Interpretacja 0114-KDIP2-2.4010.586.2025.1.ASK

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie przyjęcia, że:

• wynagrodzenie (cena) należne i wypłacone na rzecz Spółki z tytułu odpłatnego zbycia zespołu składników majątkowych i niemajątkowych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie będzie stanowiło po stronie Spółki dochodu z tytułu ukrytych zysków – jest prawidłowe;
• Spółka nie utraci prawa do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek po dokonaniu odpłatnego zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w formie umowy sprzedaży – jest prawidłowe;
• Spółka nie utraci prawa do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, ponieważ przychód ze sprzedaży ZCP nie stanowi przychodu pasywnego – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

2 grudnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 2 grudnia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych dla Spółki opodatkowanej ryczałtem od dochodów spółek, w związku z odpłatnym zbyciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa w formie umowy sprzedaży.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

A. sp. z o.o. z siedzibą w (…) (dalej:, „Spółka” lub „Wnioskodawca”) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii, w szczególności z farm wiatrowych. Jedną z należących do Spółki instalacji jest farma wiatrowa zlokalizowana w miejscowości (…), w województwie (…) (dalej: „Farma Wiatrowa (…)” lub „Farma”). Farma składa się z siedmiu turbin wiatrowych o łącznej mocy zainstalowanej 5,95 MW wraz z kompletną infrastrukturą techniczną niezbędną do wytwarzania energii elektrycznej i jej wprowadzania do sieci dystrybucyjnej. Farma została oddana do użytkowania w 2012 r. i od tego czasu jest nieprzerwanie eksploatowana przez Spółkę, generując przychody z tytułu sprzedaży energii elektrycznej. Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, który – po dokonaniu stosownego zawiadomienia – wybrał opodatkowanie w formie ryczałtu od dochodów spółek, o którym mowa w rozdziale 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (tzw. estoński CIT).

Na dzień złożenia niniejszego wniosku Spółka podlega opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek i zakłada, że na dzień zawarcia planowanej umowy sprzedaży opisanej poniżej nadal będzie spełniała przesłanki określone w art. 28j ustawy o CIT oraz pozostanie podatnikiem opodatkowanym w tym reżimie. Poza Farmą Wiatrową (…) Spółka jest właścicielem innej farmy wiatrowej składającej się z trzech elektrowni wiatrowych zlokalizowanych w miejscowościach (…), (…) i (…) (gmina (…)), o łącznej mocy 2,55 MW (dalej: „Farma Wiatrowa (…)” lub „Inwestycja nr 2”). Inwestycja nr 2 stanowi odrębny projekt w strukturze działalności Spółki i będzie kontynuowana po sprzedaży Farmy Wiatrowej (…). Sprzedaż Farmy Wiatrowej (…) ma na celu przede wszystkim uwolnienie kapitału z części aktywów wytwórczych, nie oznacza natomiast zaprzestania prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę ani likwidacji Spółki.

W ramach planowanej transakcji Spółka zamierza dokonać odpłatnego zbycia Farmy Wiatrowej (…) na rzecz spółki B. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (…), wpisanej do rejestru przedsiębiorców KRS pod numerem (….) (dalej: „Nabywca” lub „Inwestor”). Nabywca jest czynnym podatnikiem VAT, prowadzi działalność w sektorze energetycznym i zamierza nabyć Farmę w celu jej dalszej eksploatacji i czerpania dochodów z produkcji oraz sprzedaży energii elektrycznej. Nabywca nie jest powiązany ze Spółką ani kapitałowo, ani osobowo; jest podmiotem trzecim, niezależnym od udziałowców Spółki. Przedmiotem planowanej umowy będzie przeniesienie na Nabywcę zespołu składników materialnych i niematerialnych związanych z funkcjonowaniem Farmy Wiatrowej (…), które łącznie na dzień zbycia będą stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa. W dniu 25 listopada 2025 r. została zawarta pomiędzy Spółką a Nabywcą przedwstępna umowa sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa obejmującej Farmę Wiatrową (…). Zawarcie umowy przyrzeczonej przenoszącej na Nabywcę wszelkie składniki materialne i niematerialne związane z prowadzeniem Farmy Wiatrowej (…) jest zaplanowane na pierwszą połowę stycznia 2026 r. Cena sprzedaży Farmy Wiatrowej (…) została ustalona pomiędzy Spółką a Nabywcą w oparciu o negocjacje handlowe oraz ekonomiczną wartość nabywanego zespołu składników. Wynagrodzenie z tytułu sprzedaży zostanie w całości zapłacone bezpośrednio na rzecz Spółki przez Nabywcę jako podmiot niepowiązany. Transakcja nie będzie wiązała się z jakimkolwiek świadczeniem na rzecz wspólników Spółki (np. w formie wypłaty ceny na ich rzecz, przejęcia zobowiązań wspólników, rozliczeń poza Spółką). Na moment składania wniosku Spółka nie planuje powiązania zawarcia umowy sprzedaży Farmy z równoczesnym podjęciem uchwał o likwidacji Spółki, obniżeniu kapitału zakładowego czy umorzeniu udziałów. Planowana transakcja zostanie przeprowadzona w formie umowy sprzedaży w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego. Nie jest przewidywane przeprowadzenie jakichkolwiek czynności restrukturyzacyjnych w rozumieniu Kodeksu spółek handlowych (łączenie, podział Spółki, przekształcenie), ani wniesienie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części jako wkładu niepieniężnego (aportu) do innego podmiotu. Po zawarciu umowy sprzedaży Spółka będzie kontynuować działalność gospodarczą w branży odnawialnych źródeł energii na bazie pozostałego majątku (w szczególności Inwestycji nr 2), przy zachowaniu statusu podatnika opodatkowanego ryczałtem od dochodów spółek, o ile nadal spełnione będą przesłanki z art. 28j ustawy o CIT.

Spółka wskazuje ponadto, że w odniesieniu do planowanej transakcji została już wydana interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 września 2025 r., znak 0114-KDIP1-1.4012.707.2025.2.KOM, w której organ potwierdził, iż opisany zespół składników tworzących Farmę Wiatrową (…) stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz że transakcja jego zbycia pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług (art. 6 pkt 1 ustawy o VAT).

Niniejszy wniosek dotyczy zaś wyłącznie skutków podatkowych tej samej transakcji na gruncie ryczałtu od dochodów spółek, w szczególności w zakresie:

(i)  kwalifikacji wynagrodzenia ze sprzedaży jako ewentualnego dochodu z tytułu ukrytych zysków, oraz

(ii)   wpływu dokonania sprzedaży na prawo Spółki do dalszego opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek oraz

(iii) kwalifikacji przychodu ze sprzedaży Farmy Wiatrowej (…) na gruncie przepisów dotyczących tzw. przychodów pasywnych, o których mowa w art. 28j ust. 1 pkt 2 oraz art. 28l ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.

Spółka szacuje, że w roku podatkowym, w którym zostanie rozpoznany przychód z tytułu ceny sprzedaży Farmy Wiatrowej (…) (planowany rok 2026), przychód ten będzie stanowił ponad 50% całkowitych przychodów z działalności osiągniętych przez Spółkę w tym roku (liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i usług). Z tego względu Wnioskodawca oczekuje potwierdzenia, że przychód ze sprzedaży Farmy Wiatrowej (…) nie będzie traktowany jako tzw. przychód pasywny, którego udział powyżej 50% mógłby prowadzić – na podstawie art. 28l ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT – do utraty prawa do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.

Pytania

1.  Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym wynagrodzenie (cena) należne i wypłacone na rzecz A. sp. z o.o. przez B. sp. z o.o. z tytułu odpłatnego zbycia przez Wnioskodawcę zespołu składników majątkowych i niemajątkowych tworzących farmę wiatrową w (…), stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, będzie stanowiło po stronie Wnioskodawcy dochód z tytułu ukrytych zysków, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, podlegający opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek?

2.  Czy dokonanie przez A. sp. z o.o. – w okresie, w którym Spółka podlega opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek – odpłatnego zbycia wskazanej wyżej zorganizowanej części przedsiębiorstwa (farmy wiatrowej w (…)) na rzecz B. sp. z o.o. w formie umowy sprzedaży, przy założeniu, że po dokonaniu tej transakcji Wnioskodawca nadal będzie spełniał warunki określone w art. 28j ustawy o CIT, spowoduje utratę przez Wnioskodawcę prawa do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek w rozumieniu przepisów rozdziału 6b ustawy o CIT, w szczególności art. 28k i art. 28l tej ustawy?

3.  Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym przychód Wnioskodawcy z tytułu ceny sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa obejmującej Farmę Wiatrową (…) – który w roku podatkowym, w którym zostanie rozpoznany, będzie stanowił ponad 50% całkowitych przychodów Spółki z działalności, liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i usług – nie będzie kwalifikowany jako przychód pasywny, o którym mowa w art. 28j ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 28l ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, a w konsekwencji nie spowoduje utraty przez Wnioskodawcę prawa do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek z uwagi na przekroczenie progu 50% udziału przychodów pasywnych w strukturze przychodów Spółki?

Państwa stanowisko w sprawie

W zakresie pytania nr 1

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym zdarzeniu przyszłym wynagrodzenie (cena) należne i wypłacone na rzecz A. sp. z o.o. przez B. sp. z o.o. z tytułu odpłatnego zbycia Farmy Wiatrowej (…) (ZCP) nie będzie stanowiło dochodu z tytułu ukrytych zysków, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, a zatem nie będzie podlegało opodatkowaniu ryczałtem jako ukryty zysk.

W systemie ryczałtu od dochodów spółek przedmiotem opodatkowania nie jest – co do zasady – każdy przychód czy zysk podatnika, lecz określone „szczególne” kategorie dochodów, w tym m.in. dochód z tytułu ukrytych zysków. Wynika to z konstrukcji art. 28m ust. 1 ustawy o CIT, który odrywa opodatkowanie od klasycznego ujęcia przychodów/kosztów i koncentruje się na momentach faktycznej (lub zbliżonej do faktycznej) dystrybucji zysku oraz na niektórych szczególnych sytuacjach (zyski netto, zmiana wartości składników majątku, wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą).

Zgodnie z art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, przez ukryte zyski rozumie się określone świadczenia (pieniężne lub niepieniężne, odpłatne lub nieodpłatne), wykonywane w związku z prawem do udziału w zysku, których beneficjentem – bezpośrednio lub pośrednio – jest udziałowiec (akcjonariusz, wspólnik) lub podmiot z nim powiązany. Ustawodawca wskazuje następnie przykładowy, otwarty katalog takich świadczeń.

Z objaśnień podatkowych Ministra Finansów („Przewodnik do ryczałtu od dochodów spółek” z 23.12.2021 r.) wynika, że istotą ryczałtu jest opodatkowanie efektywnej dystrybucji majątku ze spółki do jej właścicieli (lub podmiotów z nimi powiązanych), niezależnie od przyjętej formy prawnej – czy to w formie dywidendy, czy w formach „zastępczych”, takich jak nierynkowe świadczenia, pożyczki, świadczenia rzeczowe itd. Ukryte zyski są więc w istocie ekonomicznym odpowiednikiem wypłaty zysku na rzecz wspólnika lub podmiotu powiązanego, przebranego w inną postać prawną. Warunkiem zastosowania art. 28m ust. 3 ustawy o CIT jest m.in. to, aby beneficjentem świadczenia był „udziałowiec (…) albo podmiot powiązany” z podatnikiem lub z takim udziałowcem.

Tymczasem w analizowanym zdarzeniu przyszłym:

·      beneficjentem świadczenia (ceny sprzedaży) jest wyłącznie Wnioskodawca – Spółka,

·      nabywca – B. sp. z o.o. – nie jest podmiotem powiązanym z Wnioskodawcą ani z jego wspólnikami w rozumieniu przepisów o cenach transferowych,

·      w związku z zawarciem umowy sprzedaży Spółka nie spełnia żadnego świadczenia na rzecz swoich udziałowców ani podmiotów z nimi powiązanych (nie dochodzi do wypłaty dywidendy, spłaty pożyczki na rzecz wspólnika, zapłaty czynszu na rzecz wspólnika itp.).

Już z tej przyczyny – wobec braku jakiegokolwiek świadczenia kierowanego do udziałowca lub podmiotu powiązanego – podstawowy warunek zakwalifikowania danego zdarzenia jako ukrytego zysku nie jest spełniony. Planowana transakcja ma charakter typowej, ekwiwalentnej operacji gospodarczej. Spółka przenosi na Nabywcę zespół składników majątkowych i niemajątkowych tworzących ZCP (Farmę Wiatrową (…)), zaś B. sp. z o.o. uiszcza na rzecz Spółki cenę ustaloną na poziomie rynkowym. Celem transakcji jest realne przeniesienie działalności operacyjnej w zakresie konkretnej instalacji wiatrowej na odrębnego inwestora, który będzie ją dalej eksploatował w ramach własnej działalności gospodarczej. Środki pieniężne otrzymane przez Spółkę z tytułu ceny sprzedaży pozostają w majątku Spółki i mają zostać przeznaczone na finansowanie dalszej działalności gospodarczej. Transakcja nie skutkuje jakąkolwiek wypłatą środków na rzecz wspólników; ewentualna dystrybucja środków do wspólników nastąpiłaby dopiero w drodze odrębnych uchwał (np. o wypłacie dywidendy), co podlegałoby opodatkowaniu na zasadach właściwych dla podzielonego zysku.

W objaśnieniach podatkowych („Przewodnik do ryczałtu od dochodów spółek”) Minister Finansów podkreślił, że przykładowym ukrytym zyskiem jest jedynie nadwyżka wartości rynkowej świadczenia ponad umówioną cenę, jeżeli świadczenie realizowane jest na rzecz wspólnika lub podmiotu powiązanego – przykładowo w sytuacji, gdy spółka objęta ryczałtem wykonuje na rzecz wspólnika usługę po cenie istotnie zaniżonej względem wartości rynkowej. W takim przypadku ukrytym zyskiem jest tylko część świadczenia odpowiadająca „dosztukowanej” korzyści dla wspólnika (nadwyżce wartości rynkowej).

W analizowanej sprawie po pierwsze, beneficjentem świadczenia nie jest wspólnik ani podmiot powiązany, lecz niepowiązany Nabywca, po drugie, wynagrodzenie za ZCP ma zostać ustalone i zapłacone na poziomie odpowiadającym wartości rynkowej, a po trzecie, transfer środków ma kierunek odwrotny niż w typowych ukrytych zyskach – środki wpływają do Spółki, a nie są z niej wyprowadzane. Nie sposób zatem przyjąć, że w tych warunkach powstaje po stronie Wnioskodawcy dochód z tytułu ukrytego zysku. Należy zauważyć, iż celem regulacji o ukrytych zyskach jest objęcie opodatkowaniem takich sytuacji, w których zysk spółki objętej ryczałtem w istocie „opuszcza” tę spółkę i trafia – wprost lub pośrednio – do udziałowców albo podmiotów powiązanych, z pominięciem klasycznej dywidendy.

W niniejszej zaś sprawie na skutek sprzedaży ZCP nie dochodzi do dystrybucji zysku do udziałowców – to Spółka uzyskuje środki od Nabywcy otrzymane wynagrodzenie ma zostać wykorzystane w ramach działalności operacyjnej Spółki, zaś transakcja dotyczy jedynie zmiany struktury majątku (zamiana aktywa rzeczowego – ZCP – na aktywo pieniężne), nie zaś transferu majątku ze Spółki do jej właścicieli. W konsekwencji brak jest ekonomicznego efektu, który byłby tożsamy lub zbliżony do wypłaty dywidendy. To z kolei przesądza, że wynagrodzenie ze sprzedaży ZCP nie mieści się w pojęciu „ukrytych zysków” w rozumieniu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT.

Przedstawione wyżej rozumienie przepisów pozostaje w zgodzie z dotychczasową linią interpretacyjną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. W szczególności w interpretacji indywidualnej z 15 grudnia 2022 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.580.2022.2.AR, organ podatkowy – rozpatrując bardzo zbliżony stan faktyczny obejmujący sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa przez spółkę opodatkowaną ryczałtem – uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, zgodnie z którym wynagrodzenie z tytułu sprzedaży ZCP nie stanowi ukrytych zysków w rozumieniu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT. Organ wskazał przy tym, że ukryty zysk mógłby powstać dopiero wtedy, gdyby transakcja była nierynkowa (np. wynagrodzenie zostało ustalone poniżej wartości rynkowej w sposób prowadzący do nieodpłatnego przysporzenia na rzecz wspólnika lub podmiotu powiązanego).

W niniejszej sprawie wynagrodzenie zostanie ustalone w oparciu o warunki rynkowe, a strony transakcji nie są podmiotami powiązanymi, co dodatkowo eliminuje ryzyko kwalifikowania tej transakcji jako ukrytego zysku.

Mając zatem na uwadze treść art. 28m ust. 1 pkt 2 oraz ust. 3 ustawy o CIT, ekonomiczną istotę ukrytych zysków jako alternatywnej formy dystrybucji zysku do udziałowców lub podmiotów powiązanych, fakt, że beneficjentem świadczenia w postaci ceny sprzedaży jest sama Spółka, a Nabywca nie jest podmiotem powiązanym oraz ekwiwalentny charakter planowanej transakcji oraz brak powiązanej z nią wypłaty środków do wspólników Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wynagrodzenie (cena) należne i wypłacone na rzecz A. sp. z o.o. z tytułu sprzedaży Farmy Wiatrowej (…) (ZCP) przez B. sp. z o.o. nie będzie stanowiło ukrytych zysków w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, a zatem nie będzie podlegało opodatkowaniu ryczałtem jako dochód z tytułu ukrytych zysków.

W zakresie pytania nr 2

Zdaniem Wnioskodawcy, dokonanie przez A. sp. z o.o. – w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek – odpłatnego zbycia Farmy Wiatrowej (…) (ZCP) na rzecz B. sp. z o.o. w formie umowy sprzedaży, przy założeniu, że po transakcji Spółka nadal spełnia warunki z art. 28j ustawy o CIT, nie spowoduje utraty prawa do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.

Na wstępie wskazać należy, że kwestie utraty prawa do opodatkowania ryczałtem reguluje art. 28l ustawy o CIT. Przepis ten w sposób wyczerpujący (enumeratywny) wymienia sytuacje, w których podatnik traci prawo do opodatkowania ryczałtem oraz różnicuje moment utraty prawa do ryczałtu (z końcem roku podatkowego albo z końcem roku poprzedzającego) w zależności od rodzaju zdarzenia.

W szczególności, zgodnie z art. 28l ust. 1 ustawy o CIT, podatnik opodatkowany ryczałtem traci prawo do tego opodatkowania m.in. w razie złożenia informacji o rezygnacji z ryczałtu, w razie niespełnienia warunków z art. 28j ust. 1 pkt 2–3, czy w razie wystąpienia określonych zdarzeń restrukturyzacyjnych wymienionych w pkt 4 lit. a–d (m.in. przejęcie innego podmiotu w drodze łączenia albo podziału, otrzymanie wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub ZCP, przejęcie podatnika przez inny podmiot, podział przez wydzielenie lub wyodrębnienie). W literaturze wskazuje się wprost, że katalog przypadków utraty prawa do ryczałtu jest zamknięty, a więc nie ma podstaw do jego rozszerzającej wykładni ani stosowania analogii na niekorzyść podatnika. Co zaś szczególnie istotne z perspektywy przedmiotu niniejszej sprawy, odpłatna sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa (ZCP) nie jest wymieniona w art. 28l ust. 1 ustawy o CIT jako okoliczność skutkująca utratą prawa do ryczałtu. Art. 28l ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT wiąże utratę prawa do ryczałtu z określonymi działaniami restrukturyzacyjnymi o charakterze korporacyjnym jak przejęciem innego podmiotu w drodze łączenia lub podziału, otrzymaniem wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub ZCP, przejęcia w wyniku łączenia/podziału (w tym podziału przez wydzielenie/wyodrębnienie), czy wniesieniem przedsiębiorstwa lub ZCP jako wkładu niepieniężnego. Są to działania restrukturyzacyjne stricte uregulowane w Kodeksie spółek handlowych jak łączenie, podział, lub też zostały sklaryfikowane jako wkład niepieniężny (aport przedsiębiorstwa/ZCP). Sprzedaż ZCP w drodze zwykłej umowy sprzedaży (art. 535 k.c.) nie jest jednak tożsama ani z połączeniem, ani z podziałem, ani z wniesieniem wkładu niepieniężnego. Jest to klasyczna czynność odpłatnego zbycia składników majątku na rzecz odrębnego podmiotu, za cenę pieniężną. Ustawodawca, formułując art. 28l ust. 1 pkt 4, świadomie ograniczył przesłanki utraty prawa do ryczałtu do ściśle oznaczonych zdarzeń restrukturyzacyjnych. Gdyby zamiarem było objęcie tym katalogiem także zwykłej sprzedaży przedsiębiorstwa lub ZCP, uczyniłby to wprost (tym bardziej, że w innych przepisach ustawy o CIT posługuje się szerokim pojęciem „odpłatnego zbycia”). Brak takiej regulacji oznacza, że sprzedaż ZCP nie może być uznana za przesłankę utraty prawa do ryczałtu „per analogiam”. Zasadne wydaje się także wskazanie, że art. 28k ustawy o CIT określa, kiedy przepisy o ryczałcie w ogóle nie mają zastosowania (wyłączenia podmiotowe i sytuacyjne). Obejmuje on m.in. podmioty uczestniczące w określonych restrukturyzacjach, w tym wnoszące lub otrzymujące przedsiębiorstwo/ZCP aportem w okresach wskazanych w ustawie. Celem tego przepisu jest ograniczenie „wchodzenia” w estoński CIT w następstwie niektórych działań restrukturyzacyjnych.

Przepis ww. ustawy art. 28l natomiast reguluje sytuację w której podmiot traci prawo opodatkowania według zasad ryczałtu w trakcie jego stosowania. Konstrukcyjnie przepisy te są niewątpliwe ze sobą skorelowane, w obu przypadkach ustawodawca wymienia te same typy zdarzeń (łączenie, podział, aport przedsiębiorstwa/ZCP), jak i w żadnym z nich nie pojawia się zwykła sprzedaż ZCP. Choć dotychczasowa praktyka interpretacyjna wprost nie dotyczy sprzedaży ZCP przez podatnika na ryczałcie, to:

1.  W interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z dnia 31 stycznia 2023 r. o nr 0111-KDIB2-1.4010.680.2022.1.AR wskazano jednoznacznie, że nabycie ZCP na podstawie umowy sprzedaży przez podatnika opodatkowanego ryczałtem nie stanowi przesłanki utraty prawa do ryczałtu, ponieważ zdarzenie to nie mieści się w katalogu z art. 28l ust. 1 pkt 4 lit. c ustawy o CIT. Organ podkreślił, że art. 28l odnosi się do przejęcia innego podmiotu w drodze łączenia/podziału oraz otrzymania wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa/ZCP, a „zwykłe” nabycie ZCP za cenę nie jest takim zdarzeniem restrukturyzacyjnym.

2.  Z kolei w interpretacji z 4 sierpnia 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.281.2022.4.AW, Dyrektor KIS potwierdził, że podział spółki opodatkowanej ryczałtem przez wydzielenie ZCP do innej spółki również opodatkowanej ryczałtem nie skutkuje utratą prawa do ryczałtu przez żadną z tych spółek, pod warunkiem spełnienia przewidzianych w ustawie warunków (m.in. zamknięcia ksiąg i rozliczenia zgodnie z art. 7aa ustawy o CIT). Organ wyraźnie wskazał przy tym, że przypadki utraty prawa do ryczałtu zostały enumeratywnie wymienione w art. 28l ust. 1 ustawy o CIT i nie mogą być rozszerzane.

3.  W nowszych interpretacjach (np. z 21 lutego 2025 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.661.2024.2.AP) Dyrektor KIS potwierdza, że wniesienie lub otrzymanie wkładu niepieniężnego w postaci ZCP co do zasady mieści się w dyspozycji art. 28l ust. 1 pkt 4 lit. c–d, ale jednocześnie wskazuje na działanie wyjątków, które pozwalają zachować prawo do ryczałtu przy spełnieniu określonych warunków (zamknięcie ksiąg, rozliczenie z art. 7aa).

Z powyższego wynika spójna linia organów podatkowych, zgodnie z którą tylko zdarzenia wprost wymienione w art. 28l ust. 1 mogą skutkować utratą prawa do ryczałtu. W interpretacjach indywidualnych wskazuje się, że art. 28l ust. 1 należy stosować ściśle, a działania restrukturyzacyjne skutkują utratą prawa do ryczałtu wyłącznie wtedy, gdy odpowiadają literalnemu opisowi zawartemu w przepisie. Oznacza to jednocześnie, że nabycie ZCP w drodze sprzedaży nie powoduje utraty prawa do ryczałtu. W realiach niniejszej sprawy nie chodzi zaś bowiem ani o połączenie, ani o podział, ani o aport, lecz o zwykłą sprzedaż ZCP przez podatnika na ryczałcie do podmiotu niepowiązanego.

Zdaniem Wnioskodawcy, w tych okolicznościach żadna z przesłanek z art. 28l ust. 1 pkt 1–4 ustawy o CIT nie zostaje spełniona wyłącznie na skutek sprzedaży ZCP, a sprzedaż nie zmienia statusu Spółki jako podatnika, który – przy zachowaniu warunków z art. 28j – może kontynuować opodatkowanie w formie ryczałtu. Ewentualna utrata prawa do ryczałtu mogłaby nastąpić jedynie wtedy, gdyby po sprzedaży Spółka przestała spełniać którykolwiek z warunków z art. 28j (np. wymogi zatrudnienia, struktury przychodów, statusu wspólników). Wnioskodawca zakłada jednak, że do takiej sytuacji nie dojdzie.

W konsekwencji, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że dokonanie przez A. sp. z o.o. odpłatnego zbycia Farmy Wiatrowej (…) (stanowiącej zorganizowaną część przedsiębiorstwa) na rzecz B. sp. z o.o. w formie umowy sprzedaży – przy założeniu dalszego spełniania przez Spółkę warunków określonych w art. 28j ustawy o CIT – nie spowoduje utraty przez niego prawa do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.

W zakresie pytania nr 3

W zakresie pytania nr 3 Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przychód z tytułu ceny sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa obejmującej Farmę Wiatrową (…) nie stanowi tzw. przychodu pasywnego, o którym mowa w art. 28j ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, a w konsekwencji – nawet jeżeli w roku podatkowym dokonania transakcji przychód ten będzie przekraczał 50% całkowitych przychodów Spółki – nie spowoduje utraty prawa do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek na podstawie art. 28l ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 28j ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, jednym z warunków stosowania ryczałtu od dochodów spółek jest to, aby w danym roku podatkowym mniej niż 50% przychodów z działalności podatnika (w tym z zysków kapitałowych) pochodziło z przychodów enumeratywnie wymienionych w tym przepisie. Ustawodawca wskazał w szczególności: przychody z wierzytelności, z odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek, z części odsetkowej raty leasingowej, z poręczeń i gwarancji, z praw autorskich lub praw własności przemysłowej (w tym z tytułu ich zbycia), ze zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych oraz z określonych transakcji z podmiotami powiązanymi, w których nie jest wytwarzana istotna wartość dodana pod względem ekonomicznym. Katalog ten ma charakter zamknięty – za „przychody pasywne”, istotne na potrzeby limitu 50%, można uznać wyłącznie przychody mieszczące się w jednej z wymienionych kategorii. Ratio legis tej regulacji jest jasne: ograniczyć dostęp do ryczałtu dla podmiotów, które faktycznie nie prowadzą aktywnej działalności operacyjnej, lecz czerpią większość dochodów z działalności o charakterze finansowym, licencyjnym lub quasi-inwestycyjnym.

W realiach niniejszej sprawy przychód ze sprzedaży Farmy Wiatrowej (…) powstanie w związku z odpłatnym zbyciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa wykorzystywanej do prowadzenia zasadniczej działalności gospodarczej Wnioskodawcy, tj. wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii. Sprzedaż obejmuje zespół składników majątkowych i niemajątkowych (infrastrukturę techniczną, urządzenia wytwórcze, prawa do nieruchomości, umowy operacyjne, decyzje administracyjne), które służą prowadzeniu produkcji energii, a więc stanowią typowe aktywa operacyjne, a nie instrumenty finansowe, wierzytelności czy prawa własności intelektualnej.

Przychód z tytułu ceny sprzedaży Farmy Wiatrowej (…) nie jest przychodem z wierzytelności, nie stanowi odsetek ani części odsetkowej rat leasingowych, nie jest wynagrodzeniem z tytułu poręczeń lub gwarancji, nie dotyczy praw autorskich ani praw własności przemysłowej (w tym ich zbycia), nie jest także przychodem ze zbycia praw z instrumentów finansowych. Nie jest to również przychód z transakcji z podmiotem powiązanym, w ramach której nie powstaje wartość dodana – Nabywca jest podmiotem niepowiązanym, a przedmiotem transakcji jest w pełni funkcjonalna część przedsiębiorstwa umożliwiająca kontynuację działalności w zakresie wytwarzania energii elektrycznej.

Skoro więc przychód ze sprzedaży ZCP nie mieści się w żadnej z kategorii wymienionych w art. 28j ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, to nie może być traktowany jako „przychód pasywny” w rozumieniu tego przepisu. Jest to przychód z działalności operacyjnej – stanowiący efekt odpłatnego zbycia aktywów wykorzystywanych w podstawowej działalności gospodarczej Spółki – a nie przychód o charakterze biernym.

Należy przy tym podkreślić, że strukturalny warunek „mniej niż 50% przychodów pasywnych” służy ocenie jakościowej źródeł przychodu, a nie poziomu pojedynczej transakcji jako takiej. Przekroczenie progu 50% prowadzi do utraty prawa do ryczałtu wyłącznie wtedy, gdy większość przychodów w danym roku pochodzi z przychodów kwalifikowanych jako pasywne w rozumieniu art. 28j ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT. Jeżeli natomiast – tak jak w niniejszej sprawie – zasadnicza działalność Spółki ma charakter produkcyjno-operacyjny, a jednorazowa wysoka transakcja dotyczy zbycia aktywa operacyjnego (ZCP), które nie mieści się w katalogu przychodów pasywnych, to sam fakt, że kwotowo stanowi ona ponad połowę przychodów roku, pozostaje irrelewantny dla oceny spełnienia warunku z art. 28j ust. 1 pkt 2. Innymi słowy, warunek ten bada strukturę przychodów według ich rodzaju, a nie to, czy w danym roku wystąpiło zdarzenie jednorazowo generujące istotny przychód z działalności operacyjnej.

W konsekwencji, nawet jeśli w roku podatkowym, w którym zostanie rozpoznany przychód z tytułu ceny sprzedaży Farmy Wiatrowej (…), przychód ten będzie stanowił ponad 50% łącznych przychodów Spółki, nie prowadzi to do automatycznego naruszenia warunku z art. 28j ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT. W puli przychodów pasywnych – rozumianych ściśle jako przychody z tytułów wskazanych w tym przepisie – nie następuje bowiem żadne zwiększenie. Nie zachodzi zatem przesłanka z art. 28l ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT do utraty prawa do opodatkowania ryczałtem wyłącznie z uwagi na przeprowadzenie opisanej transakcji.

Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawca uznaje za prawidłowe stanowisko, zgodnie z którym przychód z tytułu ceny sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa obejmującej Farmę Wiatrową (…) – pomimo że w roku podatkowym transakcji będzie stanowił ponad 50% całkowitych przychodów Spółki – nie stanowi przychodu pasywnego w rozumieniu art. 28j ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT i nie powoduje utraty prawa do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek na podstawie art. 28l ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie przyjęcia, że:

• wynagrodzenie (cena) należne i wypłacone na rzecz Spółki z tytułu odpłatnego zbycia zespołu składników majątkowych i niemajątkowych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie będzie stanowiło po stronie Spółki dochód z tytułu ukrytych zysków – jest prawidłowe;
• Spółka nie utraci prawa do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek po dokonaniu odpłatnego zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa – jest prawidłowe;
• Spółka nie utraci prawa do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, ponieważ przychód ze sprzedaży ZCP nie stanowi przychodu pasywnego – jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

W myśl art. 28m ust. 3 ustawy o CIT:

Stosownie do art. 28m ust. 4 ustawy o CIT,

Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest zatem co do zasady efektywna dystrybucja zysku ze spółki do jej udziałowca/akcjonariusza/wspólnika, przy czym przepisy nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają również inne formy dystrybucji.

Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji. Intencją ustawodawcy jest uwzględnienie w katalogu dochodów do opodatkowania także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców/akcjonariuszy albo wspólników lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tymi udziałowcami/akcjonariuszami/wspólnikami (tzw. ukryte zyski). Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem.

Ukryte zyski stanowić zatem będą dla podatnika wszelkie świadczenia spółki:

• wykonane w związku z prawem do udziału w zysku,
• inne niż podzielony zysk o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym, nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a ustawy o CIT),
• wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca/akcjonariusza lub podmiotu powiązanego,
• wykonane bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem/akcjonariuszem.

Przepisy art. 28c pkt 1 w zw. z art. 11a ust. 1 pkt 4 oraz art. 11a ust. 2 ustawy o CIT stanowią regulacje odnośnie definicji podmiotów powiązanych w ramach ryczałtu od dochodów spółek.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że prowadzą Państwo działalność gospodarczą w zakresie wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii, w szczególności z farm wiatrowych. Jedną z należących do Spółki instalacji jest farma wiatrowa zlokalizowana w miejscowości (…), w województwie (…) (dalej: „Farma Wiatrowa (…)” lub „Farma”). Farma składa się z siedmiu turbin wiatrowych o łącznej mocy zainstalowanej 5,95 MW wraz z kompletną infrastrukturą techniczną niezbędną do wytwarzania energii elektrycznej i jej wprowadzania do sieci dystrybucyjnej. Farma została oddana do użytkowania w 2012 r. i od tego czasu jest nieprzerwanie eksploatowana przez Spółkę, generując przychody z tytułu sprzedaży energii elektrycznej. Spółka wybrała opodatkowanie w formie ryczałtu od dochodów spółek.

Na dzień zawarcia planowanej umowy sprzedaży Spółka nadal będzie spełniała przesłanki określone w art. 28j ustawy o CIT oraz pozostanie podatnikiem opodatkowanym w tym reżimie. Poza Farmą Wiatrową (…) Spółka jest właścicielem innej farmy wiatrowej składającej się z trzech elektrowni wiatrowych zlokalizowanych w miejscowościach (…), (…) i (…) (gmina (…)), o łącznej mocy 2,55 MW (dalej: „Farma Wiatrowa (…)” lub „Inwestycja nr 2”). Inwestycja nr 2 stanowi odrębny projekt w strukturze działalności Spółki i będzie kontynuowana po sprzedaży Farmy Wiatrowej (…). Sprzedaż Farmy Wiatrowej (…) ma na celu przede wszystkim uwolnienie kapitału z części aktywów wytwórczych, nie oznacza natomiast zaprzestania prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę ani likwidacji Spółki.

W ramach planowanej transakcji Spółka zamierza dokonać odpłatnego zbycia Farmy Wiatrowej (…) na rzecz spółki B. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (…) (dalej: „Nabywca” lub „Inwestor”). Nabywca prowadzi działalność w sektorze energetycznym i zamierza nabyć Farmę w celu jej dalszej eksploatacji i czerpania dochodów z produkcji oraz sprzedaży energii elektrycznej. Nabywca nie jest powiązany ze Spółką ani kapitałowo, ani osobowo; jest podmiotem trzecim, niezależnym od udziałowców Spółki. Przedmiotem planowanej umowy będzie przeniesienie na Nabywcę zespołu składników materialnych i niematerialnych związanych z funkcjonowaniem Farmy Wiatrowej (…), które łącznie na dzień zbycia będą stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa. 25 listopada 2025 r. została zawarta pomiędzy Spółką a Nabywcą przedwstępna umowa sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa obejmującej Farmę Wiatrową (…). Zawarcie umowy przyrzeczonej przenoszącej na Nabywcę wszelkie składniki materialne i niematerialne związane z prowadzeniem Farmy Wiatrowej (…) jest zaplanowane na pierwszą połowę stycznia 2026 r. Cena sprzedaży Farmy Wiatrowej (…) została ustalona pomiędzy Spółką a Nabywcą w oparciu o negocjacje handlowe oraz ekonomiczną wartość nabywanego zespołu składników. Wynagrodzenie z tytułu sprzedaży zostanie w całości zapłacone bezpośrednio na rzecz Spółki przez Nabywcę jako podmiot niepowiązany. Transakcja nie będzie wiązała się z jakimkolwiek świadczeniem na rzecz wspólników Spółki (np. w formie wypłaty ceny na ich rzecz, przejęcia zobowiązań wspólników, rozliczeń poza Spółką). Na moment składania wniosku Spółka nie planuje powiązania zawarcia umowy sprzedaży Farmy z równoczesnym podjęciem uchwał o likwidacji Spółki, obniżeniu kapitału zakładowego czy umorzeniu udziałów. Planowana transakcja zostanie przeprowadzona w formie umowy sprzedaży w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego. Nie jest przewidywane przeprowadzenie jakichkolwiek czynności restrukturyzacyjnych w rozumieniu Kodeksu spółek handlowych (łączenie, podział Spółki, przekształcenie), ani wniesienie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części jako wkładu niepieniężnego (aportu) do innego podmiotu. Po zawarciu umowy sprzedaży Spółki będzie kontynuować działalność gospodarczą w branży odnawialnych źródeł energii na bazie pozostałego majątku (w szczególności Inwestycji nr 2), przy zachowaniu statusu podatnika opodatkowanego ryczałtem od dochodów spółek, o ile nadal spełnione będą przesłanki z art. 28j ustawy o CIT.

Spółka szacuje, że w roku podatkowym, w którym zostanie rozpoznany przychód z tytułu ceny sprzedaży Farmy Wiatrowej (…) (planowany rok 2026), przychód ten będzie stanowił ponad 50% całkowitych przychodów z działalności osiągniętych przez Spółkę w tym roku (liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i usług).

Państwa wątpliwości budzi kwestia, czy wynagrodzenie (cena) należne i wypłacone na rzecz Spółki przez B. sp. z o.o. z tytułu odpłatnego zbycia przez Państwa zespołu składników majątkowych i niemajątkowych tworzących farmę wiatrową w (…), stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, będzie stanowiło po stronie Spółki dochód z tytułu ukrytych zysków, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 28m ust. 3 ustawy o CIT.

Zgodnie z treścią powołanego wyżej art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, opodatkowaniu ryczałtem podlega m.in. dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).

Jak wskazano powyżej, definicję ukrytych zysków zawiera art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, zgodnie z którym przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem (…).

W przepisie art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, wskazano zatem na otwarty katalog świadczeń, które mogą zostać uznane za dochód z tytułu ukrytych zysków, ale również wskazane zostały przykłady transakcji traktowanych jako taki dochód. Jednym z wymienionych przykładów jest nadwyżka wartości rynkowej transakcji określona zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji (art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT). Z treści tego przepisu wynika zatem, że wszystko co przewyższa wartość rynkową transakcji stanowi zysk ukryty podlegający opodatkowaniu.

Zasadniczy przykład odwołujący się do transakcji pomiędzy spółką a podmiotem powiązanym (art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT) nakazuje odczytywać pojęcie ukrytych zysków również poprzez odwołanie się do rynkowych warunków transakcji. W sytuacji, w której świadczenia spółki na rzecz podmiotów powiązanych przewyższać będą ich wartość rynkową powstawać będzie ukryty zysk opodatkowany ryczałtem w spółce.

Przy czym, jak przedstawione zostało wcześniej, zdanie wstępne przepisu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, wskazuje na otwarty (a nie zamknięty) katalog świadczeń mogących prowadzić do powstania dochodu z tytułu ukrytych zysków. Dlatego ocena czy określone świadczenie spełni warunki do uznania za dochód z tytułu ukrytego zysku powinna zostać dodatkowo przeprowadzona w oparciu o przesłanki wynikające ze zdania wstępnego przepisu art. 28m ust. 3 ustawy CIT. Jak z niego wynika dochód z tytułu ukrytego zysku nie obejmuje świadczeń, które nie są wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, czyli świadczeń podjętych (wykonanych) bez jakiegokolwiek wpływu podmiotów powiązanych na działanie i decyzje spółki opodatkowanej ryczałtem, w zakresie ocenianego świadczenia.

Przepis art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazuje, że za ukryty zysk uznaje się każde świadczenie, którego beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest wspólnik lub inny podmiot powiązany i które jest wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, innym niż podzielony zysk. W praktyce może to oznaczać np. świadczenia powstałe w wyniku uzgodnień, których nie zawarłyby podmioty niepowiązane.

Ocena czy transakcja mogłaby zostać zawarta między podmiotami niepowiązanymi nie powinna się zatem ograniczać jedynie do oceny ustalonej ceny transakcji (według wartości rynkowej) ale powinna również uwzględnić fakt czy doszłoby w ogóle do zawarcia danej transakcji, gdyby nie uczestniczyły w niej podmioty powiązane (tj. czy doszłoby do takiej transakcji między podmiotami niepowiązanymi). Dokonując takiej oceny należy uwzględnić potrzeby spółki z punktu widzenia przedmiotu jej działalności, zasadności zakupu lub świadczenia takiej transakcji w aspekcie sytuacji majątkowej spółki czy faktycznych jej potrzeb biznesowych.

W relacji spółka – podmiot powiązany istotne może być w przedmiotowej ocenie to, czy wspólnik zadbał o wyposażenie spółki w aktywa niezbędne dla prowadzonej działalności gospodarczej i czy ewentualny niedobór tych aktywów nie jest przyczyną działań polegających na dokapitalizowywaniu w następstwie tego spółki, tj. dokapitalizowywaniu w innej formie niż w postaci wkładu do spółki (np. w formie pożyczki, udostępniania nieruchomości).

Również inne świadczenia ekwiwalentne dywidendzie, czyli świadczenia, które pod pozorem inaczej nazwanej czynności prawnej (jednej lub wielu) prowadzą de facto do korzyści podmiotu powiązanego, która bez wykonania tego świadczenia zostałaby zrealizowana w postaci dywidendy kreują dochód z tytułu ukrytych zysków.

Przechodząc na grunt analizowanej sprawy, biorąc pod uwagę powołane wyżej uregulowania prawne stwierdzić należy, że wynagrodzenie (cena) z tytułu opisanej we wniosku transakcji odpłatnego zbycia ZCP nie spełnia przesłanek wymienionych w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, wskazujących na możliwość generowania dochodu z tytułu ukrytych zysków. Wynika to z faktu, że:

• beneficjentem świadczenia (ceny sprzedaży) są wyłącznie Państwo;
• nabywca nie jest podmiotem powiązanym z Państwem ani ze wspólnikami Spółki;
• w związku z zawarciem umowy sprzedaży Spółka nie spełnia żadnego świadczenia na rzecz swoich udziałowców ani podmiotów z nią powiązanych (nie do wypłaty dywidendy, spłaty pożyczki na rzecz wspólnika, zapłaty czynszu na rzecz wspólnika itp.).

Wobec braku jakiegokolwiek świadczenia kierowanego do udziałowca lub podmiotu powiązanego podstawowy warunek zakwalifikowania danego zdarzenia jako ukrytego zysku nie jest spełniony. Planowana transakcja ma charakter typowej, ekwiwalentnej operacji gospodarczej. Wynagrodzenie z tytułu sprzedaży ZCP zostanie ustalone w oparciu o ceny rynkowe, a strony transakcji nie są podmiotami powiązanymi. Ponadto z wniosku wynika, że celem transakcji jest realne przeniesienie działalności operacyjnej w zakresie konkretnej instalacji wiatrowej na odrębnego inwestora, który będzie ją dalej eksploatował w ramach własnej działalności gospodarczej. Środki pieniężne otrzymane przez Spółkę z tytułu ceny sprzedaży pozostają w majątku Spółki i mają zostać przeznaczone na finansowanie dalszej działalności gospodarczej. Transakcja nie skutkuje jakąkolwiek wypłatą środków na rzecz wspólników; ewentualna dystrybucja środków do wspólników nastąpiłaby dopiero w drodze odrębnych uchwał (np. o wypłacie dywidendy), co podlegałoby opodatkowaniu na zasadach właściwych dla podzielonego zysku.

Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, że wynagrodzenie (cena) należne i wypłacone na rzecz Państwa z tytułu sprzedaży Farmy Wiatrowej (…) (ZCP) przez B. sp. z o.o. (podmiotu niepowiązanego ze Spółką) nie będzie stanowiło ukrytych zysków w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, a zatem nie będzie podlegało opodatkowaniu ryczałtem jako dochód z tytułu ukrytych zysków.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

W pytaniu nr 2 natomiast zgłosili Państwo wątpliwość, czy po dokonaniu odpłatnego zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa (farmy wiatrowej w (…)) na rzecz B. sp. z o.o. utracą Państwo prawo do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.

Zgodnie z art. 28j ust. 1 ustawy o CIT,

Nowy reżim opodatkowania, zgodnie z art. 28f ust. 1 ustawy o CIT:

Po zakończeniu okresu czteroletniego, jeśli podatnik spełnia warunki ustawowe, może kontynuować rozliczenia zgodnie z przepisami rozdziału 6b ustawy o CIT, w kolejnym okresie czteroletnim.

Podatnik, aby móc wybrać nową formę opodatkowania jest zobowiązany spełnić warunki określone w ww. przepisach o ryczałcie w każdym okresie korzystania z tej formy opodatkowania. Dodatkowo przepisy te wyłączają wprost niektóre kategorie podatników z zakresu podmiotowego tej regulacji.

W myśl bowiem art. 28k ust. 1 ustawy o CIT, przepisów niniejszego rozdziału nie stosuje się do:

Jednocześnie ustawodawca przewidział sytuacje, w których podatnik może utracić prawo do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.

Jak wynika z art. 28l ust. 1 ustawy o CIT, podatnik opodatkowany ryczałtem traci prawo do tego opodatkowania z końcem:

Zgodnie z art. 28l ust. 2 ustawy o CIT,

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka zamierza dokonać odpłatnego zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Planowana transakcja zostanie przeprowadzona w formie umowy sprzedaży w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego. Nie jest przewidywane przeprowadzenie jakichkolwiek czynności restrukturyzacyjnych w rozumieniu Kodeksu spółek handlowych (łączenie, podział Spółki, przekształcenie), ani wniesienie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części jako wkładu niepieniężnego (aportu) do innego podmiotu. Po zawarciu umowy sprzedaży będą Państwo kontynuować działalność gospodarczą w branży odnawialnych źródeł energii na bazie pozostałego majątku (w szczególności Inwestycji nr 2), przy zachowaniu statusu podatnika opodatkowanego ryczałtem od dochodów spółek, o ile nadal spełnione będą przesłanki z art. 28j ustawy o CIT.

W pierwszej kolejności wskazać należy, że utratą prawa do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek mogą skutkować działania o charakterze restrukturyzacyjnym. Przypadki prowadzące do utraty tego prawa zostały enumeratywnie wymienione w powołanym wyżej przepisie art. 28l ust. 1 ustawy o CIT. W pkt 4 lit. d powołanego przepisu wskazano wyraźnie, że podatnik opodatkowany ryczałtem traci prawo do tego opodatkowania z końcem roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym zostanie przejęty przez inny podmiot w drodze łączenia lub podziału podmiotów, w tym podziału przez wydzielenie, lub wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Ustawodawca wyraźnie zatem wskazał jakie czynności prawne prowadzące do zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa mogą rodzić skutek w postaci utraty prawa do opodatkowania ryczałtem. Czynnościami tymi są: łączenie, podział przez wydzielenie oraz wniesienie wkładu niepieniężnego.

Jak wskazali Państwo we wniosku, Spółka dokona zbycia ZCP na podstawie umowy sprzedaży (o której mowa w art. 535 Kodeksu Cywilnego), a więc spółka nabywająca nabędzie (zakupi) ZCP na podstawie tej umowy, a nie na podstawie przejęcia części podmiotu.

W związku z powyższym, do zbycia przez Państwa zorganizowanej część przedsiębiorstwa dojdzie poprzez zawarcie umowy sprzedaży, o której mowa w art. 535 ustawy z dnia z dnia 23 kwietnia 1964 r. kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 1071 ze zm., dalej „kc”), zatem w wyniku innej czynności prawnej niż wskazane w art. 28l ust. 1 pkt 4 lit. d ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 535 kc,

Czynności łączenia oraz podziału spółek uregulowane są natomiast przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 18 ze zm., dalej: „ksh”),

Jak wynika z art. 529 § 1 ksh, podział może być dokonany:

W myśl natomiast art. 492 § 1 ww. ustawy, połączenie może być dokonane:

Skoro zatem, wskazane przez Państwa we wniosku zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa nastąpi w wyniku innej czynności prawnej, w oparciu o inne regulacje prawne niż te wskazane w przepisach wymieniających przesłanki utraty prawa do ryczałtu od dochodów spółek (w omawianej sprawie w art. 28l ust. 1 pkt 4 lit. d ustawy o CIT), należy stwierdzić, że zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa poprzez zawarcie umowy sprzedaży nie stanowi przesłanki powodującej utratę przez Państwa prawa do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.

Podsumowując, dokonanie przez Państwa odpłatnego zbycia Farmy Wiatrowej (…) (stanowiącej zorganizowaną część przedsiębiorstwa) na rzecz B. sp. z o.o. w formie umowy sprzedaży – przy założeniu dalszego spełnienia przez Spółkę warunków określonych w art. 28j ustawy o CIT – nie spowoduje utraty przez Państwa prawa do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości budzi również kwestia, czy przychód z tytułu ceny sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa obejmującej Farmę Wiatrową (…), który w roku podatkowym, w którym zostanie rozpoznany, będzie stanowił ponad 50% całkowitych przychodów Spółki z działalności, liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i usług – nie będzie kwalifikowany jako przychód pasywny, o którym mowa w art. 28j ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 28l ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, a w konsekwencji nie spowoduje utraty przez Wnioskodawcę prawa do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek z uwagi na przekroczenie progu 50% udziału przychodów pasywnych w strukturze przychodów Spółki.

Jak wynika z wniosku, w roku podatkowym, w którym zostanie rozpoznany przychód z tytułu ceny sprzedaży Farmy Wiatrowej (…) (planowany rok 2026), przychód ten będzie stanowił ponad 50% całkowitych przychodów z działalności osiągniętych przez Spółkę w tym roku (liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i usług).

Zgodnie z art. 28j ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, jednym z warunków stosowania ryczałtu od dochodów spółek jest to, aby w danym roku podatkowym mniej niż 50% przychodów z działalności podatnika (w tym z zysków kapitałowych) pochodziło z przychodów enumeratywnie wymienionych w tym przepisie. Ustawodawca wskazał w szczególności: przychody z wierzytelności, z odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek, z części odsetkowej raty leasingowej, z poręczeń i gwarancji, z praw autorskich lub praw własności przemysłowej (w tym z tytułu ich zbycia), ze zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych oraz z określonych transakcji z podmiotami powiązanymi, w których nie jest wytwarzana istotna wartość dodana pod względem ekonomicznym.

Wskazane w art. 28j ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, warunki dotyczące struktury przychodów mają w zamierzeniu ograniczać możliwość korzystania z formy opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek tym podmiotom, które nie prowadzą aktywnej działalności gospodarczej, a swoje dochody opierają na pasywnych źródłach przychodów.

W analizowanej sprawie przychód ze sprzedaży Farmy Wiatrowej (…) powstanie w związku z odpłatnym zbyciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa wykorzystywanej do prowadzenia zasadniczej działalności gospodarczej Spółki, tj. wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii. Sprzedaż obejmuje zespół składników majątkowych i niemajątkowych (infrastrukturę techniczną, urządzenia wytwórcze, prawa do nieruchomości, umowy operacyjne, decyzje administracyjne), które służą prowadzeniu produkcji energii, a więc stanowią typowe aktywa operacyjne, a nie instrumenty finansowe, wierzytelności czy prawa własności intelektualnej.

Przychód z tytułu ceny sprzedaży Farmy Wiatrowej (…) nie jest przychodem z wierzytelności, nie stanowi odsetek ani części odsetkowej rat leasingowych, nie jest wynagrodzeniem z tytułu poręczeń lub gwarancji, nie dotyczy praw autorskich ani praw własności przemysłowej (w tym ich zbycia), nie jest także przychodem ze zbycia praw z instrumentów finansowych. Nie jest to również przychód z transakcji z podmiotem powiązanym, w ramach której nie powstaje wartość dodana – Nabywca jest podmiotem niepowiązanym, a przedmiotem transakcji jest w pełni funkcjonalna część przedsiębiorstwa umożliwiająca kontynuację działalności w zakresie wytwarzania energii elektrycznej.

Zatem, przychód ze sprzedaży ZCP nie mieści się w żadnej z kategorii wymienionych w art. 28j ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT i nie może być traktowany jako „przychód pasywny” w rozumieniu tego przepisu. Jest to przychód z działalności operacyjnej – stanowiący efekt odpłatnego zbycia aktywów wykorzystywanych w podstawowej działalności gospodarczej Spółki – a nie przychód o charakterze biernym.

Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, że przychód z tytułu ceny sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa obejmującej Farmę Wiatrową (…) – pomimo, że w roku podatkowym transakcji będzie stanowił ponad 50% całkowitych przychodów Spółki – nie stanowi przychodu pasywnego w rozumieniu art. 28j ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT i nie powoduje utraty prawa do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek na podstawie art. 28l ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanego przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Wskazać należy, że powołane we wniosku interpretacje indywidualne zostały wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.