Interpretacja 0114-KDIP3-1.4011.449.2026.1.EC

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

15 kwietnia 2026 r. wpłynął Pana wniosek z 14 kwietnia 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki jawnej, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1a) lit a) ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U z 2025 r. poz. 278, z późn. zm., dalej również: „u.p.d.o.p.”), podlegającej w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (dalej również: „Spółka”). Spółka została zarejestrowana w roku 2015. Wspólnicy Spółki wnosili wkłady pieniężne i niepieniężne do Spółki. Jest ona podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych od początku 2026 r. Przed zmianą formy opodatkowania wspólnikom przysługiwało prawo do udziału w zyskach w Spółce, będącej ówcześnie podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych. Przed dokonaniem zmiany formy opodatkowania, Spółka posiadała zyski zatrzymane (w Spółce), pochodzące z lat 2020, 2021 i 2024. Wcześniej w poszczególnych latach wspólnicy Spółki podejmowali uchwały o pokryciu wszystkich strat zyskiem z lat przyszłych lub o przeznaczeniu całego zysku netto na kapitał zapasowy.

Wspólnikami Spółki są:

a)  osoba fizyczna podlegająca w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, oraz

b)  spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w rozumieniu przepisów ustawy o CIT, posiadająca siedzibę w Rzeczypospolitej Polskiej, a także podlegająca w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Wspólnicy uczestniczą w zyskach i stratach Spółki w następujących proporcjach:

1)  wspólnik będący osobą fizyczną – 99%,

2)  spółka z ograniczoną odpowiedzialnością – 1%.

Przedmiotem działalności Spółki zgodnie z umową Spółki jest m.in.: kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek (PKD 68. I O.Z), wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (PKD 68.20.Z), pośrednictwo w obrocie nieruchomościami (PKD 68.31.Z), zarządzanie nieruchomościami wykonywane na zlecenie (PKD 68.32.Z), pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej zarządzania (PKD 70.22.Z), pozostałe formy udzielania kredytów (PKD 64.92.Z), pozostała finansowa działalność usługowa, gdzie indziej nieklasyfikowana, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych (PKD 64.99.Z), pozostała działalność usługowa w zakresie informacji, gdzie indziej niesklasyfikowana (PKD 63 .99 .Z).

Zarówno w latach poprzedzających rok 2025 r., jak i w 2025 oraz 2026 r. (do czasu wystąpienia z niniejszym wnioskiem) Spółka uzyskiwała przychody głównie z najmu nieruchomości oraz odsetek od pożyczek. Uzyskiwane przez Spółkę odsetki nie są uzależnione od osiągnięcia zysku przez pożyczkobiorcę.

W związku z zakończeniem roku podatkowego (2025 r.), uporządkowaniem dokumentacji Spółki oraz przygotowaniem do zmiany formy opodatkowania w grudniu 2025 r. podjęta została uchwała przez wspólników Spółki o następującej treści:

1.  „Wspólnicy spółki (…) postanawiają utworzyć w spółce kapitał rezerwowy pod nazwą "Kapitał rezerwowy PIT".

2.  Na kapitał rezerwowy, o którym mowa w pkt 1 przenosi się kwoty odpowiadające zyskom zatrzymanym Spółki za lata 2020, 2021 i 2024, uprzednio opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych, wykazane dotychczas w kapitale zapasowym Spółki.

3.  Przeniesienie, o którym mowa w pkt 2, następuje jako przeksięgowanie w ramach kapitałów własnych Spółki.

4.  Uchwała wchodzi w życie z dniem podjęcia.”

Jednocześnie w grudniu 2025 r. wspólnicy Spółki podjęli uchwałę o częściowym zmniejszeniu wkładu pieniężnego Wnioskodawcy o kwotę 500.000 PLN na podstawie art. 54 k.s.h. Zmniejszenie to zostało dokonane w formie aktu notarialnego i zwrot wkładu nastąpił do dnia 31 grudnia 2025 r.

Przed dokonaniem zmiany formy opodatkowania wspólnicy Spółki podejmowali uchwały o przeznaczeniu zysku za lata 2020, 2021, 2024 – tj. za lata obrotowe, w których Spółka nie osiągała straty – na kapitał zapasowy. Sprawozdanie wstępne wskazuje, że również za 2025 rok osiągnięto zysk po opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, który zasili obecnie funkcjonujący wyżej opisany kapitał rezerwowy („Kapitał rezerwowy PIT”).

Warto również wskazać, że przed dokonaniem zmiany formy opodatkowania na rzecz wspólników Spółki wypłacone zostały w części zwroty wniesionych wcześniej wkładów. Wysokość tych zwrotów była niższa od wartości wniesionych wkładów do Spółki.

Rozwijając powyższe należy wskazać na następujące wartości:

1)  łączna wartość wkładów pieniężnych wniesionych przez Wnioskodawcę do Spółki wynosiła ok. 8.780.000 PLN, natomiast wartość wkładów niepieniężnych 7.002.000 PLN ,

2)  łączna wartość zwrotów wkładów dokonanych na rzecz Wnioskodawcy (w tym zmniejszenie z grudnia 2025 r.) wynosiła ok. 1.278.000 PLN,

3)  wartość zysków zatrzymanych wyodrębnionych na „Kapitale rezerwowym PIT” wynosi obecnie ok. 1.273.000 PLN,

4)  wartość zysku za rok 2025 wynosi ok. 140.000 PLN (sprawozdanie wstępne za 2025 rok) oraz

5)  wartość kapitału własnego Spółki na dzień 31.12.2025 r. wynosi ok. 14.213.000 PLN, a zatem wartość udziału kapitałowego Wnioskodawcy (99%) wynosi ok. 14.070.000 PLN (sprawozdanie wstępne za 2025 rok).

Wspólnicy Spółki (w tym Wnioskodawca) zamierzają dokonywać nieregularnie, kolejnych (po zmniejszeniu z grudnia 2025 r.) zmniejszeń udziału kapitałowego w Spółce oraz związanej z tym wypłaty środków pieniężnych ze Spółki na rzecz wspólników w miarę pojawiających się okresowo potrzeb gotówkowych wspólników. Kwoty planowanych zmniejszeń udziału kapitałowego w przyszłości nie są jeszcze znane. W tym celu zostaną podjęte odpowiednie uchwały.

Pytania

1.  Czy w świetle obowiązujących regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powstały po stronie Wnioskodawcy przychód z tytułu przyszłych zamierzonych zmniejszeń udziału kapitałowego w Spółce podlega pomniejszeniu w oparciu o regulację z art. 14 ust. 3 pkt 11) w związku z art. 14 ust. 2 pkt 16a) tejże ustawy o odpowiednią kwotę nadwyżki przychodów nad kosztami ich uzyskania o której mowa w art. 8 ww. ustawy, stanowiących zysk zatrzymany wyodrębniony na „kapitale rezerwowym PIT”?

2.  Jeśli odpowiedź na pytanie numer 1 jest twierdząca, to czy w związku z tym Wnioskodawca może na podstawie uchwały Spółki dokonywać nieregularnie zmniejszeń udziału kapitałowego oraz związanej z tym wypłaty środków pieniężnych na jego rzecz aż do wartości odpowiadającej sumie znajdującej się na „Kapitale rezerwowym PIT” bez powstania po jego stronie przychodu podatkowego z uwagi na to, że na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kwoty tychże wypłat nie będą się zaliczały do przychodów o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 16a) ustawy?

3.  W jaki sposób w oparciu o obowiązujące regulacje z art. 24 ust. 3i ustawy o PIT należy ustalić wartość kosztów uzyskania przychodu w przypadku otrzymania przez Wnioskodawcę środków pieniężnych ze Spółki w tytułu zmniejszenia udziału kapitałowego, tj. czy prawidłowe jest stanowisko zgodnie z którym:

a)  proporcja z art. 24 ust. 3i ustawy o PIT stanowi wyrażony w procentach stosunek wartości dokonywanego w danym momencie zmniejszenia udziału kapitałowego do wartości udziału kapitałowego Wnioskodawcy przed zmniejszeniem, a stąd

b)  kosztem uzyskania przychodów jest iloczyn wydatków na nabycie prawa do udziału i ww. proporcji (wyrażonej w wyliczonym w wartościach procentowych).

4.  Czy pod pojęciem „wydatki na nabycie prawa do udziału” w rozumieniu normy z art. 24 ust. 3i ustawy o PIT należy rozumieć wyłącznie kwoty stanowiące wkłady pieniężne wniesione przez wspólnika do Spółki czy też pojęcie to obejmuje również kwoty wartości wkładów niepieniężnych?

Pana stanowisko w sprawie

Ad. 1

Według oceny Wnioskodawcy przychód z tytułu przyszłych zamierzonych zmniejszeń udziału kapitałowego w Spółce podlega pomniejszeniu w oparciu o regulację z art. 14 ust. 3 pkt 11) w związku z art. 14 ust. 2 pkt 16a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych o odpowiednią kwotę nadwyżki przychodów nad kosztami ich uzyskania o której mowa w art. 8 ww. ustawy, stanowiących zysk zatrzymany wyodrębniony na „kapitale rezerwowym PIT”.

Rozwijając powyższe, w pierwszej kolejności należy przytoczyć odpowiednie przepisy ustaw prawa podatkowego.

Zgodnie z art. 24 ust. 3i ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U z 2025 r. poz. 278, z późn zm., dalej również: „u.p.d.o.f.”) w przypadku otrzymania przez wspólnika środków pieniężnych z tytułu zmniejszenia udziału kapitałowego w spółce niebędącej osobą prawną, dochodem wspólnika jest różnica między przychodem z tego tytułu, ustalonym zgodnie z art. 14, a wydatkami na nabycie lub objęcie prawa do udziału w takiej spółce w proporcji, jaką stanowi u wspólnika wartość zmniejszenia udziału kapitałowego do wartości udziału kapitałowego przed jego zmniejszeniem.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 16a) u.p.d.o.f. przychodem z działalności gospodarczej są również środki pieniężne otrzymane przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu zmniejszenia udziału kapitałowego w takiej spółce, przy czym przepis ust. 3 pkt 11 stosuje się odpowiednio.

Z kolei stosownie do art. 14 ust. 3 pkt 11) u.p.d.o.f. do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki, w części odpowiadającej uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 8, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w tej spółce i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, o ile wcześniej nie pomniejszyły przychodu do opodatkowania, o którym mowa w ust. 2 pkt 16a.

Interpretując powyższe unormowania należy zauważyć, że przychód z tytułu zmniejszenia udziału kapitałowego w Spółce podlega pomniejszeniu na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 11 u.p.d.o.f., stosowanego odpowiednio, o nadwyżkę przychodów nad kosztami ich uzyskania z art. 8 u.p.d.o.f., uzyskaną przez Wnioskodawcę w całym okresie transparentności podatkowej Spółki — tj. za wszystkie lata, w których Spółka była podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, włącznie z rokiem 2025. Nadwyżka ta obejmuje w szczególności:

a)  zyski zatrzymane w Spółce za lata 2020, 2021 i 2024, wyodrębnione uchwałą wspólników z dnia 30 grudnia 2025 r. na kapitale rezerwowym pod nazwą „Kapitał rezerwowy PIT", oraz

b)  zysk netto Spółki za rok obrotowy 2025, jeżeli zostanie on przeznaczony uchwałą wspólników na ten sam kapitał rezerwowy PIT po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego za 2025 r.

Ad. 2)

Według stanowiska Wnioskodawcy może on na podstawie uchwały Spółki dokonywać nieregularnie zmniejszeń udziału kapitałowego oraz związanej z tym wypłaty środków pieniężnych na jego rzecz aż do wartości odpowiadającej sumie znajdującej się na „Kapitale rezerwowym PIT” bez powstania po jego stronie przychodu podatkowego z uwagi na to, że na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kwoty tychże wypłat nie będą się zaliczały do przychodów o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 16a) ustawy.

Uzasadniając powyższe należy wskazać, że jak wynika z cytowanej wyżej normy z art. 14 ust. 3 pkt 11 ustawy o PIT do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki, w części odpowiadającej uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 8, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w tej spółce i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, o ile wcześniej nie pomniejszyły przychodu do opodatkowania.

Skoro zatem łączna kwota opodatkowanych uprzednio zysków zatrzymanych PIT, znajdujących się na kapitale rezerwowym (powiększona o opodatkowany zysk netto za rok obrotowy 2025) będzie wyższa niż łączna kwota dokonywanych sukcesywnie zmniejszeń udziału kapitałowego, to nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Podkreślić przy tym należy, że sam przepis art. 14 ust. 2 pkt 16a ustawy o PIT wprost stanowi, że „przepis ust. 3 pkt 11 stosuje się odpowiednio". Ustawodawca celowo i wyraźnie nakazał odpowiednie stosowanie wyłączenia z przychodu do przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego. Gdyby wolą ustawodawcy było wyłączenie stosowania tego mechanizmu, nie zamieściłby odesłania w treści przepisu. Odpowiednie stosowanie art. 14 ust. 3 pkt 11 oznacza, że w miejsce „wystąpienia z takiej spółki" należy odczytywać „zmniejszenie udziału kapitałowego w takiej spółce", a w miejsce „przed wystąpieniem" — „przed zmniejszeniem".

Ponadto warto zauważyć, że w okresie gdy Spółka była podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych (tj. do końca 2025 r.), Wnioskodawca — jako wspólnik uczestniczący w zyskach i stratach Spółki— wykazywał w swoich zeznaniach podatkowych (PIT-36L) przychody i koszty Spółki zgodnie z art. 8 ustawy o PIT i odprowadzał od nich podatek dochodowy. Dotyczy to zarówno zysków za lata 2020, 2021 i 2024 (już wyodrębnionych na kapitale rezerwowym PIT), jak i zysku za rok 2025.

W odniesieniu do zysku netto za rok 2025 należy podkreślić, że powstał on w ostatnim roku transparentności podatkowej Spółki. Spółka stała się podatnikiem CIT dopiero od 1 stycznia 2026 r.

Oznacza to, że zysk za 2025 r. został w całości opodatkowany u wspólników na zasadach art. 8 ustawy o PIT — Wnioskodawca odprowadził od niego podatek dochodowy. Fakt, że zysk ten nie został jeszcze formalnie podzielony uchwałą wspólników (zatwierdzenie sprawozdania finansowego za 2025 r. nastąpi w 2026 r.), nie zmienia jego charakteru podatkowego. Nadwyżka z art. 14 ust. 3 pkt 11 u.p.d.o.f. jest bowiem kategorią podatkową (różnica przychodów i kosztów z art. 8), nie bilansową (podział zysku uchwałą).

Powstaje ona w momencie wykazania przychodu i kosztu w zeznaniu podatkowym, a nie w momencie podjęcia uchwały o podziale zysku. Oczywistym przy tym jest to, że brak uwzględnienia zysku za 2025 r. w nadwyżce z art. 14 ust. 3 pkt 11 ww. ustawy prowadziłby do podwójnego opodatkowania tej kwoty — raz jako dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej za 2025 r. (PIT- 36L), a drugi raz jako część przychodu z tytułu zmniejszenia udziału kapitałowego (art. 14 ust. 2 pkt 16a). Byłoby to sprzeczne z zasadą zakazu podwójnego opodatkowania tego samego dochodu oraz z celem przepisu art. 14 ust. 3 pkt 11, który ustawodawca nakazał stosować odpowiednio właśnie po to, aby taki skutek wyeliminować.

Na koniec tej części uzasadnienia dla zajmowanego przez Wnioskodawcę stanowiska należy się odwołać do wykładni analizowanych przepisów dokonanej przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 14 marca 2024 r. (sygn. akt II FSK 808/21), w którym Sąd potwierdził, że zyski wypracowane w okresie transparentności podatkowej (PIT), a wypłacone po zmianie formy opodatkowania, nie podlegają ponownemu opodatkowaniu, pod warunkiem ich identyfikowalności w dokumentacji księgowej. Warunek ten będzie spełniony: zyski za lata 2020, 2021 i 2024 oraz 2025, zostają wyodrębnione na kapitale rezerwowym PIT na mocy uchwał wspólników (w tym podjętej po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego za 2025 r.).

Ad. 3)

Według stanowiska Wnioskodawcy dla wskazania wartości będącej kosztem uzyskania przychodów w świetle art. 24 ust. 3i ustawy o PIT najistotniejsze znaczenie ma to, iż stanowi ona stosunek wydatków na nabycie lub objęcie prawa do udziału w Spółce w proporcji, jaką stanowi u wspólnika wartość zmniejszenia udziału kapitałowego do wartości udziału kapitałowego przed jego zmniejszeniem. W związku z tym:

a)  proporcja z art. 24 ust. 3i ustawy o PIT stanowi wyrażony w procentach stosunek wartości dokonywanego w danym momencie zmniejszenia udziału kapitałowego do wartości udziału kapitałowego Wnioskodawcy przed zmniejszeniem, a w związku z czym

b)  kosztem uzyskania przychodów jest iloczyn wydatków na nabycie prawa do udziału i ww. proporcji (wyrażonej w wartościach procentowych).

Proporcja, o której mowa w art. 24 ust. 3i ustawy o PIT powinna zostać zatem obliczona jako iloraz:

a)  wartości zmniejszenia udziału kapitałowego, oraz

b)  wartości udziału kapitałowego, wynikająca z dokumentacji Spółki przed dokonaniem zmniejszenia udziału kapitałowego w Spółce.

Odnosząc powyższe założenia do sytuacji w której pozostaje Wnioskodawca uznać należy, że proporcja z art. 24 ust. 3i ustawy o PIT, stanowi wyrażony w procentach stosunek wartości dokonywanego w danym momencie zmniejszenia udziału kapitałowego (przykładowo o 100.000 PLN) do wartości udziału kapitałowego Wnioskodawcy przed zmniejszeniem (aktualnie 14.070.000 PLN), tj. przykładowo daje wynik ok. 0,71%. Stąd kosztem uzyskania przychodów stanowi iloczyn wydatków na nabycie prawa do udziału (same wkłady pieniężne netto ok. 7.502.000 PLN) i ww. proporcji 0,71% co daje kwotę ok. 53.000 PLN kosztów uzyskania przychodów, przy założeniu, że uwzględniamy w wyliczeniach wyłącznie wkłady pieniężne, z pominięciem wkładów niepieniężnych. Jeżeli natomiast uwzględniamy w proporcji również wkłady niepieniężne (tj. jeśli odpowiedź organu na pytanie numer 4 niniejszego wniosku będzie pozytywna), to koszt uzyskania przychodu stanowi iloczyn łącznych wydatków na nabycie prawa do udziału (15.782.000 zł) i ww. proporcji 0.71%, co daje kwotę ok. 112.052 zł kosztów uzyskania przychodu (przy założeniu, że uwzględniamy zarówno wkłady pieniężne jak i niepieniężne).

Ad. 4)

W ocenie Wnioskodawcy pod pojęciem „wydatki na nabycie prawa do udziału” w rozumieniu normy z art. 24 ust. 3i ustawy o PIT należy rozumieć nie tylko kwoty stanowiące wkłady pieniężne ale również wartość wnoszonych wkładów niepieniężnych.

Uzasadniając powyższe należy wskazać na następujące argumenty, które uzasadniają stanowisko Wnioskodawcy:

A.  Przepis art. 24 ust. 3i ustawy o PIT posługuje się pojęciem „wydatki na nabycie lub objęcie prawa do udziału w takiej spółce". Pojęcie „objęcie prawa do udziału" obejmuje wszelkie formy wniesienia wkładu do spółki — zarówno pieniężne, jak i niepieniężne. Wspólnik obejmuje (powiększa) swój udział kapitałowy zarówno wnosząc gotówkę, jak i wnosząc nieruchomość, lokal czy inne aktywo. Każda z tych form stanowi „wydatek" w szerokim rozumieniu prawa podatkowego — wspólnik wyzbywa się składnika majątku (pieniędzy lub aktywa rzeczowego) w zamian za prawo do udziału w spółce.

B.  Wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki jawnej stanowi odpłatne zbycie składnika majątku w rozumieniu ekonomicznym. Wspólnik traci prawo własności do nieruchomości (lub innego aktywa), a w zamian uzyskuje powiększenie udziału kapitałowego w spółce. „Wydatkiem" jest w tym przypadku wartość utraconego składnika majątku, wyceniona na dzień wniesienia. Wartość ta została określona w umowie spółki i wpisana do rejestru przedsiębiorców. W przypadku Wnioskodawcy wkłady niepieniężne obejmują nieruchomości i prawa do lokali, wniesione na podstawie aktów notarialnych.

C. Analogiczne rozumienie „wydatków na nabycie" przyjmowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych i interpretacjach organów podatkowych w odniesieniu do zbliżonych instytucji prawa podatkowego. W przypadku odpłatnego zbycia udziałów w spółkach kapitałowych kosztem uzyskania przychodów jest wartość wkładu niepieniężnego z dnia jego wniesienia (art. 22 ust. 1f u.p.d.o.f.). Brak jest racjonalnych przesłanek, aby pojęcie „wydatków na nabycie" w art. 24 ust. 3i interpretować węziej niż w przepisach dotyczących analogicznych instytucji.

D. Zawężenie pojęcia „wydatków na nabycie" wyłącznie do wkładów pieniężnych prowadziłoby do nieuzasadnionego nierównego traktowania wspólników, którzy wnieśli wkłady pieniężne, i wspólników, którzy wnieśli wkłady o tej samej wartości, lecz w formie niepieniężnej. Wspólnik wnoszący nieruchomość o wartości 1.000.000 PLN ponosi taki sam „wydatek" ekonomiczny jak wspólnik wnoszący 1.000.000 PLN gotówką — wyzbywa się składnika majątku o tej wartości. Odmienne traktowanie tych sytuacji byłoby sprzeczne z konstytucyjną zasadą równości wobec prawa (art. 32 Konstytucji RP) oraz zasadą sprawiedliwości podatkowej.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

W myśl art. 1 § 2 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 18 ze zm.):

Stosownie do zapisu art. 4 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych:

Zgodnie z definicją zawartą w art. 22 § 1 ustawy Kodeks spółek handlowych:

Przechodząc na grunt ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 592), wskazuję, że zgodnie z art. 9 ust. 1 tej ustawy:

Źródła przychodów zostały określone przez ustawodawcę w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Na podstawie art. 5a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 5a pkt 28 lit. e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ponadto, w myśl art. 5a pkt 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W związku z wejściem w życie 1 stycznia 2021 r. przepisów ustawy z 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 2123; dalej: ustawa zmieniająca) spółki komandytowe oraz niektóre spółki jawne uzyskały status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych w terminie 1 stycznia 2021 r. lub 1 maja 2021 r. (art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych został zmieniony przez art. 2 pkt 1 lit. a tiret pierwszy ustawy zmieniającej).

Niektóre spółki jawne stały się odrębnymi, samodzielnymi podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Innymi słowy spółka jawna będąca podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych przestała być spółką transparentną podatkowo. W konsekwencji, działalność prowadzona przez spółkę jawną nie może być traktowana jak działalność prowadzona przez wspólnika. Natomiast wspólnicy tych spółek będący osobami fizycznymi uzyskują z tytułu uczestnictwa w tych spółkach przychody z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jednocześnie na mocy art. 24 ust. 5 pkt 1 i 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jak stanowi art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Pod pojęciem „przychodu z udziału w zyskach osoby prawnej” należy rozumieć wszelkie przychody, których uzyskiwanie ma źródło w posiadaniu udziałów (akcji) w spółkach – jest realizacją uprawnień majątkowych wynikających z posiadania udziałów (akcji), uprawnień majątkowych wynikających z bycia wspólnikiem spółki. Faktyczne uzyskanie tego przychodu może polegać na uzyskaniu określonych rodzajów wypłat ze spółki, ale również może być wynikiem dokonania określonych operacji dotyczących kapitałów spółki. Wyliczenie dochodów (przychodów) z udziału w zyskach osób prawnych zawarte w art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma bowiem charakter przykładowy.

Podkreślam przy tym, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera pojęcia udziału kapitałowego. Jednocześnie cytowany powyżej przepis nie odsyła do konkretnych regulacji prawnych występujących w innych ustawach.

W piśmiennictwie przyjmuje się natomiast, że udział kapitałowy wspólnika stanowi określoną wartość księgową wyrażoną w złotych, która stanowi podstawę dla określenia praw lub obowiązków wspólnika w spółce osobowej prawa handlowego w przypadkach przewidzianych przez ustawę lub umowę spółki. Umowa może przewidywać, że udział kapitałowy jest mniejszy, równy lub większy niż wartość wkładu, przy czym udział ten inaczej niż w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością może podlegać zmianie bez konieczności zmiany umowy spółki osobowej prawa handlowego, np. wskutek pobrania odsetek w roku obrotowym, w którym spółka nie miała zysku lub poniosła straty (S. Sołtysiński, A. Szajkowski, A. Szamański, J. Szwaja, Kodeks Spółek Handlowych; Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 2001; t. I, s. 326).

Udział kapitałowy jest zatem ściśle powiązany z wkładami wspólników. Wspólnicy nie mają prawa do udziału w całym majątku spółki. Posiadają jedynie określone przepisami Kodeksu uprawnienia dotyczące majątku spółki (A. Kidyba, Kodeks spółek handlowych. Komentarz; t. I). Podobne stanowisko zajął w cytowanym wyżej komentarzu S. Sołtysiński, wskazując, że w czasie trwania spółki wspólnikowi nie przysługuje żaden udział w majątku należącym do spółki i nie może on nim rozporządzać (s. 327).

Z opisu sprawy wynika, że jest Pan wspólnikiem w spółce jawnej. Spółka została zarejestrowana w roku 2015. Wspólnicy Spółki wnosili wkłady pieniężne i niepieniężne do Spółki. Jest ona podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych od początku 2026 r. W grudniu 2025 r. wspólnicy Spółki podjęli uchwałę o częściowym zmniejszeniu wkładu pieniężnego Wnioskodawcy o kwotę 500.000 PLN na podstawie art. 54 k.s.h. Zmniejszenie to zostało dokonane w formie aktu notarialnego i zwrot wkładu nastąpił do dnia 31 grudnia 2025 r. Wspólnicy Spółki (w tym Wnioskodawca) zamierzają dokonywać nieregularnie, kolejnych (po zmniejszeniu z grudnia 2025 r.) zmniejszeń udziału kapitałowego w Spółce oraz związanej z tym wypłaty środków pieniężnych ze Spółki na rzecz wspólników w miarę pojawiających się okresowo potrzeb gotówkowych wspólników.

W przedstawionej sytuacji dojdzie do obniżenia wkładów w Spółce, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które następuje w inny sposób niż określony w art. 24 ust. 5 pkt 1 tej ustawy, tzn. przedstawione zdarzenie wypełnia dyspozycję art. 24 ust. 5 pkt 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zmniejszenie udziału kapitałowego w Spółce będzie skutkować co do zasady powstaniem obowiązku podatkowego na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych – przychodu z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Co do zasady – w myśl art. 24 ust. 5e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podstawą dla ustalenia kosztów uzyskania przychodów ze zmniejszenia udziału kapitałowego są więc następujące przepisy:

Co istotne, w Pana sprawie wniesienie wkładu do Spółki jawnej nastąpiło przed dniem, w którym Spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. W poprzednim stanie prawnym, tj. do końca 2020 r., zmniejszenie udziału kapitałowego w spółce jawnej traktowane było jak wystąpienie wspólnika ze spółki.

Taki stan faktyczny Pana sprawy powoduje zatem konieczność odniesienia się do przepisów ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 2123 – dalej: ustawa zmieniająca).

I tak, zgodnie z art. 13 ust. 2 ustawy zmieniającej:

Przepis ten w istocie nie wymienia dochodu z tytułu zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce jawnej, ponieważ czynność ta nie była uregulowana w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w stanie prawnym do końca 2020 r. Niemniej jednak w poprzednim stanie prawnym częściowe wycofanie wkładów przez wspólnika ze spółki jawnej było porównywane do przychodów otrzymanych z tytułu wystąpienia wspólnika z takiej spółki, a zatem do określenia dochodu organy podatkowe stosowały odpowiednio przepisy art. 14 ust. 3 pkt 11 i art. 24 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w stanie prawnym do 31 grudnia 2021 r.:

Art. 24 ust. 3c w stanie prawnym do końca 2021 r. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowił, że:

Skoro przepis przejściowy odnosi się w sposób szczególny do ustalenia przychodu z tytułu umorzenia udziałów lub wystąpienia ze spółki, odpłatnego zbycia tych udziałów, ich wniesienia do innej spółki tytułem wkładu niepieniężnego oraz likwidacji spółki, jeżeli udziały w spółce komandytowej lub spółce jawnej zostały nabyte lub objęte przez wspólnika przed dniem, w którym spółka ta stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, zasadnym jest zastosowanie tych samych zasad do sytuacji zmniejszenia udziału kapitałowego, ponieważ udziały w spółce również nabyte (objęte) zostały przed dniem, kiedy spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Celem ustalenia jaka kategoria wydatków mieści się w zawartym w art. 24 ust. 3c ww. ustawy sformułowaniu „wydatki na nabycie lub objęcie prawa do udziałów”, odwołać należy się do jego wykładni językowej. Przez „wydatek” należy rozumieć „sumę, która ma być wydana albo sumę wydaną na coś” (zob. Słownik Współczesnego Języka Polskiego pod red. Bogusława Dunaja, Warszawa 1996, s. 1200). Definicja pojęcia „wydatek” wskazuje, że oznacza on faktycznie wydaną sumę pieniędzy, uszczuplenie majątku w celu pozyskania określonego dobra (rzeczy, prawa). „Wydatek” może również dotyczyć sytuacji, gdy uszczuplenie majątku następuje w innej postaci niż środki finansowe, np. rzeczy.

Za wydatki na nabycie lub objęcie prawa do udziału w spółce niebędącej osobą prawną należy uznać faktycznie poniesione przez podatnika wydatki (fizycznie wydatkowane środki) w związku z objęciem tego prawa. W przypadku, gdy prawo do udziału w spółce nabywane jest w zamian za środki pieniężne, wydatkiem na nabycie tego prawa jest kwota faktycznie zapłacona za ten udział. Natomiast w przypadku, gdy ww. prawo nabywane jest w zamian za inne składniki majątku (wnoszone aportem), za wydatki na nabycie prawa do udziału w spółce osobowej, o których mowa w art. 24 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy uznać wydatki faktycznie poniesione na nabycie składników majątkowych wnoszonych aportem (tzw. ich wartość historyczna). Tak obliczony dochód podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W Pana przypadku do ustalenia dochodu, czyli uwzględnienia kosztów uzyskania Pana przychodów z tytułu zmniejszenia udziału kapitałowego w Spółce znajdzie zastosowanie wskazany wyżej przepis przejściowy, co oznacza, że przychód Pana będzie mógł zostać pomniejszony o wydatki faktycznie poniesione na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w Spółce.

Należy jednak pamiętać, że koszt ten należy ustalić w takiej proporcji, w jakiej obniżona część udziału kapitałowego w spółce jawnej pozostaje do całkowitej wartości tego udziału określonej bezpośrednio przed takim obniżeniem.

Zatem – odliczeniu od Pana przychodu z tytułu zmniejszenia udziału kapitałowego w Spółce podlega – uwzględniając odpowiednią proporcję – wydatek poniesiony przez Pana na objęcie udziału w tej Spółce poniesiony przed dniem, gdy Spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Zatem zmniejszenie udziału kapitałowego dokonane po uzyskaniu przez Spółkę statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, który został nabyty przed uzyskaniem przez nią statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, będzie skutkować powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podsumowanie: otrzymanie przez Pana środków pieniężnych od Spółki w związku z planowanym obniżeniem i wycofaniem części wkładu wniesionego do tej Spółki będzie stanowić przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Do ustalenia dochodu z tytułu zmniejszenia udziału kapitałowego w Spółce znajdzie zastosowanie wskazany wyżej przepis przejściowy, co oznacza, że przychód, z uwzględnieniem odpowiedniej proporcji, będzie mógł Pan pomniejszyć o wydatki poniesione przez Pana na nabycie udziałów w Spółce jawnej.

W tym miejscu należy wskazać, że w przedmiotowej sprawie nie będzie miał zastosowania art. 14 ust. 2 pkt 16a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż dotyczy on obniżenia wkładu w spółce osobowej podlegającej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Natomiast jak wskazał Pan w opisie zdarzenia obniżenie wkładu nastąpi w spółce jawnej, która od 2026 r. posiada status podatnika w podatku dochodowym od osób prawnych.

Z uwagi na uznanie, że z tytułu obniżenia wkładu w spółce jawnej nie będzie miał zastosowania art. 14 ust. 2 pkt 16a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, organ odstąpił od udzielenia odpowiedzi na pytania oznaczone nr 2, 3 i 4.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Odnosząc się do powołanego wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazać należy, że niewątpliwie rozstrzygnięcia te kształtują pewną linię wykładni obowiązującego prawa i w toku rozważań nad sposobem rozstrzygnięcia Pana wniosku miałem na względzie także prezentowane w nich stanowiska i argumenty.

Należy jednak podkreślić, że rozstrzygnięcie to zapadło w indywidualnej sprawie i tym samym nie może być wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.