Spółka S.A., rezydent podatkowy w Polsce, zmieniła metodę rozliczania różnic kursowych z podatkowej na rachunkową od 2024 r. Prowadząc działalność w Grupie Kapitałowej (usługi marketingowe i holdingowe), Spółka pyta o konsekwencje tej zmiany, w tym ujęcie historycznych…
Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
Szanowni Państwo,
stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
2 kwietnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 26 marca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków zmiany metody ustalania różnic kursowych z podatkowej na rachunkową. Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
Spółka działająca pod firmą (…) S.A. [dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”] jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Wnioskodawca jest także czynnym podatnikiem VAT.
W ramach swojej działalności, Grupa Kapitałowa, której częścią jest Wnioskodawca [dalej: „Grupa Kapitałowa”], wypracowała szereg rozwiązań w postaci algorytmów i programów służących do rozwoju strategii marketingowych w Internecie [dalej: „(…)”]. Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie świadczenia na rzecz klientów usług retargetingu cyfrowego w oparciu o tzw. (…) w cyfrowych sieciach reklamowych oraz pełni w Grupie Kapitałowej rolę podmiotu holdingowego. Wnioskodawca świadczy również usługi m.in. w zakresie korzystania z (…) oraz usługi wsparcia dla spółek z Grupy Kapitałowej. Ponadto w skład Grupy Kapitałowej wchodzą spółki, skupiające się na tworzeniu i udostępnianiu oprogramowania dla firm w obszarze social media marketingu i obsługi klienta, a także wsparcia działań dot. content marketingu, influencer marketingu oraz brandingu. Grupa Kapitałowa oferuje, również usługi polegające na wykorzystaniu innowacyjnych technologii pozwalających na precyzyjne dobieranie odbiorców reklam w celu zwiększenia ilości sprzedaży produktów przez klienta.
W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Spółka niejednokrotnie dokonuje oraz będzie dokonywała w przyszłości rozliczeń w walutach obcych, co może skutkować powstaniem po stronie Spółki różnic kursowych.
Spółka, do końca roku podatkowego, zakończonego 31.12.2023 r. rozliczała dla celów podatkowych różnice kursowe zgodnie z art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”) tj. stosowała tzw. „metodę podatkową” rozliczania różnic kursowych, uwzględniając w wyniku podatkowym jedynie zrealizowane różnice kursowe w sytuacjach enumeratywnie wymienionych w art. 15a ust. 2 i art. 15a ust. 3 ustawy o CIT.
Począwszy od 01.01.2024 r., Spółka zmieniła metodę ustalania różnic kursowych dla celów podatkowych z metody podatkowej, określonej w art. 15a ustawy CIT, na tzw. „metodę rachunkową” /„metodę bilansową”, określoną w art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy CIT.
Spółka prowadzi księgi rachunkowe zgodnie z ustawą o rachunkowości z dnia 29 września 1994 r. (dalej: „ustawa o rachunkowości”/„UoR”). Sprawozdania finansowe spółki badane są rokrocznie przez zewnętrzną firmę audytorską (tj. podmiot uprawniony do badania sprawozdań finansowych - biegłego rewidenta). Rok podatkowy Spółki pokrywa się z rokiem kalendarzowym (rozpoczyna się 1 stycznia, kończy 31 grudnia).
Wnioskodawca w ramach swojej działalności, uzyskuje i będzie uzyskiwał zarówno przychody z zysków kapitałowych (z udziału w zyskach osób prawnych) jak i przychody z innych źródeł (z podstawowej działalności operacyjnej spółki).
Spółka zamierza stosować metodę bilansową rozliczania różnic kursowych przez okres nie krótszy niż trzy lata podatkowe oraz poinformuje o planowanej zmianie naczelnika urzędu skarbowego właściwego urzędu skarbowego Spółki w zeznaniu składanym za rok podatkowy, w którym rozpoczęto stosowanie metody.
Z uwagi na powyższe, Spółka powzięła wątpliwość, czy:
1. w przypadku zmiany metody ustalania różnic kursowych z metody podatkowej na metodę rachunkową (bilansową), na dzień rozpoczęcia stosowania metody rachunkowej (bilansowej) ustalania różnic kursowych, Spółka powinna zaliczyć odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów naliczone niezrealizowane różnice kursowe z lat ubiegłych ustalone na podstawie przepisów o rachunkowości w sposób narastający na ostatni dzień poprzedniego roku podatkowego;
2. rozliczając różnice kursowe dla celów podatkowych zgodnie z art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, tj. w oparciu o przepisy o rachunkowości, Spółka powinna wykazać w kosztach uzyskania przychodów lub w przychodach podatkowych odpowiednio nadwyżkę ujemnych różnic kursowych nad dodatnimi różnicami kursowymi lub nadwyżkę dodatnich różnic kursowych nad ujemnymi, wykazaną za dany, roczny okres w rachunku zysków i strat (tzw. ujęcie różnic „per saldo”), nie mając tym samym obowiązku ujmowania dla celów podatkowych oddzielnie przychodów (dodatnie różnice kursowe) oraz kosztów uzyskania przychodów (ujemne różnice kursowe)?
3. stosując metodę bilansową rozliczania różnic kursowych, w rachunku podatkowym, Spółka powinna uwzględnić wszystkie prawidłowo zaksięgowane różnice kursowe, zarówno zrealizowane jak i niezrealizowane, ustalone w rozumieniu przepisów o rachunkowości, bez konieczności badania, czy dany przychód/koszt, od którego powstała różnica kursowa, ma charakter podatkowy/niepodatkowy?
4. w przypadku nadwyżki ujemnych różnic kursowych nad dodatnimi różnicami kursowymi, wartość ujemnych różnic kursowych, stanowiąca koszt uzyskania przychodu, powinna zostać alokowana odpowiednio do źródła z zysków kapitałowych i źródła z pozostałej działalności operacyjnej, zgodnie z kluczem przychodowym tj. poprzez zastosowanie art. 15 ust. 2, 2a, 2b ustawy o CIT?
Pytania
1. Czy w świetle art. 9b ust. 5 ustawy CIT, w związku ze zmianą metody ustalania różnic kursowych z metody podatkowej na metodę rachunkową (bilansową), na dzień rozpoczęcia stosowania metody rachunkowej (bilansowej), Spółka powinna zaliczyć odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów wszystkie naliczone niezrealizowane różnice kursowe z lat ubiegłych ustalone na podstawie przepisów o rachunkowości w sposób narastający na ostatni dzień poprzedniego roku podatkowego?
2. Czy rozliczając różnice kursowe dla celów podatkowych zgodnie z art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, tj. w oparciu o przepisy o rachunkowości, Spółka powinna wykazać w kosztach uzyskania przychodów lub w przychodach podatkowych odpowiednio nadwyżkę ujemnych różnic kursowych nad dodatnimi różnicami kursowymi lub nadwyżkę dodatnich różnic kursowych nad ujemnymi, wykazaną za dany, roczny okres w rachunku zysków i strat (tzw. ujęcie różnic „per saldo”), nie mając tym samym obowiązku ujmowania dla celów podatkowych oddzielnie przychodów (dodatnie różnice kursowe) oraz kosztów uzyskania przychodów (ujemne różnice kursowe)?
3. Czy Spółka, stosując metodę bilansową rozliczania różnic kursowych, w rachunku podatkowym powinna uwzględnić wszystkie prawidłowo zaksięgowane różnice kursowe, zarówno zrealizowane jak i niezrealizowane, ustalone w rozumieniu przepisów o rachunkowości, bez konieczności badania czy dany przychód/koszt, od którego powstała różnica kursowa ma charakter podatkowy/niepodatkowy?
4. Czy w przypadku nadwyżki ujemnych różnic kursowych nad dodatnimi różnicami kursowymi, wartość ujemnych różnic kursowych, stanowiąca koszt uzyskania przychodu, powinna zostać alokowana odpowiednio do źródła z zysków kapitałowych i źródła z pozostałej działalności operacyjnej, zgodnie z kluczem przychodowym tj. poprzez zastosowanie art. 15 ust. 2, 2a, 2b ustawy o CIT?
Państwa stanowisko w sprawie
Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie Pytania 1
Zdaniem Wnioskodawcy, na pierwszy dzień stosowania rachunkowej (bilansowej) metody ustalania różnic kursowych, w świetle art. 9b ust. 5 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r., poz. 278 ze zm.; dalej: „ustawa o CIT”), Spółka powinna zaliczyć odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów wszystkie naliczone niezrealizowane różnice kursowe z lat ubiegłych ustalone na podstawie przepisów o rachunkowości w sposób narastający na ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego dzień rozpoczęcia stosowania metody bilansowej.
Uzasadnienie do Pytania 1
Stosownie do art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy CIT, podatnicy są uprawnieni do ustalania różnic kursowych na podstawie przepisów o rachunkowości, pod warunkiem, że w okresie stosowania tej metody (nie krótszym niż 3 lata) sporządzane przez podatników sprawozdania finansowe będą badane przez podmioty uprawnione do ich badania.
Jednocześnie, zgodnie z ust. 2 ww. przepisu, metoda rachunkowa polega na zaliczaniu odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów ujętych w księgach rachunkowych różnic kursowych z tytułu transakcji walutowych i wynikających z dokonanej wyceny składników aktywów i pasywów wyrażonych w walucie obcej, a także wyceny pozabilansowych pozycji w walutach obcych. Wycena ta dla celów podatkowych powinna być dokonywana na ostatni dzień każdego miesiąca i na ostatni dzień roku podatkowego lub na ostatni dzień kwartału i na ostatni dzień roku podatkowego albo tylko na ostatni dzień roku podatkowego, z tym, że wybrany termin wyceny musi być stosowany przez pełny rok podatkowy i nie może być zmieniany.
Natomiast, zgodnie z art. 9b ust. 5 ustawy CIT, w przypadku przejścia na rachunkową metodę ustalania różnic kursowych, w pierwszym dniu roku podatkowego, w którym została wybrana ta metoda, należy zaliczyć odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów naliczone niezrealizowane różnice kursowe ustalone na podstawie przepisów o rachunkowości na ostatni dzień poprzedniego roku podatkowego.
Zdaniem Wnioskodawcy, celem zacytowanego powyżej art. 9b ust. 5 ustawy o CIT jest to, by podatnik, na pierwszy dzień rozliczania różnic kursowych według metody rachunkowej, ujął odpowiednio w przychodach i kosztach podatkowych wszystkie niezrealizowane dotąd różnice kursowe, również dotyczące tych pozycji aktywów i pasywów, które powstały wcześniej niż w roku poprzedzającym przejście z metody podatkowej na metodę rachunkową (tak więc, wszystkich niezrealizowanych różnic kursowych do ostatniego dnia stosowania metody podatkowej).
Przyjęcie innego stanowiska, tj. mianowicie zaliczenie do przychodów/kosztów różnic kursowych wynikających jedynie z rachunku zysków i strat za rok poprzedzający zmianę metody prowadziłoby do tego, że różnice kursowe naliczone we wcześniejszych latach podatkowych, lecz niezrealizowane (i tym samym, z uwagi na stosowanie podatkowej metody, nieujęte w kalkulacji podatku dochodowego roku poprzedniego) nigdy nie zostałyby uwzględnione w wyniku podatkowym (ani w roku obrotowym po zmianie, ani w latach kolejnych). Konsekwencją powyższego byłoby ustalenie wyniku podatkowego (co najmniej w pierwszym roku stosowania metody rachunkowej) powodujące zaniżenie bądź zawyżenie podstawy opodatkowania za pierwszy rok stosowania metody rachunkowej.
Prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy została potwierdzona między innymi w następujących stanowiskach organów podatkowych:
Biorąc pod uwagę powyższe stanowiska organów podatkowych i przedstawioną argumentację, zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe będzie opodatkowanie wszystkich naliczonych niezrealizowanych różnic kursowych. W rezultacie opodatkowaniem objęte będą nie tylko różnice kursowe naliczone w roku poprzedzający rok przejścia na metodę rachunkową, lecz również wszystkich niezrealizowanych różnic kursowych obliczonych w sposób narastający za wcześniejsze lata ujęte w odpowiednich pozycjach bilansu.
Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie Pytania 2
Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka rozliczając różnice kursowe dla celów podatkowych zgodnie z art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, tj. w oparciu o przepisy o rachunkowości, powinna wykazywać w kosztach uzyskania przychodów lub w przychodach podatkowych odpowiednio nadwyżkę ujemnych różnic kursowych nad dodatnimi różnicami kursowymi lub nadwyżkę dodatnich różnic kursowych nad ujemnymi, wykazaną za dany, roczny okres w rachunku zysków i strat (tj. ujmować różnice kursowe „per saldo”). Spółka nie ma tym samym obowiązku ujmowania dla celów podatkowych oddzielnie przychodów (dodatnie różnice kursowe) i kosztów (ujemne różnice kursowe).
Uzasadnienie w zakresie Pytania 2
Zgodnie z art. 42 ust. 3 UoR, wynik operacji finansowych stanowi różnicę między przychodami finansowymi, w szczególności z tytułu (...) nadwyżki ujemnych różnic kursowych nad dodatnimi. Przepis ten stanowi, że w rachunku zysków i strat należy różnice kursowe przedstawiać „per saldo”, tj. po skompensowaniu ze sobą różnic dodatnich i ujemnych. Tym samym, w sytuacji, gdy ujemne różnice kursowe przewyższają dodatnie, różnica powinna zostać ujęta w kosztach finansowych, natomiast w przypadku nadwyżki dodatnich różnic kursowych nad ujemnymi, różnica powinna zostać wykazana jako przychód finansowy.
Podkreślenia wymaga, że przepisy podatkowe (ustawy o CIT) w żaden sposób nie ingerują w regulacje ustalania różnic kursowych dla celów księgowych. Upraszczając - ustalenie różnic kursowych dla celów podatkowych powiela rozwiązania stosowane dla celów księgowych.
Zdaniem Spółki, w przypadku, w którym, Spółka rozlicza różnice kursowe dla celów podatkowych zgodnie z art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, tj. na podstawie ustawy o rachunkowości - również w zakresie prezentacji różnic kursowych w rocznym wyniku podatkowym, Spółka powinna stosować reguły ustalone w UoR. Oznacza to, że również na potrzeby ustalenia wyniku podatkowego na potrzeby rocznego zeznania podatkowego, Spółka powinna stosować metodę „per saldo” (prezentacja wynikowa), zgodnie z którą ostateczny efekt różnic kursowych wpływa na podstawę opodatkowania w jednej skompensowanej pozycji.
Innymi słowy, w efekcie stosowania metody księgowej po stronie Spółki może dojść tylko do jednej z trzech sytuacji:
Takie stanowisko organy podatkowe zaaprobowały w szeregu interpretacji wydanych w latach 2019 -2024 r., tj.:
Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie Pytania 3
Zdaniem Spółki, Spółka, stosując metodę bilansową rozliczania różnic kursowych, w rachunku podatkowym powinna uwzględnić wszystkie prawidłowo zaksięgowane różnice kursowe, zarówno zrealizowane jak i niezrealizowane, ustalone w rozumieniu przepisów o rachunkowości, bez konieczności badania czy dany przychód/koszt, od którego powstała różnica kursowa ma charakter podatkowy/niepodatkowy.
Uzasadnienie w zakresie Pytania 3
Jak zostało wskazane powyżej, Spółka, w związku ze zmianą metody podatkowej rozliczania różnic kursowych na metodę rachunkową, w zakresie zasad określenia różnic kursowych dla celów podatkowych, powinna stosować, przepisy o rachunkowości.
Odnosząc się do szczegółowych przepisów w tym zakresie - art. 9b ust. 5 ustawy o CIT wskazuje, że w przypadku wyboru metody ustalania różnic kursowych, o której mowa w ust. 1 pkt 2, podatnicy na pierwszy dzień roku podatkowego, w którym została wybrana ta metoda, zaliczają odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów naliczone różnice kursowe ustalone na podstawie przepisów o rachunkowości na ostatni dzień poprzedniego roku podatkowego. Od pierwszego dnia roku podatkowego, w którym wybrali tę metodę, stosują zasady, o których mowa w art. 9b ust. 2 uCIT.
Natomiast, w przywołanym art. 9b ust. 2 uCIT zostało wskazane, że „podatnicy, którzy wybrali metodę, o której mowa w ust. 1 pkt 2, zaliczają odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów ujęte w księgach rachunkowych różnice kursowe z tytułu transakcji walutowych i wynikające z dokonanej wyceny składników aktywów i pasywów wyrażonych w walucie obcej, a także wyceny pozabilansowych pozycji w walutach obcych. Wycena ta dla celów podatkowych powinna być dokonywana na ostatni dzień każdego miesiąca i na ostatni dzień roku podatkowego lub na ostatni dzień kwartału i na ostatni dzień roku podatkowego albo tylko na ostatni dzień roku podatkowego, z tym, że wybrany termin wyceny musi być stosowany przez pełny rok podatkowy i nie może być zmieniany”.
Ustalając różnice kursowe, podatnik powinien, więc kierować się zasadami ustawy o rachunkowości tj. ustalać różnice kursowe w taki sposób, jak to jest przyjęte na gruncie tej ustawy.
Zdaniem Wnioskodawcy, oznacza to, że określanie różnic kursowych zgodnie z metodą bilansową nie będzie podlegać modyfikacjom wynikającym z przepisów prawa podatkowego, a w szczególności ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zwłaszcza biorąc pod uwagę fakt, że na gruncie ustawy o CIT nie zostały przyjęte odrębne regulacje, które nakładałyby na podatnika I konieczność przyjęcia innego sposobu postępowania.
Odnosząc się do przepisów ustawy o rachunkowości, różnice kursowe dotyczące aktywów i zobowiązań wyrażonych w walutach obcych zalicza się do przychodów (dodatnie) lub kosztów (ujemne) finansowych na dzień ich wyceny (art. 30 ust. 4 ustawy o rachunkowości). Z kolei wynik operacji finansowych, zgodnie z art. 42 ust. 3 UoR, stanowi różnicę między przychodami finansowymi (w tym z tytułu dywidend, odsetek i różnic kursowych) a kosztami finansowymi (w tym odsetkami i stratami z tytułu różnic kursowych). Podsumowując powyższe, zgodnie z art. 42 ust. 3 UoR, na rachunek zysków i strat będą wpływać wszystkie różnice kursowe, zarówno dodatnie jak i ujemne, zrealizowane jak i niezrealizowane. Ustawa o rachunkowości, w szczególności nie różnicuje wpływu różnic kursowych na rachunek zysków i strat w zależności od tego, na gruncie jakiego tytułu powstała dana różnica kursowa.
Tym samym, w ocenie Spółki, nawet w przypadku, w którym dany przychód/koszt Spółki w walucie obcej, od którego ustalana jest różnica kursowa jest „niepodatkowy”, tj. np.:
a) jest wymieniony w art. 12 ust. 4 (wydatki niezaliczane do przychodów) lub art. 16 ustawy o CIT (wyłączenia od kosztów uzyskania przychodów);
b) jest to wydatek, który nie spełnia warunku uznania go za przychód na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o CIT, lub nie został poniesiony przez Spółkę w celu osiągnięcia przychodów lub i zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów (nie spełnia warunku uznania go za koszt uzyskania przychodu);
c) dana różnica kursowa nie została zrealizowana
- to różnice kursowe z tytułu transakcji związanych z wystąpieniem takich niepodatkowych kategorii przychodów/kosztów będą różnicami podatkowymi, ponieważ żaden przepis ustawy o CIT, a zwłaszcza UoR, na podstawie, których ustalana jest wartość różnic kursowych, nie nakazuje wyłączać takich różnic kursowych odpowiednio z przychodów/kosztów podatkowych.
Ponadto, w szczególności w przypadku, w którym organ podatkowy uznałby, że stanowisko wnioskodawcy co do pytania 2 - tj. sposobu ujęcia różnic kursowych w rachunku podatkowym „per saldo” jest prawidłowe, tym bardziej niespójnym ze skonsolidowanym sposobem prezentacji różnic kursowych byłoby poddawanie osobnej analizie każdego tytułu na gruncie, którego powstały różnice kursowe.
Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, ustalając różnice kursowe, Spółka nie będzie zobowiązana do poddawania indywidualnemu badaniu każdego tytułu na gruncie, którego powstała dana różnica kursowa. Taka analiza byłaby bowiem bezprzedmiotowa z perspektywy zacytowanych przepisów UoR oraz ustawy o CIT.
Prawidłowość stanowiska Spółki została potwierdzona, w licznych interpretacjach indywidualnych w tym zakresie, m.in.:
Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie Pytania 4
Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku nadwyżki ujemnych różnic kursowych nad dodatnimi różnicami kursowymi, wartość ujemnych różnic kursowych, stanowiąca koszt uzyskania przychodu, powinna zostać alokowana odpowiednio do źródła z zysków kapitałowych i źródła z pozostałej działalności operacyjnej, zgodnie z kluczem przychodowym tj. poprzez zastosowanie art. 15 ust. 2, 2a, 2b ustawy o CIT.
Uzasadnienie do Pytania 4
Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o CIT dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym obejmuje sumę dochodu uzyskanego z dwóch odrębnych źródeł przychodów:
Art. 7b ust. 1 ustawy o CIT zawiera enumeratywny katalog przychodów zaliczanych do zysków kapitałowych. W konsekwencji, wszelkie przychody niestanowiące przychodów z zysków kapitałowych należy uznać za przychody z innych źródeł przychodów (tzw. „przychody operacyjne”)
Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o CIT, dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem wyjątków niemających zastosowania w niniejszej sprawie, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. W przypadku, gdy koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów. Oznacza to konieczność prawidłowego przypisania zarówno przychodów, jak i kosztów ich uzyskania do odpowiedniego źródła w celu ustalenia podstawy opodatkowania.
Jak zostało wspomniane w stanie faktycznym sprawy, Wnioskodawca w ramach swojej działalności, uzyskuje i będzie uzyskiwał zarówno przychody z zysków kapitałowych (z udziału w zyskach osób prawnych) jak i przychody z innych źródeł (z podstawowej działalności operacyjnej spółki).
Stosownie do generalnej zasady wyrażonej w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Ustawodawca wyróżnia, więc dwa rodzaje kosztów:
Natomiast, zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 2 ustawy o CIT, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym, oraz koszty związane z przychodami ze źródeł, z których dochody nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym lub są zwolnione z podatku dochodowego, a nie jest możliwe przypisanie danych kosztów do źródła przychodów, koszty te ustala się w takim stosunku, i w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.
Zasada ta, zgodnie z art. 15 ust. 2a ustawy o CIT, ma zastosowanie, również do sytuacji, gdy część dochodów podatnika jest zwolniona lub nie podlega opodatkowaniu.
Ponadto, art. 15 ust. 2b ustawy o CIT ustanawia zasadę, że w przypadku, gdy podatnik uzyskuje przychody z zysków kapitałowych oraz przychody z innych źródeł przychodów, przepisy ust. 2 i 2a stosuje się także do przypisywania do każdego z tych źródeł kosztów innych niż bezpośrednio związane z przychodami.
Interpretacja powyżej przywołanych przepisów była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięcia Naczelnego Sądu Administracyjnego. Między innymi, w wyroku z dnia 24 marca 2022 r., o sygn. II FSK 1695/20, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że z powołanych przepisów art. 15 ust. 1, ust. 2, ust. 2a i ust. 2b ustawy o CIT wynika, że jeżeli kosztu, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT nie można przypisać tylko do konkretnych przychodów, podatnik powinien dokonać alokacji kosztu, zgodnie z zasadami wskazanymi w art. 15 ust. 2, ust. 2a, ust. 2b ustawy o CIT, przy czym zasada uregulowana w art. 15 ust. 2 ustawy o CIT odnosi się zarówno do kosztów bezpośrednio związanych z przychodem, jak i kosztów innych niż bezpośrednio związanych z przychodem, których nie można przypisać do konkretnego źródła w sytuacji, gdy podatnik osiąga w danym roku podatkowym dochody opodatkowane, niepodlegające opodatkowaniu i dochody zwolnione od opodatkowania. Zdaniem Spółki, w opisanym we Wniosku stanie faktycznym wystąpi sytuacja analogiczna do przedstawionej w powyższym wyroku tj. taka, w której danego kosztu (w tym przypadku ujemnych różnic kursowych) nie da się jednoznacznie powiązać z konkretnym źródłem przychodu.
Jak podniosła Spółka w odpowiedzi na pytanie 2 będące przedmiotem niniejszego wniosku, metoda rachunkowa zakłada ujmowanie różnic kursowych w rachunku zysków i strat w formie skompensowanej wartości - „per saldo” (tj. nadwyżki dodatnich różnic kursowych nad ujemnymi bądź odwrotnie).
Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, konsekwencją ujęcia „per saldo” będzie brak możliwości jednoznacznego przyporządkowania ujemnych różnic kursowych do danego źródła przychodów (z wykluczeniem sytuacji zawartej w art. 9b ust. 5 ustawy o CIT, w której dochodzi do zaliczenia do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów wszystkich naliczonych, niezrealizowanych różnic kursowych z lat ubiegłych, spójnie ze stanowiskiem Wnioskodawcy w odpowiedzi na pytanie pierwsze), gdyż wynik finansowy z różnic kursowych zostanie zaprezentowany w rachunku podatkowym jako jedna skonsolidowana wartość.
W związku z powyższym, Spółka stoi na stanowisku, że w przypadku stosowania metody rachunkowej zgodnie z art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, brak możliwości bezpośredniego przypisania kosztów do konkretnego źródła przychodów będzie skutkować koniecznością zastosowania klucza przychodowego przewidzianego w art. 15 ust. 2, 2a, 2b ustawy o CIT. Oznacza to, że ujemne różnice kursowe powinny być alokowane do źródeł przychodów proporcjonalnie do uzyskanych przychodów zarówno z zysków kapitałowych, jak i z pozostałej działalności operacyjnej w danym okresie rozliczeniowym.
Organy podatkowe wielokrotnie podkreślały konieczność traktowania ujemnych różnic kursowych rozliczanych na podstawie art. 9b ust. 1 ustawy o CIT jako kosztu, który należy alokować zgodnie z kluczem przychodowym. Chociaż takie stanowisko było zazwyczaj prezentowane w sprawach dot. podziału kosztów pomiędzy działalność zwolnioną i opodatkowaną, zdaniem Spółki można je odnieść, również do alokacji kosztów pomiędzy określone źródła przychodów (tzw. „koszyki” przychodów). Stanowisko organów podatkowych dot. alokacji kosztów w podobnych sprawach (w odniesieniu do alokacji na rzecz działalności opodatkowanej i zwolnionej z podatku), zostało zaprezentowane m.in. w interpretacjach:
Spółka podkreśla, że choć wskazane interpretacje odnoszą się do nieco odmiennego stanu faktycznego (alokacja do działalności opodatkowanej i zwolnionej) to z uwagi na tożsamy i mechanizm stosowany w przypadku alokacji kosztów pośrednich do źródeł przychodów, konkluzje z nich płynące znajdą zastosowanie również w przypadku Wnioskodawcy.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe.
Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy:
Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.
Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.
QuickMap AI przeszukuje 2,87 mln dokumentów podatkowych i zwraca dopasowane orzeczenia z analizą linii orzeczniczej.
Wypróbuj za darmo