Skutki podatkowe wypłaty zysków z lat ubiegłych.
Spółka komandytowa będąca polskim rezydentem podatkowym, opodatkowana ryczałtem od dochodów spółek (Estoński CIT) od 1 stycznia 2023 roku, planuje przekształcić się w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością na podstawie art. 551 § 1 Kodeksu spółek handlowych. Wspólnikami są wyłącznie osoby fizyczne zamieszkałe w Polsce. W bilansie spółki znajdują się niepodzielone zyski wypracowane w latach 2017-2020, które były opodatkowane przez wspólników jako dochody z działalności…
Interpretacja indywidualna
– stanowisko prawidłowe
Szanowni Państwo,
stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie uznania, że:
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
6 sierpnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 27 lipca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych wypłaty zysków z lat ubiegłych.
Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 4 września 2025 r. (data wpływu 5 września 2025 r.).
Treść wniosku jest następująca:
Opis zdarzenia przyszłego
Wnioskodawca – Spółka komandytowa jest polskim rezydentem podatkowym i podlega obecnie opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek, na zasadach określonych w Rozdziale 6b Ustawy CIT Ryczałt od dochodów spółek (Estoński CIT). Wspólnikami spółki (komandytariuszem i komplementariuszami) są wyłącznie osoby fizyczne zamieszkałe w Polsce (dalej: „Wspólnicy”). Planowane jest przekształcenie Spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością w oparciu o art. 551 § 1 Kodeksu spółek handlowych (dalej: „Przekształcenie”). Celem Przekształcenia jest uzyskanie większej elastyczności w doborze osób zarządzających spółką bez konieczności stawania się przez te osoby wspólnikami spółki.
Po przekształceniu wspólnikami Spółki pozostaną obecni Wspólnicy spółki komandytowej. Spółce przekształconej przysługiwać będą wszystkie prawa i obowiązki Spółki komandytowej – zachowana będzie ciągłość podmiotowa (zgodnie z art. 553 § 1 Kodeksu spółek handlowych).
W związku z tym, że przekształcenie spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością nie jest czynnością restrukturyzacyjną wymienioną w art. 28k ust. 1 pkt 5-6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, spółka z.o.o. powstała w wyniku przekształcenia będzie mogła kontynuować opodatkowanie ryczałtem rozpoczęte przez spółkę komandytową. Wnioskodawca planuje podlegać opodatkowaniu Estońskim CIT również w kolejnych okresach czteroletnich. W bilansie Spółki przekształcanej na moment przekształcenia wystąpi kapitał własny, utworzony między innymi z niepodzielonych zysków wypracowanych przez spółkę osobową, w latach 2017-2020. Wspólnicy opodatkowywali uzyskane za pośrednictwem Spółki dochody bezpośrednio po swojej stronie, w proporcji do swojego udziału w zyskach i stratach Spółki, w oparciu o obowiązujące wówczas przepisy Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W momencie przekształcenia część niepodzielonego zysku Spółki komandytowej z lat ubiegłych stanie się częścią kapitału własnego Spółki przekształconej, w tym część nadal jako zysk z lat ubiegłych.
Spółka już po przekształceniu zamierza w przyszłości podejmować stosowne uchwały o wypłacie niepodzielonego zysku z lat ubiegłych, w tym podzieli przedmiotowe zyski wypracowane przez Spółkę komandytową, widniejące w bilansie spółki przekształconej jako zysk z lat ubiegłych.
Czynność prawna, na podstawie której zostanie dokonana wypłata, tj. podjęcie stosownej uchwały o wypłacie niepodzielnego zysku z lat ubiegłych nie będzie wiązać się ze zmniejszeniem ilości albo wartości udziałów wspólników spółki z o.o. oraz nie wpłynie na zakres prawa do udziału w zyskach Spółki, jakie przysługują każdemu wspólnikowi (udziałowcowi w spółce przekształconej).
Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego
Spółka jest w stanie jednoznacznie wskazać, że będący przedmiotem pytań zysk z lat ubiegłych pochodzi z zysku wypracowanego i opodatkowanego przez spółkę komandytową w okresie przed 1 maja 2021 r. na podstawie:
Spółka komandytowa jest opodatkowana ryczałtem od dochodów spółek (Estoński CIT) nieprzerwanie od 1 stycznia 2023 roku i na dzień złożenia niniejszego wniosku planuje kontynuować opodatkowanie ryczałtem po przekształceniu spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością,
Przedmiotem wątpliwości skierowanych w pytaniu nr 1 wniosku jest opodatkowanie na zasadach ogólnych wypłaty niepodzielonych zysków wypracowanych w okresie przed 1 maja 2021 r., gdy spółka nie była podatnikiem CIT i opodatkowanych przez wspólników jako dochody z działalności gospodarczej, jeśli wypłaty te nastąpią w okresie, gdy spółka przekształci się już w spółkę z o.o.
Przedmiotem wątpliwości skierowanych w pytaniu nr 2 wniosku jest opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek (Estoński CIT) wypłaty niepodzielonych zysków wypracowanych w okresie przed 1 maja 2021 r., gdy spółka nie była podatnikiem CIT i opodatkowanych przez wspólników jako dochody z działalności gospodarczej, jeśli wypłaty te nastąpią w okresie, gdy spółka przekształci się już w spółkę z o.o. i będzie opodatkowana ryczałtem od dochodów spółek.
Przedmiotem wątpliwości skierowanych w pytaniu nr 3 wniosku jest opodatkowanie jako ukryty zysk wypłaty niepodzielonych zysków wypracowanych w okresie przed 1 maja 2021 r., gdy spółka nie była podatnikiem CIT i opodatkowanych przez wspólników jako dochody z działalności gospodarczej, jeśli wypłaty te nastąpią w okresie, gdy spółka przekształci się już w spółkę z o.o. i będzie opodatkowana ryczałtem od dochodów spółek.
Pytania
1. Czy w momencie podziału i wypłaty zysków z lat ubiegłych już opodatkowanych przez wspólników), jeśli nastąpią one w okresie, gdy spółka przekształci się już w spółkę z o.o. wypłata będzie podlegała opodatkowaniu na zasadach ogólnych tzn. podatkiem PIT, CIT, jako dywidenda ?
2. Czy w momencie podziału i wypłaty zysków z lat ubiegłych (już opodatkowanych przez wspólników), jeśli nastąpią one w okresie, gdy spółka przekształci się już w spółkę z o.o. i będzie podatnikiem estońskiego CIT będzie podlegała estońskiemu CIT ?
3. Czy w momencie podziału i wypłaty zysków z lat ubiegłych, jeśli nastąpią one w okresie, gdy spółka przekształci się już w spółkę z o.o. i będzie podatnikiem estońskiego CIT, wypłata będzie podlegała opodatkowaniu jako ukryty zysk ?
Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 1, 2 i 3 w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. W zakresie pytania nr 1 w podatku dochodowym od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.
Państwa stanowisko w sprawie
Ad 1
Przekazanie środków ze spółki z ograniczoną odpowiedzialnością do wspólników tej spółki co do zasady jest opodatkowane podatkiem PIT. Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy z 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału. Jednak powyższy przepis powinien mieć zastosowanie jedynie w przypadku przekazania środków pochodzących z wypracowanego zysku spółki z o.o. Jeżeli wcześniejsze zyski spółki komandytowej, które zostały opodatkowane przez wspólników jako dochody z działalności gospodarczej, nie zostały w pełni wypłacone wspólnikom, a znajdują się one w majątku spółki z o.o., to nie powinny być one obejmowane podatkiem dochodowym po stronie wspólników.
Brak opodatkowania zatrzymanych zysków spółki osobowej wypłacanych przez powstałą w wyniku przekształcenia spółkę z o.o. potwierdzają w większości orzeczenia sądów administracyjnych: „Jakkolwiek w następstwie przekształcenia w spółkę z o.o. zysk przedsiębiorcy stał się niespornie częścią kapitałów własnych spółki, a podatnik stał się w wyniku przekształcenia wspólnikiem w spółce przekształconej, to nie jest to jednak równocześnie przychód z tytułu udziału w zysku tej spółki. Wypłacana kwota nie pochodzi z zysku wygenerowanego przez osobę prawną, bowiem została wypracowana przed powstaniem tego podmiotu. Nie może być zatem uznana za dochód (przychód) faktycznie uzyskany z udziału w tym zysku. Jest to wypłata środków ze spółki, które nie mają nic wspólnego z prawami korporacyjnymi wspólnika i zyskiem osoby prawnej. Dlatego wypłata omawianych środków przez równoczesne obniżenie kapitału zapasowego nie przybierze w tym wypadku żadnej z form przewidzianych w art. 25 ust. 4 u.p.d.o.f. dla powstania opodatkowanego przychodu” (por. nieprawomocny wyrok WSA w Lublinie z 4.03.2022 r., I SA/Lu 639/21).
„Zyski spółki jawnej były na bieżąco opodatkowane przez odprowadzanie zaliczek na podatek PIT, wobec czego opodatkowanie wypłaty takich środków poprzez Spółkę z o.o. podatkiem PIT stanowi ponowne opodatkowanie tej samej wartości tym samym podatkiem” (wyrok WSA we Wrocławiu z 12.07.2022 r„ I SA/Wr 1188/21).
„Niewypłacone zyski z działalności spółki jawnej co do zasady były opodatkowane, a więc nie stają się zyskami osoby prawnej, mimo wywodzonej z art. 93a § 1 pkt 2 o.p. zasady kontynuacji.” (wyrok WSA w Poznaniu z 25.08.2020 r, I SA/Po 270/20).
W związku z powyższym należy uznać, że zyski wypracowane jeszcze przez spółkę komandytową, która we wskazanym wyżej okresie nie była podatnikiem a wypłacane przez spółkę z o.o. wspólnikom po przekształceniu, nie powinny być u nich opodatkowane jako „dywidenda”.
Ad 2
Wypłata zysku wypracowanego jeszcze przez spółkę komandytową (która nie była wówczas podatnikiem, a podatek PIT odprowadzili jej wspólnicy) nie powinna również podlegać tzw. estońskiemu CIT, jeśli spółka z o.o. wybierze opodatkowanie i wypłaci przedmiotowy zysk w okresie opodatkowania w tej formie.
Przepis art. 28m ust. 1 pkt 1 ustawy z 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, że opodatkowaniu estońskim CIT podlega dochód odpowiadający wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony:
a) do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu podzielonego zysku) lub,
b) na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania ryczałtem (dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat).
W związku z tym, Estońskiemu CIT będzie podlegał tylko ten dochód, jaki odpowiada zyskowi netto wypracowanemu w okresie opodatkowania estońskim CIT. Natomiast dochód wypracowany i opodatkowany na poziomie Wspólników w latach wcześniejszych tj. przed przekształceniem spółki, nie będzie podlegał estońskiemu CIT w momencie jego podziału i wypłaty wspólnikom.
Ad 3
Jeśli spółka z o.o. wybierze opodatkowanie w formie tzw. Estońskiego CIT i wypłaci zyski wypracowane jeszcze przez spółkę komandytową (która nie była wówczas podatnikiem, a podatek PIT odprowadzili jej wspólnicy), to wypłata ta nie będzie stanowiła ukrytego zysku do opodatkowania Estońskim CIT.
Zgodnie z przepisem art. 28m ust. 3 u.p.d.o.p., przez ukryte zyski rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem.
Ukrytym zyskiem są zatem świadczenia inne niż podzielone zyski, więc jeżeli wypłata dla wspólników nastąpi z tytułu podzielonego zysku z lat wcześniejszych, to wypłata ta nie będzie stanowiła ukrytego zysku.
W uzupełnieniu wniosku z 4 września 2025 r. (data wpływu 5 września 2025 r.) wskazali Państwo, że wątpliwości zawarte we wniosku dotyczą kwestii ponownego opodatkowania zysków zatrzymanych przez spółkę komandytową a wypłaconych przez spółkę przekształconą (sp. z o.o.), opodatkowanych wcześniej przez wspólników spółki komandytowej. Pytania dotyczą opodatkowania w zależności od przyszłej formy opodatkowania działalności przekształconej spółki z o.o. tj.: zasady ogólne lub ryczałt od dochodów spółek (a tu wypłata zysku lub ukryty zysk).
Stanowisko Spółki w sprawie zawarte we wniosku i po jego uzupełnieniu nie uległo zmianie tj. w Państwa ocenie, na podstawie obowiązujących przepisów prawa podatkowego wypłata zatrzymanego przez spółkę komandytową zysku, nie podlega opodatkowaniu w jakiejkolwiek formie, jeżeli w przeszłości zysk ten został już opodatkowany i rozliczony na poziomie wspólników. Po przekształceniu spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością wypłata zatrzymanego przez spółkę komandytową, wypracowanego w okresie przed 1 maja 2021 roku zysku nie nabierze charakteru ani dywidendy opodatkowanej na zasadach ogólnych ani dochodu lub ukrytego zysku opodatkowanych ryczałtem. Opodatkowaniu po stronie wspólników spółki przekształconej przy wypłacie będą podlegać wyłącznie zyski wypracowane już po uzyskaniu przez spółkę komandytową statusu podatnika CIT.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie uznania, że:
W myśl art. 1 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 18 ze zm.):
Spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, prosta spółka akcyjna i spółka akcyjna.
Stosownie do zapisu art. 4 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych:
Użyte w ustawie określenie spółka osobowa oznacza spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną.
W myśl art. 551 § 1 Kodeksu spółek handlowych:
Spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, prosta spółka akcyjna oraz spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą).
Zgodnie z art. 552 Kodeksu spółek handlowych:
Spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną.
Z kolei w myśl art. 553 § 1 Kodeksu spółek handlowych:
Spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej.
Stosownie do art. 553 § 3 Kodeksu spółek handlowych:
Wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej z uwzględnieniem art. 5761.
Zgodnie z art. 574 Kodeksu spółek handlowych:
Wspólnicy przekształcanej spółki osobowej odpowiadają na dotychczasowych zasadach solidarnie ze spółką przekształconą za zobowiązania spółki powstałe przed dniem przekształcenia przez okres trzech lat, licząc od tego dnia.
Przekształcenie spółek w rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka handlowa innego typu. Zgodnie z zasadą tożsamości podmiotów biorących udział w przekształceniu, majątek spółki przekształcanej z dniem przekształcenia staje się majątkiem spółki przekształconej. Wartość tego majątku zostaje w toku przekształcenia ustalona, poszczególne składniki majątku wycenione (art. 558 § 2 pkt 3 ww. ustawy), a plan przekształcenia poddany badaniu przez biegłego rewidenta (art. 559 § 1 ww. ustawy). W dniu przekształcenia wiadomo więc dokładnie, jaki jest majątek spółki przekształcanej.
Równocześnie również wspólnicy przekształcanej spółki osobowej odpowiadają – na dotychczasowych zasadach solidarnie ze spółką przekształconą – za zobowiązania spółki powstałe przed dniem przekształcenia przez okres trzech lat, licząc od tego dnia.
Zgodnie z art. 93a § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.
Osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:
1) przekształcenia innej osoby prawnej,
2) przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej
– wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.
Następstwo prawne polega na przejściu z jednego podmiotu na drugi określonych praw i obowiązków. W przypadku prawa podatkowego mamy do czynienia z pochodnym nabyciem praw, kiedy to następca prawny nabywa prawa i obowiązki przysługujące jego poprzednikowi prawnemu. Jest to nabycie translatywne, gdyż dotyczy praw poprzednio już istniejących. W prawie podatkowym z reguły ma miejsce następstwo prawne pod tytułem ogólnym (sukcesja uniwersalna), kiedy to mocą jednego zdarzenia prawnego dochodzi do nabycia całego lub części majątku, a nabywca wchodzi zarówno w prawa, jak i w obowiązki swego poprzednika prawnego.
Jak wynika z wniosku, Spółka komandytowa od 1 stycznia 2023 r. podlega opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek. Wspólnikami spółki (komandytariuszem i komplementariuszami) są wyłącznie osoby fizyczne zamieszkałe w Polsce. Planowane jest przekształcenie Spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością w oparciu o art. 551 § 1 Kodeksu spółek handlowych. Celem Przekształcenia jest uzyskanie większej elastyczności w doborze osób zarządzających spółką bez konieczności stawania się przez te osoby wspólnikami spółki. Po przekształceniu wspólnikami Spółki pozostaną obecni Wspólnicy spółki komandytowej. Spółce przekształconej przysługiwać będą wszystkie prawa i obowiązki Spółki komandytowej – zachowana będzie ciągłość podmiotowa (zgodnie z art. 553 § 1 Kodeksu spółek handlowych).
W związku z tym, że przekształcenie spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością nie jest czynnością restrukturyzacyjną wymienioną w art. 28k ust. 1 pkt 5-6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, spółka z.o.o. powstała w wyniku przekształcenia będzie mogła kontynuować opodatkowanie ryczałtem rozpoczęte przez spółkę komandytową. Wnioskodawca planuje podlegać opodatkowaniu Estońskim CIT również w kolejnych okresach czteroletnich. W bilansie Spółki przekształcanej na moment przekształcenia wystąpi kapitał własny, utworzony między innymi z niepodzielonych zysków wypracowanych przez spółkę osobową, w latach 2017-2020. Wspólnicy opodatkowywali uzyskane za pośrednictwem Spółki dochody bezpośrednio po swojej stronie, w proporcji do swojego udziału w zyskach i stratach Spółki, w oparciu o obowiązujące wówczas przepisy Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W momencie przekształcenia część niepodzielonego zysku Spółki komandytowej z lat ubiegłych stanie się częścią kapitału własnego Spółki przekształconej, w tym część nadal jako zysk z lat ubiegłych.
Spółka już po przekształceniu zamierza w przyszłości podejmować stosowne uchwały o wypłacie niepodzielonego zysku z lat ubiegłych, w tym podzieli przedmiotowe zyski wypracowane przez Spółkę komandytową, widniejące w bilansie spółki przekształconej jako zysk z lat ubiegłych.
Czynność prawna, na podstawie której zostanie dokonana wypłata, tj. podjęcie stosownej uchwały o wypłacie niepodzielnego zysku z lat ubiegłych nie będzie wiązać się ze zmniejszeniem ilości albo wartości udziałów wspólników spółki z o.o. oraz nie wpłynie na zakres prawa do udziału w zyskach Spółki, jakie przysługują każdemu wspólnikowi (udziałowcowi w spółce przekształconej).
Spółka jest w stanie jednoznacznie wskazać, że zysk z lat ubiegłych pochodzi z zysku wypracowanego i opodatkowanego przez spółkę komandytową w okresie przed 1 maja 2021 r. na podstawie:
Państwa wątpliwości budzi kwestia, czy w momencie podziału i wypłaty zysków z lat ubiegłych (już opodatkowanych przez wspólników), jeśli nastąpią one w okresie, gdy spółka przekształci się już w spółkę z o.o. wypłata będzie podlegała opodatkowaniu na zasadach ogólnych podatkiem CIT jako dywidenda.
Zauważam, że od 1 stycznia 2021 r., na mocy ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 2123; dalej: ustawa zmieniająca) spółki komandytowe zostały podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Co do zasady, spółki komandytowe status podatników podatku dochodowego od osób prawnych uzyskały 1 stycznia 2021 r.
Zgodnie z art. 12 ust. 2 ustawy zmieniającej:
Spółka komandytowa może postanowić, że przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do tej spółki oraz przychodów i kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce począwszy od dnia 1 maja 2021 r. W takim przypadku spółka komandytowa uzyskuje status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych z dniem 1 maja 2021 r.
Zatem spółka komandytowa uzyskała status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych 1 stycznia 2021 r. lub 1 maja 2021 r.
Spółka komandytowa, zanim uzyskała status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, nie była podatnikiem podatków dochodowych. Opodatkowaniu podlegały dochody poszczególnych wspólników tych spółek jako spółek niebędących osobą prawną w rozumieniu art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2020 r. Sposób opodatkowania dochodów z udziału w takiej spółce był uzależniony od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem była osoba prawna, to dochód z udziału w tej spółce podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.
Konieczne jest zatem wskazanie zasad opodatkowania dochodów wspólników tych spółek w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2020 r.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o CIT:
Przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.
W myśl art. 5 ust. 1a ustawy o CIT:
Przychody z zysków kapitałowych, przypisane wspólnikowi na podstawie ust. 1, zwiększają przychody wspólnika uzyskane z tego źródła.
Jednocześnie w art. 5 ust. 2 ustawy o CIT:
Zasady wyrażone w ust. 1 i 1a stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.
Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o CIT:
Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.
W myśl art. 7 ust. 2 Ustawy o CIT:
Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.
W konsekwencji, wspólnik spółki niebędącej osobą prawną przychody i koszty podatkowe powinien rozliczać w wysokości ustalonej stosownie do jego udziału w spółce i w takim zakresie, w jakim, jako wspólnik tej spółki, jest upoważniony i zobowiązany do rozliczania przychodów i kosztów ich uzyskania tej spółki.
Przychody spółki komandytowej, co do zasady, stanowiły, więc już w momencie ich powstania przychody jej wspólników i u nich też były opodatkowane dochody uzyskane z tego tytułu na przestrzeni roku podatkowego z zachowaniem proporcji określonej przepisem art. 5 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Natomiast wypłata z tytułu podziału zysku stanowi odzwierciedlenie uzyskiwanego przez wspólników dochodu z działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki niebędącej osobą prawną, opodatkowanej w trakcie roku podatkowego w formie zaliczek na podatek i rozliczonej ostatecznie w rocznym zeznaniu podatkowym. Dlatego rozdysponowanie dochodu już opodatkowanego jest z punktu widzenia podatku dochodowego od osób prawnych podatkowo neutralne.
Z kolei, w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2021 r. zgodnie ze znowelizowanym brzmieniem art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):
przepisy ustawy mają również zastosowanie do spółek komandytowych i spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
Stosownie do art. 4a pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych:
Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce ‒ oznacza to:
a) spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),
b) spółkę kapitałową w organizacji,
c) spółki, o których mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1 i 1a, mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
d) spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania;
Zgodnie z art. 4a pkt 16 i 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych:
Ilekroć w ustawie jest mowa o:
W myśl art. 7 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych:
Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.
Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.
Jak wynika z art. 7b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych:
Za przychody z zysków kapitałowych uważa się m.in.:
1) przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym:
a) dywidendy, nadwyżki bilansowe w spółdzielniach oraz otrzymane przez uczestników funduszy inwestycyjnych lub instytucji wspólnego inwestowania dochody tego funduszu lub tej instytucji, w przypadku gdy statut przewiduje wypłacanie tych dochodów bez odkupywania jednostek uczestnictwa albo wykupywania certyfikatów inwestycyjnych.
Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych:
Podatek dochodowy od określonych w art. 7b ust. 1 pkt 1 przychodów z dywidend oraz innych przychodów (dochodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu (dochodu).
Jednocześnie w myśl art. 13 ust. 1 Ustawy nowelizującej,
do dochodów wspólników spółki komandytowej lub spółki jawnej uzyskanych z udziału w zyskach takiej spółki, osiągniętych przez taką spółkę przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, stosuje się przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu obowiązującym przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych
Stosownie do postanowień art. 13 ust. 3 Ustawy nowelizującej,
przepis art. 7 ust. 3 pkt 2 ustawy zmienianej w art. 2 oraz zwolnienie przewidziane w art. 22 ust. 4 tej ustawy mają zastosowanie wyłącznie do przychodów z tytułu udziału w zyskach spółki komandytowej lub spółki jawnej wypracowanych od dnia, w którym spółka ta stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.
Jak wynika z powołanych regulacji do dochodów osiągniętych przez spółkę komandytową przed datą uznania jej za podatnika podatku dochodowego od osób prawnych zastosowanie znajdą przepisy sprzed nowelizacji.
Z opisu sprawy wynika, że spółka przekształcana do czasu uzyskania statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych była transparentna podatkowo – opodatkowanie zysków następowało na poziomie wspólników. Dlatego też w zakresie, w jakim kwota wypłaty lub jej część pochodzić będzie z zysków wygenerowanych w okresie kiedy to spółka komandytowa była transparentna podatkowo – nie wystąpi przychód do opodatkowania. Wypłata taka będzie neutralna podatkowo. Skoro możliwa jest identyfikacja zysku, który w świetle powołanego wyżej przepisu art. 13 ust. 1 ustawy zmieniającej podlega szczególnym zasadom opodatkowania, to należy ten przepis zastosować.
Nie ma przy tym znaczenia, w jaki sposób wypracowany przed przekształceniem zysk będzie prezentowany w bilansie spółki przekształconej (czy będą to zobowiązania czy kapitały), nie ma znaczenia także data podjęcia uchwały w tym zakresie. Nadrzędne znaczenie ma bowiem art. 13 ust. 1 ustawy zmieniającej, który rozstrzyga kwestię wypłaty zysków wypracowanych na poziomie spółki transparentnej podatkowo.
Na podstawie opisu sprawy oraz obowiązujących przepisów prawa stwierdzam, że zyski wypłacane po przekształceniu, czyli przez spółkę przekształconą, która jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, nie będą podlegały opodatkowaniu. Niezależnie bowiem od daty podjęcia uchwały, w sytuacji wypłaty zysku wypracowanego przez spółkę komandytową z okresu, w którym nie była podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy zmieniającej, po stronie wspólników nie wystąpi przychód do opodatkowania.
Mając na uwadze powyższe przepisy oraz zawarty we wniosku opis sprawy należy stwierdzić, że zyski wygenerowane przez spółkę komandytową w czasie poprzedzającym opodatkowanie jej podatkiem dochodowym od osób prawnych, które po zmianie formy prowadzenia działalności mają być wypłacone przez spółkę z o. o., są opodatkowane na starych zasadach, tj. Spółka z o. o. wypłacając zysk wspólnikom (zgodnie z opisem sprawy – pochodzący z okresu z przed 1 maja 2021 r. – gdy była spółką komandytową transparentną podatkowo nie będzie zobowiązana do potrącenia podatku dochodowego od osób prawnych jako dywidenda.
Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.
Kolejną Państwa wątpliwość w rozpatrywanej sprawie budzi kwestia, czy w momencie podziału i wypłaty zysków z lat ubiegłych (już opodatkowanych przez wspólników) w okresie, gdy spółka przekształci się już w spółkę z o.o. i będzie podatnikiem estońskiego CIT, będzie podlegała opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek jako ukryty zysk.
Zgodnie z art. 28m ust. 1 ustawy o CIT:
1. Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający:
1) wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony:
a) do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu podzielonego zysku) lub
b) na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania ryczałtem (dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat);
2) wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków);
3) wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą);
4) nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku) - w przypadku łączenia, podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części;
5) sumie zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi lub nie zostały przeznaczone na pokrycie straty (dochód z tytułu zysku netto) - w przypadku podatnika, który zakończył opodatkowanie ryczałtem;
6) wartości przychodów i kosztów podlegających zgodnie z przepisami o rachunkowości zarachowaniu w roku podatkowym i uwzględnieniu w zysku (stracie) netto, które nie zostały uwzględnione w tym zysku (stracie) netto (dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych).
Stosownie do art. 28m ust. 2 ustawy o CIT:
przepis ust. 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio do wypłaty zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy (podzielonego zysku).
Przepis art. 28m ust. 3 ustawy o CIT stanowi, że:
Przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:
1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi;
2) świadczenia wykonane na rzecz:
a) fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu,
b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;
3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji;
4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;
5) wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce;
6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;
7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;
8) wydatki na reprezentację;
9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;
10) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;
11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;
12) świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce.
W myśl art. 28m ust. 4 ustawy o CIT:
Do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się:
1) wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej - w części, w jakiej suma tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu tej osobie nie przekracza pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez podatnika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie więcej jednak niż pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, przy czym średnie miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej;
2) wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku:
a) w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności gospodarczej,
b) w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej;
3) kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji, wynagrodzeń i opłat.
Przywołany wyżej art. 28m ust. 1 ustawy o CIT zawiera zamknięty katalog dochodów, które podlegają opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek. Do tych dochodów ustawa o CIT zalicza:
Przenosząc powyższe na grunt Państwa sprawy należy stwierdzić, że wypłata wspólnikom zysków z działalności spółki przekształcanej przez spółkę przekształconą nie będzie spełniała przesłanek do uznania za którąkolwiek z kategorii dochodów podlegających opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek.
W szczególności zyski z działalności spółki przekształcanej nie będą zyskiem netto wypracowanym w okresie opodatkowania ryczałtem. Nie będą także stanowiły wydatku niezwiązanego z działalnością gospodarczą, ani nie będą spełniały definicji nieujawnionej operacji gospodarczej lub ukrytego zysku. Ponadto, wypłatę zysków z działalności spółki komandytowej (przekształcanej) nie sposób będzie uznać za dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku lub dochód z tytułu zysku netto.
Mając na uwadze powyższe, jeżeli spółka przekształcona będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w formie ryczałtu od dochodów spółek, wypłata wypracowanych przed przekształceniem zysków z działalności spółki komandytowej przez spółkę przekształconą, nie będzie podlegała opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek po stronie Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (przekształconej).
Tym samym wypłata wspólnikom Spółki wypracowanych przed dniem przekształcenia zysków przez Spółkę nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych po stronie Spółki, jeżeli Spółka będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w formie ryczałtu od dochodów spółek.
Wskazać końcowo należy, że wypłata z tytułu zobowiązania przedsiębiorcy przekształcanego (niewypłacony zysk wypracowany w latach ubiegłych), dokonany przez Spółkę z o.o. na rzecz udziałowca, po przekształceniu spółki komandytowej nie będzie podlegała opodatkowaniem ryczałtem od dochodów spółek, o ile podatnik jest w stanie udokumentować ponad wszelką wątpliwość z jakiego okresu pochodzą wypłacane zyski.
Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 i 3 w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanego przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
Wskazać należy, że powołane we wniosku wyroki sądu administracyjnego zostały wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.
QuickMap AI przeszukuje 2,87 mln dokumentów podatkowych i zwraca dopasowane orzeczenia z analizą linii orzeczniczej.
Wypróbuj za darmo