Interpretacja 0114-KDIP2-2.4010.327.2025.2.IN

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 czerwca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 16 czerwca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przyjęcia, że wypłata czynszu najmu nieruchomości na rzecz Udziałowca nie spowoduje powstania dochodu z tytułu ukrytych zysków na podstawie art. 28m ust. 3 i tym samym nie będzie podlegało opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek stosownie do art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 22 lipca 2025 r. (data wpływu 23 lipca 2025 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Polski rezydent podatkowy spółka A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością mający siedzibę i zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu planuje utworzenie bazy logistycznej/eksploatacyjnej. Konieczność taka wynika z faktu profilu działalności spółki tj. transportu drogowego towarów. Wnioskodawca zobowiązany jest do korzystania z bazy transportowej, obowiązek ten bezpośrednio wynika z przepisów ustawy z 26.01.2022r. o zmianie ustawy o transporcie drogowym, ustawy o czasie pracy kierowców oraz niektórych innych ustaw, wdrażającej przepisy unijne zawarte w tzw. Pakiecie Mobilności I. Regulacje te dotyczą przedsiębiorców wykonujących krajowy i międzynarodowy transport drogowy. Obowiązek ten wynika z artykułu 5 ust. 2c i 2d. ustawy o transporcie drogowym, gdzie czytamy: „2c. Wymóg, o którym mowa w art. 5 ust. 1 lit. g rozporządzenia (WE) nr 1071/2009, uznaje się za spełniony, jeżeli przedsiębiorca dysponuje odpowiednią do skali prowadzenia działalności bazą eksploatacyjną, znajdującą się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, wyposażoną co najmniej w miejsca postojowe dla pojazdów wykorzystywanych w transporcie drogowym w liczbie odpowiadającej co najmniej 1/3 liczby pojazdów zgłoszonych przez przewoźnika do organu wydającego zezwolenie na wykonywanie zawodu przewoźnika drogowego, z uwzględnieniem ust. 2d. W przypadku zgłoszenia nie więcej niż dwóch pojazdów konieczne jest dysponowanie co najmniej jednym miejscem postojowym.

2d. W przypadku posiadania przez przewoźnika drogowego kilku baz eksploatacyjnych znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej łączna liczba miejsc postojowych musi odpowiadać co najmniej 1/3 liczby pojazdów zgłoszonych przez przewoźnika drogowego do organu wydającego zezwolenie na wykonywanie zawodu przewoźnika drogowego." oraz 4 pkt 21a powyższej ustawy: „baza eksploatacyjna - miejsce będące w dyspozycji przedsiębiorcy, przystosowane do prowadzenia działalności transportowej w sposób zorganizowany i ciągły, w skład którego wchodzi co najmniej jeden z następujących elementów: miejsce postojowe dla pojazdów wykorzystywanych w transporcie drogowym, miejsce załadunku, rozładunku lub łączenia ładunków, miejsce konserwacji lub naprawy pojazdów; przez bazę eksploatacyjną należy rozumieć także centrum operacyjne pracodawcy, o którym mowa w przepisach rozporządzenia (WE) nr 561/2006; 21b) zezwolenie na odstępstwo - zezwolenie na odstępstwo od zakazu przewozu drogowego towarów, wydane przez właściwy organ państwa członkowskiego Unii Europejskiej na podstawie art. 1zc rozporządzenia Rady (WE) nr 765/2006 z dnia 18 maja 2006 r. dotyczącego środków ograniczających w związku z sytuacją na Białorusi i udziałem Białorusi w agresji Rosji wobec Ukrainy (Dz. Urz. UE L 134 z 20.05.2006, str. 1, z późn. zm.7)), zwanego dalej „rozporządzeniem 765/2006”, lub art. 3l rozporządzenia Rady (UE) nr 833/2014 z dnia 31 lipca 2014 r. dotyczącego środków ograniczających w związku z działaniami Rosji destabilizującymi sytuację na Ukrainie (Dz. Urz. UE L 229 z 31.07.2014, str. 1, z późn. zm.8)), zwanego dalej „rozporządzeniem 833/2014”.

Ze względu na fakt, że właściciel dotychczas wynajmowanej przez Wnioskodawcę nieruchomość/placu pod bazę eksploatacyjną, oraz inni właściciele dostępnych w okolicy nieruchomości/placów pod wynajem, nie wyrażają zgody na, np. wybudowanie rampy, która będzie służyła do zgarniania śniegu z dachów naczep w okresie zimowym, działanie to zapobiega to spadaniu zamarzniętego śniegu i lodu z dachów ciężarówek poruszających się po drogach i jest wymagane przepisami prawa, Wnioskodawca zmuszony jest do poszukiwania nieruchomości odpowiadającej jego potrzebom.

Ponadto Wnioskodawca na nieruchomości, która będzie służyła jako baza eksploatacyjna, zamierza wybudować rampy do przeładunku niezbędne do wykonywania usług, które świadczy na rzecz swoich kontrahentów w zakresie transportu towarów. Wnioskodawca planuje również wybudowanie pomieszczeń sanitarnych dla kierowców z bieżącą woda (toaleta/ prysznic/ pom. socjalne) niemniej na rynku nieruchomości właściciele oferują wynajęcie jedynie placu z monitoringiem i miejscami parkingowymi, nie wyrażają zgody na wybudowanie ramp oraz pomieszczeń socjalnych.

Jeden z udziałowców Wnioskodawcy, 50% udziałowiec spółki jest w posiadaniu nieruchomości gruntowej, która mieści się w gminie (...) obręb (...) nr (...) , nr KW (...) , tj. na terenie prowadzenia przez Wnioskodawcę działalności. Wnioskodawca uzyskał zgodę udziałowca na najem części powyższej nieruchomości celem wybudowania tam bazy eksploatacyjnej, w tym celu Wnioskodawca zawrze umowę najmu nieruchomości na okres 5 lat z możliwością jej przedłużenia z udziałowcem, gdzie Wnioskodawca poniesie koszty wybudowania bazy eksploatacyjnej, ramp oraz infrastruktury i pomieszczeń socjalnych. Wnioskodawca będzie także zobowiązany do pokrycia kosztów przystosowania najmowanej nieruchomości pod swoją działalność oraz kosztów utrzymania takich jak; media i podatek od nieruchomości oraz inne opłaty urzędowe wymagane w zakresie prowadzonej na nieruchomości działalności gospodarczej.

Wnioskodawca będzie również zobowiązany do zapłaty opłaty za najem nieruchomości na rzecz jej właściciela będącego udziałowcem spółki. Opłata za najem będzie ustalona pomiędzy stronami w wysokości rynkowej.

Wnioskodawca prowadzi księgi rachunkowe oraz sporządza sprawozdania finansowe na podstawie przepisów ustawy o rachunkowości.

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych w ramach ryczałtu od dochodów spółek, zgodnie z Rozdziałem 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych „Ryczałt od dochodów spółek” od maja 2023 roku.

Wypłacane na rzecz udziałowca wynagrodzenie z tytułu najmu nie będzie w rzeczywistości służyło dokapitalizowaniu podmiotu powiązanego, ponieważ jest to transakcja wchodząca w przedmiot działalności spółki na takich samych zasadach jak w przypadku innych niezależnych podmiotów. Najem nieruchomości na rzecz Spółki nie będzie służył w rzeczywistości jej dokapitalizowaniu poprzez udostępnienie nieruchomości, ponieważ będzie to transakcja wchodząca w przedmiot działalności spółki na takich samych zasadach jak w przypadku innych niezależnych podmiotów.

Najem nieruchomości wynika z faktycznych potrzeb biznesowych Spółki, w takim stopniu jak w przypadku najmu nieruchomości pozyskanych od podmiotów niezależnych na rynku.

Do transakcji najmu doszłoby gdyby nie istniejące powiazania między podmiotami. Nieruchomość, którą zamierza wynajmować Wnioskodawca od udziałowca nie stanowiła uprzednio majątku Spółki.

Udziałowiec przychody uzyskane z najmu od Wnioskodawcy będzie opodatkowywał jako najem prywatny.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

Spółka będzie ponosiła nakłady na budowę bazy eksploatacyjnej, ramp oraz infrastruktury i pomieszczeń socjalnych na podstawie planowanej umowy najmu nieruchomości na okres 5 lat z możliwością jej przedłużenia, która będzie zawarta udziałowcem Wnioskodawcy. Na podstawie tejże umowy Spóła będzie zobowiązana do ponoszenia nakładów na przystosowanie nieruchomości najmowanej pod swoje potrzeby związane z działalności gospodarczą oraz wymagane przepisami prawa tj. ustawy z 26.01.2022r. o zmianie ustawy o transporcie drogowym, ustawy o czasie pracy kierowców oraz niektórych innych ustaw, wdrażającej przepisy unijne zawarte w tzw. Pakiecie Mobilności I.

Zgodnie z wnioskiem Spółka występuje o zdarzenie przyszłe tj. Spółka dopiero planuje zawarcie umowy z udziałowcem. Jak wskazano we wniosku udziałowiec przychody uzyskane z najmu od Wnioskodawcy będzie opodatkowywał jako najem prywatny.

Wypłacane na rzecz udziałowca wynagrodzenie z tytułu najmu nie będzie w rzeczywistości służyło dokapitalizowaniu podmiotu powiązanego, ponieważ jest to transakcja wchodząca w przedmiot działalności spółki na takich samych zasadach jak w przypadku innych niezależnych podmiotów.

Najem nieruchomości na rzecz Spółki także nie będzie służył w rzeczywistości jej dokapitalizowaniu poprzez udostępnienie nieruchomości, ponieważ będzie to transakcja wchodząca w przedmiot działalności spółki na takich samych zasadach jak w przypadku innych niezależnych podmiotów.

Najem nieruchomości wynika z faktycznych potrzeb biznesowych Spółki, w takim stopniu jak w przypadku najmu nieruchomości pozyskanych od podmiotów niezależnych na rynku.

Wspólnik od którego wynajmowana będzie nieruchomość to prezes zarządu Spółki.

Umowa będzie zawarta niezwłocznie po otrzymaniu interpretacja indywidulanej objętej niniejszym wnioskiem jeśli KIS uzna stanowisko Spółki jako prawidłowe. W sytuacji otrzymania interpretacji indywidulanej opartej na niniejszym wniosku, która stanowisko Spółki określi jako nieprawidłowe, Spółka nie zawrze umowy najmu.

Umowa nie została jeszcze zawarta, Spółka planuje ją zawrzeć w przyszłości, niemniej z planowanych zapisów (zgodnie z treścią złożonego wniosku) to po stronie Spółki będzie ponoszenie wszelkich nakładów na wybudowanie bazy eksploatacyjnej, ramp oraz infrastruktury i pomieszczeń socjalnych niezbędnych do prowadzenia przez Spółkę działalności.

Spółce będzie przysługiwał zwrot poniesionych nakładów na budowę bazy eksploatacyjnej, ramp oraz infrastruktury i pomieszczeń socjalnych. W planowanej umowie najmu kwota nakładów będzie, rozliczana w ramach czynszu za najem określonego w przyszłej planowanej umowie najmu.

Wspólnicy Spółki wyposażyli ją w niezbędne aktywa do prowadzenia działalności, na stan dzisiejszy Spółka posiada 30 ciągników siodłowych (jako właściciel lub na podstawie umowy najmu/leasingu i 40 szt. naczep (jako właściciel lub na podstawie umowy leasingu).

Pytanie

Czy czynsz z tytułu najmu nieruchomości od udziałowca Wnioskodawcy, opłacany w przyszłości na podstawie umowy najmu przez Wnioskodawcę opodatkowanego ryczałtem od dochodów spółek, spowoduje powstanie po stronie Wnioskodawcy dochodu, podlegającego opodatkowaniu na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, tj. dochodu z ukrytych zysków?

Państwa stanowisko w sprawie

Zadaniem Wnioskodawcy, czynsz z tytułu najmu nieruchomości od udziałowca Wnioskodawcy, opłacany w przyszłości na podstawie umowy najmu przez Wnioskodawcę opodatkowanego ryczałtem od dochodów spółek, nie wiąże się z powstaniem po stronie Wnioskodawcy dochodu podlegającego opodatkowaniu na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT w związku z art. 28m ust. 3 ustawy CIT.

Stosownie do art. 28m ust. 3 ustawy o CIT: Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest co do zasady efektywna dystrybucja zysku ze spółki kapitałowej do jej udziałowca/akcjonariusza, przy czym przepisy nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają również inne formy dystrybucji.

Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji. Intencją ustawodawcy jest uwzględnienie w katalogu dochodów do opodatkowaniem także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców/akcjonariuszy lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tymi udziałowcami) akcjonariuszami (tzw. ukryte zyski). Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem.

Przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik-lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:

1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi;

2) świadczenia wykonane na rzecz:

a) fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu,

b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji;

4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;

5) wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce;

6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;

7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;

8) wydatki na reprezentację;

9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;

10) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;

11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;

12) świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce.

Ukryte zyski stanowić zatem będą dla podatnika wszelkie świadczenia spółki:

• wykonane w związku z prawem do udziału w zysku,
• inne niż podzielony zysk o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym, nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a ustawy o CIT),
• wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca/akcjonariusza lub podmiotu powiązanego,
• wykonane bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem/akcjonariuszem.

Jak stanowi art. 28c pkt 1 ustawy o CIT: Ilekroć jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to podmioty powiązane w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4, przy czym wielkość udziałów i praw, o których mowa w art. 11a ust. pkt 1 lit. a-c, wynosi, z zastrzeżeniem art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g, co najmniej 5 %.

W myśl art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT: Ilekroć jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to:

a) podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub

b) podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:

• ten sam inny podmiot lub
• małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub

c) spółkę niebędącą osobą prawną i jej wspólnika, lub,

ca) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, i jej komplementariusza, lub

cb) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1 a, i jej wspólnika, lub

d) podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej – spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład.

Stosownie do art. 11a ust. 2 ustawy o CIT, przez wywieranie znaczącego wpływu, o którym mowa w ust. 1 pkt 4 lit. a i b, rozumie się:

1) posiadanie bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25 %:

a) udziałów w kapitale lub

b) praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub

c) udziałów lub praw do udziału w zyskach, stratach, lub majątku, lub ich ekspektatywy, w tym jednostek uczestnictwa i certyfikatów inwestycyjnych, lub,

2) faktyczną zdolność osoby fizycznej do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, lub

3) pozostawanie w związku małżeńskim albo występowanie pokrewieństwa lub powinowactwa do drugiego stopnia.

W związku z istniejącymi powiązaniami (transakcja z udziałowcem) należałoby najpierw zbadać czy badana transakcja mogłaby zostać zawarta między podmiotami niepowiązanymi. Badanie nie powinno się więc ograniczać jedynie do sprawdzenia ustalonej ceny transakcji (czy została zawarta według wartości rynkowej) ale czy doszłoby w ogóle do zawarcia danej transakcji, gdyby nie uczestniczyły w niej podmioty powiązane (tj. czy doszłoby do takiej transakcji między podmiotami niepowiązanymi).

Dokonując takiej analizy i oceny należy uwzględnić potrzeby Wnioskodawcy/Spółki z punktu widzenia przedmiotu jej działalności, zasadności zawarcia takiej transakcji w aspekcie sytuacji majątkowej Wnioskodawcy/Spółki czy faktycznych jej potrzeb biznesowych.

Przepis art. 28m ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazuje, iż za ukryty zysk uznaje się każde świadczenie, którego beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest wspólnik lub inny podmiot powiązany. Świadczenie ma być wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, innym niż podzielony zysk. Dochód z tytułu ukrytego zysku powstaje w wyniku wszelkich świadczeń związanych z funkcjonowaniem podatnika w grupie podmiotów powiązanych, których beneficjentem jest wspólnik lub inny podmiot powiązany (bezpośrednio lub pośrednio) z podatnikiem (spółką) lub z jego wspólnikiem.

Aby świadczenie uznane było za ukryty zysk powinno być związane z wywieraniem wpływu na bezpośrednio lub pośrednio wynikać z uzgodnień pomiędzy podmiotami powiązanymi, niezależnie od ich formy. Świadczenie uznane za ukryty zysk, w przypadku którego stroną jest wspólnik spółki opodatkowanej ryczałtem, może być ocenianie w kontekście świadczenia ekwiwalentnego dywidendzie. Takie świadczenie powstanie m.in. w sytuacji, kiedy podatnik dokonując czynności prawnej (jednej lub wielu) osiąga taki sam efekt ekonomiczny, jaki osiągnąłby poprzez wypłatę zysku w formie dywidendy.

Zgodnie z Przewodnikiem do ryczałtu od dochodu spółek z 23 XII 2021 r. (str. 34) świadczeniami, które nie powinny powodować powstania dochodu z tytułu ukrytego zysku, mogą być transakcje zakupu oraz sprzedaży, dokonywane w ramach podstawowej działalności podatnika (np. określonej w przedmiocie działalności), które wykonywane są na warunkach analogicznych jak wobec podmiotów niepowiązanych.

Jeśli warunki określonej transakcji z podmiotem powiązanym, mieszczące się w podstawowym przedmiocie działalności podatnika opodatkowanego ryczałtem, ustalone są na analogicznych zasadach jak transakcje dokonywane przez takiego podatnika z podmiotami niepowiązanymi i transakcja ta jest w związku z prowadzoną działalnością podstawową, to nie powinna stanowić dochodu z tytułu ukrytego zysku, tylko dlatego że drugą stroną transakcji jest pomiot powiązany.

Zdaniem Wnioskodawcy, stwierdzić należy, że w analizowanej sprawie, po stronie Spółki nie powstanie dochód z tytułu ukrytego zysku w związku z planowanym zawarciem umowy najmu nieruchomości należącej do udziałowca i zapłatą przez Spółkę czynszu na rzecz podmiotu powiązanego ponieważ są to transakcje zakupu usług niezbędnych do wykonywania podstawowej działalności Spółki (określonej w przedmiocie działalności), które Spółka zmuszona byłaby nabywać przy świadczeniu usług na rzecz swoich kontrahentów a Spółka nabywać je będzie na warunkach analogicznych jak wobec podmiotów niepowiązanych.

Mając na uwadze powyższe, w przedstawionej sprawie brak jest podstaw do przyjęcia, że w związku z tymi umowami powiązanymi powstanie ukryty zysk, ponieważ:

1. transakcja najmu od wspólnika będzie zawierana na zasadach rynkowych, co de facto wyłącza wobec Wnioskodawcy zastosowanie przepisów o ukrytych zyskach,

2. przyszły najem nieruchomości przez Spółkę ma uzasadnienie biznesowe i gospodarcze. Jest bowiem nastawiony na uzyskanie zysków przez Spółkę tak samo jak w przypadku gdyby Spółka dokonała najmu nieruchomości pozyskanych na rynku,

3. wynajem, będzie miał cel biznesowy, co jasno wynika z opisu stanu przyszłego i jest zgodne z racjonalnymi zasadami odpowiedzialnego prowadzenia działalności gospodarczej.

Reasumując, zawarcie umowy najmu nieruchomości z udziałowcem nie skutkuje koniecznością opodatkowania ukrytego zysku z tych transakcji w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy CIT w związku z art. 28m ust. 3 ustawy CIT.

Ewentualny podatek z tytułu ukrytych zysków mógłby mieć miejsce - w analizowanym przypadku - jedynie w zakresie nadwyżki wartości rynkowej transakcji określonej zgodnie z art. 11c ustawy o podatku dochodowym, ponad ustaloną cenę tej transakcji (taka nadwyżka nie ma jednakże miejsca w analizowanej sprawie). Powyższe potwierdzają interpretacje indywidualne z 28 października 2022 r., znak sprawy: 0114-KDIP2-2.4010.50.2022.2.AP oraz z 12 października 2022 r., znak sprawy: 0111-KDIB1-2.4010.495.2022.2.DP.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na podstawie myśl art. 28j ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”) opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, tj. podatnik, który ma siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, jeżeli spełnia łącznie pozostałe warunki określone w przepisie art. 28j ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT:

Przepis art. 28m ust. 3 ustawy o CIT stanowi, że

Jak wynika z art. 28m ust. 4 ustawy o CIT:

Stosownie do art. 28n ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT:

Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest więc co do zasady efektywna dystrybucja zysku ze spółki kapitałowej do jej udziałowca/akcjonariusza, przy czym przepisy nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają również inne formy dystrybucji.

Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji. Intencją ustawodawcy jest zatem uwzględnienie w katalogu dochodów do opodatkowania także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców/akcjonariuszy lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tymi udziałowcami/akcjonariuszami (tzw. ukryte zyski). Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem.

Ukryte zyski stanowić zatem będą dla podatnika wszelkie świadczenia spółki:

• wykonane w związku z prawem do udziału w zysku,
• inne niż podzielony zysk o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym, nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a ustawy o CIT),
• wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca/akcjonariusza lub podmiotu powiązanego,
• wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych z podatnikiem lub z tym udziałowcem/akcjonariuszem.

Za ukryte zyski uznaje się każde świadczenie, którego beneficjentem bezpośrednio lub pośrednio jest wspólnik lub inny podmiot powiązany.

Z opisu sprawy wynika, że od maja 2023 r. Spółka podlega opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek. Głównym przedmiotem działalności Spółki z o.o. jest transport drogowy towarów. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością planuje utworzenie bazy logistycznej/eksploatacyjnej bowiem jest zobowiązana do korzystania z bazy transportowej. Wynika to z przepisów ustawy z 26 stycznia 2022 r. o zmianie ustawy o transporcie drogowym, ustawy o czasie pracy kierowców oraz niektórych innych ustaw, wdrażającej przepisy unijne zawarte w tzw. Pakiecie Mobilności I. Regulacje te dotyczą przedsiębiorców wykonujących krajowy i międzynarodowy transport drogowy.

Ze względu na fakt, że właściciel dotychczas wynajmowanej przez Spółkę nieruchomości/placu pod bazę eksploatacyjną, oraz inni właściciele dostępnych w okolicy nieruchomości/placów pod wynajem, nie wyrażają zgody na, np. wybudowanie rampy, która będzie służyła do zgarniania śniegu z dachów naczep w okresie zimowym, działanie to zapobiegania spadaniu zmarzniętego śniegu i lodu z dachów ciężarówek poruszających się po drogach i jest wymagane przepisami prawa, Spółka zmuszona jest do poszukiwania nieruchomości odpowiadającej jego potrzebom.

Jeden z udziałowców jest w posiadaniu nieruchomości gruntowej na terenie prowadzenia przez Spółkę działalności. Spółka uzyskała zgodę udziałowca na najem części tej nieruchomości celem wybudowania tam bazy eksploatacyjnej. W tym celu Spółka zawrze umowę najmu nieruchomości na okres 5 lat z możliwością jej przedłużenia z udziałowcem, gdzie Spółka poniesie koszty wybudowania bazy eksploatacyjnej ram oraz infrastruktury i pomieszczeń socjalnych. Spółka będzie także zobowiązana do pokrycia kosztów przystosowania najmowanej nieruchomości pod swoją działalność oraz kosztów utrzymania.

Spółka będzie zobowiązana do zapłaty opłaty za najem nieruchomości na rzecz jej właściciela będącego udziałowcem Spółki. Opłata za najem będzie ustalona pomiędzy stronami w wysokości rynkowej. Wynagrodzenie to nie będzie w rzeczywistości służyło dokapitalizowaniu podmiotu powiązanego, ani dokapitalizowaniu Spółki poprzez udostępnienie nieruchomości. Najem nieruchomości wynika z faktycznych potrzeb biznesowych Spółki. do transakcji najmu doszłoby również gdyby nie istniejące powiązania pomiędzy podmiotami. Nieruchomość ta nie stanowiła wcześniej majątku Spółki. Umowa najmu zostanie zawarta na okres 5 lat. Zgodnie z jej warunkami kwota ponoszonych nakładów przez Spółkę będzie rozliczana w ramach czynszu za najem. Najem nieruchomości wynika z faktycznych potrzeb biznesowych Spółki.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest kwestia, przyjęcia, że wypłata czynszu najmu nieruchomości na rzecz Udziałowca nie spowoduje powstania dochodu z tytułu ukrytych zysków na podstawie art. 28m ust. 3 i tym samym nie będzie podlegała opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek stosownie do art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

Zgodnie z treścią powołanego wyżej art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, opodatkowaniu ryczałtem podlega m.in. dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).

Jak wskazano powyżej, definicję ukrytych zysków zawiera art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, zgodnie z którym przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem (…).

W przepisie art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, wskazano zatem na otwarty katalog świadczeń, które mogą zostać uznane za dochód z tytułu ukrytych zysków, ale również wskazane zostały przykłady transakcji traktowanych jako taki dochód. Jednym z wymienionych przykładów jest nadwyżka wartości rynkowej transakcji określona zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji (art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT). Z treści tego przepisu wynika zatem, że wszystko co przewyższa wartość rynkową transakcji stanowi zysk ukryty podlegający opodatkowaniu.

Zasadniczy przykład odwołujący się do transakcji pomiędzy spółką a podmiotem powiązanym (art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT) nakazuje odczytywać pojęcie ukrytych zysków również poprzez odwołanie się do rynkowych warunków transakcji. W sytuacji w której świadczenia spółki na rzecz podmiotów powiązanych przewyższać będą ich wartość rynkową, powstawać będzie ukryty zysk opodatkowany ryczałtem w spółce.

Ocena czy transakcja mogłaby zostać zawarta między podmiotami niepowiązanymi nie powinna się ograniczać jedynie do oceny ustalonej ceny transakcji (według wartości rynkowej) ale powinna również uwzględnić fakt czy doszłoby w ogóle do zawarcia danej transakcji, gdyby nie uczestniczyły w niej podmioty powiązane (tj. czy doszłoby do takiej transakcji między podmiotami niepowiązanymi). Dokonując takiej oceny należy uwzględnić potrzeby spółki z punktu widzenia przedmiotu jej działalności, zasadności zakupu lub świadczenia takiej transakcji w aspekcie sytuacji majątkowej spółki czy faktycznych jej potrzeb biznesowych.

Przepis art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazuje, że za ukryty zysk uznaje się każde świadczenie, którego beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest wspólnik lub inny podmiot powiązany i które jest wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, innym niż podzielony zysk. W praktyce może to oznaczać np. świadczenia powstałe w wyniku uzgodnień, których nie zawarłyby podmioty niepowiązane.

W relacji spółka – podmiot powiązany istotne może być w przedmiotowej ocenie to, czy wspólnik zadbał o wyposażenie spółki w aktywa niezbędne dla prowadzonej działalności gospodarczej i czy ewentualny niedobór tych aktywów nie jest przyczyną działań polegających na dokapitalizowywaniu w następstwie tego spółki, tj. dokapitalizowywaniu w innej formie niż w postaci wkładu do spółki (np. w formie pożyczki, udostępniania nieruchomości).

Również inne świadczenia ekwiwalentne dywidendzie, czyli świadczenia, które pod pozorem inaczej nazwanej czynności prawnej (jednej lub wielu) prowadzą de facto do korzyści podmiotu powiązanego, która bez wykonania tego świadczenia zostałaby zrealizowana w postaci dywidendy kreują dochód z tytułu ukrytych zysków.

W świetle wyżej wymienionych przepisów prawa podatkowego oraz przedstawionego opisu sprawy stwierdzić należy, że ponoszenie przez Spółkę wydatków na najem nieruchomości nie będzie stanowiło dochodu z tytułu ukrytego zysku w myśl art. 28m ust. 3 ustawy o CIT. Tym samym nie będzie podlegało opodatkowaniu stosownie do art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT. Wynika to z faktu, że Spółka będzie ponosić wydatki na najem nieruchomości w celu prowadzenia działalności gospodarczej. Poniesienie ww. wydatków wynika z faktycznych potrzeb biznesowych spółki, a powiązanie stron nie miało wpływu na warunki zawarcia tej transakcji. Spółka będzie wynajmować nieruchomość od podmiotu powiązanego na zasadach rynkowych, a wypłata wynagrodzenia z tytułu najmu nieruchomości nie będzie służyła w rzeczywistości dokapitalizowaniu podmiotu powiązanego. Spółce będzie przysługiwał zwrot poniesionych nakładów na budowę bazy eksploatacyjnej, ramp oraz infrastruktury i pomieszczeń socjalnych, który będzie rozliczany w ramach czynszu za najem.

Tym samym, Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach, w odmiennym stanie faktycznym i nie mogą być wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.