Interpretacja 0114-KDIP3-1.4011.218.2025.2.MS2

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

26 lutego 2025 r. wpłynął Pani wniosek z 8 lutego 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełniła go Pani pismem z 17 kwietnia 2025 r. (wpływ 17 kwietnia 2025 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Osoba fizyczna (dalej: Wnioskodawczyni, Udziałowiec) będąca rezydentem podatkowym w Republice Federalnej Niemiec (dalej: RFN) jest udziałowcem w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce (dalej: Spółka).

Wnioskodawczyni zamierza przenieść w drodze umowy darowizny własność posiadanych udziałów w Spółce na rzecz niemieckiej fundacji rodzinnej z siedzibą w RFN i utworzoną zgodnie z regulacjami obowiązującymi w RFN (…).

Na gruncie przepisów obowiązujących w RFN, niemiecka fundacja rodzinna posiada osobowość prawną i jest podatnikiem podatku dochodowego osób prawnych w Niemczech.

Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

Aktywa majątkowe spółki z o.o., obejmują w niewielkim zakresie składniki majątku nieruchomego, stanowiące 0,99% ogólnej wartości aktywów majątkowych tej spółki.

Wartość darowanych przez Wnioskodawczynię udziałów na rzecz niemieckiej fundacji rodzinnej przekroczy kwotę 4.000.000 zł.

Spółka z o.o. nie jest spółką nieruchomościową, o której mowa w art. 5a pkt 49 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Beneficjentem fundacji rodzinnej nie będzie tylko Wnioskodawczyni.

Pytanie

Czy w wyniku przeniesienia własności udziałów w Spółce posiadanych przez osobę fizyczną, niemieckiego rezydenta podatkowego na rzecz niemieckiej fundacji rodzinnej w drodze umowy darowizny dojdzie do opodatkowania dochodów od niezrealizowanych zysków zgodnie z art. 30da ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 2024. 226, t. j. z dnia 2024.02.21, dalej Ustawa o PIT)?

Pani stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawczyni, w wyniku przeniesienia własności udziałów w Spółce posiadanych przez osobę fizyczną, niemieckiego rezydenta podatkowego na rzecz niemieckiej fundacji rodzinnej w drodze umowy darowizny nie dojdzie do powstania dochodów od niezrealizowanych zysków, w konsekwencji nie dojdzie do opodatkowania dochodów od niezrealizowanych zysków zgodnie z art. 30da ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm., dalej „Ustawy o PIT”).

UZASADNIENIE STANOWISKA

Zgodnie z art. 3 ust. 2a Ustawy o PIT osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, tj. obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl art. 3 ust 2b pkt 8 Ustawy o PIT, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2a, uważa się w szczególności dochody (przychody) z tytułu niezrealizowanych zysków, o których mowa w art. 30da art. 3 ust 2b pkt 8 Ustawy o PIT.

Jak wynika z art. 30da ust. 2 Ustawy o PIT opodatkowaniu podatkiem od dochodów z niezrealizowanych zysków podlega:

1) przeniesienie składnika majątku poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w wyniku, którego Rzeczpospolita Polska traci prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia tego składnika majątku, przy czym przenoszony składnik majątku pozostaje własnością tego samego podmiotu;

2) zmiana rezydencji podatkowej przez podatnika podlegającego w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, w wyniku której Rzeczpospolita Polska traci prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia składnika majątku będącego własnością tego podatnika, w związku z przeniesieniem jego miejsca zamieszkania do innego państwa.

W myśl art. 30da ust. 3 UPIT w przypadku składnika majątku niezwiązanego z działalnością gospodarczą opodatkowaniu podatkiem od dochodów z niezrealizowanych zysków podlegają tylko składniki majątku stanowiące ogół praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną, udziały w spółce, akcje i inne papiery wartościowe, pochodne instrumenty finansowe oraz tytuły uczestnictwa w funduszach kapitałowych, zwane dalej "majątkiem osobistym", jeżeli podatnik ma miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez łącznie co najmniej pięć lat w dziesięcioletnim okresie poprzedzającym dzień zmiany rezydencji podatkowej.

W obu przesłankach do zastosowania opodatkowaniu podatkiem od dochodów z niezrealizowanych zysków na podstawie art. 30da ust. 2 Ustawy o PIT, obok innych warunków występuje ten sam warunek „utraty prawa do opodatkowania dochodów ze zbycia składnika majątku, przez Rzeczpospolitą Polską”.

Zdaniem Wnioskodawczyni w analizowanej sytuacji wystarczy zatem rozważyć konsekwencje ewentualnej dalszej sprzedaży udziałów przez niemiecką fundację rodziną nabytych od Wnioskodawczyni w drodze darowizny, w szczególności czy w wyniku przeniesienia własności udziałów w Spółce przez Wnioskodawczynię na rzecz niemieckiej fundacji rodzinnej w drodze darowizny, Rzeczpospolita Polska straci prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia udziałów w Spółce.

Analizując zasady opodatkowania sprzedaży udziałów w Polsce przez podmioty mające siedzibę poza Polską, należy mieć na uwadze, iż Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U.2023 poz. 2805 t. j. ze zm.; dalej: Ustawa o CIT) w art. 3 ust. 2 wskazuje, że podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl art. 3 ust. 3 pkt 4 i 4a do kategorii dochodów osiąganych w Polsce przez nierezydentów podlegających ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu zalicza się odpowiednio dochody z tytułu:

• przeniesienia własności udziałów w spółce, jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów tej spółki stanowią nieruchomości położone na terytorium Polski lub prawa do takich nieruchomości, oraz
• przeniesienia własności udziałów w spółce nieruchomościowej.

Zgodnie z art. 4a pkt 35 Ustawa o CIT spółka nieruchomościowa oznacza podmiot inny niż osoba fizyczna, obowiązany do sporządzania bilansu na podstawie przepisów o rachunkowości, w którym:

na pierwszy dzień roku podatkowego, a w przypadku gdy spółka nieruchomościowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego - na pierwszy dzień roku obrotowego, co najmniej 50% wartości

a) rynkowej aktywów, bezpośrednio lub pośrednio, stanowiła wartość rynkowa nieruchomości położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw do takich nieruchomości oraz wartość rynkowa tych nieruchomości przekraczała 10 000 000 zł albo równowartość tej kwoty określoną według kursu średniego walut obcych, ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski, z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego pierwszy dzień roku podatkowego – w przypadku podmiotów rozpoczynających działalność,

b) na ostatni dzień roku poprzedzającego rok podatkowy, a w przypadku gdy spółka nieruchomościowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego - na ostatni dzień roku poprzedzającego rok obrotowy, co najmniej 50% wartości bilansowej aktywów, bezpośrednio lub pośrednio, stanowiła wartość bilansowa nieruchomości położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw do takich nieruchomości i wartość bilansowa tych nieruchomości przekraczała 10 000 000 zł albo równowartość tej kwoty określoną według kursu średniego walut obcych, ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski, z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego odpowiednio rok podatkowy albo rok obrotowy oraz w roku poprzedzającym odpowiednio rok podatkowy albo rok obrotowy przychody podatkowe, a w przypadku gdy spółka nieruchomościowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego - przychody ujęte w wyniku finansowym netto, z tytułu najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy, leasingu i innych umów o podobnym charakterze lub z przeniesienia własności, których przedmiotem są nieruchomości lub prawa do nieruchomości, o których mowa w art. 3 ust. 3 pkt 4, oraz z tytułu udziałów w innych spółkach nieruchomościowych, stanowiły co najmniej 60% ogółu odpowiednio przychodów podatkowych albo przychodów ujętych w wyniku finansowym netto - w przypadku podmiotów innych niż określone w lit. a.

W przypadku zbycia udziałów w polskiej spółce przez nierezydenta zastosowanie mają zasady ogólne opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, tak więc w tym przypadku podatek wyniesie 19% podstawy opodatkowania, tj. dochodu osiągniętego z sprzedaży przedmiotowych udziałów,

Zgodnie jednak z art. 91 Konstytucji ratyfikowane umowy międzynarodowe w razie sprzeczności mają pierwszeństwo przed ustawą, tak więc nie ulega wątpliwości, że w tym przypadku pierwszeństwo nad ustawą o CIT będzie miała właściwa umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania. Zasady opodatkowania zbycia udziałów w analizowanej sytuacji należy zatem stosować z uwzględnieniem postanowień umowy między Rzecząpospolitą Polską a RFN w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisaną w Berlinie dnia 14.05.2003 r. (dalej: UPO).

Zgodnie z art. 1 UPO umowa dotyczy osób mających miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym lub w obu Umawiających się Państwach. W rozumieniu UPO określenie "osoba" oznacza osobę fizyczną, spółkę oraz każde inne zrzeszenie osób, natomiast określenie "spółka" oznacza osobę prawną lub inną jednostkę, którą dla celów podatkowych traktuje się jako osobę prawną.

Mając powyższe na uwadze, niemiecką fundację rodzinną, która ma osobność prawną i jest podatnikiem podatku dochodowego, należy traktować jak spółkę w rozumieniu UPO, czyli podmiot, do którego UPO ma zastosowanie.

Jak stanowi art. 13 ust. 2 UPO zyski z przeniesienia własności akcji, udziałów lub innych praw w spółce, której aktywa majątkowe składają się głównie, bezpośrednio lub pośrednio z majątku nieruchomego, położonego w Umawiającym się Państwie lub z praw wchodzących w skład tego majątku nieruchomego, mogą być opodatkowane w tym Państwie.

Z analizy przytoczonych przepisów wynika, że w przypadku spółek, które nie spełniają przesłanek art. 13 ust. 2 UPO, zyski niemieckiego rezydenta podatkowego, w tym osoby fizycznej, ze sprzedaży udziałów takich spółek będą opodatkowane wyłącznie w Niemczech.

Mając na uwadze powyższe, dochód niemieckiej fundacji rodzinnej z ewentualnego przyszłego zbycia własności udziałów w Spółce, nabytych w drodze darowizny od Wnioskodawczyni, byłby opodatkowany podatkiem dochodowym CIT w Polsce w wysokości 19%, jedynie w przypadku przeniesienia własności udziałów w podmiocie spełniającym przesłanki tzw.: „klauzuli nieruchomościowej" zawartej art. 13 ust. 2 UPO.

W ocenie Wnioskodawczyni nie nastąpi zatem spełnienie żadnej z przesłanek obu zdarzeń podlegających pod podatek od niezrealizowanych zysków, zgodnie z art. 30da ust. 2 Ustawy o PIT. W żadnym z rozważanych przypadków Rzeczpospolita Polska nie straci bowiem prawa do opodatkowania dochodów ze zbycia tego składnika majątku, tj.:

• w przypadku udziałów w spółce nieruchomościowej w rozumieniu art. 13 ust. 2 UPO z siedzibą w Polsce, ewentualne zbycie udziałów przez niemiecką fundację rodzinną w tego rodzaju spółce zgodnie z UPO będzie podlegało opodatkowaniu w Polsce na podstawie regulacji ustawy CIT, zatem nie będzie to transakcja „w wyniku, której Rzeczpospolita Polska traci prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia tego składnika majątku"
• w przypadku udziałów w spółce innej niż nieruchomościowa w rozumieniu UPO z siedzibą w Polsce, ewentualne zbycie udziałów przez niemiecką fundację rodzinną w tego rodzaju spółce nie będzie podlegało opodatkowaniu w Polsce, zatem również w tym przypadku nie będzie to transakcja „w wyniku, której Rzeczpospolita Polska traci prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia tego składnika majątku” o stracie prawa do opodatkowania przez Polskę.

W ocenie Wnioskodawczyni nie są również spełnione również inne przesłanki art. 30da ust. 2 pkt 1 Ustawy o PIT w analizowanym zdarzeniu przyszłym. Przede wszystkim nie wystąpi w nim przeniesienie składnika majątku poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (darowizna udziałów odbędzie się wyłącznie między podmiotami niemieckimi). Ponadto przenoszony składnik majątku nie pozostanie własnością tego samego podmiotu (w wyniku darowizny składnik majątku będzie własnością niemieckiej fundacji rodzinnej, a także Wnioskodawczyni jako rezydent podatkowy RFN, nie jest podatnikiem podlegającym w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Mając na uwadze przytoczone przepisy o raz ich analizę, Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że darowizna udziałów Spółki do niemieckiej fundacji rodzinnej nie podlega w ogóle pod podatek od niezrealizowanych zysków na podstawie z art. 30da ust. 2 Ustawy o PIT w opisanym zdarzeniu przyszłym.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.