Interpretacja 0114-KDIP2-2.4011.423.2022.12.S.ASK

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu - stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

1.  ponownie rozpatruję sprawę Pani wniosku z 17 maja 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej - uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 15 czerwca 2023 r. sygn. akt III SA/Wa 2619/22 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 20 stycznia 2026 r.); i

2.  stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

17 maja 2022 r. wpłynął Pani wniosek z 17 maja 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej.

Uzupełniła go Pani - w odpowiedzi na wezwanie organu - pismem z 13 lipca 2022 r. (data wpływu 18 lipca 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawczyni A.A. od 1 grudnia 2018 roku prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej pod firmą „B”. Wnioskodawczyni posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej „Ustawa PIT”) i od 1 stycznia 2022 roku rozlicza się na podstawie prowadzonej ewidencji przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy z dnia 20 listopada 1998 roku o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (dalej „Ustawa”).

Wnioskodawczyni nie spełnia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 6 ust. 4 pkt 1 oraz 8 ust. 1 Ustawy, tj. w poprzednim roku podatkowym uzyskała przychody ze swojej działalności, w wysokości nieprzekraczającej 2.000.000,00 euro. Wnioskodawczyni nie opłaca podatku w formie karty podatkowej oraz nie korzysta, na podstawie odrębnych przepisów, z okresowego zwolnienia od podatku dochodowego.

Wnioskodawczyni nie osiąga, ani w części, ani w całości przychodów z tytułu prowadzenia aptek, działalności w zakresie kupna i sprzedaży wartości dewizowych, działalności w zakresie handlu częściami i akcesoriami do pojazdów mechanicznych oraz nie wytwarza wyrobów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, na podstawie odrębnych przepisów. Wnioskodawczyni jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT. Wnioskodawczyni prowadzi działalność, z której przychody są opodatkowane różnymi stawkami. Wnioskodawczyni prowadzi ewidencję przychodów w sposób umożliwiający określenie przychodów z każdego rodzaju działalności. Na wystawianych fakturach opisana jest usługa, a dodatkowo jeżeli usługa jest wykonywana w oparciu o umowę dodawany jest zapis na fakturze: „zgodnie z umową z dnia...”.

Wnioskodawczyni w ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy usługi pośrednictwa handlowego na rzecz Spółki C. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa (dalej „Spółka”). Wnioskodawczyni świadczy Spółce usługi, do których należy:

1.  Opracowywanie nowych produktów oferowanych przez Spółkę. Czynności te obejmują przede wszystkim opracowywanie koncepcyjne składów produktów tzw. formulacji, przygotowywanie nowych form i receptur oferowanych przez Spółkę suplementów, analizę surowców, opracowywanie i ulepszanie procesów związanych z opracowywaniem produktów, analizę mechanizmów działania związków chemicznych i pierwiastków, weryfikowanie właściwości produktów, wsparcie w nadzorze dokumentacji produktowej i wsparcie w czynnościach kontrolnych gotowych produktów oraz surowców wykorzystywanych do ich przygotowania. Wnioskodawczyni z tytułu świadczenia usług opisanych powyżej otrzymuje zryczałtowane miesięczne wynagrodzenie oraz określoną procentowo w umowie prowizję od ilości sprzedanych przez Spółkę produktów, które zostały wytworzone na podstawie opracowanych przez Wnioskodawczynię formuł i receptur. Wnioskodawczyni z tytułu świadczonych usług wystawia fakturę, w której określony jest przedmiot świadczenia, zryczałtowana kwota oraz kwota wynagrodzenia prowizyjnego. Ustalenie wynagrodzenia prowizyjnego odbywa się na podstawie danych sprzedaży przedstawionych przez Spółkę.

2.  Wnioskodawczyni prowadzi własną działalność gospodarczą, której przedmiot działalności obejmuje konsultacje naukowe z zakresu nauk o żywieniu, wśród których zawiera się prowadzenie kursów, szkoleń i webinariów. W związku ze wskazaną działalnością Wnioskodawczyni posiada własną stronę internetową oraz konta na mediach społecznościowych takich jak (...). Wnioskodawczyni ze Spółką, ale również z innymi firmami sprzedającymi suplementy diety lub inne produkty związane ze zdrowiem posiada umowy prowizyjne. Dochód z tytułu tych umów stanowi prowizja od sprzedaży, którą wypłacać będzie zleceniodawca za sprzedaż produktów, które nie są własnością Wnioskodawczyni, a zostały sprzedane za pośrednictwem platformy internetowej należącej do zleceniodawcy, która nalicza odpowiednią prowizję za sprzedaż produktów zakwalifikowanych do konta Wnioskodawczyni. Współpraca polega na tym, iż Wnioskodawczyni posiada swój indywidualny link referencyjny lub kod (wpisanie kodu dodatkowo zapewnia klientowi zniżkę na produkty zleceniodawcy), po zakupie produktu przy użyciu linku referencyjnego lub wpisaniu przy zakupie kodu przypisanego do Wnioskodawczyni, zleceniodawca nalicza Wnioskodawczyni ustaloną prowizję od takiej sprzedaży. Wnioskodawczyni informuję o swoim linku referencyjnym lub kodzie na swoich mediach społecznościowych lub stronie internetowej, wskazując przy tym, że użycie takiego linku lub kodu pozwala na skorzystanie ze zniżki na produkty zleceniodawcy. W miesięcznych okresach rozliczeniowych zleceniodawca oblicza sprzedaż, którą dokonano z użyciem takiego linku lub kodu i oblicza na podstawie tej sprzedaży należną prowizję, która została ustalona w umowie. Następnie Wnioskodawczyni wystawia na tej podstawie fakturę.

3.  Wnioskodawczyni świadczy również na rzecz Spółki usługi o charakterze marketingowym. W ramach posiadanej przez siebie strony internetowej oraz kont na portalach internetowych takich jak (...). Wnioskodawczyni prowadzi działalność polegającą na promocji marki Spółki oraz oferowanych przez Spółkę produktów. Odbywa się to między innymi poprzez zamieszczanie informacji, komunikatów i postów sponsorowanych na stronie internetowej i social mediach. Wnioskodawczyni za świadczenie opisanych powyżej usług otrzymuje zryczałtowane miesięczne wynagrodzenie. Na tej podstawie wystawiana jest faktura, w której określony jest przedmiot świadczenia oraz kwota zryczałtowanego wynagrodzenia.

4.  Wnioskodawczyni uzyskuje dochód z tytułu uczestnictwa w audycjach radiowych i podcastach o tematyce popularnonaukowej oraz z tytułu pisania tekstów o charakterze popularnonaukowych. Audycje radiowe i podcasty, z tytułu których Wnioskodawczyni uzyskuje dochód mają na celu przekazywanie wiedzy i edukację odbiorców z zakresu zdrowego trybu życia i żywienia oraz popularyzację nauki. W trakcie audycji oraz w treści tekstów popularnonaukowych mogą występować lokowania produktów, choć nie jest to celem samej audycji. Wnioskodawczyni pisze również teksty popularnonaukowe na zlecenie, za które otrzymuje wynagrodzenie. Teksty mają charakter edukacyjny, nie mają na celu promowania konkretnej marki, jednakże zdarza się, że przy niektórych tekstach nazwa jakiejś marki zostanie wymieniona. Pisane przez Wnioskodawczynię teksty publikowane są na profilach w mediach społecznościowych oraz stronach internetowych zarówno Wnioskodawczyni jak i jej zleceniodawców. Wynagrodzenie z tytułu audycji radiowych, podcastów i tworzenia tekstów popularnonaukowych obliczane jest w formie zryczałtowanego wynagrodzenia za określoną usługę. Na wyżej wskazanej podstawie Wnioskodawczyni wystawia fakturę za wykonane usługi.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego

Wnioskodawczyni dotychczas opodatkowywała przychody z prowadzonej działalności gospodarczej w formie podatku liniowego.

Wnioskodawczyni złożyła właściwemu Naczelnikowi Urzędu Skarbowego oświadczenie o wyborze formy opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w dn. 7 lutego 2022 roku.

Wnioskodawczyni w 2022 roku osiągnęła pierwszy przychód z tytułu świadczonych usług, o których mowa we wniosku w styczniu 2022 roku.

W ocenie Wnioskodawczyni wykonywane przez nią usługi można zakwalifikować:

• w zakresie usług względem których zostało postawione we wniosku pytanie nr 1 - jako usługi w zakresie badań podstawowych w dziedzinie nauk medycznych i farmacji, oznaczone symbolem PKWiU 72.19.41,
• w zakresie usług względem których zostało postawione we wniosku pytanie nr 2 - jako usługi pośrednictwa komercyjnego i wyceny, z wyłączeniem wyceny nieruchomości i ubezpieczeń, oznaczone symbolem PKWiU 74.90.12.0,
• w zakresie usług względem których zostało postawione we wniosku pytanie nr 3 - jako usługi w zakresie pozostałych pozaszkolnych form edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane, oznaczone symbolem PKWiU 85.59.1.

Należy jednak zaznaczyć, że odpowiedź na wskazane pytanie nie jest dla Organu zobowiązująca. Organ w oparciu o przedstawiony stan faktyczny powinien sam przyporządkować opisane usługi do odpowiedniego kodu PKWiU. W związku z powyższym odpowiedź na to pytanie Organ winien traktować jako uzupełnienie stanu prawnego, a nie faktycznego. Opisane powyżej stanowisko potwierdza m. in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 grudnia 2020 roku. sygn. I FSK 358/19, w którym wskazane zostało, że użyte w treści art. 14b § 3 o.p. zwroty „zaistniały stan faktyczny” czy „zdarzenie przyszłe” należy rozumieć, jako wyczerpujące przedstawienie przez wnioskodawcę danego zdarzenia, faktu lub czynności, które mają istotne znaczenie dla oceny możliwości zastosowania prawa podatkowego. Od przedstawienia tych zdarzeń, faktów lub czynności odróżnić trzeba ich kwalifikację prawną. Taką kwalifikacją (oceną) jest także ich zaklasyfikowanie z punktu widzenia PKWiU. Dlatego nie jest uprawnione stanowisko, że taka klasyfikacja powinna zostać przedstawiona we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie jako stanowisko własne wnioskodawcy, lecz wyłącznie w opisie zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Dodatkowo Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 12 marca 2021 roku. sygn. I FSK 134/19 wskazał iż przyjęcie, że symbol PKWiU stanowi element jedynie stanu faktycznego wniosku o interpretację (...) skutkowałoby związaniem organu interpretacyjnego wskazaniem wnioskodawcy w tym zakresie, co w istocie przekreślałoby w niektórych przypadkach sens interpretacji, bowiem organ interpretacyjny, nie mogąc wskazać prawidłowej klasyfikacji statystycznej opisanej we wniosku usługi (towaru), musiałby podzielić stanowisko wnioskodawcy w tej kwestii, a co zatem idzie - w kwestii sposobu opodatkowania oraz stawki podatku, a także, że zakwalifikowanie towaru albo usługi do konkretnego grupowania PKWiU może być przedmiotem indywidualnej interpretacji podatkowej. Zbieżny pogląd miał również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 28 kwietnia 2021 roku, sygn. I FSK 1489/18, gdyż wskazał w nim, że nie ma uzasadnionych podstaw prawnych, aby także klasyfikacja statystyczna, przez którą identyfikowany jest obowiązek podatkowy wyłączona była z przedmiotu interpretacji wydawanej na podstawie art. 14b o.p. Zakwalifikowanie towaru albo usługi do konkretnego grupowania PKWiU może być w związku z tym przedmiotem indywidualnej interpretacji podatkowej. Ponadto, Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 24 lutego 2021 roku, sygn. II FSK 2986/20 wyraźnie zaznaczył, że uzależnianie wydania interpretacji od podania symbolu PKWiU nie znajduje oparcia w przepisach prawa. Wskazane pytanie Organu dotyczy stanu prawnego, a nie faktycznego, w związku z powyższym odpowiedź na te pytanie powinna zostać potraktowana przez Organ jako uzupełnienie stanu prawnego:

1.  W ocenie Wnioskodawczyni nie prowadzi ona działalności gospodarczej w ramach wolnego zawodu, o którym mowa w art. 4 ust. 1 pkt 11 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

2.  Wnioskodawczyni nie uzyskuje dochodów innych, niż te uzyskane z prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej.

3.  W ocenie Wnioskodawczyni jej działalność będzie spełniała warunki definicji działalności usługowej w myśl art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Pytania

1.  Czy opisane w stanie faktycznym przychody uzyskiwane z tytułu świadczenia przez Wnioskodawczynię usług związanych z opracowywaniem składów i produktów oferowanych przez Spółkę opodatkowane będą stawką ryczałtu wynoszącą 8,5% przychodów do kwoty 100 000 zł oraz 12,5% przychodów od nadwyżki ponad kwotę 100 000 zł?

2.  Czy opisane w stanie faktycznym przychody uzyskiwane z tytułu świadczenia przez Wnioskodawczynię usług związanych z pośrednictwem w handlu detalicznym opodatkowane będą 8,5% stawką ryczałtu?

3.  Czy opisane w stanie faktycznym przychody uzyskiwane z tytułu świadczenia przez Wnioskodawczynię usług polegających na uczestnictwie w audycjach radiowych i podcastach o tematyce popularnonaukowej oraz z tytułu pisania tekstów o charakterze popularnonaukowym opodatkowane będą 8,5% stawką ryczałtu?

4.  Jeżeli którakolwiek odpowiedź na pytania z pkt 1-3 będzie negatywna, to jaką stawkę zryczałtowanego podatku dochodowego powinna zastosować Wnioskodawczyni do określonych przychodów?

Pani stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawczyni do opisanych przychodów powinna mieć zastosowanie stawka wynikająca z art. 12 ust. 1 pkt 4 lit. e) Ustawy wynosząca 8,5% przychodów do kwoty 100 000 zł oraz 12,5% przychodów od nadwyżki ponad kwotę 100 000 zł od przychodów.

W ocenie Wnioskodawczyni do opisanych przychodów zastosowanie będzie miała stawka wskazana w art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) Ustawy wynosząca 8,5% przychodu.

W ocenie Wnioskodawczyni do opisanych przychodów zastosowanie będzie miała stawka wynikająca z art. 12 ust. 1 pkt 5 lit c) ustawy wynosząca 8,5% przychodów.

Zgodnie z art. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, reguluje ona opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą.

W myśl art. 4 ust. 1 pkt 12 Ustawy, użyte w ustawie określenie „pozarolnicza działalność gospodarcza” oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

a)  Stosownie do treści art. 5a pkt 6 Ustawy o PIT ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej, oznacza to działalność zarobkową: wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową;

b)  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż;

c)  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1,2 i 4-9.

Natomiast, zgodnie z treścią art. 5b ust. 1 ustawy o PIT za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1)  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

2)  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;

3)  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością. Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, osoby fizyczne oraz przedsiębiorstwa w spadku osiągające przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej mogą opłacać zryczałtowany podatek dochodowy w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Stosownie do treści art. 6 ust. 1 ww. ustawy opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1f, w tym również gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej „spółką”. Do przychodów przedsiębiorstwa w spadku nie stosuje się przepisu art. 12 ust. 10a. W myśl art. 6 ust. 4 pkt 1 Ustawy, podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy uzyskali przychody z tej działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w wysokości nieprzekraczającej 2 000 000 euro, lub uzyskali przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w formie spółki, a suma przychodów wspólników spółki z tej działalności nie przekroczyła kwoty 2 000 000 euro.

Natomiast zgodnie z treścią art. 6 ust. 4 pkt 2. Ustawy, podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1 (tj. pozarolniczej działalności gospodarczej), jeżeli rozpoczną wykonywanie działalności w roku podatkowym i nie korzystają z opodatkowania w formie karty podatkowej - bez względu na wysokość przychodów. Należy wskazać, że u osób prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą możliwość opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych uzależniona jest od niewystąpienia przesłanek negatywnych określonych w art. 8 Ustawy.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 Ustawy, opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, z zastrzeżeniem art. 6 ust. 1b, nie stosuje się do podatników:

1)  opłacających podatek w formie karty podatkowej na zasadach określonych w rozdziale 3;

2)  korzystających, na podstawie odrębnych przepisów, z okresowego zwolnienia od podatku dochodowego;

3)  osiągających w całości lub w części przychody z tytułu:

a)  prowadzenia aptek,

b)   

c)  działalności w zakresie kupna i sprzedaży wartości dewizowych,

d)    

e)    

f)   działalności w zakresie handlu częściami i akcesoriami do pojazdów mechanicznych;

1)   

2)   

3)   

4)  wytwarzających wyroby opodatkowane podatkiem akcyzowym, na podstawie odrębnych przepisów, z wyjątkiem wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii;

5)  podejmujących wykonywanie działalności w roku podatkowym po zmianie działalności wykonywanej:

a)  samodzielnie na działalność prowadzoną w formie spółki z małżonkiem,

b)  w formie spółki z małżonkiem na działalność prowadzoną samodzielnie przez jednego lub każdego z małżonków,

c)  samodzielnie przez małżonka na działalność prowadzoną samodzielnie przez drugiego małżonka - jeżeli małżonek lub małżonkowie przed zmianą opłacali z tytułu prowadzenia tej działalności podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Z kolei wysokość stawek ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych została przez ustawodawcę ustalona w art. 12 ust. 1 Ustawy. Ponadto, należy zauważyć, że zgodnie z art. 9 ust. 1 Ustawy, pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku przedsiębiorstwa w spadku - według ostatniego miejsca zamieszkania zmarłego przedsiębiorcy, do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że do działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcą nie mają zastosowania wyłączenia znajdujące się w art. 8 Ustawy. Należy również wskazać, że Wnioskodawczyni nie ma obowiązku przyporządkowywania opisanych przez siebie usług do poszczególnych kodów PKWiU. Powyższe stwierdzenie wynika wprost z ugruntowanej linii orzeczniczej Naczelnego Sądu Administracyjnego. W tym miejscu należy przytoczyć m.in. wyrok NSA z dnia 12 marca 2021 roku, sygn. I FSK 134/19, w którym wskazane zostało, iż przyjęcie, że symbol PKWiU stanowi element jedynie stanu faktycznego wniosku o interpretację skutkowałoby związaniem organu interpretacyjnego wskazaniem wnioskodawcy w tym zakresie, co w istocie przekreślałoby w niektórych przypadkach sens interpretacji, bowiem organ interpretacyjny, nie mogąc wskazać prawidłowej klasyfikacji statystycznej opisanej we wniosku usługi (towaru), musiałby podzielić stanowisko wnioskodawcy w tej kwestii, a co zatem idzie - w kwestii sposobu opodatkowania oraz stawki podatku, a także, że zakwalifikowanie towaru albo usługi do konkretnego grupowania PKWiU może być przedmiotem indywidualnej interpretacji podatkowej. Zbieżnej oceny dokonał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 28 kwietnia 2021 roku, sygn. I FSK 1489/18, w którym zostało wskazane, że nie ma uzasadnionych podstaw prawnych, aby także klasyfikacja statystyczna, przez którą identyfikowany jest obowiązek podatkowy wyłączona była z przedmiotu interpretacji wydawanej na podstawie art. 14b o.p. Zakwalifikowanie towaru albo usługi do konkretnego grupowania PKWiU może być w związku z tym przedmiotem indywidualnej interpretacji podatkowej.

AD 1

Wysokość stawek ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych została określona przez ustawodawcę w artykule 12 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne i wynosi:

1)  8,5% przychodów do kwoty 100 000 zł oraz 12,5% przychodów od nadwyżki ponad kwotę 100 000 zł od przychodów uzyskiwanych z tytułu wykonywania usług w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych (PKWiU dział 72) (art. 12 ust. 1 pkt 4 lit. e),

2)  8,5% przychodów z działalności usługowej, w tym przychodów z działalności gastronomicznej w zakresie sprzedaży napojów o zawartości alkoholu powyżej 1,5% z zastrzeżeniem pkt 1-4 oraz 6-8 (art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a).

Usługi wykonywane przez Wnioskodawczynię można zakwalifikować jako usługi w zakresie badań podstawowych w dziedzinie nauk medycznych i farmacji, oznaczone symbolem PKWiU 72.19.41. Zgodnie z przyjętym poglądem do prac badawczo-rozwojowych zalicza się działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności do planowanie produkcji oraz projektowanie i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich. Czynności świadczone przez Wnioskodawczynię polegają w swojej istocie na tworzeniu nowych formuł suplementów diety, a co za tym idzie - wymagają posiadania i wykorzystywania specjalistycznej wiedzy z zakresu chemii i biologii.

W związku z powyższym należałoby uznać, że opisane w stanie faktycznym usługi stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Usługi świadczone przez Wnioskodawczynię mogą być również zaliczenie do grupy pozostałych usług doradztwa technicznego, gdzie indziej niesklasyfikowanych, oznaczonych kodem PKWiU 74.90.19.0, w odniesieniu do których Ustawa nie przyporządkowuje określonej stawki podatku. W świetle przytoczonych powyżej regulacji prawnych oraz przedstawionego opisu stanu faktycznego należy wskazać, że Ustawa nie zawiera wyłączenia z tej formy opodatkowania przychodów uzyskiwanych z tytułu świadczenia usług związanych z pracami badawczo-rozwojowymi.

W związku z powyższym stawką właściwą dla opodatkowania przychodów z opisanego zakresu prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej będzie, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 4 lit. e Ustawy, stawka wynosząca 8,5% przychodu do kwoty 100.000,00 zł oraz 12,5% przychodu od nadwyżki ponad kwotę 100.000,00 zł. Powyższe stanowisko znajduje swoje potwierdzenie m.in. w wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacji indywidualnej z dnia 25 lutego 2022 roku, sygn. 0115-KDIT1.4011.880.2021.2.MR oraz interpretacji indywidualnej z dnia 22 lutego 2022 roku, sygn. 0114-KDIP3-2.4011.1254.2021.2.MT.

AD 2

W świetle art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów z działalności usługowej, w tym również przychodów z działalności gastronomicznej w zakresie sprzedaży napojów o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, z zastrzeżeniem pkt 1-4 oraz 6-8 art. 12 ustawy.

Usługi wykonywane przez Wnioskodawczynię można zakwalifikować jako usługi pośrednictwa komercyjnego i wyceny, z wyłączeniem wyceny nieruchomości i ubezpieczeń, oznaczone symbolem PKWiU 74.90.12.0. Przyporządkowanie opisanych usług do wskazanego kodu PKWiU znajdowałoby swoje uzasadnienie w istocie świadczenia, które sprowadza się do pozyskania nowych klientów oraz utrzymywania zainteresowania klientów stałych. Należy nadto nadmienić, że Wnioskodawczyni za świadczenie opisanych usług uzyskuje wynagrodzenie prowizyjne, charakterystyczne dla branży pośrednictwa handlowego. Z racji, że nie przewidziano innego rodzaju działalności, który odpowiadałby opisowi działalności gospodarczej przedstawionemu przez Wnioskodawczynię, należy uznać, że właściwą stawką podatku dla opisanego zakresu aktywności zarobkowej Wnioskodawczyni będzie stawka wynosząca 8,5% przychodu.

Uwzględniając opisany stan faktyczny oraz przytoczone regulacje prawne należy stwierdzić, że Ustawa nie zawiera wyłączenia z tej formy opodatkowania usług związanych z pośrednictwem handlowym. W związku z powyższym zastosowanie będzie miała stawka wskazana w art. 12 ust 1 pkt 5 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne wynosząca 8,5% przychodu. Powyższe stanowisko znajduje swoje potwierdzenie w m.in. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacji indywidualnej z dnia 24 czerwca 2021 roku, sygn. 0114-KDIP3-2.4011.308.2021.2.MJ, interpretacji indywidualnej z dnia 7 lipca 2021 roku, sygn. 0115-KDIT1.4011.293.2021.2.MST, interpretacji indywidualnej z dnia 20 marca 2020 roku sygn. akt 0113-KDIPT2-1.4011.85.2020.1.AP.

AD 3

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. c) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów ze świadczenia usług w zakresie edukacji (PKWiU dział 85). Usługi świadczone przez Wnioskodawczynię polegające na uczestnictwie w audycjach radiowych i podcastach o tematyce popularnonaukowej oraz na pisaniu tekstów o charakterze popularnonaukowym mają charakter edukacyjny i obejmują zagadnienia związane z funkcjonowaniem organizmu człowieka, biologii, chemii i nauk pokrewnych.

W związku z powyższym wskazane usługi mogą być przyporządkowane do usług w zakresie pozostałych pozaszkolnych form edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowanych, dla których ustawodawca przewidział oznaczenie pod symbolem PKWiU 85.59.1. Należy wskazać, że w rozumieniu ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, usługi te przyporządkowane zostały do stawki, znajdującej się w art. 12 ust. 1 pkt 5 lit c) Ustawy.

Uwzględniając opisany stan faktyczny oraz przytoczone regulacje prawne należy stwierdzić, że Ustawa nie zawiera wyłączenia z tej formy opodatkowania usług polegających na uczestnictwie w audycjach radiowych i podcastach o tematyce popularnonaukowej oraz pisaniu tekstów o charakterze popularnonaukowym. W związku z powyższym zastosowanie będzie miała wynosząca 8,5% przychodu stawka wskazana w art. 12 ust 1 pkt 5 lit. c) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w m.in. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacji indywidualnej z dnia 4 lutego 2022 roku, sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.1097.2021.2.MM.

Pozostawienie wniosku bez rozpatrzenia

2 sierpnia 2022 r. wydałem postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia znak 0114-KDIP2-2.4011.423.2022.2.ASK.

10 sierpnia 2022 r. (data wpływu 17 sierpnia 2022 r.) wniosła Pani zażalenie na to postanowienie.

15 września 2022 r. wydałem postanowienie o utrzymaniu w mocy zaskarżonego postanowienia znak 0114-KDIP2-2.4011.423.2022.3.ASK/IN.

Skarga na postanowienie

20 października 2022 r. wpłynęła do mnie skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, w której zaskarżyła Pani postanowienie z 15 września 2022 r. znak 0114-KDIP2-2.4011.423.2022.3.ASK/IN, utrzymujące w mocy postanowienie z 2 sierpnia 2022 r. znak 0114-KDIP2-2.4011.423.2022.2.ASK o pozostawieniu wniosku o wydanie interpretacji bez rozpatrzenia i wniosła Pani o:

1.  uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia z dnia 15 września 2022 roku i poprzedzającego go postanowienia z dnia 2 sierpnia 2022 roku oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia.

2.  zasądzenie od Organu na rzecz Skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Postępowanie przed sądem administracyjnym/sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżone postanowienie o utrzymaniu w mocy postanowienia I instancji oraz poprzedzające je postanowienie - wyrokiem z 15 czerwca 2023 r., sygn. akt III SA/Wa 2619/22.

4 sierpnia 2023 r. wniosłem skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

13 listopada 2025 r. cofnąłem skargę kasacyjną z Naczelnego Sądu Administracyjnego.

28 listopada 2025 r. Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem o sygnaturze II FSK 1732/23 umorzył postępowanie kasacyjne.

Wyrok, który uchylił postanowienie o utrzymaniu postanowienia I instancji oraz poprzedzające je postanowienie stał się prawomocny od 28 listopada 2025 r.

Prawomocny wyrok WSA o sygn. III SA/Wa 2619/22 wpłynął do mnie w dniu 20 stycznia 2026 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku - wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

1) uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w w/w wyroku;

2) ponownie rozpatruję Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej - stwierdzam, że stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z treścią art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 843):

Przy czym w myśl art. 4 ust. 1 pkt 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Stosownie do treści art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Z kolei, zgodnie z treścią art. 5b ust. 1 tej ustawy:

Stosownie do art. 6 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2024 r.:

W myśl art. 6 ust. 4 pkt 1 i pkt 2 tej ustawy:

Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne przewiduje również wyłączenia z tej formy opodatkowania.

Zgodnie z art. 8 cytowanej ustawy:

Jednocześnie należy wskazać, że warunkiem skorzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania jest złożenie oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Zauważyć należy, że wysokość stawek ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, uzyskanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, zależy wyłącznie od faktycznego rodzaju świadczonych w ramach tej działalności usług. Dla rozróżnienia rodzajów tych działalności, ustawodawca posłużył się m.in. grupowaniami Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r. poz. 1676 ze zm.). Wobec tego, dla zastosowania właściwej stawki ryczałtu do przychodów uzyskanych z prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej konieczne jest każdorazowe przypisanie rodzaju wykonywanych czynności do określonego grupowania PKWiU.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 4 lit. e) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Natomiast stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. c) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Przy czym, zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

W tym miejscu wyjaśnić też należy, że ilekroć w ustawie używa się oznaczenia „ex” przy symbolu danego grupowania PKWiU oznacza to, że zakres wyrobów lub usług jest węższy niż określony w tym grupowaniu - o czym stanowi art. 4 ust. 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Oznaczenie „ex” dotyczy zatem tylko określonej usługi z danego grupowania. Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania przepisu tylko do tej nazwy grupowania.

Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 3 ww. ustawy:

Z przedstawionego we wniosku i uzupełnieniu stanu faktycznego wynika, że:

1.  prowadzona przez Panią działalność mieści się w grupowaniu PKWiU 72.19.41, tj. usługi w zakresie badań podstawowych w dziedzinie nauk medycznych i farmacji; PKWiU 74.90.12.0, tj. usługi pośrednictwa komercyjnego i wyceny, z wyłączeniem wyceny nieruchomości i ubezpieczeń oraz PKWiU 85.59.1, tj. usługi w zakresie pozostałych form edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane;

2.  do wykonywanej przez Panią działalności nie znajdują zastosowania wyłączenia zawarte w art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne;

3.  złożyła Pani oświadczenie o wyborze opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne właściwemu Naczelnikowi Urzędu Skarbowego;

4.  łączna kwota osiąganych przez Panią przychodów z tytułu prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej nie przekroczyła w 2021 r. kwoty 2 000 000 euro;

5.  prowadzi Pani ewidencję przychodów w sposób umożliwiający określenie przychodów z każdego rodzaju działalności.

Mając na względzie powołane wyżej przepisy oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny stwierdzić należy, że przychody uzyskiwane przez Panią ze świadczenia w ramach działalności gospodarczej usług sklasyfikowanych pod numerem PKWiU 72.19.41 należy opodatkować stawką określoną w art. 12 ust. 1 pkt 4 lit. e) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w wysokości 8,5% do kwoty 100 000 zł, natomiast od nadwyżki ponad tę kwotę według stawki 12,5%.

Natomiast przychody uzyskiwane przez Panią ze świadczenia w ramach działalności gospodarczej usług sklasyfikowanych pod numerem PKWiU 74.90.12.0 należy opodatkować stawką określoną w art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w wysokości 8,5%, a usługi sklasyfikowane pod numerem PKWiU 85.59.1 należy opodatkować stawką określoną w art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. c) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym osiąganych przez niektóre osoby fizyczne w wysokości 8,5%.

Tym samym, Pani stanowisko w zakresie pytania nr 1, 2 i 3 jest prawidłowe.

W związku z faktem, że Pani stanowisko w zakresie pytania nr 1, 2 i 3 zostało ocenione jako prawidłowe, a odpowiedzi na pytanie nr 4 oczekuje Pani w sytuacji, gdy odpowiedź na pytanie nr 1, 2 i 3 jest nieprawidłowa, odstępuję od udzielenia odpowiedzi na pytanie nr 4.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem stanu faktycznego) podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, lecz opiera się jedynie na stanie faktycznym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Zaklasyfikowanie do odpowiedniego grupowania PKWiU zostało przeprowadzone wyłącznie na potrzeby ustalenia właściwej stawki zryczałtowanego podatku dochodowego. Zgodnie bowiem z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zaliczanie danego produktu do odpowiedniego grupowania jest obowiązkiem producenta, względnie usługodawcy [pkt 7.3 załącznika do Rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) z dnia 4 września 2015 r. (Dz.U. z 2015 r. poz. 1676)].

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.