Interpretacja 0114-KDIP2-2.4010.616.2025.1.AS

Interpretacja indywidualna
– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 grudnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 12 grudnia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku powstania przychodu z nieodpłatnych świadczeń w przypadku nabycia prawa wieczystego użytkowania gruntów z mocy prawa na potrzeby zrealizowania strategicznej inwestycji w zakresie sieci przesyłowych, bez naliczonej pierwszej opłaty za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste.

Treść wniosku jest następująca.

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

X Spółka Akcyjna (dalej jako „Spółka”) (…). Spółka jest spółką akcyjną posiadającą siedzibę na terytorium Polski, zarejestrowaną jako podatnik VAT czynny. Przedmiotem działalności Spółki jest świadczenie usług przesyłania energii elektrycznej, przy zachowaniu wymaganych kryteriów bezpieczeństwa pracy (...) (dalej: „(...)”).

X (…) jest przedsiębiorstwem energetycznym zajmującym się przesyłaniem energii elektrycznej (...).

Zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 24 lipca 2015 r. o przygotowaniu i realizacji strategicznych inwestycji w zakresie sieci przesyłowych (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1199; dalej jako „ustawa przesyłowa”) strategiczne inwestycje w zakresie sieci przesyłowych są celami publicznymi w rozumieniu ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1145 z późn. zm.; dalej jako: „ugn”).

Wykaz strategicznych inwestycji w zakresie sieci przesyłowych oraz inwestycji towarzyszących, z wyłączeniem inwestycji towarzyszących polegających na przebudowie lub remoncie istniejących linii elektroenergetycznych stanowiących elementy sieci dystrybucyjnej o napięciu równym lub wyższym niż 110 kV, jest określony w załączniku do ustawy − art. 2 ustawy przesyłowej.

Pod pojęciem strategicznej inwestycji w zakresie sieci przesyłowej należy rozumieć zadanie inwestycyjne wraz z wykonywaniem niezbędnych robót budowlanych w rozumieniu ustawy Prawo budowlane, w szczególności budowy lub przebudowy obiektów, urządzeń, sieci i instalacji niezbędnych do budowy, przebudowy, remontu, utrzymania, użytkowania, zmiany sposobu użytkowania, eksploatacji lub rozbiórki linii stanowiących elementy sieci przesyłowej, w tym stacji elektroenergetycznych, tymczasowych obiektów budowlanych, obiektów sieci gazowej, sieci i przyłączy elektroenergetycznych, wodociągowych, kanalizacyjnych, cieplnych, telekomunikacyjnych oraz infrastruktury drogowej lub kolejowej (art. 1 ust. 2 pkt 4 ustawy przesyłowej).

(…)

W wyniku postępowania o ustaleniu lokalizacji strategicznej inwestycji w zakresie sieci przesyłowej Wnioskodawca może nabyć z mocy prawa z dniem, w którym decyzja o ustaleniu lokalizacji strategicznej inwestycji w zakresie sieci przesyłowej stała się ostateczna, prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowych oraz prawo własności budynków, innych urządzeń trwale z gruntem związanych i lokali znajdujących się na tych nieruchomościach (art. 23 ust.1 i 1a ustawy przesyłowej).

Nabycie prawa użytkowania wieczystego, prawa własności budynków, innych urządzeń trwale z gruntem związanych i lokali znajdujących się na tych nieruchomościach stwierdza wojewoda w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji na podstawie art. 23 ust. 2 ustawy przesyłowej (dalej: „decyzja lokalizacyjna” ).

Po wydaniu w decyzji lokalizacyjnej, wydawana jest kolejna decyzja stwierdzająca nabycie prawa użytkowania wieczystego, prawa własności budynków, innych urządzeń trwale z gruntem związanych i lokali znajdujących się na tych nieruchomościach. W decyzji tej wojewoda ustala również:

• warunki użytkowania wieczystego, z zachowaniem zasad określonych w art. 62 ugn i w art. 236 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2024 r. poz. 1061);
• kwotę należną za nabycie prawa własności budynków, innych urządzeń trwale z gruntem związanych i lokali znajdujących się na nieruchomościach, o ile nabycie następuje odpłatnie.

Decyzja wojewody stwierdzająca nabycie przez Spółkę prawa wieczystego użytkowania gruntów ma jednak charakter wtórny w stosunku do decyzji lokalizacyjnej, bo to ta ostatnia stanowi podstawę do nabycia przez Spółkę z mocy prawa użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowych. Nabycie przez Spółkę prawa wieczystego użytkowania gruntów następuje bowiem z mocy prawa, z dniem w którym decyzja lokalizacyjna stanie się ostateczna.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy przesyłowej decyzję lokalizacyjną, na wniosek inwestora, wydaje właściwy miejscowo wojewoda. Należy jednak zaznaczyć, że mimo iż przepisy ustawy przesyłowej przewidują inicjatywę inwestora (Spółki) w zakresie wystąpienia z wnioskiem o decyzję lokalizacyjną, to Spółka nie ma możliwości nie wystąpienia z takim wnioskiem. Spółka z mocy ustawy przesyłowej (…) ma bowiem obowiązek zrealizowania strategicznej inwestycji w zakresie sieci przesyłowych.

Z chwilą nabycia przez Wnioskodawcę prawa użytkowania wieczystego gruntów w wyniku ostatecznej decyzji lokalizacyjnej, pojawia się kwestia opłat z tytułu ustanowienia użytkowania wieczystego nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 23 ust.3 ustawy przesyłowej, opłaty z tytułu ustanowienia użytkowania wieczystego nieruchomości, o których mowa w ust.1a (należące do Skarbu Państwa, w dniu złożenia wniosku o wydanie decyzji o ustaleniu lokalizacji strategicznej inwestycji w zakresie sieci przesyłowej), są naliczane i nakładane zgodnie z przepisami ugn.

W przypadku nieruchomości należących do Skarbu Państwa, w dniu złożenia wniosku o wydanie decyzji o ustaleniu lokalizacji strategicznej inwestycji w zakresie sieci przesyłowej, Spółka nabywając prawo użytkowania wieczystego gruntu tych nieruchomości, obowiązana jest do uregulowania opłaty za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste, zgodnie z przepisami ugn.

W tych przypadkach właściwy Wojewoda ustalający opłaty za użytkowanie wieczyste określa pierwszą opłatę za oddanie nieruchomości w użytkowanie wieczyste („pierwsza opłata”). W większości przypadków pierwsza opłata wynosi 15% wartości nieruchomości wynikającej z operatu szacunkowego sporządzanego na zlecenie Wojewody. W kilku przypadkach zdarzyło się, że pierwsza opłata została określona w wysokości 25% wartości nieruchomości wynikającej z operatu szacunkowego. W niektórych przypadkach pierwsza opłata nie jest w ogóle ustalana. W tych przypadkach organy uzasadniają brak pierwszej opłaty w ten sposób, że: „najczęściej pierwszej opłaty nie pobiera się w przypadkach powstania (nabycia) użytkowania wieczystego z mocy prawa nawet wówczas, gdy ustawa nie wypowiada się w kwestii obowiązku uiszczenia pierwszej opłaty przez podmiot, który stał się użytkownikiem z mocy prawa. Można nawet skonstruować zasadę, że w przypadku nabycia użytkowania wieczystego z mocy prawa pierwsza opłata nie może być pobierana, jeżeli przepisy szczególne, będące źródłem takiego nabycia, nie przewidują takiej opłaty. Pierwsza opłata jest bowiem związana z nabyciem (ustanowieniem) tego prawa, a opłaty roczne z wykonywaniem tego prawa” (red. E. Gniewek, Prawo rzeczowe. System Prawa Prywatnego. Tom 4. Wyd. 4, 2021 r.) – tak np. Wojewoda (…) w decyzjach z dnia (...) 2024 r. sygn. (…) i (…), w których odstąpił od ustalenia pierwszej opłaty, ograniczając się jedynie do ustalenia opłaty rocznej.

Należy podkreślić, że w każdym przypadku w decyzjach stwierdzających nabycie użytkowania wieczystego lub – niekiedy – w odrębnych decyzjach wymierzane są opłaty roczne. Opłaty roczne podlegają aktualizacji zgodnie z art. 77 ust. 1 ugn. Aktualizacja jest zgodnie z tym przepisem dokonywana raz na 3 lata, jeżeli wartość nieruchomości ulegnie zmianie.

Podsumowując pierwsza opłata roczna jest i może być wymierzona w wysokości 15% lub 25% wartości nieruchomości wynikającej z operatu szacunkowego lub też nie jest i nie będzie wymierzona w ogóle. Natomiast opłaty roczne (rozkładające wartość nieruchomości na 99 rocznych rat) są wymierzane w każdym przypadku.

Pytania:

1) Czy wartość nabytego z mocy prawa, na podstawie przepisów ustawy przesyłowej prawa wieczystego użytkowania gruntów, które będą służyły prowadzonej przez Spółkę działalności, bez naliczonej pierwszej opłaty za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste spowodowało po stronie Spółki powstanie nieodpłatnego świadczenia stanowiącego przychód podatkowy?

2) Czy w przyszłości w podobnych przypadkach wartość nabytego z mocy prawa, na podstawie przepisów ustawy przesyłowej prawa wieczystego użytkowania gruntów, które będą służyły prowadzonej przez Spółkę działalności, bez naliczonej pierwszej opłaty za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstanie nieodpłatnego świadczenia stanowiącego przychód podatkowy?

Państwa stanowisko w sprawie

Stanowisko Spółki do pytania nr 1)

W przypadku dotychczasowych decyzji stwierdzających nabycie przez Spółkę z mocy prawa na podstawie ustawy przesyłowej prawa wieczystego użytkowania gruntów, które będą służyły prowadzonej przez Spółkę działalności, bez naliczonej pierwszej opłaty za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste, po stronie Spółki nie występuje nieodpłatne świadczenie stanowiące przychód podatkowy.

Stanowisko Spółki do pytania nr 2)

W przypadku stwierdzenia w przyszłości nabycia przez Spółkę z mocy prawa na podstawie ustawy przesyłowej prawa wieczystego użytkowania gruntów, które będą służyły prowadzonej przez Spółkę działalności, bez naliczonej pierwszej opłaty za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste, po stronie Spółki nie wystąpi nieodpłatne świadczenie stanowiące przychód podatkowy

Uzasadnienie stanowiska Spółki:

Uzasadnienie stanowiska Spółki do pytania nr 1)

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 z późn. zm.; dalej jako „uCIT”) nie zawiera definicji przychodu. W art. 12 ust. 1 uCIT opisowo wymienione zostały rodzaje wpływów, które zgodnie z wolą ustawodawcy stanowią przychody podatkowe. Należy przy tym zauważyć, że katalog ten ma charakter otwarty, na co wskazuje użycie zwrotu „w szczególności” i został dookreślony w art. 12 ust. 4 uCIT, który zawiera z kolei katalog wyłączeń z przychodów i odroczeń realizacji przychodu.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 uCIT przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

UCIT nie precyzuje, co należy rozumieć pod pojęciem „nieodpłatnego świadczenia”, wobec czego przy identyfikacji tego pojęcia należy odwołać się do doktryny i orzecznictwa sądów administracyjnych.

W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 stycznia 2000 r., sygn. akt I SA/Gd 2285/98, a potem w uchwale siedmiu sędziów NSA z 18 listopada 2002 r., sygn. akt FPS 9/02 i w uchwale składu siedmiu sędziów NSA z 16 października 2006 r., sygn. akt II FPS 1/06, Naczelny Sąd Administracyjny wyjaśnił, że pojęcie „nieodpłatne świadczenie” obejmuje wszelkie zjawiska o charakterze gospodarczym i zdarzenia prawne, których konsekwencją jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne oraz gospodarcze w działalności osób prawnych, których następstwem jest nieodpłatne, czyli niezwiązane z kosztami lub inną formą świadczenia przysporzenie majątku tej osobie, mające wyraźny finansowy wymiar.

Pojęcie „nieodpłatnych świadczeń” było także przedmiotem analizy Trybunału Konstytucyjnego, który w wyroku z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. K 7/13 wskazał, kryteria konstrukcyjne pojęcia „nieodpłatnego świadczenia” jako przychodu pracownika z tytułu stosunku pracy. Wg Trybunału Konstytucyjnego przychód z „nieodpłatnego świadczenia” wystąpi, jeżeli świadczenie łącznie spełnia poniższe warunki:

• zostało spełnione za zgodą pracownika, miał on możliwość skorzystania z niego w pełni dobrowolnie,
• zostało spełnione w interesie pracownika, a nie w interesie pracodawcy,
• przyniosło realną korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który pracownik musiałby ponieść,
• jest wymierne, jego wartość może być przypisana indywidualnemu pracownikowi.

Brak któregokolwiek ze wskazanych powyżej warunków oznacza, że takiego nieodpłatnego świadczenia nie można kwalifikować jako przychodu podatkowego, co potwierdza również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej np. interpretacja z 18 października 2024 r. sygn. 0112-KDIL2-1.4011.655.2024.1.KF.

Wnioski z analizy TK dotyczące przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie mają automatycznego przełożenia na definicję nieodpłatnego przychodu z ustawy o CIT, jednakże mogą pośrednio wskazywać kierunek właściwej wykładni przepisu.

Nieodpłatnym świadczeniem jest zatem uzyskana przez podatnika wymierna korzyść majątkowa niezwiązana z poniesieniem wydatków, powstaniem kosztów, z obowiązkiem uiszczenia wynagrodzenia lub inną formą ekwiwalentu. Nieodpłatne świadczenie ma miejsce, gdy świadczeniu jednego z podmiotów nie towarzyszy świadczenie drugostronne, co w konsekwencji wyraża się w zaistnieniu stanu, w którym po stronie przyjmującego dochodzi do zwiększenia aktywów bądź zmniejszenia pasywów.

W analizowanym stanie faktycznym (oraz zdarzeniu przyszłym – dop. organu), na uwagę zasługuje okoliczność, że strategiczne inwestycje w zakresie sieci przesyłowych są celami publicznymi w rozumieniu ugn art. 3 ustawy przesyłowej i wyszczególnione zostały w załączniku do ustawy o inwestycji strategicznej.

W wyniku postępowania o ustaleniu lokalizacji strategicznej inwestycji w zakresie sieci przesyłowej Spółka może nabyć z mocy prawa z dniem, w którym decyzja lokalizacyjna stała się ostateczna, prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowych oraz prawo własności budynków, innych urządzeń trwale z gruntem związanych i lokali znajdujących się na tych nieruchomościach (art. 23 ust. 1 i 1a ustawy przesyłowej).

Nabycie prawa użytkowania wieczystego, prawa własności budynków, innych urządzeń trwale z gruntem związanych i lokali znajdujących się na tych nieruchomościach stwierdza wojewoda w drodze decyzji (art. 23 ust. 2 ustawy przesyłowej). W tej decyzji określa także opłaty roczne za użytkowanie wieczyste w tym decyduje czy i w jakiej wysokości nałożyć pierwszą opłatę.

Decyzja wojewody stwierdzająca nabycie przez inwestora (Wnioskodawcy) prawa wieczystego użytkowania gruntów ma jednak charakter wtórny w stosunku do decyzji lokalizacyjnej, bo to ta ostatnia stanowi podstawę do nabycia przez inwestora (Wnioskodawcy) z mocy prawa użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowych.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy przesyłowej decyzję lokalizacyjną, na wniosek inwestora, wydaje właściwy miejscowo wojewoda.

Mimo, iż przepisy ustawy przesyłowej sugerują inicjatywę inwestora (Spółki), to Spółka nie ma możliwości nie wystąpienia z wnioskiem o wydanie decyzji o ustaleniu lokalizacji strategicznej inwestycji w zakresie sieci przesyłowej.

Spółka z mocy ustawy przesyłowej ma bowiem obowiązek zrealizowania strategicznej inwestycji w zakresie sieci przesyłowych.

Wyklucza to powstanie po stronie Spółki przychodu podatkowego z tytułu nieodpłatnego świadczenia w związku z nabyciem z mocy prawa na podstawie art. 23 ust. 1 lub ust. 1a ustawy przesyłowej prawa użytkowania wieczystego gruntów, na których ma zostać zrealizowana strategiczna inwestycja w zakresie sieci przesyłowych.

Odnosząc się do orzecznictwa sądów administracyjnych dotyczącego pojęcia „nieodpłatnego świadczenia” oraz stanowiska Trybunału Konstytucyjnego, wyrażonego w wyroku z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. K 7/13, należy zauważyć, że w analizowanym stanie faktycznym po stronie Wnioskodawcy:

• brak woli skorzystania z „przysporzenia” (brak dobrowolności);

Od momentu zakwalifikowania danej inwestycji do strategicznej inwestycji w zakresie sieci przesyłowej po stronie Spółki rodzi się obowiązek „przyjęcia” prawa wieczystego użytkowania gruntów, który konkretyzuje się z dniem w którym decyzja o ustaleniu lokalizacji strategicznej inwestycji w zakresie sieci przesyłowej stanie się ostateczna. Tym samym, skoro Wnioskodawca ma obowiązek przyjęcia prawa użytkowania wieczystego gruntu i nie może odmówić temu „nabyciu” to w przypadku braku naliczenia przez konkretnego wojewodę pierwszej opłaty za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste, nie zachodzi okoliczność „dobrowolnego skorzystania ze świadczenia” przez Spółkę. Spółka nie ma też wpływu na decyzje stwierdzające nabycie użytkowania wieczystego i na określenie w nich przez Wojewodę pierwszej opłaty, czy nastąpi to w wysokości 15% czy też 25% czy też nie nastąpi – zależy od uznania Wojewody i od dokonanej przez ten organ interpretacji przepisów ugn.

• brak interesu w skorzystaniu z „przysporzenia”;

Skoro zgodnie z art. 3 ustawy przesyłowej inwestycje w zakresie sieci przesyłowych są celami publicznymi to okoliczność ta wyklucza po stronie Spółki przesłankę „interesu uposażonego/przyjmującego”. Strategiczne inwestycje w zakresie sieci przesyłowej są bowiem lokowane na nieruchomościach będących własnością Skarbu Państwa i interes publiczny, który jest tutaj na pierwszym planie przeważa nad interesem Spółki. Kwalifikacja danej inwestycji jako strategicznej zobowiązuje Spółkę do realizacji przyjętego celu. Okoliczność, że faktyczna realizacja tego interesu publicznego przez Skarb Państwa nastąpi poprzez działania Spółki nie oznacza, że po stronie Spółki w przypadku braku naliczenia przez konkretnego wojewodę pierwszej opłaty za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste wystąpi przychód z tytułu „nieodpłatnego świadczenia”.

• brak realnej i wymiernej korzyści;

W przypadku braku naliczenia przez konkretnego wojewodę opłaty pierwszej za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste trudno się też doszukać po stronie Wnioskodawcy realnej i wymiernej korzyści wynikającej z nabycia z mocy prawa użytkowania wieczystego gruntu na podstawie decyzji o ustaleniu lokalizacji strategicznej inwestycji w zakresie sieci przesyłowej, z dniem w którym decyzja ta stanie się ostateczna, skoro nieruchomości te nie mogą być przedmiotem obrotu, co wynika z art. 19 ust. 9 ustawy przesyłowej.

Uzyskanego przez Spółkę prawa użytkowania wieczystego gruntu, które poza lokacją strategicznej inwestycji nie może służyć do innych celów i nie może być przedmiotem obrotu, nie można więc traktować jako realnej i wymiernej korzyści majątkowej.

Na powyższe wskazuje również nowelizacja przepisów art. 21 ust.1 i ust. 11, art. 23 ust. 3 i ust. 3a ustawy przesyłowej.

Z art. 21 ust. 1 i ust. 11 ustawy przesyłowej, w brzmieniu obowiązującym od 27 maja 2021 roku, wynika, że na inwestorze (Spółce) ciąży obowiązek zapłaty dotychczasowym właścicielom, użytkownikom wieczystym lub osobom, którym przysługuje ograniczone prawo rzeczowe do nieruchomości, odszkodowania za te nieruchomości, użytkowanie wieczyste lub ograniczone prawo rzeczowe do nieruchomości, które stały się własnością Skarbu Państwa z dniem, w którym decyzja o ustaleniu lokalizacji strategicznej inwestycji w zakresie sieci przesyłowej stała się ostateczna.

Należy też zauważyć, że jeżeli organ stosując powszechnie obowiązujące przepisy prawa w wydanej decyzji nie naliczył lub nie naliczy Wnioskodawcy opłaty pierwszej za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste to okoliczność ta nie oznacza, że po stronie Wnioskodawcy powstaje w związku z tym przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia. W każdym przypadku, gdy są naliczane pierwsze opłaty (w różnej wysokości) oraz gdy nie są naliczane, Spółka ponosi koszt w postaci opłat rocznych. Zarówno pierwsza opłata roczna jak i kolejne opłaty roczne są opłatami za oddanie nieruchomości w użytkowanie wieczyste. Zgodnie bowiem z art. 71 ust. 1 ugn: „Za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste pobiera się pierwszą opłatę i opłaty roczne”.

Wobec powyższego, w przypadkach nabycia przez Spółkę prawa wieczystego użytkowania gruntów z mocy prawa na podstawie ustawy z dnia 24 lipca 2015 r. o przygotowaniu i realizacji strategicznych inwestycji w zakresie sieci przesyłowych (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1199), które służą prowadzonej przez Spółkę działalności, bez naliczonej opłaty pierwszej za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste po stronie Wnioskodawcy nie występuje nieodpłatne świadczenie stanowiące przychód podatkowy. Jest tak również w przypadku dwóch już wydanych decyzji Wojewody (...) z dnia (....) 2024 r. sygn. (…) i (…).

Również w przypadkach nabycia w przyszłości przez Spółkę prawa wieczystego użytkowania gruntów z mocy prawa na podstawie ustawy z dnia 24 lipca 2015 r. o przygotowaniu i realizacji strategicznych inwestycji w zakresie sieci przesyłowych (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1199), które będą służyły prowadzonej przez Spółkę działalności, bez naliczonej opłaty pierwszej za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste po stronie Wnioskodawcy nie wystąpi nieodpłatne świadczenie stanowiące przychód podatkowy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Stosownie do przepisu art. 7 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. 2025 r., poz. 278 ze zm., dalej: „uCIT”):

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych, nie zawiera definicji przychodu, precyzując, poprzez przykładowe wyliczenie zawarte w art. 12 ust. 1-3 i 3c i ust. 4b uCIT, rodzaje przychodów, a także enumeratywnie wylicza, jakiego rodzaju wpływy pieniężne podmiotu gospodarczego nie są zaliczane do przychodów (ust. 4, ust. 4d).

Z istoty podatku dochodowego od osób prawnych wynika, że jest on ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem – jako źródłem dochodu – jest wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa.

Powołana ustawa ustala zdarzenia, które powodują powstanie obowiązku podatkowego czyli powinności przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem tych zdarzeń. Ustala, kiedy i w jakich sytuacjach powstanie obowiązek podatkowy. Oznacza to, że powstaje on w okolicznościach wskazanych przez prawo, niezależnie od woli podlegających mu osób czy podmiotów. Na gruncie ustaw podatkowych abstrakcyjny obowiązek podatkowy przekształca się w skonkretyzowane zobowiązanie podatkowe. Zdarzeniem, z którym ustawodawca wiąże obowiązek podatkowy jest m.in. otrzymanie „nieodpłatnego świadczenia”.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 uCIT:

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych, zaliczając nieodpłatne świadczenie do czynników kształtujących podstawę opodatkowania, nie precyzuje, co należy rozumieć przez „nieodpłatne świadczenie”. Zgodnie z wykładnią gramatyczną, odpłacać to „oddawać komuś coś w zamian”, odpłatny zaś to „taki za który się płaci, wymagający zapłacenia, zwrot kosztów” (Nowy Słownik Języka Polskiego PWN, (...)). Nieodpłatny to niewymagający opłaty.

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, po raz pierwszy sformułowanym w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 stycznia 2000 r., sygn. akt I SA/Gd 2285/98, a potem w uchwale siedmiu sędziów NSA z 18 listopada 2002 r., sygn. akt FPS 9/02 i w uchwale składu siedmiu sędziów NSA z 16 października 2006 r., sygn. akt II FPS 1/06, pojęcie to obejmuje wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Nieodpłatnym świadczeniem jest zatem uzyskana przez podatnika wymierna korzyść majątkowa niezwiązana z poniesieniem wydatków, powstaniem kosztów, z obowiązkiem uiszczenia wynagrodzenia lub inną formą ekwiwalentu.

Nieodpłatne świadczenie ma miejsce, gdy świadczeniu jednego z podmiotów nie towarzyszy świadczenie drugostronne, co w konsekwencji wyraża się w zaistnieniu stanu, w którym po stronie przyjmującego dochodzi do zwiększenia aktywów bądź zmniejszenia pasywów. Świadczenia otrzymującego, aby podlegały opodatkowaniu, muszą zatem prowadzić do pojawienia się po stronie podmiotu je otrzymującego przychodu, czyli korzyści majątkowej, która może wystąpić w dwóch postaciach: prowadzi do powiększenia aktywów, co jest zwykłym skutkiem wypłaty pieniędzy, albo do zaoszczędzenia wydatków, co może być następstwem świadczenia rzeczowego lub w formie usługi. W wyniku takiego świadczenia w majątku podmiotu otrzymującego nie pojawia się wprawdzie realny dochód (w znaczeniu ekonomicznym), ale ponieważ znaczenie dochodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest szersze, zaoszczędzenie wydatków musi być traktowane na równi z przyrostem majątku.

Najbardziej istotną dla pojęcia nieodpłatnego świadczenia jest przesłanka, dotycząca ekwiwalentności, w istocie pozwalająca na stwierdzenie, kiedy mamy do czynienia ze świadczeniem nieodpłatnym. Tylko świadczenia nieekwiwalentne mogą stanowić przychód podatkowy po stronie otrzymującego. Ekwiwalentność, która wyłącza możliwość powstania przychodu podatkowego z tytułu nieodpłatnego przysporzenia, oznacza wystąpienie świadczenia wzajemnego. Ekwiwalentność nie może wystąpić ani w momencie dokonywania świadczenia, ani w jakimkolwiek momencie w przyszłości. Jeżeli bowiem występuje ekwiwalent, jest też korzyść po drugiej stronie, a więc wyłączona jest możliwość uznania świadczenia za nieodpłatne. Przysporzenie w majątku podatnika musi mieć dla niego pewną wartość, którą można wyrazić w wymiarze finansowym. Chodzi o to, by świadczenie otrzymane bez wynagrodzenia było dla otrzymującego wartościowe. Świadczenie nieodpłatne będące przychodem podatkowym powinno wynikać z dwustronnego stosunku, tzn. powinien istnieć możliwy do identyfikacji podmiot świadczący oraz podmiot otrzymujący. Wynika to wprost z brzmienia ustawy, która mówi o świadczeniu, a nie o przysporzeniu. Zgodnie z definicją słownikową „świadczenie” oznacza obowiązek wykonania lub przekazania czego na czyjąś rzecz.

Wartość nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń oraz wartość nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie otrzymanych rzeczy i praw stanowiących przychody podatkowe ustala się na podstawie art. 12 ust. 5-6a uCIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 6 uCIT, wartość nieodpłatnych świadczeń ustala się:

Jak wynika z opisanego przez Państwa stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego są Państwo przedsiębiorstwem energetycznym, które (…) przygotowuje i realizuje strategiczne inwestycje w zakresie sieci przesyłowych oraz inwestycji towarzyszących.

W wyniku postępowania o ustaleniu lokalizacji strategicznej inwestycji w zakresie sieci przesyłowej mogą Państwo nabyć z mocy prawa, prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowych oraz prawo własności budynków, innych urządzeń trwale z gruntem związanych i lokali znajdujących się na tych nieruchomościach. Wyjaśnili Państwo, że wynika to z art. 23 ust.1 i 1a ustawy z dnia 24 lipca 2015 r. o przygotowaniu i realizacji strategicznych inwestycji w zakresie sieci przesyłowych (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1199; dalej: „ustawa przesyłowa”).

Nabycie prawa użytkowania wieczystego, prawa własności budynków, innych urządzeń trwale z gruntem związanych i lokali znajdujących się na tych nieruchomościach następuje z mocy prawa z dniem, w którym decyzja o ustaleniu lokalizacji strategicznej inwestycji w zakresie sieci przesyłowej stała się ostateczna, a stwierdza to wojewoda w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji na podstawie art. 23 ust.2 ustawy przesyłowej (dalej: „decyzja lokalizacyjna”).

Po wydaniu w decyzji lokalizacyjnej, wydawana jest kolejna decyzja stwierdzająca nabycie prawa użytkowania wieczystego, prawa własności budynków, innych urządzeń trwale z gruntem związanych i lokali znajdujących się na tych nieruchomościach. W decyzji tej wojewoda ustala również:

• warunki użytkowania wieczystego, z zachowaniem zasad określonych w art. 62 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1145 z późn. zm.; dalej: „ugn”) i w art. 236 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2025 r. poz. 1071 ze zm.);
• kwotę należną za nabycie prawa własności budynków, innych urządzeń trwale z gruntem związanych i lokali znajdujących się na nieruchomościach, o ile nabycie następuje odpłatnie.

Zaznaczyli przy tym Państwo, że nabycie przez Spółkę prawa wieczystego użytkowania gruntów następuje z mocy prawa, z dniem w którym decyzja lokalizacyjna stanie się ostateczna.

Z chwilą nabycia przez Państwa prawa użytkowania wieczystego gruntów w wyniku ostatecznej decyzji lokalizacyjnej, pojawia się kwestia opłat z tytułu ustanowienia użytkowania wieczystego nieruchomości na rzecz Spółki.

Zgodnie z art. 23 ust.3 ustawy przesyłowej, opłaty z tytułu ustanowienia użytkowania wieczystego nieruchomości, o których mowa w ust.1a (należące do Skarbu Państwa, w dniu złożenia wniosku o wydanie decyzji o ustaleniu lokalizacji strategicznej inwestycji w zakresie sieci przesyłowej), są naliczane i nakładane zgodnie z przepisami ugn.

W przypadku nieruchomości należących do Skarbu Państwa, w dniu złożenia wniosku o wydanie decyzji o ustaleniu lokalizacji strategicznej inwestycji w zakresie sieci przesyłowej, Spółka nabywając prawo użytkowania wieczystego gruntu tych nieruchomości, obowiązana jest do uregulowania opłaty za na oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste, zgodnie z przepisami ugn. Pierwsza opłata roczna za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste jest i może być wymierzona w wysokości 15% lub 25% wartości nieruchomości wynikającej z operatu szacunkowego lub też nie jest i nie będzie wymierzona w ogóle. Natomiast opłaty roczne (rozkładające wartość nieruchomości na 99 rocznych rat) są wymierzane w każdym przypadku i podlegają aktualizacji raz na 3 lata, jeżeli wartość nieruchomości ulegnie zmianie (art. 77 ust. 1 ugn).

Państwa wątpliwości dotyczą skutków podatkowych nabycia prawa wieczystego użytkowania gruntów z mocy prawa na potrzeby zrealizowania strategicznej inwestycji w zakresie sieci przesyłowych w sytuacji, gdy nie została /nie zostanie naliczona pierwsza opłata za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste.

Rozpatrując kwestię braku powstania przychodu z nieodpłatnych świadczeń w analizowanej sprawie zauważyć należy, że − jak wynika z powołanych przez Państwa przepisów dotyczących nabycia prawa użytkowania wieczystego gruntów w wyniku ostatecznej decyzji lokalizacyjnej na potrzeby realizacji inwestycji strategicznych w zakresie sieci przesyłowych oraz inwestycji towarzyszących – nabycie prawa do użytkowania wieczystego gruntu następuje z mocy prawa, z dniem w którym decyzja lokalizacyjna wojewody staje się ostateczna.

W związku z tym, że inwestycje strategiczne w zakresie sieci przesyłowych są celami publicznymi, to okoliczność ta wyklucza po stronie Spółki przesłankę „interesu uposażonego/przyjmującego”. Sama kwalifikacja danej inwestycji jako strategicznej zobowiązuje Państwa do jej realizacji.

Strategiczne inwestycje w zakresie sieci przesyłowej są bowiem lokowane na nieruchomościach będących własnością Skarbu Państwa i interes publiczny, który jest tutaj na pierwszym planie przeważa nad interesem Spółki. Co więcej, nieruchomości oddawane w użytkowanie wieczyste na potrzeby realizowanych projektów strategicznych zgodnie z przywołanym przez Państwa art. 19 ust. 9 ustawy przesyłowej nie mogą być przedmiotem obrotu w rozumieniu przepisów o gospodarce nieruchomościami. Nie można więc ich traktować jako realnej i wymiernej korzyści majątkowej.

Istotnym jest fakt, że zgodnie z art. 22 ustawy przesyłowej, za nabycie praw (w tym użytkowania wieczystego) przysługuje odszkodowanie. Odszkodowanie to jest ekwiwalentem za utratę praw przez dotychczasowego właściciela / użytkownika. Skoro zatem nabycie prawa użytkowania wieczystego jest odpłatne (poprzez mechanizm odszkodowawczy), to nie spełnia ono definicji „nieodpłatnego świadczenia” w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 uCIT.

W analizowanej sytuacji, gdy wojewoda nie naliczył / nie naliczy Państwu pierwszej opłaty za nabycie prawa użytkowania wieczystego, a prawo to przysługuje Państwu z mocy prawa, to brak tej opłaty nie jest / nie będzie korzyścią kosztem innego podmiotu, ale wynikiem ustawowego ukształtowania tego prawa. Nie ma tu więc elementu woli stron, gdzie jeden podmiot rezygnuje z przysporzenia na rzecz drugiego.

Jak wynika z opisanej sprawy, jako użytkownik wieczysty są / będą Państwo zobowiązani do wnoszenia opłat rocznych, co potwierdza odpłatny charakter nabycia prawa użytkowania wieczystego w analizowanych przypadkach.

Z tych względów stwierdzić należy, że nabycie użytkowania wieczystego w trybie decyzji lokalizacyjnej, gdy wojewoda nie naliczył / nie naliczy Państwu pierwszej opłaty za nabycie prawa użytkowania wieczystego, jest / będzie dla Państwa w momencie nabycia neutralne podatkowo.

Co zostało wykazane powyżej, wartość nabytego z mocy prawa, na podstawie przepisów ustawy przesyłowej prawa wieczystego użytkowania gruntów, które będą służyły prowadzonej przez Spółkę działalności, bez naliczonej pierwszej opłaty za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste nie spowodowała bowiem po Państwa stronie powstanie nieodpłatnego świadczenia stanowiącego przychód podatkowy.

Z tego względu Państwa stanowisko w odniesieniu do pytania nr 1 uznaję za prawidłowe.

Także w przyszłości, w podobnych przypadkach, wartość nabytego z mocy prawa, na podstawie przepisów ustawy przesyłowej prawa wieczystego użytkowania gruntów, które będą służyły prowadzonej przez Państwa działalności, bez naliczonej pierwszej opłaty za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste nie spowoduje po Państwa stronie powstania nieodpłatnego świadczenia stanowiącego przychód podatkowy.

Z tego względu Państwa stanowisko w odniesieniu do pytania nr 2 uznaję za prawidłowe.

Tym samym w analizowanej sprawie Państwa stanowisko w zakresie braku powstania przychodu z nieodpłatnych świadczeń w przypadku nabycia prawa wieczystego użytkowania gruntów z mocy prawa na potrzeby zrealizowania strategicznej inwestycji w zakresie sieci przesyłowych, bez naliczonej pierwszej opłaty za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste, należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe wyłącznie wobec Państwa i tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.