Interpretacja 0114-KDIP2-2.4010.178.2026.3.PK

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

28 kwietnia 2026 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący skutków podatkowych podziału przez wydzielenie. Uzupełnili go Państwo pismem z 1 czerwca 2026 r. (wpływ 1 czerwca 2026 r.) - w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)  Zainteresowany będący stroną postępowania:

A. SP. Z O.O.

2)  Zainteresowani niebędący stroną postępowania:

• B.B.
• C.C.

Opis zdarzenia przyszłego

„A.” jest polskim rezydentem podatkowym i podlega w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów. Spółka prowadzi działalność gospodarczą głównie w zakresie produkcji wyrobów (...), sprzedaży hurtowej i detalicznej (...), transportu drogowego towarów oraz magazynowania. Jednocześnie, w ramach prowadzonej działalności, Spółka realizuje również aktywność związaną z nieruchomościami, obejmującą w szczególności ich nabywanie, wynajem oraz zarządzanie nimi.

Spółka korzysta obecnie z opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek (tzw. estoński CIT).

Niniejszy wniosek jest wnioskiem wspólnym składanym przez Spółkę wraz ze wspólnikami Spółki - B.B. oraz C.C. (dalej łącznie: „Wspólnicy” albo „Zainteresowani”), będącymi osobami fizycznymi posiadającymi miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlegającymi na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób fizycznych - w trybie art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (dalej: „Ordynacja podatkowa"). Zainteresowanym będącym stroną postępowania jest Spółka. Zainteresowanymi niebędącymi stronami postępowania są Wspólnicy.

Wspólnicy Spółki rozważają restrukturyzację, której celem jest rozdzielenie części wskazanych wyżej obszarów działalności do odrębnych podmiotów, przy zachowaniu efektywności organizacyjnej, biznesowej i podatkowej całej struktury. Planowane rozdzielenie obszarów działalności ma na celu w szczególności:

• prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie wykorzystywania nieruchomości Spółki, w tym ich wynajmu na rzecz podmiotów trzecich;
• zapewnienie efektywnego zarządzania nieruchomościami, w tym obsługi relacji z najemcami oraz wykonywania obowiązków wynikających z zawartych umów;
• zapewnienie bieżącego funkcjonowania nieruchomości poprzez zarządzanie umowami z dostawcami usług, w szczególności w zakresie dostawy mediów oraz utrzymania infrastruktury;
• zwiększenie efektywności organizacyjnej i biznesowej prowadzonej działalności.

W tym celu wspólnicy Spółki A. planują zawiązanie nowej spółki kapitałowej (dalej: „Nowa Spółka”), a następnie przeprowadzenie podziału Wnioskodawcy w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych, tj. przez przeniesienie części majątku Wnioskodawcy na spółkę istniejącą (Nowa Spółka) w ramach podziału przez wydzielenie.

Przedmiotem wydzielenia będzie zespół składników materialnych i niematerialnych związanych z działalnością nieruchomościową Spółki, stanowiący wyodrębniony obszar jej aktywności gospodarczej (dalej: „Dział Nieruchomościowy”). Zakres składników wchodzących w skład Działu Nieruchomościowego został określony w opisie zorganizowanej części przedsiębiorstwa sporządzonym na potrzeby podziału oraz w uchwale Zarządu Spółki potwierdzającej wyodrębnienie ZCP. Zgodnie z przyjętymi założeniami, w skład tego zespołu składników wchodzić będą w szczególności:

a)  nieruchomości - wszelkie prawa do nieruchomości przysługujące Spółce, związane z działalnością wydzielaną, niezależnie od ich charakteru i podstawy prawnej, w tym prawa rzeczowe, prawa obligacyjne oraz roszczenia dotyczące tych nieruchomości, obejmujące w szczególności grunty, budynki i lokale wykorzystywane w ramach działalności nieruchomościowej Spółki;

b)  umowy najmu - prawa i obowiązki wynikające z umów najmu zawartych przez Spółkę jako wynajmującego, w zakresie w jakim dotyczą nieruchomości wchodzących w skład Działu Nieruchomościowego, w tym prawa do pobierania czynszu najmu oraz obowiązki wynajmującego wobec najemców;

c)  umowy z dostawcami mediów - prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych przez Spółkę z dostawcami mediów, w szczególności w zakresie dostawy energii elektrycznej, gazu, wody, ciepła oraz odprowadzania ścieków, w zakresie w jakim dotyczą nieruchomości i działalności wchodzących w skład Działu Nieruchomościowego;

d)  stosunek zatrudnienia jednego pracownika przypisanego do działalności wydzielanej, wraz z wszelkimi prawami i obowiązkami wynikającymi z tego stosunku pracy; przejście pracownika do Nowej Spółki nastąpi z mocy prawa w trybie art. 23¹ Kodeksu pracy, jako przejście części zakładu pracy na innego pracodawcę;

e)  decyzje administracyjne - decyzje administracyjne, zezwolenia, pozwolenia i inne akty administracyjne wydane na rzecz Spółki i związane z działalnością oraz nieruchomościami wchodzącymi w skład Działu Nieruchomościowego, w tym w szczególności decyzje i dokumentacja związana z procesem inwestycyjnym i budowlanym na nieruchomościach Działu Nieruchomościowego, które zgodnie z art. 531 § 2 KSH przejdą na Nową Spółkę jako pozostające w związku z przydzielonymi jej składnikami majątku spółki dzielonej;

f)   środki trwałe przypisane do działalności wydzielanej, w tym w szczególności maszyny, urządzenia i wyposażenie funkcjonalnie związane z nieruchomościami i działalnością Działu Nieruchomościowego;

g)  należności i zobowiązania funkcjonalnie związane z działalnością Działu Nieruchomościowego, w tym w szczególności: należności z tytułu umów najmu zawartych przez Spółkę jako wynajmującego, zobowiązania wobec dostawców mediów w zakresie dotyczącym nieruchomości Działu Nieruchomościowego oraz zobowiązania z tytułu stosunku pracy pracownika przypisanego do tej działalności;

h)  umowy ubezpieczenia - prawa i obowiązki wynikające z umów ubezpieczenia mienia zawartych przez Spółkę w zakresie, w jakim dotyczą nieruchomości i składników majątkowych wchodzących w skład Działu Nieruchomościowego;

i)    dotacje i dofinansowania - prawa i obowiązki wynikające z umów o udzielenie dotacji, dofinansowań oraz innych form wsparcia publicznego, w zakresie w jakim dotyczą nieruchomości lub działalności wchodzących w skład Działu Nieruchomościowego, wraz z wszelkimi zobowiązaniami związanymi z ich wykorzystaniem i rozliczeniem;

j)    pozostałe umowy dotyczące nieruchomości - prawa i obowiązki wynikające z pozostałych umów zawartych przez Spółkę, związanych z nieruchomościami wchodzącymi w skład Działu Nieruchomościowego, nieujętych w pozostałych punktach powyżej;

k)  umowy z instytucjami finansowymi - prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych przez Spółkę z bankami oraz innymi instytucjami finansowymi, w zakresie w jakim dotyczą nieruchomości lub działalności wchodzących w skład Działu Nieruchomościowego;

l)    inne prawa, obowiązki i składniki funkcjonalnie związane z działalnością Działu Nieruchomościowego, które na dzień podziału będą służyć prowadzeniu działalności wydzielanej.

Przed dniem podziału planowane jest formalne wyodrębnienie tej części działalności w strukturze Wnioskodawcy. Zarząd Spółki podejmie stosowną uchwałę potwierdzającą wyodrębnienie organizacyjne Działu Nieruchomościowego jako samodzielnej jednostki organizacyjnej funkcjonującej pod nazwą „Segment Nieruchomości i Najmu", a także przypisanie do niego określonych składników majątkowych, praw, obowiązków, relacji kontraktowych oraz personelu.

Na czele Działu Nieruchomościowego stanie wyznaczony przez Zarząd kierownik, odpowiedzialny za koordynację działalności wydzielanej jednostki oraz podejmowanie czynności faktycznych i prawnych niezbędnych do jej prawidłowego funkcjonowania i przygotowania procesu wydzielenia.

W ewidencji Spółki możliwe będzie przyporządkowanie do Działu Nieruchomościowego przychodów, kosztów, należności i zobowiązań związanych z wydzielaną działalnością. Dla tej części działalności możliwe będzie również ustalenie jej wyniku finansowego oraz identyfikacja aktywów i pasywów związanych z prowadzoną działalnością nieruchomościową. Zespół składników przeznaczonych do wydzielenia będzie służył realizacji określonych zadań gospodarczych związanych z posiadaniem, obsługą, utrzymaniem i komercyjnym wykorzystaniem nieruchomości oraz innych składników tworzących wydzielany obszar działalności. Składniki te pozostaną ze sobą w takich relacjach, aby po ich przeniesieniu do Nowej Spółki, możliwe było nieprzerwane kontynuowanie działalności prowadzonej dotychczas w ramach A.

Jak wspomniano, wyodrębnieniu Działu Nieruchomościowego towarzyszyć będzie przejęcie przez Nową Spółkę pracownika zobowiązanego do realizacji zadań należących do Działu Nieruchomościowego. Przejęcie pracownika nastąpi w trybie art. 23¹ Kodeksu pracy. Po dokonaniu podziału przez wydzielenie, Nowa Spółka przejmie działalność prowadzoną dotychczas przez Wnioskodawcę w ramach Działu Nieruchomościowego.

Zgodnie z założeniami restrukturyzacji, Nowa Spółka ma być przygotowana organizacyjnie i prawnie do przyjęcia wydzielanej części działalności, a po podziale ma w sposób płynny kontynuować tę działalność. Przeniesienie obejmie wszystkie istotne elementy niezbędne do dalszego funkcjonowania tego obszaru biznesu, tak aby możliwe było dalsze prowadzenie działalności bez konieczności angażowania przez Nową Spółkę dodatkowych, istotnych składników majątkowych spoza transakcji lub podejmowania działań wykraczających poza typowe czynności następcze związane z reorganizacją.

Po wyodrębnieniu Działu Nieruchomościowego, Spółka sama nie będzie kontynuować i nie będzie rozwijać już działalności związanej z nieruchomościami. Ten obszar działalności przejmie Nowa Spółka. Spółka będzie rozwijać pozostałe obszary swojej działalności w dotychczasowym zakresie i jej działanie nie zależy od zachowania Działu Nieruchomościowego w swoich strukturach.

Zgodnie z założeniami restrukturyzacji, Nowa Spółka zamierza w pierwszym miesiącu swojej działalności - jeszcze przed dokonaniem wyodrębnienia - złożyć zawiadomienie ZAW-RD, tj. zgłoszenie przejścia na opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek (estoński CIT). Celem jest zapewnienie, aby zarówno Wnioskodawca, jak i Nowa Spółka korzystały z tego modelu opodatkowania po przeprowadzeniu restrukturyzacji.

Wnioskodawca wskazuje, że planowany podział przez wydzielenie jest uzasadniony przyczynami ekonomicznymi. Celem restrukturyzacji jest w szczególności:

1. rozdzielenie dwóch odrębnych obszarów działalności (działalności przetwórczej i dystrybucyjnej oraz działalności nieruchomościowej) i przypisanie ich do odrębnych podmiotów, co sprzyja większej przejrzystości operacyjnej i zarządczej;
2. ukształtowanie struktury właścicielskiej Nowej Spółki w sposób odpowiadający oczekiwaniom wspólników, w tym zapewnienie elastyczności w zakresie przyszłych zmian proporcji udziałowych;
3. zwiększenie efektywności zarządzania poszczególnymi obszarami działalności.

Planowana restrukturyzacja nie jest motywowana chęcią uniknięcia lub uchylenia się od opodatkowania. Uczestniczący w planowanym podziale wspólnicy Spółki nie otrzymają dopłat w gotówce. Udziały wspólników w Spółce nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów. Koszt uzyskania przychodu z tytułu ewentualnego odpłatnego zbycia udziałów w Nowej Spółce wspólnicy ustalą zgodnie z właściwymi przepisami ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa o PIT"), w wysokości nie wyższej niż wartość udziałów w Spółce, jaka byłaby przyjęta przez danego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do podziału.

Pytania

1.  Czy opisany we wniosku zespół składników materialnych i niematerialnych, który ma zostać przeniesiony ze spółki A. sp. z o.o. do Nowej Spółki w ramach podziału przez wydzielenie, będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”)?

2.  Czy dokonanie podziału przez wydzielenie Działu Nieruchomościowego do Nowej Spółki spowoduje utratę przez Spółkę Dzieloną lub Nową Spółkę prawa do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek (tzw. estoński CIT)?

3.  Czy wskutek dokonanego podziału przez wydzielenie Spółka osiągnie dochód podlegający opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek, w szczególności dochód, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, lub przychód podlegający opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych, w szczególności przychód w wysokości wartości rynkowej składników majątkowych przeniesionych na Spółkę Nową ustalonej na dzień poprzedzający dzień wydzielenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT?

4.  Czy wskutek dokonanego podziału przez wydzielenie Nowa Spółka osiągnie dochód podlegający opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek, w szczególności dochód o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, lub przychód podlegający opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych, w tym przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c, 8d i 8f ustawy o CIT?

5.  Czy dochód wspólników osiągnięty wskutek przeprowadzenia podziału Spółki przez wydzielenie w okolicznościach opisanych we wniosku nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w momencie podziału, a opodatkowanie odroczone zostanie do chwili odpłatnego zbycia przez danego wspólnika udziałów w kapitale zakładowym Nowej Spółki?

6.  Czy przeniesienie Działu Nieruchomościowego ze spółki A. sp. z o.o. do Nowej Spółki w ramach podziału przez wydzielenie będzie wyłączone z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: „ustawa o VAT")?

Przedmiotem tej interpretacji jest odpowiedź na pytanie oznaczone nr 1, nr 2, nr 3 i nr 4 w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W zakresie pytania oznaczonego jako nr 5 i nr 6 wydam odrębne rozstrzygnięcie.

Stanowisko Zainteresowanych w sprawie

Ad 1) Zdaniem Wnioskodawcy, opisany we wniosku zespół składników materialnych i niematerialnych, który ma zostać przeniesiony ze spółki A. sp. z o.o. do Nowej Spółki w ramach podziału przez wydzielenie, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Ad 2) Zdaniem Wnioskodawcy, przeprowadzenie podziału Spółki przez wydzielenie w okolicznościach opisanych we wniosku nie spowoduje utraty przez Wnioskodawcę ani przez Nową Spółkę prawa do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.

Ad 3) Zdaniem Wnioskodawcy, wskutek dokonanego podziału przez wydzielenie Spółka nie osiągnie dochodu podlegającego opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek, w szczególności dochodu, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, jak również przychodu podlegającego opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych, w szczególności przychodu w wysokości wartości rynkowej składników majątkowych przeniesionych na Nową Spółkę ustalonej na dzień poprzedzający dzień wydzielenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT.

Ad 4) Zdaniem Wnioskodawcy, wskutek dokonanego podziału przez wydzielenie Nowa Spółka nie osiągnie dochodu podlegającego opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek, w szczególności dochodu, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, ani przychodu podlegającego opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych, w tym przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c, 8d i 8f ustawy o CIT.

Uzasadnienie

Ad 1)

Zgodnie z art. 528 § 1 KSH, spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych. Natomiast zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 KSH, podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą lub nowo zawiązaną spółkę albo spółki za udziały lub akcje spółki albo spółek przejmujących, nowo zawiązanych lub spółki dzielonej, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez wydzielenie).

Jak stanowi art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m) ustawy o CIT za przychody z zysków kapitałowych uważa się również przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym: przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki, przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej, przychody spółki dzielonej.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT do przychodów zalicza się w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie albo podziale przez wyodrębnienie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub spółki nowo zawiązane ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału lub dzień wydzielenia albo dzień wyodrębnienia, przy czym przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z powyższym przepisem, żeby w związku z podziałem przez wydzielenie mogła być mowa o powstaniu przychodu podatkowego, warunkiem koniecznym jest to, żeby majątek wydzielany lub majątek pozostający w spółce dzielonej nie stanowił zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: ZCP). A contrario, jeżeli zarówno majątek wydzielany jak i pozostający w spółce dzielonej stanowią ZCP, nie powstaje przychód podatkowy. Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa, oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z powyższej definicji wynika, że dla uznania określonego zespołu składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa konieczne jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

1. musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;
2. zespół ten musi być wyodrębniony organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie;
3. składniki te muszą być przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4. zespół ten powinien mieć zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W ocenie Wnioskodawcy, wszystkie powyższe przesłanki będą w przedstawionym zdarzeniu przyszłym spełnione:

a)  Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych

Przedmiotem planowanego wydzielenia nie będzie pojedynczy składnik majątkowy ani zbiór przypadkowo dobranych aktywów, lecz funkcjonalnie powiązany zespół składników materialnych i niematerialnych związanych z działalnością nieruchomościową prowadzoną przez Spółkę. Jak wynika z przyjętej koncepcji restrukturyzacji, wydzielana część działalności obejmować ma w szczególności: nieruchomości, umowy najmu, umowy z dostawcami mediów, stosunek zatrudnienia pracownika realizującego obowiązki związane z Działem Nieruchomościowym, decyzje administracyjne i dokumentację procesu inwestycyjnego, środki trwałe, należności i zobowiązania, umowy ubezpieczenia mienia, dotacje i dofinansowania, umowy z instytucjami finansowymi oraz pozostałe umowy dotyczące nieruchomości.

Przedmiotem wydzielenia będą również inne prawa i obowiązki oraz elementy organizacyjne i dokumentacyjne pozostające w związku z tą działalnością. W skład wydzielanego zespołu składników wchodzić będą zatem nie tylko aktywa rzeczowe, ale również elementy niematerialne i organizacyjne, w szczególności prawa i obowiązki wynikające z umów, decyzje administracyjne, relacje kontraktowe, kapitał ludzki, dokumentacja związana z działalnością nieruchomościową oraz związane z tą działalnością zobowiązania.

Zespół składników związanych z działalnością nieruchomościową nie będzie zatem zbiorem niezależnych od siebie praw i rzeczy, lecz będzie stanowił zintegrowaną całość gospodarczą. Poszczególne składniki będą wzajemnie się uzupełniały i pozostawały w relacjach umożliwiających prowadzenie działalności gospodarczej w określonym obszarze. Nieruchomości będą stanowiły substrat majątkowy tej działalności, umowy najmu i inne umowy eksploatacyjne będą tworzyły jej podstawę kontraktową, decyzje administracyjne zapewnią możliwość legalnego i ciągłego wykonywania tej działalności, zaś przypisany pracownik i środki trwałe zapewnią jej bieżące funkcjonowanie.

Ponadto, zgodnie z koncepcją restrukturyzacji, w ramach etapu przygotowawczego ma zostać potwierdzony i uporządkowany zakres składników majątkowych, praw i obowiązków, które mają wejść do ZCP, a następnie ma dojść do formalnego wydzielenia tej części działalności w strukturze Spółki.

Zdaniem Wnioskodawcy składniki Działu Nieruchomościowego, które mają zostać przeniesione na Nową Spółkę, pozostają ze sobą w spójnych, ścisłych i wzajemnych relacjach, pozwalających uznać Dział Nieruchomościowy za zorganizowany i zintegrowany zespół składników, a nie za zbiór niezależnych od siebie elementów.

b)  Wyodrębnienie organizacyjne

Ocena, czy określony zespół składników majątkowych stanowi ZCP dokonywana jest na dzień wyodrębnienia. Kluczowe jest zatem, aby składniki majątkowe stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa w spółce dzielonej. Zdaniem organów podatkowych, dany zespół składników majątkowych jest wyodrębniony organizacyjnie, jeśli w strukturze danego przedsiębiorstwa utworzony został na przykład wydział, zakład, czy dział.

Takie wnioski płyną m.in. z interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 3 listopada 2020 r., znak 0111-KDIB3-1.4012.608.2020.1.KO:

„Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące »część przedsiębiorstwa« powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w »istniejącym przedsiębiorstwie«, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa”.

Ważne jest przypisanie jednostce uprawnień skutkujących samodzielnym prowadzeniem działalności „widocznym z zewnątrz”. Oznacza to, że wyodrębnienie musi wynikać z określonych decyzji statutowych (zarządczych itp.), które formalnie nadają jednostce wewnętrznej uprawnienia uzasadniające jej wydzielenie organizacyjne.

Jednocześnie podkreśla się, że ten – wydzielony organizacyjnie „filar” działalności, powołany jest do realizacji ściśle określonych celów w całym przedsiębiorstwie (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 marca 2025 r., nr 0111-KDIB1-2.4010.723.2024.3.AK).

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym wyodrębnienie organizacyjne działalności nieruchomościowej ma nastąpić w ramach działań przygotowawczych poprzedzających reorganizację. Zgodnie z koncepcją restrukturyzacji, planowane jest szczegółowe opisanie wydzielanych składników i formalne wyodrębnienie ZCP ze struktury „A.”, a etap przygotowawczy obejmuje także wydzielenie tej części działalności przez zarząd w ramach struktury Spółki.

Wyodrębnienie organizacyjne będzie więc wynikało z decyzji korporacyjnych i zarządczych podejmowanych przed restrukturyzacją. W ich następstwie do działalności nieruchomościowej przypisane zostaną: określone składniki majątkowe, określone prawa i obowiązki wynikające z umów, określone decyzje administracyjne, określone zadania gospodarcze, zasoby osobowe związane z tą działalnością. Działalność ta będzie zatem miała swoje określone miejsce w strukturze przedsiębiorstwa Spółki, a jej odrębność będzie rozpoznawalna zarówno z perspektywy wewnętrznej, jak i z perspektywy funkcjonalnej. Należy przy tym podkreślić, że wyodrębnienie organizacyjne ZCP nie musi oznaczać wyodrębnienia organizacyjno-prawnego, np. w formie oddziału ujawnionego w KRS. Wystarczające jest istnienie realnie wyodrębnionego obszaru działalności w ramach przedsiębiorstwa, który może zostać zidentyfikowany jako odrębny segment funkcjonalny.

W ocenie Wnioskodawcy za wyodrębnieniem organizacyjnym działalności nieruchomościowej przemawiać będzie w szczególności:

• formalne wyodrębnienie tej działalności w strukturze Spółki na etapie przygotowania reorganizacji,
• przypisanie do niej konkretnych składników majątkowych i niemajątkowych,
• przypisanie do niej określonych praw i obowiązków wynikających z relacji kontraktowych,
• przypisanie do niej pracownika realizującego zadania związane z tą działalnością,
• wyodrębnienie funkcji i zadań gospodarczych związanych z nieruchomościami, ich najmem i utrzymaniem.

W konsekwencji należy uznać, że warunek wyodrębnienia organizacyjnego będzie w analizowanym przypadku spełniony. c) Wyodrębnienie finansowe Konieczność wyodrębnienia finansowego ZCP nie oznacza automatycznie, że ZCP musi być samobilansującym się oddziałem.

W orzecznictwie podkreśla się ponadto, że wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać pełnej samodzielności finansowej, lecz sytuację, w której - poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych - możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przykładowo, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 3 listopada 2020 r., znak 0111-KDIB3-1.4012.608.2020.1.KO, stwierdził:

„Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową”.

Podobne stanowisko można znaleźć w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 24 listopada 2022 r., sygn. akt I FSK 1333/22; z dnia 14 marca 2023 r., sygn. akt I FSK 198/20.

Analogiczny pogląd wyrażony został również w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia z dnia 5 marca 2025 r., nr 0114-KDIP2-2.4010.720.2024.4.KW w której wskazano, że:

„o wyodrębnieniu finansowym ZCP może świadczyć prowadzenie dla podmiotu, z którego zostanie wydzielona ZCP, rachunkowości umożliwiającej ewidencjonowanie procesów gospodarczych oraz prezentowanie sytuacji majątkowej i finansowej związanej z daną ZCP. W ocenie Wnioskodawcy, dla wyodrębnienia finansowego ZCP wystarczy zatem, aby rachunkowość prowadzono w takim układzie, by można było ustalić sytuację majątkową (aktywa i pasywa) oraz zyskowność danej części przedsiębiorstwa (koszty i przychody)”.

W świetle powyższego za wystarczające należy uznać wyodrębnienie finansowe danej części przedsiębiorstwa dla celów rachunkowości zarządczej, jeśli polega ono na odrębnym ewidencjonowaniu przychodów i kosztów związanych z prowadzeniem danej części przedsiębiorstwa. Organy podatkowe prezentują stanowisko, że w kontekście wydzielenia finansowego znaczenie może mieć również sposób wystawiania dokumentów księgowych, pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów do odpowiedniej części przedsiębiorstwa.

Wnioskodawca uważa, że za wydzieleniem finansowym Działu Nieruchomościowego w strukturach przedsiębiorstwa Spółki przemawia to, że: Spółka posiada w ramach systemu księgowego odpowiednią analitykę, w ramach której jest w stanie wyodrębniać przychody i koszty odnoszące się do Działu Nieruchomościowego, księgi rachunkowe Spółki prowadzone są w sposób pozwalający na wyodrębnienie należności i zobowiązań związanych z działalnością prowadzoną w ramach Działu Nieruchomościowego, Dział Nieruchomościowy może posiadać swój odrębny budżet, i mogą dla niego być sporządzane prognozy finansowe.

Należy więc uznać, że warunek wyodrębnienia finansowego w przypadku Działu Nieruchomościowego jest spełniony.

c)  Wyodrębnienie funkcjonalne i zdolność do samodzielnego działania

Aby zespół składników materialnych i niematerialnych mógł być uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa musi stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze. Organy podatkowe zazwyczaj interpretują tę przesłankę jako potencjalną zdolność ZCP do działania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Przykładowo, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 23 października 2020 r., znak 0114-KDIP4-1.4012.394.2020.1.AM, stwierdził, że:

„(…) wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa”.

Analizując spełnienie przesłanki wydzielenia funkcjonalnego, organy podatkowe zwracają również uwagę na elementy, które mogą wskazywać na to, że dany podmiot ma zdolność samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym:

„Wyodrębnienie funkcjonalne będzie przejawiać się, w tym, że pomimo tego, że Majątek Pozostający i Majątek Wydzielany funkcjonują w obrębie jednego przedsiębiorstwa, to prowadzą niezależne i samodzielne działalności gospodarcze wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wskazanego we wniosku. Składniki majątkowe, zarówno materialne jaki i niematerialne, w tym zobowiązania, wchodzące w skład Majątku Pozostającego i Majątku Wydzielanego są na tyle ze sobą powiązane, że mogą prowadzić działalność gospodarczą bez konieczności ich uzupełniania dodatkowymi składnikami majątkowymi, które byłyby niezbędne do prowadzenia takiej działalności.

Ponadto, zarówno Majątek Pozostający i jak i Majątek Wydzielany mogą służyć kontynuowaniu prowadzonych przez nie działalności gospodarczych w sposób autonomiczny” (interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 4 marca 2025 r., znak 0114-KDIP2-1.4010.747.2024.2.JF).

W ocenie Wnioskodawcy Dział Nieruchomościowy posiada zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. W jego przypadku jest bowiem możliwe:

• przypisanie konkretnie do Działu Nieruchomościowego pracowników, składników materialnych i niematerialnych,

1.  precyzyjne wskazanie zadań i funkcji realizowanych przez Dział Nieruchomościowy,

2.  prowadzenie odrębnej analityki księgowej dla Działu Nieruchomościowego,

3.  określenie celów gospodarczych Działu Nieruchomościowego,

4.  samodzielne pełnienie funkcji, do których powołany jest Dział Nieruchomościowy, dzięki temu, że składniki materialne i niematerialne tworzące ten Dział, w tym substrat ludzki, są wewnętrznie powiązane, spójne oraz kompletne.

W świetle powyższych okoliczności można uznać, że Dział Nieruchomościowy posiada zdolność do samodzielnego bytu gospodarczego i tym samym można uznać ten zespół składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Innymi słowy, zespół składników tworzący Dział Nieruchomościowy gotowy jest do kontynuowania działalności w swoim dotychczasowym zakresie po przeniesieniu go do Nowej Spółki.

W ocenie Wnioskodawcy, zdolność ta jest rzeczywista i pełna, a nie jedynie potencjalna. Elementy przedsiębiorstwa Spółki, które nie będą przedmiotem planowanej restrukturyzacji nie wpływają na możliwość kontynuowania działalności gospodarczej przez Dział Nieruchomościowy.

Nie można mieć również wątpliwości, że struktura majątkowa i organizacyjna, która pozostaje w Spółce również stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Po wyodrębnieniu Działu Nieruchomościowego funkcjonowanie Spółki w zakresie jej podstawowej działalności nie zostanie zaburzone. Jeżeli zatem teraz jest to przedsiębiorstwo niezależne i samodzielnie, to po przeprowadzeniu restrukturyzacji, część przedsiębiorstwa pozostała w Spółce będzie nadal takim niezależnym przedsiębiorstwem spełniającym wszystkie cechy ZCP.

Większość składników materialnych i niematerialnych, pracowników i współpracowników pozostanie w Spółce. Funkcje wykonywane przez Spółkę ulegną zmianie tylko o tyle, o ile część z nich pozostanie przeniesiona wraz z Działem Nieruchomościowym do Nowej Spółki. Księgowość Spółki również nie ulegnie znacznemu przeobrażeniu: nadal będą rozpoznawane przychody i koszty, należności i zobowiązania i Spółka będzie wypełniać wszystkie zobowiązania wynikające z przepisów prawa bilansowego, w tym będzie posiadać pełną zdolność bilansową i sporządzać sprawozdanie finansowe.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, po wyodrębnieniu Działu Nieruchomościowego do Nowej Spółki, w Spółce pozostanie zespół składników majątkowych i niemajątkowych, w tym zobowiązania, zdolny do kontynuowania dotychczasowej działalności podstawowej oraz wyróżniający się pełną samodzielnością organizacyjną, funkcjonalną i finansową. W Spółce pozostaną m.in. składniki materialne, takie jak środki trwałe i wyposażanie, firma Spółki, wartości niematerialne i prawne, umowy handlowe, znaczna część personelu Spółki, relacje gospodarcze i handlowe z klientami, jak również księgi rachunkowe i wszelkie ewidencje pozwalające na pełną sprawozdawczość finansową. Dodatkowo Spółka będzie działać jako niezależne przedsiębiorstwo. Zatem Spółka posiada wszystkie cechy ZCP.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy zarówno Dział Nieruchomościowy, jak i majątek Spółki pozostający w niej po restrukturyzacji stanowić będą ZCP. W rezultacie opisany we wniosku Dział Nieruchomościowy spełnia wszystkie przesłanki definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Stanowi bowiem: zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, wyodrębniony organizacyjnie, wyodrębniony finansowo, wyodrębniony funkcjonalnie, oraz zdolny do samodzielnego realizowania przypisanych mu zadań gospodarczych.

Z tych względów, zdaniem Wnioskodawcy, zespół składników mających zostać przeniesionych do Nowej Spółki w ramach podziału przez wydzielenie stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Ad 2)

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka korzysta z opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.

Nowa Spółka zamierza złożyć zawiadomienie o wyborze opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek w taki sposób, aby na dzień planowanego podziału (wydzielenia) również korzystała z opodatkowania ryczałtem. Kluczową kwestią jest zatem ustalenie, czy planowany podział przez wydzielenie spowoduje utratę prawa do tego modelu opodatkowania po stronie którejkolwiek ze spółek.

Zgodnie z art. 28l ust. 1 pkt 4 lit. c ustawy o CIT, podatnik opodatkowany ryczałtem traci prawo do tego opodatkowania z końcem roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym podatnik dokona przejęcia innego podmiotu w drodze łączenia albo podziału podmiotów lub otrzymania wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, chyba że:

(i)  podmiot przejmowany, dzielony lub wnoszący wkład niepieniężny jest opodatkowany ryczałtem albo

(ii) podmiot przejmowany, dzielony lub wnoszący wkład niepieniężny z dniem przejęcia lub wniesienia wkładu zamknie księgi rachunkowe, sporządzi sprawozdanie finansowe oraz dokona rozliczenia i ustaleń, o których mowa w art. 7aa, w zakresie transakcji pozostających w związku z przejmowanymi składnikami majątku.

Z kolei zgodnie z art. 28l ust. 1 pkt 4 lit. d ustawy o CIT, podatnik opodatkowany ryczałtem traci prawo do tego opodatkowania z końcem roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym podatnik zostanie przejęty przez inny podmiot w drodze łączenia lub podziału podmiotów, w tym podziału przez wydzielenie albo podziału przez wyodrębnienie, lub wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, chyba że podmiot przejmujący jest opodatkowany ryczałtem.

Ustawodawca wyraźnie zatem dopuścił możliwość kontynuowania opodatkowania w formie ryczałtu od dochodów spółek, pomimo dokonanych działań restrukturyzacyjnych, w sytuacji przewidzianej w art. 28l ust. 1 pkt 4 lit. c oraz lit. d ustawy o CIT.

Dzięki zawarciu w ww. przepisach zwrotów „chyba że” ustawodawca dopuścił możliwość opodatkowania w formie ryczałtu, mimo że podatnik dokona przejęcia innego podmiotu w drodze podziału podmiotów lub podatnik zostanie przejęty przez inny podmiot w drodze podziału podmiotów, w tym podziału przez wydzielenie. Możliwość kontynuowania opodatkowania w formie ryczałtu ma miejsce wtedy, gdy zarówno podmiot dzielony, jak i podmiot przejmujący jest opodatkowany ryczałtem.

W analizowanym zdarzeniu przyszłym Spółka jest opodatkowana ryczałtem od dochodów spółek, a Nowa Spółka - jako podmiot przejmujący składniki składające się na Dział Nieruchomościowy - będzie na dzień podziału również opodatkowana ryczałtem od dochodów spółek.

W sytuacji zatem, w której zarówno Spółka, jak i Nowa Spółka będą opodatkowane ryczałtem od dochodów spółek, to zgodnie z art. 28l ust. 1 pkt 4 lit. c tiret pierwsze ustawy o CIT Nowa Spółka nadal będzie mogła być opodatkowana wspomnianym ryczałtem.

Analogicznie, również Spółka zgodnie z art. 28l ust. 1 pkt 4 lit. d ustawy o CIT nadal będzie mogła być opodatkowana wspomnianym ryczałtem mimo przeprowadzonych działań restrukturyzacyjnych. Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzane było przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacjach indywidualnych, w szczególności z dnia 13 lutego 2024 r. (znak: 0111-KDIB1-1.4010.729.2023.1.RH) oraz z dnia 9 stycznia 2024 r. (znak: 0111-KDIB1-2.4010.607.2023.1.MC).

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, przeprowadzenie podziału Spółki przez wydzielenie w okolicznościach opisanych we wniosku nie spowoduje utraty przez Spółkę ani przez Nową Spółkę prawa do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.

Ad 3)

Zgodnie z art. 28m ust. 1 ustawy o CIT, opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający m.in.: (1) wysokości zysku netto przeznaczonego do wypłaty wspólnikom lub na pokrycie strat; (2) wysokości ukrytych zysków; (3) wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą; (4) nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku) - w przypadku łączenia, podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części; (5) sumie zysków netto w przypadku zakończenia opodatkowania ryczałtem; (6) wartości nieujawnionych operacji gospodarczych.

W ocenie Wnioskodawcy żaden z przypadków opisanych w art. 28m ust. 1 pkt 1-6 ustawy o CIT nie znajdzie w opisanym zdarzeniu przyszłym zastosowania w odniesieniu do Spółki. O ile zdarzenia kreujące obowiązek podatkowy opisane w pkt 1-3 oraz 5 i 6 niewątpliwie nie będą rezultatem dokonania podziału Spółki przez wydzielenie, analizie poddać należy podstawę prawną powstania dochodu opisaną w art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników - w przypadku łączenia, podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Brzmienie przepisu wskazuje, że dochód osiągnąć może podatnik, który majątek przejmuje (w przypadku łączenia, podziału, przekształcenia podmiotów), lub który majątek wnosi (w przypadku wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego).

Oznacza to, że w przypadku restrukturyzacji polegających na podziale (w tym przez wydzielenie) dochodu podlegającego opodatkowaniu ryczałtem nie osiąga uczestnik restrukturyzacji, który nie przejmuje majątku, lecz którego majątek jest przejmowany przez inny podmiot.

Na gruncie analizowanego zdarzenia przyszłego Spółka, jako podmiot podlegający podziałowi przez wydzielenie, nie osiągnie dochodu podlegającego opodatkowaniu ryczałtem z art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, gdyż to jej majątek będzie przejmowany przez Nową Spółkę. Spółka wskutek dokonania podziału nie osiągnie również przychodu podlegającego opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych, w szczególności przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT, przychodem w spółce podlegającej podziałowi jest - jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału lub wydzielenia, przy czym przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio.

Z kolei zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się, w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału oraz majątek pozostający w spółce, stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa - wartości rynkowej składników majątku przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalonej na dzień podziału lub wydzielenia.

Zgodnie z art. 12 ust. 13 ustawy o CIT, przepisów ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Zgodnie z art. 12 ust. 14 ustawy o CIT, jeżeli podział spółek nie został przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Jak wynika ze stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1, zarówno zbiór aktywów i pasywów przypisanych Nowej Spółce w planie podziału, jak i zbiór aktywów i pasywów pozostający w Spółce, stanowić będą zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Zarówno Spółka, jak i Nowa Spółka są polskimi spółkami kapitałowymi podlegającymi na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Planowany podział przeprowadzony zostanie z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a głównym lub jednym z głównych celów podziału nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W świetle przytoczonych wyżej przepisów ustawy o CIT uznać należy, że wskutek dokonanego podziału przez wydzielenie Spółka nie osiągnie dochodu podlegającego opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek, w szczególności dochodu, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, jak również przychodu podlegającego opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych, w szczególności przychodu w wysokości wartości rynkowej składników majątkowych przeniesionych na Nową Spółkę ustalonej na dzień poprzedzający dzień wydzielenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT.

Ad 4)

W ocenie Wnioskodawcy wskutek dokonanego podziału przez wydzielenie Nowa Spółka nie osiągnie dochodu podlegającego opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek, w szczególności dochodu, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, ani przychodu podlegającego opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych, w tym przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c, 8d i 8f ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku) - w przypadku łączenia, podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

W myśl art. 28m ust. 6 ustawy o CIT, wartość rynkową składnika majątku, o której mowa w ust. 1 pkt 4, określa się: (1) zgodnie z art. 14 ust. 2 -w przypadku papierów wartościowych oraz składników majątku, z których przeniesieniem nie wiąże się zmiana istotnych ekonomicznie funkcji, aktywów lub ryzyk; (2) zgodnie z art. 11c - w przypadkach innych niż określone w pkt 1.

Z kolei zgodnie z art. 28m ust. 7 ustawy o CIT, przez wartość podatkową składnika majątku, o której mowa w ust. 1 pkt 4, rozumie się wartość niezaliczoną uprzednio w jakiejkolwiek formie do kosztów lub wartość obciążającą wynik finansowy netto w jakiejkolwiek innej formie, jaka zostałaby przyjęta przez podatnika za taki koszt, gdyby składnik ten został przez niego odpłatnie zbyty.

Z powyższych przepisów wynika, że każda reorganizacja skutkująca zmianą w strukturze właścicielskiej (jak w przypadku łączenia czy podziału) czy modyfikacją formy prawnej (jak w przypadku przekształcenia) podatkowo traktowana jest jako moment ustalenia dochodu do opodatkowania w postaci dochodu z tytułu zmiany wartości składników majątku.

Niemniej jednak nadejście momentu ustalania dochodu nie oznacza, iż taki dochód do opodatkowania powstanie - sformułowanie to oznacza jedynie, że na ten moment należy dokonać weryfikacji powstania potencjalnego dochodu do opodatkowania. W analizowanej sprawie dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku mógłby zostać ustalony na moment przejęcia w drodze podziału ZCP Spółki przez Nową Spółkę i odpowiadać nadwyżce wartości rynkowej składników przejętych w drodze ww. formy restrukturyzacji ponad ich wartość podatkową.

Rozliczenie księgowe podziału przeprowadzone zostanie zgodnie z tzw. metodą łączenia udziałów, o której mowa w art. 44c ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (dalej: „UoR"). Zgodnie z art. 44d UoR, przepisy art. 44a-44c tej ustawy stosuje się odpowiednio w przypadku nabycia przez jednostkę zorganizowanej części innej jednostki, w tym również w razie podziału spółek. Rozliczenie podziału metodą łączenia udziałów oznacza, że poszczególne pozycje odpowiednich aktywów i pasywów zostaną przeniesione do bilansu Nowej Spółki według ich wartości wynikających z ksiąg rachunkowych Spółki. W przypadku metody łączenia udziałów nie dochodzi zatem do aktualizacji wartości składników do ich wartości godziwej (rynkowej), jak ma to miejsce w przypadku tzw. metody nabycia. Zastosowanie metody łączenia udziałów nie pozwala na przyjęcie przez Nową Spółkę składników majątku Spółki w innej wartości niż ich wartość wynikająca z ksiąg rachunkowych Spółki - ich wartość nie zmieni się.

Powyższe jest kluczowe przy interpretacji art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. Literalna wykładnia zwrotu, zgodnie z którym opodatkowaniu podlega „dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku”, nakazuje przyjąć, że opodatkowaniu podlega jedynie powstała nadwyżka wartości rynkowej nad wartością podatkową przenoszonych na Nową Spółkę składników majątku, która dokonuje się w wyniku zmiany wartości tych składników.

Znaczenia zwrotu „zmiana wartości składników majątku” nie powinno się zatem rozszerzać na przeniesienie składników majątku na podmiot przejmujący w sytuacji, gdy w związku z przeniesieniem nie dojdzie do zmiany wartości rynkowej tych składników - zastosowanie metody łączenia udziałów wyklucza taką możliwość. Rozszerzenie znaczenia tego zwrotu na samo przeniesienie składników majątku na Nową Spółkę stanowiłoby naruszenie zakazu wykładni rozszerzającej na niekorzyść podatnika, stanowiącego komponent zasady nullum tributum sine lege (por. wyrok Trybunału Konstytucyjnego, sygn. akt TK P 33/09).

Powyższe potwierdza również wykładnia celowościowa. Ryczałt od dochodów spółek jest systemem opodatkowania opartym na zasadzie, że przedmiotem opodatkowania jest efektywna dystrybucja zysku. Jak wynika z uzasadnienia rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (druk nr 643), intencją projektodawcy jest opodatkowanie dystrybucji zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji. Artykuł 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT ma w szczególności przeciwdziałać dostępnym na gruncie UoR możliwościom aktualizacji w księgach rachunkowych wartości składników aktywów i zobowiązań podmiotów przejmowanych do ich wartości godziwej (rynkowej), co w dalszej perspektywie mogłoby prowadzić do erozji bazy podatkowej.

Gdy w ramach podziału nie dochodzi do ustalenia wartości przejmowanych składników majątkowych na poziomie rynkowym, co ma miejsce przy zastosowaniu metody łączenia udziałów, ryzyko erozji bazy podatkowej jest wyeliminowane. Opodatkowanie przejęcia składników majątkowych Spółki w analizowanym przypadku stałoby zatem w sprzeczności z intencją ustawodawcy. Przyjęcie stanowiska zakładającego, że dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku (art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT) powstaje w każdym przypadku podziału spółek, również w takim, gdzie zastosowano metodę łączenia udziałów, prowadziłoby de facto do podwójnego opodatkowania tych samych wartości - zarówno w momencie wydzielenia na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, jak i w przyszłości, gdy Nowa Spółka uzyska np. zysk ze sprzedaży przejętego majątku i wypłaci ten zysk w postaci dywidendy.

Potwierdzenie powyższego stanowiska znajduje się również w doktrynie, gdzie wskazano, że jeśli w wyniku restrukturyzacji podmioty przeniosą wartości składników bez zmian ich wartości, dochód do opodatkowania nie wystąpi (P. Małecki, M. Mazurkiewicz [w:] P. Małecki, M. Mazurkiewicz, CIT. Komentarz. Podatki i rachunkowość, wyd. XV, Warszawa 2024, art. 28(m)).

Stanowisko to potwierdził również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w szeregu interpretacji indywidualnych (zob. interpretacje z 9 lutego 2023 r., znak: 0111-KDIB1-1.4010.35.2023.2.MF; z 16 marca 2023 r., znak: 0111-KDIB1-1.4010.28.2023.1.RH; z 2 maja 2023 r., znak: 0114-KDIP2-2.4010.165.2023.1.RK; z 15 listopada 2023 r., znak: 0111-KDWB.4010.102.2023.1.BB), a także Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w wyroku z dnia 16 października 2024 r., sygn. akt: I SA/Sz 265/24.

W ocenie Wnioskodawcy w przypadku dokonania podziału Spółki w okolicznościach opisanych wyżej Nowa Spółka nie osiągnie również przychodu podlegającego opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych, w tym przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c, 8d i 8f ustawy o CIT. Zgodnie z art. 28h ust. 1 ustawy o CIT, podatnik opodatkowany ryczałtem nie podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 19, art. 24b, art. 24ca i art. 24d. Oznacza to, że dla ustalenia podstawy opodatkowania w ryczałcie nie stosuje się innych przepisów ustawy o CIT regulujących analogiczne kwestie, tj. w zakresie ustalenia dochodu, podstawy opodatkowania i stawki podatkowej, których rozliczenie jest bezpośrednio związane z podstawowymi (klasycznymi) zasadami rozliczania podatku CIT. Skoro Nowa Spółka na dzień podziału będzie opodatkowana ryczałtem od dochodów spółek, to nie będzie podlegać opodatkowaniu na zasadach ogólnych, a w konsekwencji po jej stronie nie powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c, 8d i 8f ustawy o CIT. Biorąc pod uwagę zarówno literalne brzmienie art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, jak też wykładnię celowościową i systemową tego przepisu, z uwagi na to, że w związku z podziałem nie dojdzie do aktualizacji wartości składników majątkowych Spółki przejmowanych przez Nową Spółkę do ich wartości godziwej (rynkowej), w ocenie Wnioskodawcy podział nie będzie skutkować powstaniem po stronie Nowej Spółki dochodu do opodatkowania, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

Jednocześnie, z uwagi na opodatkowanie Nowej Spółki ryczałtem od dochodów spółek, po jej stronie nie powstanie również przychód podlegający opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych, w tym przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c, 8d i 8f ustawy o CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2026 r., poz. 554, ze zm.; dalej: „ustawa CIT”):

Jak wynika z cytowanego przepisu, status zorganizowanej części przedsiębiorstwa posiada tylko taka część mienia przedsiębiorstwa, która spełnia łącznie następujące warunki:

• stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań),
• jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie,
• jest przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych,
• mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest zatem dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze.

Należy wskazać, że jednym z podstawowych elementów istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nie zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Kolejną cechą definiującą zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa (zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 4 ustawy CIT), musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie całość).

Z wniosku wynika, że Wspólnicy Spółki rozważają restrukturyzację, której celem jest rozdzielenie części wskazanych wyżej obszarów działalności do odrębnych podmiotów, przy zachowaniu efektywności organizacyjnej, biznesowej i podatkowej całej struktury. W tym celu wspólnicy Spółki A. planują zawiązanie nowej spółki kapitałowej (dalej: „Nowa Spółka”), a następnie przeprowadzenie podziału Wnioskodawcy w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych, tj. przez przeniesienie części majątku Wnioskodawcy na spółkę istniejącą (Nowa Spółka) w ramach podziału przez wydzielenie, którego przedmiotem będzie zespół składników materialnych i niematerialnych związanych z działalnością nieruchomościową Spółki, stanowiący wyodrębniony obszar jej aktywności gospodarczej (dalej: „Dział Nieruchomościowy”). Zakres składników wchodzących w skład Działu Nieruchomościowego został określony w opisie zorganizowanej części przedsiębiorstwa sporządzonym na potrzeby podziału oraz w uchwale Zarządu Spółki potwierdzającej wyodrębnienie ZCP.

Planowane rozdzielenie obszarów działalności ma na celu w szczególności:

• prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie wykorzystywania nieruchomości Spółki, w tym ich wynajmu na rzecz podmiotów trzecich;
• zapewnienie efektywnego zarządzania nieruchomościami, w tym obsługi relacji z najemcami oraz wykonywania obowiązków wynikających z zawartych umów;
• zapewnienie bieżącego funkcjonowania nieruchomości poprzez zarządzanie umowami z dostawcami usług, w szczególności w zakresie dostawy mediów oraz utrzymania infrastruktury;
• zwiększenie efektywności organizacyjnej i biznesowej prowadzonej działalności.

Przedmiotem wydzielenia Zgodnie z przyjętymi założeniami, w skład tego zespołu składników wchodzić będą w szczególności: nieruchomości, umowy najmu, umowy z dostawcami mediów, stosunek zatrudnienia jednego pracownika przypisanego do działalności wydzielanej, decyzje administracyjne, środki trwałe przypisane do działalności wydzielanej, należności i zobowiązania Działu Nieruchomościowego, umowy ubezpieczenia, dotacje i dofinansowania, wszelkie inne umowy dotyczące nieruchomości, umowy z instytucjami finansowymi oraz inne prawa, obowiązki i składniki funkcjonalnie związane z działalnością Działu Nieruchomościowego, które na dzień podziału będą służyć prowadzeniu działalności wydzielanej.

Przejęcie przez Nową Spółkę pracownika zobowiązanego do realizacji zadań należących do Działu Nieruchomościowego nastąpi w trybie art. 231 Kodeksu pracy.

Przed dniem podziału zostanie formalnie wyodrębniona ta część działalności w strukturze Spółki. Zarząd Spółki podejmie stosowną uchwałę - formalne wyodrębnienie organizacyjne Działu Nieruchomościowego jako samodzielnej jednostki organizacyjnej funkcjonującej pod nazwą „Segment Nieruchomości i Najmu” oraz przypisanie do niego określonych składników majątkowych, praw, obowiązków, relacji kontraktowych oraz personelu.

Na czele Działu Nieruchomościowego stanie wyznaczony przez Zarząd kierownik, odpowiedzialny za koordynację działalności wydzielanej jednostki oraz podejmowanie czynności faktycznych i prawnych niezbędnych do jej prawidłowego funkcjonowania i przygotowania procesu wydzielenia.

W ewidencji Spółki możliwe będzie przyporządkowanie do Działu Nieruchomościowego przychodów, kosztów, należności i zobowiązań związanych z wydzielaną działalnością oraz ustalenie jej wyniku finansowego i identyfikacja aktywów i pasywów związanych z prowadzoną działalnością nieruchomościową.

Zespół składników przeznaczonych do wydzielenia będzie służył realizacji określonych zadań gospodarczych związanych z posiadaniem, obsługą, utrzymaniem i komercyjnym wykorzystaniem nieruchomości oraz innych składników tworzących wydzielany obszar działalności.

Po dokonaniu podziału przez wydzielenie, Nowa Spółka przejmie działalność prowadzoną dotychczas przez Wnioskodawcę w ramach Działu Nieruchomościowego.

Ad 1

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest to, czy opisany we wniosku zespół składników materialnych i niematerialnych, który ma zostać przeniesiony ze spółki A. sp. z o.o. do Nowej Spółki w ramach podziału przez wydzielenie, będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa (ZCP) w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Zamiarem Nowej Spółki jest kontynuacja działalności Spółki w zakresie obrotu nieruchomościami z wykorzystaniem otrzymanych składników.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że zespół składników materialnych i niematerialnych przypisanych do Nowej Spółki, stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 4a pkt 4 ustawy CIT.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego nr 1 jest prawidłowe.

Ad 2

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest również to, czy dokonanie podziału przez wydzielenie Działu Nieruchomościowego do Nowej Spółki spowoduje utratę przez Spółkę Dzieloną lub Nową Spółkę prawa do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek (estoński CIT).

Z wniosku wynika, że Nowa Spółka zamierza w pierwszym miesiącu swojej działalności - jeszcze przed dokonaniem wyodrębnienia - złożyć zawiadomienie ZAW-RD. Celem jest to, aby zarówno Wnioskodawca, jak i Nowa Spółka korzystały z tego modelu opodatkowania po przeprowadzeniu restrukturyzacji.

W odniesieniu do powyższych wątpliwości wskazać należy, że warunki, które zobowiązany jest spełnić podatnik, aby mógł wybrać formę opodatkowania w postaci ryczałtu od dochodów spółek, zawarte są w art. 28j ust. 1 ustawy CIT. Dodatkowo art. 28k ust. 1 ustawy CIT wyłącza wprost niektóre kategorie podatników z zakresu podmiotowego tej regulacji.

Natomiast w art. 28l ww. ustawy ustawodawca wymienił również przypadki, kiedy podatnicy tracą prawo do opodatkowania ryczałtem.

I tak w myśl art. 28l ust. 1 pkt 4 lit. d ustawy CIT:

Z treści tego przepisu wynika, że podatnik opodatkowany ryczałtem traci prawo do tego opodatkowania z końcem roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym podatnik zostanie przejęty przez inny podmiot m.in. w drodze podziału przez wydzielenie w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, chyba że podmiot przejmujący jest opodatkowany ryczałtem.

W sprawie mamy do czynienia z sytuacją objętą unormowaniem art. 28l ust. 1 pkt 4 lit. d ustawy CIT. Z wyżej przywołanego przepisu wynika, że prawo do kontynuowania opodatkowania ryczałtem jest uzależnione od tego, czy podmiot przejmujący również jest opodatkowany ryczałtem. Z opisu sprawy wynika, że obie spółki (zarówno A., jak i Nowa Spółka przejmująca majątek w wyniku podziału przez wydzielenie), na moment podziału przez wydzielenie będą opodatkowane ryczałtem od dochodów spółek.

W związku z powyższym w analizowanej sprawie nie zajdą przesłanki do utraty prawa do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.

W świetle powyższego, stwierdzić należy, że przeprowadzenie podziału przez wydzielenie Spółki Akcyjnej nie spowoduje utraty prawa do opodatkowania ryczałtem zarówno przez Spółkę Dzieloną jak i Spółkę Przejmowaną.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Ad 3

Kolejne Państwa wątpliwości dotyczą również tego, czy wskutek dokonanego podziału przez wydzielenie Spółka osiągnie dochód podlegający opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek, w szczególności dochód, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy CIT, lub przychód podlegający opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych, w szczególności przychód w wysokości wartości rynkowej składników majątkowych przeniesionych na Spółkę Nową ustalonej na dzień poprzedzający dzień wydzielenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy CIT.

Zgodnie z art. 28m ust. 1 ustawy o CIT:

Zgodnie z art. 28m ust. 6 ww. ustawy:

W myśl natomiast art. 28n ust. 1 pkt 3 ustawy CIT:

W dochodzie ustalonym dla celów ryczałtu uwzględniane są wzrosty wartości majątku powstające w następstwie określonych form restrukturyzacyjnych, tj. łączenie, podział, przekształcenie podmiotów lub wniesienie przez osobę fizyczną w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Każda zatem reorganizacja skutkująca czy to np. zmianą w strukturze właścicielskiej (jak w przypadku łączenia czy podziału), czy modyfikacją formy prawnej (jak w przypadku przekształcenia) podatkowo traktowana jest jako moment ustalenia dochodu do opodatkowania w postaci dochodu z tytułu zmiany wartości składników majątku. Dochód ten ustala się jako nadwyżkę wartości rynkowej składników przejmowanego, przekształcanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad ich wartość podatkową.

Przepis art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy CIT wyraźnie wskazuje jakie czynności restrukturyzacyjne wiążą się z obowiązkiem wykazania dochodu z tytułu zmiany wartości składników majątku.

Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku) - w przypadku łączenia, podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku ustalany jest na moment (w miesiącu) dokonania jednej z ww. form restrukturyzacji i odpowiada on nadwyżce wartości rynkowej składników:

• przejętych w drodze łączenia lub podziału;
• wniesionych w drodze wkładu niepieniężnego przez osobę fizyczną, lub;
• wniesionych w drodze przekształcenia;

- ponad ich wartość podatkową.

Z powyższego wynika, że dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku ustalany jest dla składników majątku przejętych w drodze łączenia lub podziału. O dochodzie z tytułu zmiany wartości składników majątku można więc mówić w przypadku podmiotu przejmującego.

Wskazać należy, że Spółka Akcyjna jest Spółką, która będzie podlegać podziałowi, a więc Spółką Dzieloną. Z tytułu podziału przez wydzielenie nie przejmie więc ona żadnych składników majątku. Tym samym, w stosunku do Spółki Dzielonej nie będzie miał zastosowania art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy CIT, ponieważ dotyczy on majątku nabywanego przez Spółkę Przejmującą, opodatkowaną ryczałtem od dochodów na podstawie rozdziału 6b ustawy o CIT.

W odniesieniu do Państwa wątpliwości, w zakresie braku powstania po stronie Spółki Dzielonej przychodu do opodatkowania, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy CIT, wskazać należy na treść art. 28h ust. 1 ustawy o CIT, zgodnie z którym:

Oznacza to, że pomimo spełnienia przez podatnika warunków wymaganych przez ustawodawcę co do zakresu podmiotowego, zawartych w rozdziale 6b oddział 2 ustawy o CIT, nie wszystkie dochody osiągane przez takiego podatnika mogą podlegać opodatkowaniu ryczałtem. Podatnik opodatkowany w tej formie nie podlega, zgodnie z literalnym brzmieniem art. 28h ust. 1 ustawy CIT, opodatkowaniu: od dochodów ustalanych na zasadach ogólnych wg stawki 19% lub 9% (art. 19), w zakresie tzw. przychodów z budynków opodatkowanych stawką 0,035% (art. 24b), w zakresie przychodów podlegających podatkowi minimalnemu opodatkowanych stawką 10% (art. 24ca) oraz w zakresie dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej opodatkowanych stawką 5% (art. 24d).

Dla ustalenia podstawy opodatkowania w ryczałcie nie stosuje się innych przepisów ustawy CIT regulujących analogiczne kwestie, tj. w zakresie ustalenia dochodu, podstawy opodatkowania, stawki podatkowej, a także podatku od przychodów z budynków czy podatku minimalnego, których rozliczenie jest bezpośrednio związane z podstawowymi (klasycznymi) zasadami rozliczania podatku CIT.

Tym samym, po Państwa stronie nie powstanie przychód w wysokości wartości rynkowej składników majątkowych przeniesionych na Nową Spółkę ustalonej na dzień poprzedzający dzień wydzielenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy CIT. Wynika to literalnego brzmienia przepisu art. 28h ust. 1 ustawy CIT.

Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 jest prawidłowe.

Ad 4

Państwa wątpliwości dotyczą tego, czy wskutek dokonanego podziału przez wydzielenie Nowa Spółka osiągnie dochód podlegający opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek, w szczególności dochód o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, lub przychód podlegający opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych, w tym przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c, 8d i 8f ustawy o CIT.

Ponownie nadmienić należy, że opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku) - w przypadku łączenia, podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

W analizowanej sprawie dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku ustalony może zostać na moment (w miesiącu) przejęcia w drodze podziału, ZCP Spółki i odpowiadać nadwyżce wartości rynkowej składników przejętych w drodze ww. formy restrukturyzacji ponad ich wartość podatkową.

Z wniosku wynika, że rozliczenie księgowe podziału przeprowadzone zostanie zgodnie z tzw. metodą łączenia udziałów, o której mowa w art. 44c ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 522; dalej: UoR). Rozliczenie podziału metodą łączenia udziałów oznacza, że poszczególne pozycje odpowiednich aktywów i pasywów zostaną przeniesione do bilansu Nowej Spółki według ich wartości wynikających z ksiąg rachunkowych Spółki.

Nadmienić należy, że zastosowanie metody łączenia udziałów nie pozwala na przyjęcie przez Nową Spółkę składników majątku Spółki w innej wartości niż ich wartość wynikająca z ksiąg rachunkowych Spółki, czyli ich wartość nie zmieni się.

Zatem stwierdzić należy, że po stronie Nowej Spółki nie powstanie dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy CIT. Wynika to z faktu, że wartość składników majątku nie ulegnie zmianie, ponieważ rozliczenie księgowe podziału przeprowadzone zostanie zgodnie z tzw. metodą łączenia udziałów, o której mowa w art. 44c UoR. Również w wyniku ww. reorganizacji, po stronie Nowej Spółki nie powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c, 8d, 8f ustawy CIT. Wynika to z literalnego brzmienia art. 28h ust. 1 ustawy o CIT, w świetle którego Spółka Przejmującą będąca opodatkowana ryczałtem nie podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 19, art. 24b, art. 24ca i art. 24d.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 4 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pytanie przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. Wydana interpretacja dotyczy więc tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa zapytania. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniem nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Wskazać należy, że powołane we wniosku interpretacje indywidualne oraz wyroki sądowe zostały wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

A. SP. Z O.O. (Zainteresowany będący stroną postępowania - art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.