a więc prawo to nie powinno być w żaden sposób ograniczane. Mając na uwadze możliwość dokonania przekształcenia jednoosobowej działalności przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością ustawodawca uregulował wprost w u.p.d.o.p. wybrane skutki podatkowe związane z tym procesem.

Jak stanowi art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. w przypadku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w jednoosobową spółkę kapitałową wartość poszczególnych składników majątku ustala się na podstawie wykazu sporządzonego zgodnie z przepisami o podatku dochodowym od osób fizycznych na dzień przekształcenia.

Natomiast w art. 15 ust. 1x u.p.d.o.p. wprowadzono zasady określania kosztów uzyskania przychodów składników majątku, o których mowa w art. 15 ust. 1w u.p.d.o.p., w przypadku ich odpłatnego zbycia.

W tym kontekście, należy wskazać iż w zakresie zasad rozliczania kosztów w czasie oraz momentów wykazywania ich w rozliczeniach podatkowych, ustawodawca nie zdecydował się na uregulowanie tej kwestii w odmienny sposób w przypadku przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę z o.o. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, należałoby stosować zasady ogólne znajdujące się w przepisach art. 15 ust. 4-4e u.p.d.o.p., przy uwzględnieniu sukcesji podatkowej określonej w art. 93a § 4 Ordynacji podatkowej.

Tym samym, w świetle przywołanych powyżej przepisów Spółka z o.o. powstała w wyniku przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej, wstąpi w prawa do poniesionego przez przedsiębiorcę będącego podatnikiem p.d.o.f. kosztu i tym samym, będzie uprawniona do jego rozliczenia na gruncie u.p.d.o.p., po dniu przekształcenia (zgodnie z przepisami u.p.d.o.p.).

W przypadku bowiem, gdy w Ordynacji podatkowej ustanowiona została zasada następstwa prawnego, np. w sytuacji przekształcenia jednoosobowego przedsiębiorcy w spółkę kapitałową, wówczas należy przyjąć, że podmiot przekształcony jest uprawniony do ujęcia we własnym rozliczeniu podatkowym wydatków poniesionych przez podmiot przekształcany.

Ustawa o p.d.o.p. różnicuje sposób rozliczenia kosztów podatkowych w zależności od kwalifikacji danego kosztu jako bezpośrednio lub pośrednio związanego z uzyskiwanym przychodem. Co do zasady koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody. Natomiast koszty bezpośrednio związane z przychodem powinny być co do zasady ujmowane w tym okresie, w którym powstają związane z nimi przychody.

W związku z tym Wnioskodawca jest zdania, że Spółka utworzona w wyniku przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy w trybie 584¹ i nast. k.s.h., będzie uprawniona do rozpoznania jako koszty uzyskania przychodu na gruncie u.p.d.o.p. wydatków (kosztów) poniesionych przez Wnioskodawcę przed dniem przekształcenia, które podlegają ujęciu w kosztach uzyskania przychodu dopiero po dniu przekształcenia, w tym także kwot wynikających z faktur VAT wystawionych i dotyczących przychodu w u.p.d.o.p. powstałego po dniu przekształcenia.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2

Jak wynika z art. 584² § 1 i 2 k.s.h. Spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki przedsiębiorcy przekształcanego, przy czym spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane przedsiębiorcy przed jego przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej.

Jak wynika z art. 93a § 4 Ordynacji podatkowej, jednoosobowa spółka kapitałowa powstała w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną wstępuje w przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa przekształcanego przedsiębiorcy związane z prowadzoną działalnością gospodarczą - z wyjątkiem tych praw, które nie mogą być kontynuowane na podstawie przepisów regulujących opodatkowanie spółek kapitałowych. Przepis ten stosuje się też do praw i obowiązków wynikających z decyzji wydanych na podstawie przepisów prawa podatkowego (art. 93d Ordynacji podatkowej) - w zakresie, w jakim odrębne ustawy, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz inne ratyfikowane umowy międzynarodowe, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie stanowią inaczej (art. 93e Ordynacji podatkowej).

W ustawie o p.d.o.p. brak jest regulacji przewidujących powstanie przychodu z tytułu świadczeń otrzymanych przez spółkę powstałą z przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej, a opłaconych przez podatnika prowadzącego jednoosobową działalność gospodarczą. Za takie regulacje nie mogą być w szczególności uznane przepisy dotyczące świadczeń nieodpłatnych. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Ustawa o p.d.o.p. nie definiuje pojęcia „nieodpłatne świadczenia”, jednakże w orzecznictwie sądów administracyjnych przyjęto, że pojęcie to obejmuje wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku, mające konkretny wymiar finansowy (m.in. uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia: 18 listopada 2002 r. (sygn. akt FPS 9/02), 16 października 2006 r. (sygn. akt II FPS 1/06), oraz wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia: 12 grudnia 2008 r. (sygn. akt II FSK 1361/07), 26 stycznia 2010 r. (sygn. akt II FSK 1417/08).

Nieodpłatnym świadczeniem jest zatem uzyskana przez podatnika wymierna korzyść majątkowa niezwiązana z poniesieniem wydatków, powstaniem kosztów, z obowiązkiem uiszczenia wynagrodzenia lub inną formą ekwiwalentu. Istotą „nieodpłatnego otrzymania” jest więc brak świadczenia wzajemnego, co w konsekwencji wyraża się w zaistnieniu stanu, w którym po stronie przyjmującego dochodzi do zwiększenia aktywów bądź zmniejszenia pasywów.

W ocenie Wnioskodawcy, w opisanym zdarzeniu przyszłym skorzystanie przez Spółkę przekształconą z usług lub otrzymanie dostawy towarów opłaconych przez przekształconego przedsiębiorcę nie będzie wiązało się zatem z powstaniem po jej stronie przychodu z nieodpłatnych świadczeń. Pomimo iż towary lub usługi zostaną formalnie uzyskane przez inny podmiot, niż podmiot który dokonał za nie płatności, to mając na uwadze sukcesję uniwersalną praw zarówno na gruncie zobowiązań cywilnoprawnych jak i prawa podatkowego należy uznać że zmiana ta wynika tylko i wyłącznie ze specyficznego charakteru procesu polegającego na przekształceniu przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Dodatkowo, nie sposób uznać iż w opisanej sytuacji otrzymane przez Spółkę świadczenia zostaną jej przekazane nieodpłatnie. Co do zasady bowiem, otrzymane przez Spółkę towary i usługi, zostaną jej dostarczone w celu wykonania zobowiązań zaciągniętych przez kontrahentów wobec Wnioskodawcy, który uiścił już opłatę za przedmiotowe świadczenia.

Tym samym, Wnioskodawca jest zdania, iż w przypadku skorzystania przez Spółkę utworzoną w wyniku przekształcenia, z usług lub otrzymania przez nią dostaw towarów opłaconych przez Wnioskodawcę przed dniem przekształcenia, po stronie Spółki nie powstanie przychód.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 i 4

Zdaniem Wnioskodawcy Spółka przekształcona, o ile korekta nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą pomyłką, może dokonywać korekty przychodu poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca lub w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty oraz o ile korekta nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą pomyłką, może dokonywać korekty kosztów uzyskania przychodów poprzez zmniejszenie lub zwiększenie kosztów poniesionych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

Zgodnie z art. 93a § 4 Ordynacji podatkowej (dalej: „o.p.”) jednoosobowa spółka kapitałowa powstała w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną wstępuje w przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa przekształcanego przedsiębiorcy związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem tych praw, które nie mogą być kontynuowane na podstawie przepisów regulujących opodatkowanie spółek kapitałowych. Wobec powyższego, sukcesja praw na gruncie prawa podatkowego wynika wprost z cytowanego powyżej art. 93a § 4 o.p.

Zgodnie z art. 12 ust. 3j u.p.d.o.p jeżeli korekta przychodu nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 4i u.p.d.o.p., jeżeli korekta kosztu uzyskania przychodów, w tym odpisu amortyzacyjnego, nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie kosztów uzyskania przychodów poniesionych w okresie rozliczeniowym, w którym została otrzymana faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

Z uwagi na powyższe oraz zasadę sukcesji, należy wskazać, że Spółka przekształcona, jako sukcesor Wnioskodawcy, wstąpi w prawo do rozliczenia faktur korygujących sprzedaż i koszt, w bieżącym okresie rozliczeniowym, o ile faktury te nie będą dotyczyć błędów rachunkowych lub oczywistych pomyłek. W przypadku, gdy faktury korygujące będą dotyczyć błędów rachunkowych lub innych oczywistych pomyłek, korektę deklaracji za okres przed przekształceniem powinien złożyć Wnioskodawca.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 551 § 5 Kodeksu spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 18 ze zm., dalej jako: „ksh”)

Przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę kapitałową, np. spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością dokonuje się na podstawie uregulowań zawartych w art. 584¹ - art. 584¹³ ksh.

Stosownie do art. 584² § 1-3 ksh:

Kwestie sukcesji praw i obowiązków podatkowych związane z transformacjami podmiotowymi zostały natomiast unormowane w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).

W myśl art. 93a § 4 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 93e Ordynacji podatkowej:

Mając na uwadze treść art. 93a § 4 Ordynacji podatkowej należy stwierdzić, że z ograniczeniami wynikającymi z zastosowania art. 93e Ordynacji podatkowej spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, która powstanie w wyniku przekształcenia osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego, prawa i obowiązki przekształcanej osoby fizycznej.

Zatem, aby określić zakres przejmowanych przez następcę prawnego praw i obowiązków, należy dokonać oceny nie tylko przepisów Ordynacji podatkowej, ale także innych aktów prawnych oraz ustalić, jakie przepisy w konkretnej sytuacji mogą znaleźć zastosowanie.

Jednocześnie należy mieć na uwadze, że istotą przekształcenia jest zmiana formy prawnej, w której funkcjonuje dany podmiot. Podmiot przekształcany nie jest traktowany jako podmiot likwidowany, gdyż prowadzona przez niego działalność, przy wykorzystaniu tego samego majątku, będzie kontynuowana w innej formie prawnej. Skutkiem przekształcenia jest wstąpienie we wszelkie prawa i obowiązki podmiotu przekształcanego.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że prowadzi Pan od (...) roku jednoosobową działalność gospodarczą pod nazwą A. (dalej: „A.”). Ze względu na sukcesję rodzinną oraz potrzebę zabezpieczenia działalności i rozwoju przedsiębiorstwa A., Wnioskodawca planuje przekształcenie jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Przekształcenie jednoosobowej działalności gospodarczej w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością nastąpi zgodnie z 551 § 5 oraz art. 584¹ i n. ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks Spółek Handlowych.

Pana wątpliwości sformułowane w pytaniu nr 1 dotyczą możliwości rozpoznania jako kosztów uzyskania przychodu wydatków (kosztów) poniesionych przez osobę fizyczną przed dniem przekształcenia, które podlegają ujęciu w kosztach uzyskania przychodu dopiero po dniu przekształcenia, w tym także kwot wynikających z faktur VAT wystawionych i dotyczących przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych powstałego po dniu przekształcenia.

Przechodząc na grunt przepisów prawa podatkowego stwierdzić należy, że zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 15 oraz 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „u.p.d.o.p.”).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.:

Powyższe oznacza, że podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków pod warunkiem, że nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. oraz że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poczynienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu (w tym zachowania lub zabezpieczenia przychodów). Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatnika musi wystąpić związek przyczynowo-skutkowy.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki wydatek, który spełnia łącznie następujące warunki:

• został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
• jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
• poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
• został właściwie udokumentowany,
• nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny.

Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Należy przy tym podkreślić, że obowiązek jednoznacznego wykazania związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a przychodem uzyskanym z działalności, zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła tego przychodu - każdorazowo spoczywa na podatniku.

Dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:

• bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód - art. 15 ust. 4, ust. 4b-4c u.p.d.o.p.),
• inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie - art. 15 ust. 4d-4e u.p.d.o.p.).

Zgodnie z art. 15 ust. 4 u.p.d.o.p. koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Kwestię potrącalności kosztów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami, reguluje natomiast art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p., który stanowi, że:

W myśl art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p.:

W związku z wprowadzeniem dla przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną możliwości przekształcenia swojej działalności w spółkę kapitałową (np. w spółkę z o.o.), ustawodawca uregulował wprost w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych pewne kwestie związane z tym procesem restrukturyzacyjnym.

Przepis art. 15 ust. 1w u.p.d.o.p. reguluje zasady ustalania wartości składników majątku spółki kapitałowej utworzonej w wyniku takiego przekształcenia. Zgodnie z tym przepisem:

W związku z tym, wprowadzono również zasady określania kosztów uzyskania przychodów ww. składników majątku w przypadku ich odpłatnego zbycia - art. 15 ust. 1x u.p.d.o.p., zgodnie z którym:

Natomiast w zakresie zasad rozliczania kosztów w czasie oraz momentów wykazywania ich w rozliczeniach podatkowych, czyli tzw. potrącenia należy stosować zasady ogólne znajdujące się w przepisach art. 15 ust. 4-4e u.p.d.o.p., przy uwzględnieniu sukcesji podatkowej określonej w art. 93a § 4 Ordynacji podatkowej.

Spółka powstała w wyniku przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej wstąpi w prawa do poniesionego przez przedsiębiorcę kosztu i tym samym, jest uprawniona do jego rozliczenia w podatku dochodowym od osób prawnych po dniu przekształcenia według zasad regulowanych w u.p.d.o.p. Tym samym w przypadku, gdy w Ordynacji podatkowej ustanowione jest - dla danego procesu restrukturyzacyjnego - następstwo prawne, np. w sytuacji przekształcenia jednoosobowego przedsiębiorcy w spółkę kapitałową wówczas należy uznać, iż podmiot przekształcony ma możliwość ujęcia (potrącenia) we własnym rozliczeniu podatkowym wydatków poniesionych przez podmiot przekształcany.

Tym samym, w przypadku przekształcenia jednoosobowego przedsiębiorcy w spółkę kapitałową spółka przekształcona ma możliwość uwzględnienia w kosztach uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych kosztów/wydatków poniesionych przez jednoosobowego przedsiębiorcę (będącego podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych) przed dniem przekształcenia, ujętych w ewidencjach rachunkowych tego przedsiębiorcy, ale które podlegają rozliczeniu (potrąceniu) jako koszt uzyskania przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych dopiero po dniu przekształcenia.

W związku z tym w analizowanej sprawie należy stwierdzić, że w przypadku przekształcenia Pana jednoosobowej działalności gospodarczej w Spółkę z o.o., Spółka utworzona w wyniku przekształcenia w trybie 584¹ i nast. k.s.h. będzie uprawniona do rozpoznania jako koszty uzyskania przychodu na gruncie u.p.d.o.p. wydatków (kosztów) poniesionych przez Wnioskodawcę przed dniem przekształcenia, które podlegają ujęciu w kosztach uzyskania przychodu dopiero po dniu przekształcenia, w tym także kwot wynikających z faktur VAT wystawionych i dotyczących przychodu w u.p.d.o.p. powstałego po dniu przekształcenia.

Tym samym Pana stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Przedmiotem Pana wątpliwości sformułowanych w pytaniu nr 2 jest kwestia ustalenia, czy w przypadku skorzystania przez Spółkę z o.o. utworzoną w wyniku przekształcenia, z usług lub otrzymania przez nią dostaw towarów opłaconych przez osobę fizyczną przed dniem przekształcenia, po stronie Spółki z o.o. powstanie przychód.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1-2 u.p.d.o.p.:

Regulacja art. 12 updop nie zawiera legalnej definicji przychodu, a jedynie precyzuje, przez przykładowe wyliczenie, rodzaje przychodów. Użyty w tym przepisie zwrot „w szczególności” oznacza, że wykaz przychodów stanowi katalog otwarty, zaś zawarte w tym przepisie okoliczności określające przychody mają charakter przykładowy.

W przepisie art. 12 ust. 4 tej ustawy wyliczone zostały enumeratywnie te rodzaje przychodów uzyskiwanych przez podatnika, które nie stanowią podstawy ustalenia dochodu podlegającego opodatkowaniu. Innymi słowy regulacja ta tworzy zamknięty katalog przychodów neutralnych podatkowo, co oznacza, że nie można go rozszerzać ponad te ich rodzaje, które wymienia ustawodawca.

Użycie w tym przepisie sformułowania „otrzymane” oznacza, że momentem powstania przychodu pieniężnego jest moment otrzymania, czyli wpływu bezpośrednio do majątku podatnika, względnie na jego rachunek, wymienionych środków, skutkującego powstaniem po stronie podatnika możliwości dysponowania tymi środkami.

Dodatkowo należy wskazać, że o przychodzie można mówić wtedy, gdy następuje trwałe i definitywne przysporzenie majątkowe w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika, a więc takie którymi podmiot może rozporządzać jak właściciel.

Stanowiąc o wartości nieodpłatnych świadczeń, jako o przychodzie kształtującym podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym, ustawodawca nie sprecyzował bliżej tego, co należy rozumieć przez nieodpłatne świadczenia, ograniczając się jedynie do wskazania sposobu i kryteriów ustalania ich wartości (art. 12 ust. 6 updop).

Z uwagi na to, że przepisy ustawy nie zawierają legalnej definicji pojęcia „nieodpłatne świadczenia”, zasadnym jest przyjąć takie rozumienie tego przepisu, jakie ukształtowało się w orzecznictwie sądowo-administracyjnym. Zgodnie z uchwałą NSA z dnia 18 listopada 2002 r. sygn. akt FPS 9/02 „(…) pojęcie nieodpłatnego świadczenia ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”.

Podobne stanowisko przedstawione zostało w uchwale z dnia 16 października 2006 r. sygn. akt II FPS 1/06 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie powiększonym.

W obu ww. uchwałach NSA wskazano, iż nieodpłatność powinna być rozumiana jako „niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”.

Wobec powyższego mając na uwadze ww. zasady sukcesji wskazanej w 93a § 4 Ordynacji podatkowej, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa przedsiębiorcy przekształcanego funkcjonalnie związane z przedsiębiorstwem, a zatem otrzymanie przez spółkę przekształconą usług lub towarów opłaconych przez Wnioskodawcę (przedsiębiorcę przekształcanego) nie będzie wiązało się z powstaniem przychodu z nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. Bowiem podstawowym warunkiem, aby uznać daną kategorię przysporzenia jako świadczenie nieodpłatne (lub częściowo odpłatne) jest zupełny brak ekwiwalentności (lub jedynie częściowa ekwiwalentność) świadczeń.

Należy wskazać, że w omawianym przypadku otrzymane towary czy usługi nie są otrzymywane nieodpłatnie od podmiotu trzeciego, który je dostarcza - gdyż podmiot ten uzyskał zapłatę dokonaną przez Pana, będącego poprzednikiem prawnym spółki przekształconej.

Co więcej, nie można twierdzić, że wykonanie przez osoby trzecie na rzecz spółki przekształconej zobowiązań powstałych przed dniem przekształcenia i w stosunku do Pana (Przedsiębiorcy) stanowi jakiekolwiek świadczenie otrzymane przez spółkę przekształconą od przedsiębiorcy przekształcanego. Co prawda, w praktyce towary oraz usługi zostaną formalnie uzyskane przez inny podmiot od tego, który dokonał za nie płatności, jednak, jak wskazano powyżej, wynika to wyłącznie z bardzo specyficznego charakteru przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w spółkę kapitałową.

W opisanym przez Pana zdarzeniu przyszłym zmianie ulegnie jedynie forma prawna działania podmiotu. W związku z tym sam moment zmiany formy prawnej z jednoosobowej działalności gospodarczej prowadzonej przez Pana w Spółkę z o.o. będzie neutralny dla rozliczeń podatkowych Spółki z o.o. w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

W szczególności, przekształcenie takie nie doprowadzi do konieczności rozpoznania przez Spółkę z o.o. przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Podsumowując, w przypadku skorzystania przez Spółkę utworzoną w wyniku przekształcenia, z usług lub otrzymania przez nią dostaw towarów opłaconych przez Wnioskodawcę przed dniem przekształcenia, po stronie Spółki nie powstanie przychód.

Wobec powyższego, Pana stanowisko w zakresie pytania nr 2 należy uznać za prawidłowe.

W niniejszej sprawie Pana wątpliwości budzi także kwestia możliwości dokonania korekty przychodów /kosztów uzyskania przychodu, o ile korekta nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca lub w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty (pytanie nr 3 i 4).

Punktem wyjścia dla udzielenia prawidłowej odpowiedzi na Pana wątpliwości są przepisy Kodeksu spółek handlowych regulujących instytucję przekształcenia jednoosobowej działalności w Spółkę z o.o. - art. 551 § 5 k.s.h. oraz cytowany powyżej art. 93a § 4 Ordynacji podatkowej, regulujący sukcesję praw na gruncie prawa podatkowego.

Gospodarcza wykładnia przepisów regulujących sukcesję przy przekształceniu uzasadnia twierdzenie, że podmiot będący sukcesorem wstępuje we wszystkie stosunki prawne, których stroną był podmiot przejmowany, ze skutkiem tak, jakby to sukcesor od początku był stroną tych stosunków prawnych.

Zgodnie z art. 12 ust. 3j u.p.d.o.p.:

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 4i u.p.d.o.p.:

Zacytowane przepisy zniosły obowiązek rozliczania wstecz faktur korygujących, które zostały wystawione w związku z innymi zdarzeniami aniżeli błąd rachunkowy, czy inna oczywista pomyłka na fakturze.

Z uwagi na powyższe oraz zasadę sukcesji, Spółka przekształcona - jako Pana sukcesor - wstąpi w prawo do rozliczenia faktur korygujących sprzedaż i koszt, w bieżącym okresie rozliczeniowym, o ile faktury te nie będą dotyczyć błędów rachunkowych lub oczywistych pomyłek. W przypadku, gdy faktury korygujące będą dotyczyć błędów rachunkowych lub innych oczywistych pomyłek, korektę deklaracji za okres przed przekształceniem powinien złożyć Wnioskodawca.

Tym samym, Spółka przekształcona, o ile korekta nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą pomyłką, może dokonywać:

• korekty przychodu poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca lub w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty oraz
• korekty kosztów uzyskania przychodów poprzez zmniejszenie lub zwiększenie kosztów poniesionych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

Zatem, Pana stanowisko w zakresie pytania nr 3 i 4 jest prawidłowe.

Podsumowując, w rozpatrywanej sprawie Pana stanowisko w zakresie skutków podatkowych planowanego przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością dotyczących rozliczenia wydatków poniesionych przed dniem przekształcenia, które podlegają ujęciu w k.u.p. po dniu przekształcenia i powstania przychodu z tytułu usług lub dostawy towarów opłaconych przed dniem przekształcenia oraz korekty przychodu i k.u.p., należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych przez Pana wyroków sądów administracyjnych zauważyć należy, że orzeczenia sądowe mają charakter indywidualny i nie wiążą organów podatkowych. Orzecznictwo sądowe nie ma prawotwórczego charakteru. Może być ono rozpatrywane w kategoriach stosowania prawa, a nie jego tworzenia. Wyrok jest formalnie wiążący dla organu podatkowego tylko w konkretnej sprawie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.