Spółka z o.o. powstała poprzez przekształcenie jednoosobowej działalności gospodarczej prowadzonej przez osobę fizyczną. W procesie przekształcenia wartość majątku przedsiębiorcy przekroczyła wartość kapitału zakładowego spółki, co spowodowało utworzenie kapitału zapasowego z tzw. Starych…
Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
Szanowni Państwo,
stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.
Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
26 maja 2025 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo pismem z 7 lipca 2025 r. (wpływ 11 lipca 2025 r.) – w odpowiedzi na wezwanie.
1. Zainteresowany będący stroną postępowania
A. sp. z o.o (…)
2. Zainteresowany niebędący stroną postępowania
B.B.
Treść wniosku jest następująca:
Opis zdarzenia przyszłego
A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: Spółka) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych prowadzącym działalność w zakresie produkcji oraz sprzedaży materiałów wygłuszających do budynków mieszkalnych i przemysłowych, a także do branży motoryzacyjnej. Spółka podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów.
Spółka powstała w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą pod firmą B.B., wpisaną do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej pod Numerem Identyfikacji Podatkowej (…) (dalej jako: Przedsiębiorca), w jednoosobową spółkę kapitałową. Oświadczenie Przedsiębiorcy o przekształceniu jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością zostało złożone w formie aktu notarialnego dnia 5 stycznia 2024 r., zaś Spółka została wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego dnia 1 lutego 2024 r. Przekształcenie dokonane zostało w trybie art. 551 S 5 ustawy z 15 września 2000 r. — Kodeks spółek handlowych (dalej: KSH). Ponadto Spółka rozpoczęła opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek od 1 marca 2024 r.
Dnia 20 marca 2024 r. nastąpiła zmiana w składzie wspólników Spółki. Przedsiębiorca darował część udziałów w kapitale zakładowym Spółki swojej żonie A.A.
Przedsiębiorca jest polskim rezydentem podatkowym — podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. W wyniku przekształcenia Przedsiębiorcy w Spółkę, Przedsiębiorca zaprzestał wykonywania działalności gospodarczej oraz został wykreślony z rejestru Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej w dniu 1 lutego 2024 r. Przed wykreśleniem z rejestru Przedsiębiorca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej osoby fizycznej (dalej jako: Działalność) zajmował się w szczególności produkcją oraz sprzedażą materiałów wygłuszających do budynków mieszkalnych i przemysłowych, a także do branży motoryzacyjnej.
Od dochodów z Działalności Przedsiębiorca obliczał i wpłacał w trakcie roku podatkowego do właściwego urzędu skarbowego miesięczne zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, a po zakończeniu roku podatkowego składał zeznanie roczne i wpłacał ewentualną różnicę między należnym podatkiem a sumą uiszczonych w danym roku podatkowym zaliczek.
Przedsiębiorca w ramach Działalności prowadził księgi rachunkowe na zasadach określonych w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tzw. pełna księgowość). W bilansie po stronie
pasywów jako kapitał własny w pozycji „kapitał (fundusz) podstawowy” wykazywane były niewypłacone zyski z lat ubiegłych, zyski roku bieżącego ujmowane były natomiast jako „zysk (strata) netto” .
Osiągane przez Przedsiębiorcę zyski z Działalności w części, w jakiej nie były przeznaczane na jego potrzeby prywatne, były kumulowane w ramach prowadzonej Działalności, a tym samym nie były one przeznaczane i przekazywane do majątku prywatnego Przedsiębiorcy. Środki te służyły bieżącemu finansowaniu oraz rozwojowi Działalności. W prowadzonych przez Przedsiębiorcę księgach rachunkowych zyski te były wykazywane w pozycji „zysk/strata netto" w bilansie sporządzonym na dzień kończący dany rok podatkowy, a w latach kolejnych zwiększały one wysokość kapitału (funduszu) podstawowego.
W celu dokonania przekształcenia Działalności w Spółkę, Przedsiębiorca:
1. sporządził plan przekształcenia w dniu 28 lipca 2023 r.,
2. zatwierdził plan przekształcenia w formie aktu notarialnego w dniu 28 lipca 2023 r.,
3. złożył oświadczenie o przekształceniu przedsiębiorcy oraz akt założycielski spółki w dniu 5 stycznia 2024 r. do sądu rejestrowego właściwego ze względu na siedzibę Spółki.
Wpisu przekształcenia w Krajowym Rejestrze Sądowym dokonano w dniu 1 lutego 2024 r.
Załącznikiem do sporządzonego w dniu 28 lipca 2023 r. planu przekształcenia było sprawozdanie finansowe sporządzone na dzień 30 czerwca 2023 r. W sprawozdaniu tym została wykazana kwota zobowiązań długoterminowych, która wynikała z wycofania zysków wypracowanych i niewypłaconych do dnia 30 czerwca 2023 r. Dodatkowo Przedsiębiorca przed przekształceniem wycofał z Działalności część zysków wypracowanych i niewypłaconych w okresie od 1 lipca 2023 r. do 31 stycznia 2024 r.
Wszystkie powyższe zobowiązania nieuregulowane do dnia przekształcenia zostały wykazane w bilansie sporządzonym na dzień poprzedzający przekształcenie w pozycji „zobowiązania długoterminowe wobec właściciela". Prezentacja ta została powtórzona w bilansie otwarcia Spółki poprzez ujęcie takiej samej kwoty w pozycji „zobowiązania długoterminowe wobec wspólnika".
Pozostała część zysków wypracowanych i niewypłaconych przez Przedsiębiorcę do 31 stycznia 2024 r. nie została przez niego wycofana z Działalności. Wartość majątku Przedsiębiorcy na dzień przekształcenia przewyższyła ustalony w umowie Spółki kapitał zakładowy. Powstała w ten sposób nadwyżka, zgodnie ze złożonym oświadczeniem o przekształceniu Przedsiębiorcy, została przekazana na kapitał zapasowy Spółki (dalej: Stare Zyski).
W przyszłości wspólnicy Spółki podejmą uchwałę w przedmiocie przekazania do wypłaty Starych Zysków z kapitału zapasowego. Wypłata będzie stanowić obniżenie kapitału zapasowego wyłącznie o wysokość nie większą niż wartość tego kapitału ustaloną na moment przekształcenia Działalności w Spółkę.
Na podstawie prowadzonych przez Przedsiębiorcę, a następnie przez Spółkę, ksiąg rachunkowych będzie można ustalić, jaka część wypłaconych przez Spółkę z kapitału zapasowego środków stanowi wypłatę zysków z czasów prowadzenia Działalności, a jaka część stanowi wypłatę zysków wypracowanych przez przekształconą Spółkę w okresie działalności tej Spółki.
Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego
Wypłata przez Spółkę na rzecz p. B.B. zysków pochodzących z jednoosobowej działalności gospodarczej (Starych zysków) nastąpi poprzez obniżenie kapitału zapasowego na podstawie uchwały nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników, zwołanego na podstawie art. 232 KSH, podjętej w oparciu o art. 228 1 KSH. Wypłata nastąpi w oparciu o art. 192 KSH. Nie będzie to jednak wypłata dywidendy, gdyż ww. zyski powstały w okresie jednoosobowej działalności gospodarczej, a nie w okresie funkcjonowania spółki z o.o. Nie będzie to też zmniejszenie wartości nominalnej udziałów, jak również odpłatne zbycie udziałów.
Wypłata Starych zysków nie wpłynie w żaden sposób na zakres uprawnień p. B.B. jako wspólnika Spółki, a w szczególności nie będzie wiązać się ze zmniejszeniem liczby i wartości udziałów w Spółce oraz nie wpłynie na poziom prawa do udziału w zyskach Spółki.
Wypłata Starych zysków nie będzie świadczeniem wzajemnym. W zamian za wypłatę Starych zysków na rzecz p. B.B. Spółka nie uzyska od niego żadnego innego świadczenia
Celem wypłaty jest rozliczenie Starych zysków tj. zysków, które zostały wypracowane i opodatkowane PIT przez Przedsiębiorcę w ramach prowadzonej przez niego jednoosobowej działalności gospodarczej, a które nie zostały przez niego wypłacone przed przekształceniem tej działalności w Spółkę. Wypłata nastąpi z powodu chęci skonsumowania przez p. B.B. zysków, które wypracował on, prowadząc jednoosobową działalność gospodarczą. Wypłata nie będzie świadczeniem w ramach umowy darowizny — jak zostało wskazane zarówno we wniosku, jak i w niniejszej odpowiedzi, nastąpi w drodze uchwały nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników w przedmiocie obniżenia kapitału zapasowego w części utworzonej ze Starych zysków (tj. zysków wypracowanych i opodatkowanych PIT przed przekształceniem Przedsiębiorcy w Spółkę).
Pytanie
Czy wypłata przez Spółkę na rzecz Przedsiębiorcy Starych Zysków (środków wypracowanych przed przekształceniem, zgromadzonych na kapitale zapasowym) będzie opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych i tym samym, czy Spółka będzie, jako płatnik, obowiązana do pobrania tego podatku?
Państwa stanowisko w sprawie
Zdaniem Zainteresowanych opisana wyżej wypłata Starych Zysków nie będzie opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie, Spółka nie będzie płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych w tym zakresie.
W świetle art. 10 ust. 1 pkt 3 i 7 ustawy o PIT źródłami przychodów są m.in.:
Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o PIT za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.
W świetle art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:
a) dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,
b) oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,
c) podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,
d) wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.
Zgodnie z art. 24 ust. 5 ustawy o PIT dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także:
1) przychody z umorzenia udziałów (akcji) lub ze zmniejszenia ich wartości;
1a) dochód ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. C-e, które następuje w inny sposób niż określony w pkt 1;
1b) dochód z wystąpienia wspólnika ze spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. C-e, które następuje w inny sposób niż określony w pkt 1;
1c) przychód ze zmniejszenia kapitału akcyjnego w prostej spółce akcyjnej;
2) (uchylony)
3) wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki;
4) dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego, a w spółdzielniach - dochód przeznaczony na podwyższenie funduszu udziałowego oraz dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) takiej spółki albo spółdzielni;
5) dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych;
6) w przypadku połączenia lub podziału podmiotów - dopłaty w gotówce otrzymane przez wspólników podmiotu przejmowanego, podmiotów łączonych lub dzielonych;
7) w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa - ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału nadwyżka wartości emisyjnej udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. If albo art. 23 ust. 1 pkt 38; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez wspólnika na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego wspólnika wartość wydzielanej części majątku spółki dzielonej do wartości majątku spółki dzielonej bezpośrednio przed podziałem;
7a) w przypadku połączenia spółek lub spółek niebędących osobami prawnymi albo podziału spółek w innych przypadkach niż określone w pkt 7 - ustalona na dzień poprzedzający dzień połączenia lub podziału nadwyżka wartości emisyjnej udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej, przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej lub dzielonej, nad wydatkami na nabycie lub objęcie odpowiednio udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. If albo art. 23 ust. 1 pkt 38 albo udziałów w spółce niebędącej osobą prawną; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie majątku spółki stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa, kosztem uzyskania przychodów są wydatki poniesione przez wspólnika na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalone w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego wspólnika wartość wydzielonej z majątku spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa do wartości majątku spółki dzielonej bezpośrednio przed podziałem;
7b) wartość rynkowa udziałów (akcji) przekazanych wspólnikowi przez spółkę nabywającą przy wymianie udziałów, o której mowa w ust. 8a, wraz z zapłatą w gotówce w części przekraczającej wartość rynkową otrzymanych w zamian od wspólnika udziałów (akcji), ustalona na dzień wymiany udziałów;
8) wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej - w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną; przychód określa się na dzień przekształcenia;
9) odsetki od udziału kapitałowego wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c-e;
10) odsetki od pożyczki udzielonej osobie prawnej lub spółce, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c-e, jeżeli wypłata odsetek od takiej pożyczki lub ich wysokość uzależnione są od osiągnięcia zysku przez tę osobę prawną lub spółkę lub od wysokości tego zysku (pożyczka partycypacyjna);
11) zapłata, o której mowa w ust. 8a.
Z powyższego wynika, że wszystkie przychody osiągnięte przez podatnika w ramach działalności gospodarczej, co do zasady, powinny być zaliczane do źródła przychodów pozarolnicza działalność gospodarcza. Z kolei dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych powinny stanowić przychód ze źródła kapitały pieniężne.
Jak stanowi art. 44 ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT, podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14, są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h.
Zgodnie z art. 45 ust. 1 zdanie pierwsze ustawy o PIT, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie od dnia 15 lutego do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym.
W myśl art. 45 ust. 4 pkt 1 ustawy o PIT, przed upływem terminu określonego na złożenie zeznania podatnicy są obowiązani wpłacić różnicę między podatkiem należnym wynikającym z zeznania, o którym mowa w ust. 1, a sumą zapłaconych za dany rok zaliczek, w tym również sumą zaliczek pobranych przez płatników.
Na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT od dochodów (przychodów) uzyskanych z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy
W świetle art. 41 ust. 4 ustawy o PIT płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 1 lb-13, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21.
Z kolei na podstawie art. 42 ust. 1 zdanie pierwsze ustawy o PIT, płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) — na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby.
Zgodnie z art. 5842 § 1 KSH Spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki przedsiębiorcy przekształcanego.
Z przywołanych przepisów wynika, że wypłacając wspólnikowi zysk wypracowany przez spółkę będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, spółka jako płatnik obowiązana jest do pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego, gdyż działa jako płatnik podatku.
Następnie pobrana zaliczka wpłacana jest przez spółkę na rachunek właściwego urzędu skarbowego.
Przenosząc powyższe na grunt analizowanego przypadku, należy zauważyć, że — jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego — Przedsiębiorca zgodnie z powyższymi zasadami od dochodów z jednoosobowej działalności gospodarczej obliczał i wpłacał w trakcie roku podatkowego do właściwego urzędu skarbowego miesięczne zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, a po zakończeniu roku podatkowego składał zeznanie roczne i wpłacał ewentualną różnicę między należnym podatkiem a sumą uiszczonych w danym roku podatkowym zaliczek. Oznacza to, że zyski z działalności do momentu przekształcenia już raz podlegały po stronie Przedsiębiorcy opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
Stare Zyski wypracowane w Działalności były opodatkowane na bieżąco w momencie osiągnięcia przez Przedsiębiorcę dochodu. Mimo że wartość tych zysków została częściowo ujęta w wysokości kapitału zapasowego Spółki powstałej z przekształcenia, należy podkreślić, że te niewypłacone zyski Przedsiębiorcy nie utraciły swojego charakteru z chwilą przekształcenia Działalności w spółkę kapitałową.
W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT przychodami z kapitałów pieniężnych są dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Z literalnej wykładni tego przepisu wynika, że aby przychód mógł być zakwalifikowany do tej kategorii, musi spełniać dwa podstawowe warunki:
1. jego źródłem musi być zysk osoby prawnej,
2. musi on wynikać z tytułu posiadania przez wspólnika udziału w zysku tej osoby prawnej.
Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN „dywidenda" to: „część rocznego zysku spółki akcyjnej dzielona między akcjonariuszy odpowiednio do posiadanych przez nich akcji". Jednak przepisy KSH, w szczególności art. 193, wskazują, że dywidendy mogą być również wypłacane z innych spółek, w tym ze spółki z o.o.
Sformułowanie „dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych" niewątpliwie wskazuje zatem na to, że mowa jest wyłącznie o tych przychodach, których źródłem jest zysk osoby prawnej.
Tymczasem w przedstawionym zdarzeniu przyszłym wypłaty dokonywane przez Spółkę nie będą pochodzić z jej zysku — ani bieżącego, ani zatrzymanego. Źródłem tych wypłat będą środki wypracowane przez Przedsiębiorcę przed przekształceniem Działalności w Spółkę. W przedmiotowej sprawie nie dojdzie do podziału zysku osoby prawnej, gdyż na moment, w którym została ustalona kwota kapitału zapasowego (tj. w momencie przekształcenia), Spółka nie osiągnęła jeszcze żadnego zysku. Kwota ujęta na kapitale zapasowym Spółki składała się wyłącznie z wypracowanego w latach poprzednich zysku Przedsiębiorcy.
W związku z tym, takie wypłaty nie będą mieć cech przychodów z tytułu udziału w zyskach osoby prawnej, ponieważ:
Wypłaty Starych Zysków nie będą ani dywidendami, ani innymi przychodami z tytułu udziału w zyskach Spółki, ponieważ ich źródłem jest zysk wypracowanych jeszcze za czasów Działalności. Nie można zatem stwierdzić, że wypłaty Starych Zysków z kapitału zapasowego Spółki będą stanowiły przychody z kapitałów pieniężnych.
Zatem, co w ocenie Zainteresowanych nie powinno budzić wątpliwości, wypłata z tak powstałego kapitału zapasowego nie stanowi podziału zysku osoby prawnej, a jedynie realizację wcześniej wypracowanych i opodatkowanych zysków (dochodów) osoby fizycznej — przedsiębiorcy, który został przekształcony w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.
Powyższe stanowisko znajduje odzwierciedlenie w interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, przykładowo w:
Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że jest Pan wspólnikiem (komandytariuszem) spółki komandytowej (dalej: Spółka Komandytowa). Spółka Komandytowa powstała z przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka z o.o.). Spółka z o.o. natomiast powstała w wyniku przekształcenia formy działalności gospodarczej prowadzonej przez Pana — osobę fizyczną. W ramach działalności gospodarczej prowadzonej indywidualnie uzyskiwał Pan dochody, które podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W związku z przekształceniem Pana indywidualnej działalności gospodarczej w Spółkę z o.o., w Spółce z o.o. ustalono wartość kapitału zakładowego. Nadwyżka wartości majątku przedsiębiorcy przekształcanego (Pana) ponad wartość nominalną objętych udziałów została przelana na kapitał zapasowy Spółki z o.o. (agio). (...) W związku z przekształceniem Spółki z o.o. w Spółkę Komandytową, w Spółce Komandytowej zachowana została taka sama struktura kapitałów, tzn. kapitał zapasowy utworzony z agio w Spółce z o.o. stanowi także w całości kapitał zapasowy w Spółce Komandytowej.
Podsumowanie: wypłata przez Spółkę Komandytową na Pana rzecz środków zgromadzonych na jej kapitale zapasowym — w zakresie, w jakim będą one odpowiadać dochodowi uprzednio opodatkowanemu przez Pana podatkiem dochodowym od osób fizycznych w ramach działalności gospodarczej Pana (osoby fizycznej) — nie będzie skutkować powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
Zdaniem Zainteresowanych, przekształcenie przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością oznacza następstwo prawne podmiotów, a spółka nie stanowi nowego podmiotu rozpoczynającego działalność, lecz stanowi kontynuację jednoosobowej działalności gospodarczej przedsiębiorcy w zmienionej farmie prawnej.
Powyższe nie oznacza jednak, że zysk, który został wypracowany podczas prowadzenia przedsiębiorstwa jednoosobowego stał się automatycznie zyskiem nowo powstałej spółki, zysk ten nadal pozostaje zyskiem, który został wypracowany w trakcie prowadzenia przedsiębiorstwa jednoosobowego przez poprzednika prawnego spółki.
Zdaniem Zainteresowanych, całość środków składających się na tzw. kapitał rezerwowy na dzień przekształcenia Przedsiębiorcy, jest wartością wynikającą wyłącznie z regulacji zawartych w ustawie o rachunkowości. Środki tworzące tzw. kapitał rezerwowy są częścią wypracowanego zgodnie z tą ustawą zysku, która nie została przekazana na kapitał podstawowy lub nie została przekazana Przedsiębiorcy w wyniku podziału tego zysku. Jednakże niezależnie od formy prowadzonej ewidencji księgowej firmy osoby fizycznej, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlega dochód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który nie ma nic wspólnego z pojęciem zysku wynikającego z ustawy o rachunkowości. Oznacza to, że po przekształceniu kapitał rezerwowy, który powstał w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, która jest następcą prawnym przekształconej osoby fizycznej jest wartością, która już raz była opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Dokonane więc ewentualne wypłaty przez jedynego wspólnika tej spółki z tego kapitału rezerwowego nie mogą podlegać ponownemu opodatkowaniu podatkiem dochodowym, gdyż prowadziłoby to do podwójnego opodatkowania tych samych dochodów.
Reasumując, zdaniem Zainteresowanych, dokonanie przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, która powstała z przekształcenia Przedsiębiorcy jednoosobowego (Zainteresowany niebędący stroną), wypłaty środków, które zostały wcześniej opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych i odpowiadają części zysku wypracowanego do dnia przekształcenia nie będzie rodziło ponownego obowiązku opodatkowania uzyskanych środków podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zatem przedmiotowa wypłata środków, która byłaby dokonana przez Spółkę, będzie dla Przedsiębiorcy czynnością prawną, która jest neutralna podatkowo, a zatem Zainteresowany nie będzie miał obowiązku płatnika w zakresie obliczenia pobrania i odprowadzenia podatku od tych wypłat Jest to zgodne z ogólną zasadą jednokrotnego opodatkowania dochodu danym podatkiem, w tym przypadku podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
Zainteresowani w całości podzielają pogląd sądów administracyjnych, zgodnie z którym wypłacenie środków pochodzących z jednoosobowej działalności, czy to przed przekształceniem, czy też już po dokonanym przekształceniu, powinno być neutralne podatkowo. Stanowisko sądów jest jednolite: środki zgromadzone w spółce kapitałowej, które pochodzą z zysków osiągniętych przez osobę fizyczną przed przekształceniem, nie są zyskiem spółki i jako takie nie podlegają opodatkowaniu jako przychód wspólnika. Na opodatkowanie tych zysków w żaden sposób nie powinno wpłynąć to, czy całość majątku przekształcanego przedsiębiorcy zostanie przekazana na kapitał zakładowy, czy częściowo na kapitał zapasowy bądź rezerwowy spółki.
Takie stanowisko prezentują między innymi poniższe orzeczenia wojewódzkich sądów administracyjnych:
W związku z powyższym, nie można uznać za prawidłowe swego rodzaju utożsamiania zysków wypracowanych przez przedsiębiorcę przed przekształceniem, z zyskiem spółki kapitałowej powstałej po przekształceniu i powtórnie opodatkować je jako przychód z tytułu udziału w zyskach osoby prawnej, w oparciu o art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. Wypłacenie tych środków, czy to przed przekształceniem jednoosobowej działalności, czy też już po dokonanym przekształceniu, powinno być neutralne podatkowo.
Mając na uwadze powyższe stanowisko, należy stwierdzić, że niewypłacone zyski przedsiębiorcy nie tracą swojego charakteru i z chwilą przekształcenia nie stają się zyskami osoby prawnej, mimo wywodzonej z art. 5842 K.s.h. w zw. z art. 93a S 4 Ordynacji podatkowej zasady kontynuacji. Podkreślić także należy, że z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że zysk z jednoosobowej działalności gospodarczej został wykazany w pozycji bilansu kapitał (fundusz) zapasowy oraz w pozycji nadwyżka wartości sprzedaży (wartości emisyjnej) nad wartością nominalną udziałów (akcji). W konsekwencji możliwe jest dokładne wskazanie, jaka część kapitału spółki z o.o. stanowi zysk z jednoosobowej działalności gospodarczej. (...) Wypłacana kwota nie będzie pochodziła z zysku wygenerowanego przez osobę prawną, bowiem została wypracowana przed powstaniem tego podmiotu.
Reasumując, pod pojęciem przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych należy co do zasady rozumieć faktycznie uzyskane z tego udziału przychody pochodzące z zysków wypracowanych przez osobę prawną, podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Do takiego wniosku prowadzi wykładnia językowa pojęcia "przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych”. W przypadku niewypłaconych zysków wypracowanych przez przedsiębiorcę (osobę fizyczną), podlegających już uprzednio opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, nie można mówić o ich przekształceniu w zyski spółki kapitałowej. Zasadę kontynuacji określoną w art. 93a S 1 pkt 2 0.p. należy więc odczytywać w sposób uniemożliwiający podwójne opodatkowanie zysków (dochodów) wygenerowanych przed przekształceniem jednoosobowej działalności gospodarczej, podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako dochód przedsiębiorcy. Opodatkowane zyski (dochody) przedsiębiorcy nie mogą być bowiem traktowane po przekształceniu jego działalności w spółkę kapitałową jako zysk osoby prawnej, którego wypłata skutkowałaby po raz kolejny powstaniem przychodu po stronie tej osoby fizycznej podlegającego opodatkowaniu po raz drugi podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
W tej sytuacji przyjąć należy, że trafny jest zarzut skarżącej co do tego, że zaskarżona interpretacja została wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego, wskazanych w skardze, tj. art. 17 ust.
1 pkt 4 w zw. z art. 30a ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 41 ust. 4 i art. 24 ust. 5 ustawy o PIT poprzez ich błędną wykładnię i przyjęcie, że dokonanie przez spółkę powstałą z przekształcenia przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarczą na rzecz skarżącej wypłaty środków pieniężnych tytułem zysków wypracowanych przez skarżącą przed przekształceniem tej działalności w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością poprzez obniżenie kapitału zapasowego tej spółki stanowić będzie przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Taka argumentacja byłaby bowiem do przyjęcia gdyby wypłacana (w formie dywidendy) z kapitału zapasowego spółki na rzecz strony kwota pochodziła z zysku wygenerowanego przez osobę prawną (co w tej sprawie nie miało miejsca) i nie została wcześniej wypracowana przez przedsiębiorcę (J. 1) przed jej powstaniem.
A także wcześniejsze:
Jednolita linia orzecznicza jest również przedstawiana przez Naczelny Sąd Administracyjny, między innymi w poniższych wyrokach:
W związku z powyższymi rozważaniami przyjąć należy, że pod pojęciem przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych należy co do zasady rozumieć faktycznie uzyskane z tego udziału przychody pochodzące z zysków wypracowanych przez osobę prawną, podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Do takiego wniosku prowadzi wykładnia językowa pojęcia "przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych". Tym samym w przypadku niewypłaconych zysków przedsiębiorcy z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, nie można mówić o ich przekształceniu w zyski spółki kapitałowej podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, jeżeli owe zyski przedsiębiorcy zostały wyodrębnione w księgach podatkowych w sposób pozwalający — pomimo upływu czasu — na dokładne wyodrębnienie tej części kapitału zapasowego (rezerwowego) spółki kapitałowej, która pochodzi z zysków przekształconego przedsiębiorcy. Zasada kontynuacji wynikająca z art. 93a S 4 Ordynacji podatkowej powinna być zatem rozumiana w sposób uniemożliwiający podwójne opodatkowanie zysków (dochodów) wypracowanych przez przekształconego przedsiębiorcę, podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Opodatkowane zyski (dochody) przedsiębiorcy nie mogą być bowiem traktowane po jego przekształceniu w spółkę kapitałową jako zysk osoby prawnej, którego wypłata skutkowałaby po raz kolejny powstaniem przychodu po stronie tegoż przedsiębiorcy, tym razem jako zyski z udziału w osobie prawnej.
W rozpatrywanej sprawie wskazano jednak, że "stany zysk" przedsiębiorcy został uwzględniony w planie przekształcenia. Podatnik bezspornie nie złożył przed przekształceniem oświadczenia o wyłączeniu tej należności z majątku przekształcanego przedsiębiorstwa. Z chwilą przekształcenia stała się ona zatem majątkiem spółki. Jej wypłata z kapitału zapasowego ma zatem status wypłaty kapitałów spółki. W tym jednak konkretnym wypadku twierdzenie organu, że wypłata ta powoduje powstanie dla obecnego wspólnika (a byłego przedsiębiorcy indywidualnego) podlegający opodatkowaniu przychód z tytułu udziału w zyskach osoby prawnej jest w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nieuprawniona.
Zasadnie Sąd meriti zauważył, że w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego Skarżący konsekwentnie podkreślał, że - pomimo przekształcenia - źródłem jego uprawnienia do wypłaty środków z kapitału zapasowego spółki nie będzie status udziałowca (wspólnika) spółki, ale fakt, że prowadził on przed przekształceniem działalność gospodarczą, z której został wypracowany zysk (rozpoznany przed przekształceniem jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej i opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych). Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, jakkolwiek w następstwie przekształcenia w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, zysk przedsiębiorcy stał się niespornie częścią kapitałów spółki, a podatnik stał się w wyniku przekształcenia wspólnikiem w spółce przekształconej, to nie jest to jednak równocześnie przychód z tytułu udziału w zysku tej spółki, o którym mowa w cytowanym wyżej przepisie. Wypłacana kwota nie będzie pochodziła z zysku wygenerowanego przez osobę prawną, bowiem została wypracowana przed powstaniem tego podmiotu i zgodnie ze stanowiskiem Skarżącego (Zarządzeniem) ma charakter zwrotny. Nie może być zatem uznana za dochód (przychód) faktycznie uzyskany z udziału w tym zysku. Jest to wypłata środków ze spółki, które nie mają nic wspólnego z prawami korporacyjnymi wspólnika i zyskiem osoby prawnej.
Mając na uwadze powyższe stanowisko należy stwierdzić, że niewypłacone zyski przedsiębiorcy nie tracą swojego charakteru i z chwilą przekształcenia w spółkę kapitałową (spółkę z o.o.) i nie stają się zyskami osoby prawnej, mimo wywodzonej z art. 5842 k.s.h. w zw. z art. 93a O.p. zasady kontynuacji. Podkreślić także należy, że z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że w oparciu o zapisy na odpowiednich kontach w ramach ksiąg rachunkowych spółki przekształconej możliwe będzie dokładne ustalenie, jaka część kapitału zapasowego tej spółki podlegającego wypłacie dla wspólnika stanowi zysk z działalności osoby fizycznej z okresu przed przekształceniem i podjęcie przez zgromadzenie wspólników uchwały, o jakiej mowa we wniosku. W związku z powyższym Naczelny Sąd Administracyjny podzielił pogląd wyrażony przez Sąd a quo, że przyjęcie za zasadne stanowiska organu interpretacyjnego doprowadziłoby do podwójnego opodatkowania tego samego dochodu, co jest niedopuszczalne.
Istotne znaczenie ma przy tym wykładnia językowa pojęcia "przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych które należy co do zasady rozumieć jako przychód z tytułu zysków wypracowanych przez osobę prawną, podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, a nie podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
Wbrew stanowisku organu nie można zatem twierdzić, że zyski wypracowane przez przedsiębiorcę — osobę fizyczną i przejęte przy przekształceniu jego przedsiębiorstwa przez spółkę kapitałową stanowią udział w zyskach osoby prawnej, jeśli są one wyraźnie wyodrębnione w księgach rachunkowych spółki jako zyski z lat poprzednich (czyli z lat, kiedy spółka nie istniała). Nie są to bowiem zyski związane z działalnością gospodarczą spółki, a zyski związane z działalnością gospodarczą osoby fizycznej. Jeśli zostały one wcześniej opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako dochód przedsiębiorcy, a jedynie niepobrane przez niego do majątku prywatnego, to obecnie nie mogą być po raz kolejny opodatkowane jako udział w zyskach osoby prawnej. Zasada ograniczonej sukcesji nie może bowiem prowadzić do dwukrotnego opodatkowania tego samego dochodu tylko z uwagi na to, że fizycznej wypłaty dokonała spółka.
Zarzuty naruszenia prawa materialnego stanowią powtórzenie zarzutów skargi do Sądu pierwszej instancji. Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku.
Sąd ten zasadnie stwierdził, że niewypłacone zyski przedsiębiorcy nie tracą swojego charakteru i z chwilą przekształcenia nie stają się zyskami osoby prawnej, mimo wywodzonej z art. 5842 K.s.h. w zw. z art. 93a O.p. zasady kontynuacji. Podkreślił, że z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w oparciu o zapisy na kontach w ramach ksiąg rachunkowych spółki przekształconej możliwe będzie dokładne ustalenie, jaka część kapitału zapasowego/rezerwowego tej spółki stanowi zysk z działalności osoby fizycznej. Na dzień przekształcenia w bilansie przedsiębiorcy występował bowiem kapitał własny w kwocie 6.035.187, 28 zł utworzony między innymi z zysków pozostawionych w jednostce, a w szczególności niepodzielonego zysku wypracowanego za okres bezpośrednio przed przekształceniem, tj. za okres od dnia l...] stycznia 2018 r. do dnia grudnia 2018 r., w kwocie 2.965.257 zł 56 gr (z uwzględnieniem odpisów z zysku netto w ciągu roku obrotowego). Kapitał rezerwowy, który spółka posiada, powstał w części wynoszącej 2.965.257 zł 56 gr w wyniku braku "wybierania" zysków z lat poprzedzających przekształcenie przez przedsiębiorcę. Zyski te zostały już w latach poprzednich opodatkowane podatkiem dochodowym i uwzględnione w składanych przez zainteresowanego niebędącego stroną zeznaniach PI T-36L w latach poprzedzających przekształcenie.
Stanowisko organu, zgodnie z którym po przekształceniu istnieje spółka, która posiada określony majątek i to niezależnie od tego, czy całość majątku przekształcanego przedsiębiorcy zostanie przekazana na kapitał zakładowy, czy też częściowo na kapitał zapasowy spółki w formie tzw. agio czy kapitał rezerwowy, wpłynęło na przyjęty przez organ sposób zastosowania w sprawie art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. i uznanie, że wypłata zysków z jednoosobowej działalności osoby fizycznej stanowi dochód (przychód) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Sąd zasadnie zaś przyjął, że organ jest związany stanem faktycznym zawartym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, przyjąć zatem trzeba, że niewypłacone zyski z działalności osoby fizycznej co do zasady były opodatkowane. Skoro tak to przyjęcie za zasadne stanowiska organu doprowadziłoby do podwójnego opodatkowania tego samego dochodu, co jest niedopuszczalne. W orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego (wyrok z dnia 22 maja 2002 r. sygn. akt K 6/02, OTKA 2002/3/33) i Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazuje się, że podwójne opodatkowanie stoi w sprzeczności z zasadami wyrażonymi w art 84 i alt. 217 Konstytucji RP (wyrok NSA z dnia 20 września 2017 r., Il FSK 2089/15 i powołane tam orzecznictwo).
Zatem wypłata tychże opodatkowanych PIT zysków (dochodów), wyraźnie wyodrębnionych w bilansie spółki przekształconej, nie może zostać ponownie opodatkowana PIT, na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. Z art. 17 ust. 1 pkt 4 updop (PIT), wbrew zasadom wyrażonym w art. 84 i art. 217 Konstytucji RP (zob. wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 22 maja 2002 r., sygn. akt K 6/02, OTKA 2002/3/33, a także wyrok NSA z 20 września 2017 r., Il FSK 2089/15 i powołane w nim orzecznictwo). Powyższe stanowisko jest zgodne ze stanem prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2021 r. oraz uwzględnia poglądy prezentowane w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego w ramach wykładni art. 93a § 1 pkt 2 Op (zob. wyroki NSA z: 30 maja 2017 r., II FSK 1224/15; 20 grudnia 2012 r., II FSK 958/11), przy czym owe poglądy zachowują swoją aktualność w realiach niniejszej sprawy pomimo tego, że zostały wyrażone na tle innych okoliczności faktycznych. Istotne znaczenie ma przy tym wykładnia językowa pojęcia "przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych", które należy co do zasady rozumieć jako przychód z tytułu zysków wypracowanych przez osobę prawną, podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, a nie podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
Zainteresowani chcieliby również wskazać, że — pomimo jednolitej linii sądów administracyjnych — niedawno wydane interpretacje indywidualne w tożsamym zakresie nie uwzględniają aktualnego i utrwalonego stanowiska sądów. Zainteresowani podkreślają, że zgodnie z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej: „Postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.” Zasada ta zobowiązuje organy podatkowe nie tylko do bezstronności, rzetelności i działania w granicach prawa, ale również — co potwierdza bogate orzecznictwo sądów administracyjnych — do uwzględniania ukształtowanej i jednolitej linii orzeczniczej sądów administracyjnych, szczególnie w sytuacjach, w których występuje jasna i spójna interpretacja określonych przepisów prawa materialnego. Potwierdzają to w szczególności:
Jeśli możliwa jest zmiana interpretacji indywidualnej na skutek stwierdzenia jej wadliwości w świetle orzecznictwa sądowego, to oznacza, że organ interpretacyjny winien analizować orzecznictwo sądów w postępowaniu zmierzającym do wydania takiej interpretacji, a zwłaszcza w przypadku, gdy na takie orzecznictwo powołuje się podmiot składający wniosek o jej wydanie (tak: wyrok WSA we Wrocławiu z 25 lutego 2020 r., I SA/Wr 851/19). Niemożliwe jest przyjęcie takiej wykładni przepisów art. 14a § 1 i art. 14e § 1 Op., według której z jednej strony ustawodawca nie nakłada na organ wydający interpretacje indywidualne obowiązku analizowania orzecznictwa zapadłego w innych sprawach dotyczącego analogicznych sytuacji prawnopodatkowych, a z drugiej strony przyjmuje jednocześnie, że pominięcie takiego orzecznictwa może być przyczyną zmiany tak wydanej interpretacji (tak: wyrok NSA z 21 listopada 2012 r., Il FSK 545/11).
Dodać jednocześnie należy, że przedmiotem kontroli w sprawie jest pisemna interpretacja przepisów podatkowych i chociaż orzecznictwo sądowe nie ma w polskim systemie prawnym charakteru precedensowego, to w zakresie interpretacji podatkowych (ogólnych i indywidualnych) orzecznictwo to zyskuje szczególnie na znaczeniu. Sam ustawodawca przywiązuje do tego dużą wagę, stwierdzając w art. 14e § 1 Op., że Szef Krajowej Administracji Skarbowej (obecnie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej) może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Podobnie wart. 14a § 1 Op. określono, że minister właściwy do spraw finansów publicznych dąży do zapewnienia jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej, dokonując w szczególności ich interpretacji, z urzędu lub na wniosek, przy uwzględnieniu orzecznictwa sądów oraz Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (interpretacje ogólne).
Powyższe oznacza, że z woli ustawodawcy orzecznictwo sądów stało się przesłanką do formułowania oceny poprawności interpretacji przepisów prawa podatkowego.
Rzeczą organu podatkowego ponownie rozpoznającego sprawę będzie więc dokonanie interpretacji z uwzględnieniem przedstawionych wyżej zaleceń dotyczących pełnej oceny stanowiska strony, zawierającej wyjaśnienie zajętego stanowiska nie zaś tylko przytoczenie mających zastosowanie przepisów prawa. Co istotne, ocena ta powinna odnosić się do orzecznictwa sądów administracyjnych - nie tylko w ujęciu historycznym ale także odzwierciedlającym aktualnie wyrażane lub utrwalone podglądy orzecznicze.
W doktrynie podkreśla się, że w sytuacji niezgodności wydanej interpretacji prawa podatkowego z orzecznictwem sądów, Trybunału Konstytucyjnego i Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, organ jest obowiązany, a nie tylko uprawniony do zmiany takiej interpretacji (por. M. Górniak, Rola orzecznictwa sądów, TK i ETS w kontroli sądowoadministracyjnej indywidualnych interpretacji prawa podatkowego, Przegląd Orzecznictwa Podatkowego 2010/6/515-523). Zresztą w przypadku prezydenta miasta wskazuje na to nawet literalne brzmienie przepisu - " zmienia wydaną przez ten organ interpretację” (art. 14j § 2a O.p.).
W obu tych sytuacjach rozbieżność między wydaną interpretacją, a wspomnianym orzecznictwem sprawi, że wymieniona interpretacja nie będzie uwzględniała orzecznictwa sądów i trybunałów czyli nie będzie spełniać wymogu ustawowego.
Stwierdzenie, że wydana interpretacja indywidualna w istotnych kwestiach odbiega od orzecznictwa sądów (trybunałów), stanowić powinna impuls do rozważenia potrzeby jej zmiany. Wprawdzie art. 14e S 1 0.p. nie zawiera wskazań co do określonej kategorii orzeczeń sądów, które należałoby w tej sytuacji uwzględnić, nie ulega jednak wątpliwości, że w przypadku sądów administracyjnych takimi orzeczeniami będą przede wszystkim uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego
Za mogące mieć znaczenie z punktu instytucji zmiany interpretacji można także uznać te stanowiska wyrażone w konkretnych orzeczeniach, które są powszechnie akceptowane przez inne składy orzekające sądów administracyjnych, co znajduje wyraz w wyrokach rozstrzygających indywidualne sprawy. Chodzi przede wszystkim o te orzeczenia sądowe, które wyrażają stałe tendencje w istotnych kwestiach prawa podatkowego.
To jednak art. 14e O.p. stanowi wskazówkę do dokonywania wykładni prawa z uwzględnieniem tego orzecznictwa także przy udzielaniu interpretacji, a nie tylko przy jej zmianie. W szczególności istotnym dla realizacji zasady zaufania, określonej wart. 121 § 1 O.p. jest ustosunkowanie się przez organ podatkowy w uzasadnieniu interpretacji do orzeczeń, na które strona powołała się we wniosku o interpretację.
W odniesieniu natomiast do interpretacji indywidualnych obowiązek ten wypływa pośrednio z art. 14e O.p., który przyznaje Ministrowi Finansów uprawnienie do zmiany z urzędu interpretacji, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Skoro zatem ustawodawca uznał, że orzecznictwo to powinno mieć wpływ na zmianę interpretacji indywidualnej, to tym bardziej należałoby je brać pod uwagę przy wydawaniu takiej interpretacji, zwłaszcza w tych kwestiach, w których istnieje już pewna utrwalona linia orzecznicza.
Rację ma składający skargę kasacyjną, że moc wiążąca wyroku sądu administracyjnego ogranicza się co do zasady do sprawy, w której został wydany. Jednakże pominięcie dokonanej w takim wyroku wykładni prawa przy wydawaniu interpretacji indywidualnej, o ile następuje w sprawie o analogicznym stanie faktycznym i prawnym, może skutkować zarzutem naruszenia zasady zaufania do organów administracji oraz konstytucyjnej zasady równości obywateli, która wymaga aby na gruncie prawa podatkowego podatnicy tego samego podatku w tym samym stanie faktycznym i prawnym byli traktowani równo.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.
Na wstępie pragnę zaznaczyć ze zakres wniosku wyznacza pytanie. Niniejsza interpretacja odnosi się jedynie do Starych Zysków (środków wypracowanych przed przekształceniem, zgromadzonych na kapitale zapasowym). Nie odnosi się natomiast do wspomnianych przez Państwa w opisie stanu faktycznego zobowiązań długoterminowych wobec wspólnika.
W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):
Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Na podstawie art. 11 ust. 1 cytowanej ustawy:
Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.
W myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.
Pełen katalog przychodów należących do kapitałów pieniężnych wymieniony został w art. 17 ww. ustawy.
W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy:
Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:
a) dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,
b) oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,
c) podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,
d) wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.
Stosownie do art. 24 ust. 5 wskazanej ustawy:
Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (…).
Regulacje te definiują przychód (dochód) pochodzący z kapitałów pieniężnych, stanowiąc, że jest to przychód (dochód) faktycznie uzyskany z udziału, a przysługujący podatnikowi, tj. część zysku przypadająca temu podatnikowi na podstawie tytułu prawnego.
Jednocześnie katalog dochodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest katalogiem otwartym, co oznacza, że wymienione w przepisach przykłady nie stanowią jedynych kategorii podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
Przychody otrzymane z tytułu dywidendy stanowią dla udziałowca przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 30a ust. 1 pkt 4 i art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym, przez „dochód (przychód) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych”, na podstawie tych przepisów, należy rozumieć wszelkie przysporzenia, jakie powstają w następstwie posiadanych przez podatnika praw do udziału w zyskach osoby prawnej i które faktycznie zostały przez niego osiągnięte. Dlatego podstawą prawną uzyskania przychodu z tego źródła jest tytuł prawny do kapitału osoby prawnej. Nie ma tu znaczenia, czy środki te pochodzą z zysków tej osoby prawnej.
Zobowiązanym do pobrania zryczałtowanego podatku z tego tytułu jest spółka przekształcona, która występuje w roli płatnika.
Jak stanowi bowiem art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Od uzyskanych dochodów (przychodów) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a.
Z kolei w myśl art. 30a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Zryczałtowany podatek, o którym mowa w ust. 1 pkt 1-4 oraz pkt 6, 8 i 9, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 5 pkt 1 i 4, ust. 5a, 5d i 5e.
Jak wynika natomiast z art. 30a ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 1, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27.
Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.
W myśl art. 41 ust. 4 ww. ustawy:
Płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-17 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-13, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21.
W myśl art. 551 § 5 ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 18 ze zm.):
Przedsiębiorca będący osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2023 r. poz. 221, 641, 803, 1414 i 2029) - (przedsiębiorca przekształcany) może przekształcić formę prowadzonej działalności w jednoosobową spółkę kapitałową (spółkę przekształconą) (przekształcenie przedsiębiorcy w spółkę kapitałową).
Instytucja przekształcenia przedsiębiorcy w spółkę kapitałową uregulowana została w art. 5841 – 58413 ustawy Kodeks spółek handlowych.
Stosownie do art. 5842 § 1 tej ustawy:
Spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki przedsiębiorcy przekształcanego.
Zgodnie natomiast z przepisem art. 5842 § 2 ww. ustawy:
Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane przedsiębiorcy przed jego przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej.
Zgodnie z art. 5842 § 3 omawianej ustawy:
Osoba fizyczna, o której mowa w art. 551 § 5, staje się z dniem przekształcenia wspólnikiem albo akcjonariuszem spółki przekształconej.
Z chwilą przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w spółkę kapitałową, cały majątek osoby fizycznej, wchodzący w skład przedsiębiorstwa, staje się majątkiem spółki – osoby prawnej, która jest odrębnym podmiotem gospodarczym. Po przekształceniu nie można już mówić o zyskach przedsiębiorcy, a jedynie o majątku spółki, i to niezależnie od tego, czy całość majątku zostanie przekazana na kapitał zakładowy, czy też częściowo na kapitał zapasowy w formie tzw. agio. Osoba fizyczna staje się jedynym wspólnikiem spółki, a jej „uprawnienia” do majątku tej osoby prawnej są wyrażone w przyznanych udziałach. Osoba fizyczna z bezpośredniego właściciela majątku swojego przedsiębiorstwa prowadzonego w formie jednoosobowej działalności gospodarczej staje się podmiotem uprawnionym do majątku spółki jedynie w zakresie wynikającym z posiadanych udziałów. Co więcej, może realizować te uprawnienia wyłącznie w trybach określonych przepisami Kodeksu spółek handlowych.
Jednocześnie art. 5844 Kodeksu spółek handlowych stanowi, że:
Do przekształcenia przedsiębiorcy stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące powstania spółki przekształconej, jeżeli przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej.
Zgodnie z art. 5849 pkt 2 omawianej ustawy:
Oświadczenie o przekształceniu przedsiębiorcy powinno zostać sporządzone w formie aktu notarialnego i określać co najmniej wysokość kapitału zakładowego.
Oświadczenie to musi przy tym uwzględniać obowiązujące wymogi w zakresie minimum ustawowego dla wysokości kapitału zakładowego w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, tj. 5 000 złotych (art. 5844 w zw. z art. 154 § 1 Kodeksu spółek handlowych).
Przytoczone powyżej przepisy art. 154 § 1 lub 308 § 2 Kodeksu spółek handlowych, stanowią przykład przepisów stosowanych wprost z mocy art. 5844 Kodeksu spółek handlowych.
Istotnymi natomiast przepisami, które mimo obowiązku stosowania przepisów o powstaniu spółki przekształconej nie znajdą zastosowania przy przekształceniu przedsiębiorcy w spółkę, z racji, że odpowiednie stosowanie tychże przepisów daje możliwość ich pominięcia są m.in. przepisy o objęciu udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (art. 157 § 1 pkt 5, art. 167 § 1 pkt 2 Kodeksu spółek handlowych), czy też przepisy o wniesieniu wkładów do spółki, w tym o wniesieniu wkładów niepieniężnych (aportów).
W świetle powyższego – jeżeli wartość przedsiębiorstwa przedsiębiorcy jest większa od wysokości kapitału zakładowego spółki przekształconej deklarowanego w oświadczeniu o przekształceniu, nadwyżka zasili kapitał zapasowy spółki przekształconej (art. 5844 w zw. z art. 154 § 3 zd. 2 oraz art. 5844 w zw. z art. 396 § 2 Kodeksu spółek handlowych).
Wskazany przepis art. 154 § 3 Kodeksu spółek handlowych, reguluje kwestie tzw. agio.
Agio to nadwyżka powyżej wartości nominalnej udziału, która jest wnoszona do kapitału zapasowego spółki. Z kolei, kapitał zapasowy odzwierciedla źródła finansowania aktywów przez spółkę w trakcie jej funkcjonowania. Może być tworzony z zysku oraz dopłat wspólników. Dodatkowo źródłem zasilenia może być agio, jak również odpisy fakultatywne. Kapitał zapasowy jest przejawem samofinansowania. Służy pokryciu straty bilansowej. Kapitały zapasowe mogą być tworzone jako obligatoryjne i fakultatywne.
Przykład obligatoryjnego (ustawowego) kapitału zapasowego znajdujemy w art. 396 Kodeksu spółek handlowych. Przepis ten przewiduje zobowiązanie do utworzenia kapitału zapasowego w spółce akcyjnej, do którego przelewa się co najmniej 8% zysku za dany rok obrotowy do czasu, gdy nie osiągnie co najmniej 1/3 kapitału zakładowego.
Przepisy Kodeksu spółek handlowych nie przewidują obowiązku tworzenia przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością innych funduszy własnych niż kapitał zakładowy. Źródłem obowiązku tworzenia innych funduszy spółki mogą być natomiast inne przepisy obowiązującego prawa, jak również umowa spółki albo uchwała wspólników, zasadnicze znaczenie mają kapitał zapasowy oraz kapitały rezerwowe.
Jak wynika z opisu sprawy, są Państwo spółką z ograniczoną odpowiedzialnością. Spółka podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Spółka powstała w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność, w jednoosobową spółkę kapitałową. Przekształcenie dokonane zostało w trybie art. 551 S 5 ustawy z 15 września 2000 r. — Kodeks spółek handlowych (dalej: KSH). Ponadto Spółka rozpoczęła opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek od 1 marca 2024 r. Od dochodów z Działalności Przedsiębiorca obliczał i wpłacał w trakcie roku podatkowego do właściwego urzędu skarbowego miesięczne zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, a po zakończeniu roku podatkowego składał zeznanie roczne i wpłacał ewentualną różnicę między należnym podatkiem a sumą uiszczonych w danym roku podatkowym zaliczek. Osiągane przez Przedsiębiorcę zyski z Działalności w części, w jakiej nie były przeznaczane na jego potrzeby prywatne, były kumulowane w ramach prowadzonej Działalności, a tym samym nie były one przeznaczane i przekazywane do majątku prywatnego Przedsiębiorcy. Środki te służyły bieżącemu finansowaniu oraz rozwojowi Działalności. W prowadzonych przez Przedsiębiorcę księgach rachunkowych zyski te były wykazywane w pozycji „zysk/strata netto" w bilansie sporządzonym na dzień kończący dany rok podatkowy, a w latach kolejnych zwiększały one wysokość kapitału (funduszu) podstawowego. Załącznikiem do sporządzonego w dniu 28 lipca 2023 r. planu przekształcenia było sprawozdanie finansowe sporządzone na dzień 30 czerwca 2023 r. W sprawozdaniu tym została wykazana kwota zobowiązań długoterminowych, która wynikała z wycofania zysków wypracowanych i niewypłaconych do dnia 30 czerwca 2023 r. Dodatkowo Przedsiębiorca przed przekształceniem wycofał z Działalności część zysków wypracowanych i niewypłaconych w okresie od 1 lipca 2023 r. do 31 stycznia 2024 r. Wszystkie powyższe zobowiązania nieuregulowane do dnia przekształcenia zostały wykazane w bilansie sporządzonym na dzień poprzedzający przekształcenie w pozycji „zobowiązania długoterminowe wobec właściciela". Prezentacja ta została powtórzona w bilansie otwarcia Spółki poprzez ujęcie takiej samej kwoty w pozycji „zobowiązania długoterminowe wobec wspólnika". Pozostała część zysków wypracowanych i niewypłaconych przez Przedsiębiorcę do 31 stycznia 2024 r. nie została przez niego wycofana z Działalności. Wartość majątku Przedsiębiorcy na dzień przekształcenia przewyższyła ustalony w umowie Spółki kapitał zakładowy. Powstała w ten sposób nadwyżka, zgodnie ze złożonym oświadczeniem o przekształceniu Przedsiębiorcy, została przekazana na kapitał zapasowy Spółki (dalej: Stare Zyski). W przyszłości wspólnicy Spółki podejmą uchwałę w przedmiocie przekazania do wypłaty Starych Zysków z kapitału zapasowego. Wypłata będzie stanowić obniżenie kapitału zapasowego wyłącznie o wysokość nie większą niż wartość tego kapitału ustaloną na moment przekształcenia Działalności w Spółkę. Na podstawie prowadzonych przez Przedsiębiorcę, a następnie przez Spółkę, ksiąg rachunkowych będzie można ustalić, jaka część wypłaconych przez Spółkę z kapitału zapasowego środków stanowi wypłatę zysków z czasów prowadzenia Działalności, a jaka część stanowi wypłatę zysków wypracowanych przez przekształconą Spółkę w okresie działalności tej Spółki.
Przedmiotem Państwa wątpliwości jest kwestia, czy wypłata przez Spółkę na rzecz Przedsiębiorcy Starych Zysków (środków wypracowanych przed przekształceniem, zgromadzonych na kapitale zapasowym) będzie opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych i tym samym, czy Spółka będzie, jako płatnik, obowiązana do pobrania tego podatku?
Należy mieć na uwadze przede wszystkim treść art. 192 Kodeksu spółek handlowych, zgodnie z którym:
Kwota przeznaczona do podziału między wspólników nie może przekraczać zysku za ostatni rok obrotowy, powiększonego o niepodzielone zyski z lat ubiegłych oraz o kwoty przeniesione z utworzonych z zysku kapitałów zapasowego i rezerwowych, które mogą być przeznaczone do podziału. Kwotę tę należy pomniejszyć o niepokryte straty, udziały własne oraz o kwoty, które zgodnie z ustawą lub umową spółki powinny być przekazane z zysku za ostatni rok obrotowy na kapitały zapasowy lub rezerwowe.
Zgodnie ze stanowiskiem doktryny kwota zasilająca kapitał zapasowy w sytuacji, gdy wartość przedsiębiorstwa przedsiębiorcy jest większa od wysokości kapitału zakładowego spółki przekształconej deklarowanego w oświadczeniu o przekształceniu, może być rozpatrywana jako agio, wydaje się, że przepis art. 192 Kodeksu spółek handlowych, jako dotyczący zysku, nie znajdzie zastosowania.
Zgodnie z art. 189 § 1 ww. ustawy:
W czasie trwania spółki nie wolno zwracać wspólnikom wniesionych wkładów tak w całości, jak i w części, chyba że przepisy niniejszego działu stanowią inaczej.
Zwrot wniesionych wkładów, w tym wpłat na udziały w świetle przepisów Kodeksu spółek handlowych jest dopuszczalny jedynie w sytuacjach zupełnie wyjątkowych, przykładowo w razie odpłatnego umorzenia udziału (nabycia przez spółkę celem umorzenia) oraz odpłatnego obniżenia kapitału zakładowego. Jeżeli w umowie spółki znalazłyby się postanowienia wprowadzające możliwość zwrotu wkładów w przypadkach nieprzewidzianych w Kodeksie spółek handlowych, byłyby one nieważne.
W przypadku agio, wkład jest częściowo wnoszony na kapitał zakładowy, a częściowo na kapitał zapasowy (art. 154 § 3 zd. 2 Kodeksu spółek handlowych), więc m.in. w razie zwrotu agio nastąpi częściowy zwrot wkładu.
W sytuacji gdy wartość przedsiębiorstwa przedsiębiorcy jest większa od wysokości kapitału zakładowego spółki przekształconej deklarowanego w oświadczeniu o przekształceniu, nadwyżka zasili kapitał zapasowy spółki przekształconej na podstawie art. 5844 w zw. z art. 154 § 3 zd. 2 Kodeksu spółek handlowych, czyli traktowana jest jako agio.
Wykazać również należy, że ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2023 r. poz. 120 ze zm.; dalej: ustawa o rachunkowości), nie reguluje zagadnień dotyczących kapitałów spółki kapitałowej powstałej z przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną. Ustawa ta wskazuje ogólne zasady tworzenia kapitałów (funduszy) własnych.
Zgodnie z art. 36 ust. 1 ustawy o rachunkowości:
Kapitały (fundusze) własne ujmuje się w księgach rachunkowych z podziałem na ich rodzaje i według zasad określonych przepisami prawa, postanowieniami statutu lub umowy o utworzeniu jednostki.
W przepisach ustawy o rachunkowości kapitał zapasowy (zwiększenie/zmniejszenie) występuje:
1) z tytułu rozchodu aktualizowanych na podstawie odrębnych przepisów środków trwałych, różnica z aktualizacji ujęta uprzednio na kapitale z aktualizacji wyceny wpływa na kapitał zapasowy (art. 31 ust. 4),
2) w przypadku gdy koszty emisji akcji poniesione przy powstaniu spółki akcyjnej lub podwyższeniu kapitału zakładowego zmniejszają kapitał zapasowy spółki do wysokości nadwyżki wartości emisji nad wartością nominalną akcji (art. 36 ust. 2b),
3) w razie zbycia akcji własnych, w wysokości dodatniej różnica między ceną sprzedaży, pomniejszoną o koszty sprzedaży, a ich ceną nabycia; ujemna różnica zmniejsza kapitał zapasowy (art. 36a ust. 1),
4) w przypadku umorzenia akcji własnych, w wysokości dodatniej różnicy między ich wartością nominalną a ceną nabycia, ujemna różnica zmniejsza kapitał zapasowy (art. 36a ust. 2),
5) gdy w celu połączenia spółka wydaje (emituje) udziały, a przez cenę przejęcia rozumie się cenę rynkową tych udziałów lub inaczej ustaloną ich wartość godziwą jeżeli nie jest znana ich cena rynkowa, nadwyżkę wartości rynkowej udziałów lub inaczej ustalonej ich wartości godziwej zalicza się do kapitału zapasowego (art. 44b ust. 5 pkt 1),
6) w przypadku gdy poniesione koszty organizacji przy założeniu nowej spółki akcyjnej lub koszty podwyższenia kapitału zakładowego w celu połączenia zmniejszają kapitał zapasowy spółki przejmującej lub spółki powstałej w wyniku połączenia, do wysokości nadwyżki wartości emisyjnej nad wartością nominalną akcji (art. 44b ust. 15).
Z chwilą przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w spółkę kapitałową, cały majątek osoby fizycznej, wchodzący w skład przedsiębiorstwa, staje się majątkiem spółki (z ograniczoną odpowiedzialności lub akcyjnej) – osoby prawnej, która jest odrębnym podmiotem gospodarczym.
Biorąc pod uwagę, że przedsiębiorstwo osoby fizycznej nie jest wydzielone majątkowo, w pewnych przypadkach będzie możliwe określenie przez przekształcanego przedsiębiorcę czy dany składnik majątku stanowi majątek przedsiębiorcy, czy też majątek prywatny. Dotyczy to m.in. zysków wygenerowanych w ramach działalności jednoosobowej. Przy czym decyzja w zakresie przypisania takich składników do majątku przedsiębiorcy lub prywatnego musi nastąpić przed przekształceniem i wartość tych składników nie może być uwzględniona w wartości bilansowej przekształcanego przedsiębiorcy zawartej w planie przekształcenia.
Po przekształceniu istnieje spółka, która posiada określony majątek i to niezależnie od tego, czy całość majątku przekształcanego przedsiębiorcy zostanie przekazana na kapitał zakładowy, czy też częściowo na kapitał zapasowy spółki w formie tzw. agio. Osoba fizyczna staje się jedynym wspólnikiem spółki, a jej „uprawnienia” do majątku tej osoby prawnej są wyrażone w przyznanych udziałach lub akcjach. Osoba fizyczna z właściciela majątku swojego przedsiębiorstwa prowadzonego w formie jednoosobowej działalności gospodarczej staje się podmiotem uprawnionym do majątku spółki jedynie w zakresie praw właścicielskich wynikających z posiadanych udziałów (akcji), które może realizować wyłącznie w zakresie określonym przepisami Kodeksu spółek handlowych.
Przychody udziałowca otrzymane z tytułu zmniejszenia kapitału zapasowego spółki kapitałowej na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowią przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 30a ust. 1 pkt 4 i art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Przy czym przez „dochód (przychód) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych” w rozumieniu tych przepisów należy rozumieć wszelkie przysporzenia, jakie powstają w następstwie posiadanych przez podatnika praw do udziału w zyskach osoby prawnej i które faktycznie zostały przez niego osiągnięte. Wobec powyższego, podstawą prawną uzyskania przychodu z tego źródła jest tytuł prawny do kapitału osoby prawnej, nie ma znaczenia, czy środki te pochodzą z zysków tej osoby prawnej.
Jak stanowi bowiem art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Od uzyskanych dochodów (przychodów) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a.
Stosownie do art. 41 ust. 1 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.
Płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-17 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-13, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21.
Dokonanie przez Spółkę (powstałą z przekształcenia – przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarczą) wypłat z kapitału zapasowego na rzecz wspólnika – udziałowca Spółki, po przekształceniu, niewypłaconych zysków osiągniętych przez Przedsiębiorcę, opodatkowanych w okresie bezpośrednio przed przekształceniem, ale faktycznie niewypłaconych wspólnikowi przed przekształceniem jednoosobowej działalności w Spółkę), w drodze obniżenia kapitału zapasowego Spółki, nie będzie dla wspólnika czynnością prawną neutralną podatkowo na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Po stronie wspólnika powstanie bowiem przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, Spółka zaś, jako płatnik, zobowiązana będzie do pobrania 19% podatku na podstawie art. 41 ust. 4 w związku z art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Reasumując – wypłata z kapitału zapasowego Spółki powstałej z przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej wartości niewypłaconego zysku wypracowanego w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej wspólnika będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym Spółka będzie zobowiązana jako płatnik do obliczenia, pobrania i odprowadzenia podatku dochodowego od osób fizycznych zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Państwa stanowisko jest nieprawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
W odniesieniu do powołanych interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.
Powołane orzeczenia sądów administracyjnych są rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszącymi, w związku z tym, nie mają waloru wykładni powszechnie obowiązującej. Orzeczenia sądowe są dla organu nieocenionym źródłem wiedzy i materiałem poznawczym, bieżąco wykorzystywanym w toku załatwiania spraw. Z tego względu należy pamiętać, że orzeczenia mają charakter indywidualny, nie wiążą organów podatkowych i są formalnie wiążące dla organu podatkowego tylko w konkretnej sprawie. Orzeczenia nie mają mocy prawnej precedensów i charakteru wykładni powszechnie obowiązującej.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…).
Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).
Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego.
Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.
QuickMap AI przeszukuje 2,87 mln dokumentów podatkowych i zwraca dopasowane orzeczenia z analizą linii orzeczniczej.
Wypróbuj za darmo