Interpretacja 0114-KDIP2-2.4010.171.2026.1.ASK

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 kwietnia 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z 19 kwietnia 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przyjęcia, że datą uzyskania przychodu w przypadku sprzedaży nieruchomości jest dzień przeniesienia własności nieruchomości w formie aktu notarialnego.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Wnioskodawca, Spółka) posiada siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: CIT), podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Spółka prowadzi działalność przede wszystkim w zakresie realizacji inwestycji budowlanych polegających na wznoszeniu budynków.

Spółka została powołana specjalnie w celu przeprowadzenia przedsięwzięcia mieszkaniowego obejmującego budowę zespołu budynków wraz z lokalami mieszkalnymi i usługowymi, komórkami lokatorskimi, boksami rowerowymi oraz miejscami postojowymi – zarówno w garażu podziemnym, jak i na parkingach naziemnych. Po zakończeniu budowy planowane jest wyodrębnienie własności lokali i ich sprzedaż. Inwestycja realizowana jest na gruntach należących do Spółki. Odbiorcami lokali mogą być różne kategorie podmiotów: osoby fizyczne (zarówno konsumenci, jak i przedsiębiorcy), osoby prawne oraz inne jednostki organizacyjne.

W zakresie sprzedaży lokali na rzecz konsumentów Spółka działa zgodnie z przepisami ustawy z 20 maja 2021 r. o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego oraz Deweloperskim Funduszu Gwarancyjnym. W ramach wymogów tej ustawy dla danego przedsięwzięcia prowadzone są otwarte mieszkaniowe rachunki powiernicze, na które trafiają środki wpłacane przez nabywców. Bank prowadzący rachunek przyporządkowuje wpłaty do konkretnego nabywcy oraz udostępnia środki Spółce jedynie w miarę postępów inwestycji, według harmonogramu podzielonego na etapy.

Po zakończeniu każdego z etapów inwestycji bank dokonuje weryfikacji wykonania prac poprzez zlecenie kontroli niezależnemu rzeczoznawcy. Rzeczoznawca sporządza raport potwierdzający zakres i stopień zaawansowania robót przypadających na dany etap inwestycji.

W przypadku pozytywnego wyniku kontroli bank może dokonać zwolnienia środków zgromadzonych na otwartym mieszkaniowym rachunku powierniczym proporcjonalnie do zakresu faktycznie wykonanych prac. Natomiast w sytuacji, gdy raport z kontroli ma charakter negatywny, bank nie jest uprawniony do zwolnienia jakichkolwiek środków z otwartego mieszkaniowego rachunku powierniczego.

W odniesieniu do ostatniego etapu inwestycji, warunkiem zwolnienia środków przez bank – poza pozytywną weryfikacją zakończenia prac – jest przedłożenie wypisu aktu notarialnego dokumentującego przeniesienie na nabywcę prawa własności lokalu mieszkalnego. Dopiero po spełnieniu tego warunku bank może dokonać zwolnienia środków przypadających na końcowy etap przedsięwzięcia. W praktyce oznacza to, że Spółka uzyskuje dostęp do tej części ceny dopiero po zawarciu umowy przenoszącej własność lokalu w formie aktu notarialnego.

Proces sprzedaży lokali co do zasady rozpoczyna się od zawarcia umowy rezerwacyjnej, przy której nabywca uiszcza opłatę rezerwacyjną zaliczaną następnie na poczet ceny lokalu. Należy jednak podkreślić, że zawarcie umowy rezerwacyjnej nie jest obligatoryjne – umowy tego rodzaju są stosowane przede wszystkim w przypadkach, gdy klient waha się co do zakupu lub oczekuje na uzyskanie finansowania (np. kredytu hipotecznego). W niektórych przypadkach transakcja przebiega bez umowy rezerwacyjnej.

Na dalszym etapie procesu sprzedaży może dojść również do zawarcia umowy deweloperskiej, która – zgodnie z obowiązującymi przepisami – nie przenosi jeszcze własności lokalu, lecz wyłącznie określa wzajemne prawa i obowiązki stron na okres realizacji inwestycji. Umowa deweloperska również nie jest zawierana w każdym przypadku; mogą występować sytuacje, w których strony zawierają od razu umowę przenoszącą własność w formie aktu notarialnego, bez etapów poprzedzających.

Dopiero ostatnim etapem całego procesu jest zawarcie aktu notarialnego przenoszącego własność lokalu (lub innego prawa zbywanego przez Spółkę) na nabywcę.

Po dokonaniu przez nabywcę pełnej wpłaty ceny na mieszkaniowy rachunek powierniczy oraz po uzyskaniu dla inwestycji decyzji o pozwoleniu na użytkowanie, Spółka może przystąpić do przekazania lokalu. Należy przy tym podkreślić, że mechanizm mieszkaniowego rachunku powierniczego ma zastosowanie wyłącznie do nabywców będących osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej. W przypadku sprzedaży lokali na rzecz innych podmiotów – takich jak przedsiębiorcy, osoby prawne czy jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej – wpłaty dokonywane są bezpośrednio na rachunek Spółki i nie są objęte reżimem rachunku powierniczego. Niezależnie od trybu rozliczeń, przekazanie lokalu następuje dopiero po uregulowaniu pełnej ceny, zgodnie z umową zawartą z danym nabywcą.

Przekazanie lokalu poprzedza techniczny odbiór lokalu, potwierdzany protokołem zdawczo-odbiorczym. Z chwilą podpisania protokołu nabywca otrzymuje klucze i uzyskuje wyłączne prawo korzystania z lokalu, w szczególności możliwość wejścia, prowadzenia prac wykończeniowych oraz obowiązek ponoszenia kosztów bieżącej eksploatacji. W praktyce, bardzo często, wydanie lokalu następuje więc jeszcze przed zawarciem ostatecznego aktu notarialnego przenoszącego własność.

Zawarcie ostatecznej umowy przenoszącej prawa wynikające z umowy deweloperskiej będzie możliwe dopiero po wykonaniu przez Spółkę wszystkich czynności formalnych wymaganych na etapie zakończenia inwestycji. Obejmuje to w szczególności sporządzenie inwentaryzacji powykonawczej, przygotowanie charakterystyki energetycznej, uzyskanie zaświadczeń potwierdzających samodzielność lokali oraz założenie kartotek lokali. Niezbędne jest także zgromadzenie aktualnych dokumentów dotyczących nieruchomości, takich jak wypis z rejestru gruntów, informacje z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego czy promesa wydawana przez bank finansujący inwestycję.

Pytanie

Czy w przypadku sprzedaży nieruchomości opisanych w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, datą uzyskania przychodu w rozumieniu ustawy o CIT jest dzień przeniesienia własności nieruchomości w formie aktu notarialnego?

Państwa stanowisko w sprawie

Spółka stoi ona na stanowisku, że w przypadku sprzedaży nieruchomości opisanych w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, datą uzyskania przychodu w rozumieniu ustawy o CIT jest dzień przeniesienia własności nieruchomości w formie aktu notarialnego.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ustawa o CIT nie zawiera definicji przychodu. W art. 12 ustawy o CIT wymienione zostały jednak przykładowe rodzaje przychodów, moment ich powstania i wyłączenia z katalogu przychodów.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT: Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 3 ww. ustawy: Za przychody związane z działalnością gospodarczą I z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Z treści przywołanych przepisów wynika, że za przychód podatkowy można uznać wyłącznie takie świadczenie, które ma charakter trwały, definitywny i nie jest obwarowane żadnymi warunkami. Oznacza to, że podatnik powinien rozpoznawać w przychodach wyłącznie te kwoty, które rzeczywiście stają się mu należne. Nie chodzi zatem o każdą potencjalną wpłatę, lecz o takie przysporzenie, do którego podatnik nabywa konkretne, bezsporne prawo i które w sposób trwały zwiększa jego majątek.

W praktyce oznacza to, że o zakwalifikowaniu danego wpływu jako przychodu przesądza jego definitywność — tylko takie przysporzenie, które faktycznie i trwale powiększa aktywa podatnika, a nad którym podatnik może rozporządzać jak właściciel, może zostać uznane za przychód podatkowy.

Stosownie do treści art. 12 ust. 3a ustawy o CIT: Za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1)  wystawienia faktury albo

2)  uregulowania należności.

Z treści tego przepisu wynika, że zasadniczym momentem decydującym o powstaniu przychodu jest dzień, w którym dochodzi do wykonania właściwej czynności – a więc wydania rzeczy, przeniesienia prawa majątkowego lub wykonania usługi (także częściowego). Dopiero gdyby żadne z tych zdarzeń nie wystąpiło wcześniej, ustawodawca nakazuje rozpoznać przychód najpóźniej w dniu wystawienia faktury albo w dniu zapłaty. Co więcej, jeżeli faktura zostanie wystawiona lub zapłata nastąpi zanim dojdzie do samego zdarzenia gospodarczego, to właśnie ta wcześniejsza data przesądza o momencie powstania przychodu, niezależnie od późniejszego wykonania czynności.

W myśl natomiast art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT: Do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), w tym również uregulowanych w naturze, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

Wskazane w art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT sformułowanie „pobrane wpłaty lub zarachowane należności” należy rozumieć jako kwoty otrzymywane z tytułu przedpłat i zaliczek na przyszłe dostawy towarów lub świadczenie usług. Chodzi o środki przekazywane przed faktycznym wykonaniem umowy, które mają charakter płatności na poczet świadczeń realizowanych w późniejszym czasie, a przychód podatkowy powstaje dopiero wtedy, gdy świadczenie zostanie wykonane.

Przepis ten stanowi wyjątek od ogólnej zasady, zgodnie z którą przychód rozpoznaje się w momencie wykonania świadczenia lub powstania należności. Aby mógł znaleźć zastosowanie, otrzymane kwoty muszą mieć charakter zaliczek lub zadatków związanych z konkretną, przyszłą dostawą towaru lub usługą, która zostanie wykonana w kolejnym okresie sprawozdawczym. W rezultacie takie wpłaty — jako rozliczenia na poczet świadczeń przyszłych — nie są uznawane za przychód podatkowy w momencie ich otrzymania.

Należy zwrócić uwagę, że takie zaliczki czy przedpłaty muszą być odpowiednio zidentyfikowane - nie mogą funkcjonować jako wpłaty anonimowe. Ewidencja i dokumentacja tych kwot powinna być prowadzona w taki sposób, aby jasno wynikało, do jakiego towaru lub usługi oraz do którego nabywcy dana wpłata się odnosi. Z treści umowy lub faktury musi wynikać, które wpłaty mają charakter zaliczek. Nie każdą wpłatę można bowiem traktować jako zaliczkę wyłączoną z przychodów podatkowych - dotyczy to wyłącznie tych środków, które można jednoznacznie powiązać z konkretną przyszłą dostawą lub usługą realizowaną w ustalonym terminie. Z kolei wyrażenie „zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych” oznacza, że chodzi o takie świadczenia, co do których w chwili pobrania zaliczki nie ma wątpliwości, że rzeczywiście zostaną wykonane.

Wnioskodawca zmierza do ustalenia, w którym momencie – na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – powstaje przychód z tytułu sprzedaży lokali mieszkalnych realizowanych w ramach prowadzonego przedsięwzięcia deweloperskiego. W szczególności chodzi o określenie, czy przychód powinien zostać rozpoznany dopiero z chwilą zawarcia aktu notarialnego przenoszącego na nabywcę prawa wynikające z umowy deweloperskiej.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Spółka została powołana w celu realizacji inwestycji mieszkaniowej obejmującej budowę budynków zawierających lokale mieszkalne i usługowe oraz pomieszczenia przynależne, a następnie ustanowienie odrębnej własności poszczególnych lokali i ich sprzedaż. Odbiorcami oferowanych lokali są różne kategorie nabywców – zarówno osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej, jak i przedsiębiorcy, osoby prawne oraz inne jednostki organizacyjne.

W przypadku transakcji zawieranych z konsumentami Spółka prowadzi otwarte mieszkaniowe rachunki powiernicze zgodnie z ustawą deweloperską. Wszystkie wpłaty nabywców trafiają na rachunek powierniczy, gdzie są przyporządkowane do konkretnego klienta. Bank zwalnia środki Spółce etapami, w miarę zakończenia kolejnych etapów inwestycji, zgodnie z harmonogramem. Ponadto na poczet ceny zaliczana jest opłata rezerwacyjna wynikająca z umowy rezerwacyjnej.

Przed zawarciem umowy rozporządzającej może dojść do wydania lokalu. Po dokonaniu pełnej wpłaty ceny na rachunek powierniczy oraz uzyskaniu pozwolenia na użytkowanie budynku lokal jest przekazywany nabywcy na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego. Od tego momentu nabywca uzyskuje nieprzerwane, wyłączne prawo korzystania z lokalu, w tym możliwość prowadzenia prac wykończeniowych oraz obowiązek ponoszenia kosztów eksploatacyjnych. Jednak mimo fizycznego wydania lokalu, przeniesienie jego własności następuje dopiero przy zawarciu aktu notarialnego.

Dokonując zatem rozstrzygnięcia na gruncie analizowanej sprawy należy w pierwszej kolejności zauważyć, że powstanie przychodu należnego, w przypadku sprzedaży rzeczy (w niniejszej sprawie – nieruchomości) ustawodawca uzależnia od „wydania rzeczy”, które należy rozumieć jako czynność związaną z przeniesieniem prawa własności.

Moment przeniesienia własności nieruchomości, został określony w art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2025 r. poz. 1071 ze zm., dalej: KC), zgodnie z którym: Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Natomiast art. 158 Kodeksu cywilnego określa właściwą formę dla tej czynności prawnej: Umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości; zobowiązanie powinno być w akcie wymienione.

Umowa sprzedaży została zdefiniowana w art. 535 KC, jako umowa dwustronnie zobowiązująca. Obowiązkiem sprzedającego jest przeniesienie na kupującego własności rzeczy i wydanie mu rzeczy. Kupujący zobowiązuje się natomiast odebrać rzecz i zapłacić sprzedającemu cenę.

Szczegółowe przepisy Kodeksu cywilnego (art. 155-158) określają więc moment, w którym następuje skuteczne, w świetle prawa cywilnego, przeniesienie własności.

Uwzględniając powyższe zasady należy wskazać, że przychód podatkowy powstaje dopiero wtedy, gdy po stronie sprzedającego pojawia się skuteczne i bezwarunkowe prawo do otrzymania należności, niezależnie od tego, kiedy faktycznie nastąpi jej zapłata. Jednocześnie z przepisów prawa cywilnego jasno wynika, że samo wydanie lokalu, wcześniejsze uiszczenie zaliczek czy nawet dopuszczenie budynku do użytkowania nie powoduje jeszcze przejścia prawa własności na nabywcę. Moment przeniesienia własności został bowiem określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, natomiast art. 158 KC przesądza, że skuteczne przeniesienie własności nieruchomości może nastąpić wyłącznie poprzez zawarcie umowy w formie aktu notarialnego. To właśnie ta czynność ma charakter rozporządzający i dopiero ona wywołuje skutek w postaci przejścia własności.

Ponadto zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o CIT: Przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy, praw majątkowych lub świadczenia usług jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionych przyczyn ekonomicznych znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy, praw lub usług, organ podatkowy określa ten przychód w wysokości wartości rynkowej.

Skutki podatkowe następują więc w momencie przeniesienia własności przedmiotu umowy. Stosownie natomiast do postanowień art. 12 ust. 4 pkt 1 ww. ustawy do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), w tym również uregulowanych w naturze, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów). W praktyce oznacza to, że nie każda otrzymana wpłata może być traktowana jako przychód podatkowy; przychodem nie są kwoty, które mają wyłącznie charakter zaliczek lub przedpłat na poczet świadczeń, które zostaną wykonane dopiero w przyszłości.

Odnosząc przedstawione przepisy do opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, momentem powstania przychodu z tytułu sprzedaży poszczególnych lokali – zarówno mieszkalnych, jak i usługowych oraz pomieszczeń przynależnych – jest dzień zawarcia aktu notarialnego, w którym następuje skuteczne przeniesienie prawa własności na nabywcę. Dopiero ta czynność, jako jedyna wywołuje skutek rozporządzający, prowadzi do zbycia prawa majątkowego w rozumieniu ustawy o CIT i tym samym powoduje powstanie przychodu.

Zgodnie z zasadami wynikającymi z przepisów prawa cywilnego, w szczególności art. 155 § 1 oraz art. 158 Kodeksu cywilnego, przeniesienie własności nieruchomości wymaga zawarcia stosownej umowy w formie aktu notarialnego. Oznacza to, że wcześniejsze zdarzenia – takie jak uiszczenie ceny (w tym na rachunek powierniczy), zwolnienie środków przez bank, odbiór lokalu wraz z protokołem czy umożliwienie nabywcy korzystania z lokalu – nie wywołują skutku w postaci przejścia własności i nie mogą przesądzać o powstaniu przychodu podatkowego.

W związku z tym Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przychód podatkowy powstaje w dacie zawarcia aktu notarialnego przenoszącego na nabywcę własność danego lokalu, niezależnie od rodzaju lokalu. Dopiero zawarcie umowy rozporządzającej skutkującej przeniesieniem prawa własności powoduje, że po stronie Spółki powstaje definitywne i bezwarunkowe roszczenie o zapłatę, co wypełnia ustawowe przesłanki powstania przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych. Zarówno otrzymanie płatności – w całości lub w części – jak również samo wydanie lokalu nabywcy przed zawarciem aktu notarialnego nie skutkują powstaniem przychodu podatkowego.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w ugruntowanym już podejściu organów podatkowych oraz sądów administracyjnych, przykładowo:

·      Pismo z dnia 8.01.2026 r., wydane przez: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, 0114- KDIP2-1.4010.653.2025.2.PP:

Skutki podatkowe następują więc w momencie przeniesienia własności przedmiotu umowy. Stosownie natomiast do postanowień art. 12 ust. 4 pkt 1 ww. ustawy do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych. Powyższe oznacza, że nie każde otrzymane należności są przychodami, jeżeli nie są one zapłatą za wykonane świadczenie, a jedynie stanowią przedpłatę lub zaliczkę (zadatek) na poczet przyszłych świadczeń.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, iż datą uzyskania przychodów będzie data podpisania aktu notarialnego przenoszącego własność nieruchomości.

W świetle powołanych regulacji, datą powstania przychodu w odniesieniu do zbycia prawa majątkowego jest dzień, w którym zbyto prawo majątkowe na podstawie podpisanej przez strony umowy przenoszącej prawo własności nieruchomości, zawartej w formie aktu notarialnego.

·      Pismo z dnia 14.04.2023 r., wydane przez: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, 0111- KDIB1-2.4010.51.2023.3.EJ:

W związku z powyższym opłata rezerwacyjna w postaci kaucji (która zostaje przekazana na rachunek powierniczy), a także dalsze wpłaty klientów na indywidualne konto zamkniętego mieszkaniowego rachunku powierniczego nie będą stanowiły w tym momencie przychodu na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, bowiem nie powodują definitywnego przysporzenia majątkowego po stronie Wnioskodawcy. Za datę powstania przychodu uznać należy datę przeniesienia własności nieruchomości wynikającą z aktu notarialnego, na podstawie którego zostanie dokonana sprzedaż nieruchomości.

Mając na uwadze informacje przedstawione we wniosku oraz przytoczone przepisy prawa, wskazać należy, że w sytuacji podpisania aktu notarialnego przenoszącego własność lokalu, to w tym momencie po Państwa stronie, powstanie przychód z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

·      Pismo z dnia 8.01.2026 r., wydane przez: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, 0114- KDIP2-1.4010.652.2025.2.PP;

·      Pismo z dnia 12.02.2025 r., wydane przez: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, 0111- KDIB1-1.4010.796.2024.1.KM;

·      Pismo z dnia 30.03.2022 r., wydane przez: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, 0111- KDIB1-2.4010.41.2022.1.EJ;

·      Wyrok WSA w Poznaniu z 22.06.2017 r., I SA/Po 96/17:

W świetle postanowień Kodeksu cywilnego, które uzależniają skuteczność sprzedaży nieruchomości od dochowania formy notarialnej, argumentacja przedstawiona przez stronę skarżącą nie zasługuje na uwzględnienie. Fakt przeniesienia własności nieruchomości dopiero w momencie podpisania umowy notarialnej (umowy rozporządzającej ze skutkiem rzeczowym) uzasadnia na gruncie podatkowym obowiązek rozpoznania przychodu w tym właśnie momencie. Dopóki zatem nie dojdzie do podpisania aktu notarialnego, nie mamy do czynienia ze zdarzeniem gospodarczym wywołującym skutki w podatku dochodowym od osób prawnych jakim jest dostawa (przeniesienie własności) nieruchomości. Inne zdarzenia faktyczne, jak zapłata części ceny sprzedaży, nie mają żadnego wpływu na przeprowadzenie powyższej operacji gospodarczej skutkującej przeniesieniem prawa władztwa nad nieruchomością, a co za tym idzie – nie mogą skutkować powstaniem przychodu podatkowego po stronie sprzedającego.

W związku z powyższym Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości stanowiska przedstawionego na wstępie.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytanie przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 554, dalej: „ustawa o CIT”):

Zgodnie z art. 12 ust. 3 ww. ustawy:

Literalna wykładnia powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. W konsekwencji, do przychodów podatkowych, podatnik winien zaliczyć tylko takie przychody, które są mu należne. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe.

Co do zasady więc, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika, a więc takie którymi może on rozporządzać jak właściciel.

Stosownie do treści art. 12 ust. 3a ustawy o CIT:

Z powyższego przepisu wynika więc, że pierwszeństwo w kształtowaniu daty powstania przychodu ma dzień dokonania czynności - wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego, wykonania usługi lub jej częściowego wykonania, przy czym dzień wystawienia faktury lub uregulowania należności jest ostatecznym terminem, który stanowi o dacie powstania przychodu. Ponadto dodać należy, że jeśli zaistniałe wyżej zdarzenia wystąpią po dniu wystawienia faktury, czy po dniu dokonania zapłaty należności, o momencie powstania przychodu decydują te dni, a nie fakt zaistnienia konkretnego zdarzenia.

W myśl natomiast art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT:

Użyte w art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych sformułowanie „pobrane wpłaty lub zarachowane należności”, odnosi się do pobranych przedpłat i zaliczek na poczet dostaw towarów i usług, których wykonanie jest odroczone w czasie i dopiero po realizacji łączącej strony umowy wystąpi przychód podatkowy rzutujący na podstawę opodatkowania.

Regulacja zawarta w tym przepisie stanowi odstępstwo od ogólnych reguł ustalania przychodów z działalności gospodarczej, a warunkiem jego zastosowania jest uznanie, że otrzymane kwoty mają charakter zaliczek (zadatków) na poczet towarów i usług, które zostaną dostarczone (wykazane) w następnych okresach sprawozdawczych. Co do zasady zatem, kwoty otrzymanych zaliczek nie stanowią przychodu dla celów podatku dochodowego.

Należy jednak podkreślić, że ww. zaliczki (przedpłaty) nie mogą być anonimowe. Ich dokumentowanie i ewidencja powinna być prowadzona w sposób przejrzysty, pozwalający na przyporządkowanie pobranych wpłat do danej usługi bądź do danego towaru i konkretnego nabywcy. Z faktury lub umowy powinno jednoznacznie wynikać, które pobrane wpłaty lub zarachowane należności są zaliczkami (przedpłatami). Nie wszystkie bowiem wpłaty będą zaliczkami i przedpłatami niestanowiącymi przychodów podatkowych. Do przychodów nie zalicza się tylko tych zaliczek i przedpłat, które można przyporządkować do dostawy konkretnego towaru, czy też konkretnej usługi, która zostanie wykonana w określonym terminie realizacji. Użyte w art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT sformułowanie „zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych”, wskazuje, iż chodzi o takie dostawy towarów lub usług, co do których w momencie pobrania wpłaty nie ma wątpliwości, że zostaną faktycznie wykonane.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii ustalenia, czy w przypadku sprzedaży nieruchomości opisanych w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, datą uzyskania przychodu w rozumieniu ustawy o CIT jest dzień przeniesienia własności nieruchomości w formie aktu notarialnego.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka została powołana specjalnie w celu przeprowadzenia przedsięwzięcia mieszkaniowego obejmującego budowę zespołu budynków wraz z lokalami mieszkalnymi i usługowymi, komórkami lokatorskimi, boksami rowerowymi oraz miejscami postojowymi – zarówno w garażu podziemnym, jak i na parkingach naziemnych, a następnie ustanowieniu odrębnej własności lokali oraz ich sprzedaży na rzecz nabywców. Nabywcami opisanych nieruchomości mogą być różne kategorie podmiotów: osoby fizyczne (zarówno konsumenci, jak i przedsiębiorcy), osoby prawne oraz inne jednostki organizacyjne.

W zakresie sprzedaży lokali na rzecz konsumentów Spółka działa zgodnie z przepisami ustawy z 20 maja 2021 r. o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego oraz Deweloperskim Funduszu Gwarancyjnym. W ramach wymogów tej ustawy dla danego przedsięwzięcia prowadzone są otwarte mieszkaniowe rachunki powiernicze, na które trafiają środki wpłacane przez nabywców. Bank prowadzący rachunek przyporządkowuje wpłaty do konkretnego nabywcy oraz udostępnia środki Spółce jedynie w miarę postępów inwestycji, według harmonogramu podzielonego na etapy.

W odniesieniu do ostatniego etapu inwestycji, warunkiem zwolnienia środków przez bank – poza pozytywną weryfikacją zakończenia prac – jest przedłożenie wypisu aktu notarialnego dokumentującego przeniesienie na nabywcę prawa własności lokalu mieszkalnego. W przypadku sprzedaży lokali na rzecz innych podmiotów – takich jak przedsiębiorcy, osoby prawne czy jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej – wpłaty dokonywane są bezpośrednio na rachunek Spółki i nie są objęte reżimem rachunku powierniczego. Niezależnie od trybu rozliczeń, przekazanie lokalu następuje dopiero po uregulowaniu pełnej ceny, zgodnie z umową zawartą z danym nabywcą. Przekazanie lokalu poprzedza techniczny odbiór lokalu, potwierdzany protokołem zdawczo-odbiorczym. Z chwilą podpisania protokołu nabywca otrzymuje klucze i uzyskuje wyłączne prawo korzystania z lokalu, w szczególności możliwość wejścia, prowadzenia prac wykończeniowych oraz obowiązek ponoszenia kosztów bieżącej eksploatacji. W praktyce wydanie lokalu następuje więc jeszcze przed zawarciem ostatecznego aktu notarialnego przenoszącego własność.

Dokonując zatem rozstrzygnięcia na gruncie analizowanej sprawy należy w pierwszej kolejności zauważyć, że powstanie przychodu należnego, w przypadku sprzedaży rzeczy (w niniejszej sprawie – nieruchomości) ustawodawca uzależnia od „wydania rzeczy”, które należy rozumieć jako czynność związaną z przeniesieniem prawa własności.

Moment przeniesienia własności nieruchomości, został określony w art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071 ze zm., dalej: „KC”), zgodnie z którym:

Natomiast art. 158 Kodeksu cywilnego określa właściwą formę dla tej czynności prawnej:

Umowa sprzedaży została zdefiniowana w art. 535 ww. ustawy jako umowa dwustronnie zobowiązująca. Obowiązkiem sprzedającego jest przeniesienie na kupującego własności rzeczy i wydanie mu rzeczy. Kupujący zobowiązuje się natomiast odebrać rzecz i zapłacić sprzedającemu cenę.

Szczegółowe przepisy Kodeksu cywilnego (art. 155-158) określają więc moment, w którym następuje skuteczne, w świetle prawa cywilnego, przeniesienie własności.

W świetle powyższego, przychód z działalności gospodarczej powstaje w momencie powstania uprawnienia sprzedającego do uzyskania należności, niezależnie od jej faktycznego otrzymania w danym okresie sprawozdawczym. Zgodnie z normami prawa cywilnego ani wydanie lokalu, ani wpłata zaliczki (zadatku), czy też fakt oddania budynku do użytkowania nie ma wpływu na przeniesienie własności nieruchomości. Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 KC, zaś art. 158 KC określa wyraźnie formę czynności prawnej. Stosownie do powołanego wyżej art. 158 KC umowa przenosząca własność nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego.

Ponadto zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o CIT:

Skutki podatkowe następują więc w momencie przeniesienia własności przedmiotu umowy. Stosownie natomiast do postanowień art. 12 ust. 4 pkt 1 ww. ustawy do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych. Powyższe oznacza, że nie każde otrzymane należności są przychodami, jeżeli nie są one zapłatą za wykonane świadczenie, a jedynie stanowią przedpłatę lub zaliczkę (zadatek) na poczet przyszłych świadczeń.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku opisu sprawy, należy stwierdzić, iż datą uzyskania przychodów będzie data podpisania aktu notarialnego przenoszącego własność nieruchomości.

W świetle powołanych regulacji, datą powstania przychodu w odniesieniu do zbycia prawa majątkowego jest dzień, w którym zbyto prawo majątkowe na podstawie podpisanej przez strony umowy przenoszącej prawo własności nieruchomości, zawartej w formie aktu notarialnego.

Zatem w Państwa przypadku obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób prawnych powstaje w momencie przeniesienia własności lokali mieszkalnych, tj. w dniu podpisania aktu notarialnego.

Tym samym, Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

·      stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz

·      zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanego przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Wskazać należy, że powołane we wniosku interpretacje indywidualne oraz wyrok sądu administracyjnego zostały wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.