W zakresie uznania składników majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz możliwości skorzystania ze zwolnienia.
Przedsiębiorca będący osobą fizyczną prowadzący działalność gospodarczą planuje wniesienie wyodrębnionego oddziału zajmującego się działalnością deweloperską i najmem nieruchomości do spółki z o.o. w formie wkładu niepieniężnego. Oddział został formalnie wyodrębniony zarządzeniem i posiada przypisane składniki…
Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe
Szanowny Panie,
stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
23 czerwca 2025 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnił Pan wniosek pismem z 24 czerwca (data wpływu 27 czerwca 2025 r.) oraz pismem z 28 lipca 2025 r. (data wpływu 31 lipca 2025 r.) w odpowiedzi na wezwanie.
Treść wniosku jest następująca:
Opis zdarzenia przyszłego
(„Wnioskodawca”) jest przedsiębiorcą będącym osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy z 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców, pod firmą (…). Wnioskodawca wpisany jest do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej Rzeczypospolitej Polskiej („CEiDG”) i prowadzi działalność gospodarczą od 1 listopada 2014 r.
Wnioskodawca jest podatnikiem polskiego podatku dochodowego od osób fizycznych („PIT”), podlegającym na terytorium Polski obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów, stosownie do art. 3 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych („ustawa o PIT"). Dochody Wnioskodawcy z pozarolniczej działalności gospodarczej opodatkowane są na zasadach określonych w art. 30c ustawy o PIT.
Wnioskodawca jest również zarejestrowany w Polsce jako czynny podatnik podatku od towarów i usług („VAT”), o którym mowa w ustawie z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług („ustawa o VAT”).
Ujawniony w CEiDG przedmiot przeważającej działalności Wnioskodawcy (według PKD 2007) obejmuje:
1) 62.02.Z - Działalność związana z doradztwem w zakresie informatyki, natomiast ujawnione w CEiDG przedmioty pozostałej wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej (według PKD 2007) są następujące:
2) 93.19.Z- Pozostała działalność związana ze sportem,
3) 93.13.Z- Działalność obiektów służących poprawie kondycji fizycznej,
4) 93.11 .Z - Działalność obiektów sportowych,
5) 77.12.Z - Wynajem i dzierżawa pozostałych pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli,
6) 77.11 .Z - Wynajem i dzierżawa samochodów osobowych i furgonetek,
7) 72.19.Z - Badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych i technicznych,
8) 72.11 .Z - Badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie biotechnologii,
9) 70.22.Z - Pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania,
10) 68.20.Z - Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi,
11) 68.10.Z - Kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek,
12) 63.99.Z - Pozostała działalność usługowa w zakresie informacji, gdzie indziej niesklasyfikowana,
13) 63.91 .Z - Działalność agencji informacyjnych,
14) 63.12.Z - Działalność portali internetowych,
15) 63.11.Z - Przetwarzanie danych; zarządzanie stronami internetowymi (hosting) i podobna działalność,
16) 62.09.Z - Pozostała działalność usługowa w zakresie technologii informatycznych i komputerowych,
17) 62.03.Z - Działalność związana z zarządzaniem urządzeniami informatycznymi,
18) 62.01 .Z - Działalność związana z oprogramowaniem,
19) 58.29.Z - Działalność wydawnicza w zakresie pozostałego oprogramowania,
20) 41.20.Z- Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych,
21) 41.10.Z - Realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków.
Wnioskodawca pozostaje w związku małżeńskim, a obowiązującym w jego małżeństwie ustrojem majątkowym jest ustawowa wspólność majątkowa.
Działalność Wnioskodawcy w (…).
W ramach faktycznie wykonywanej działalności gospodarczej Wnioskodawca świadczy usługi doradztwa w zakresie informatyki, w tym zwłaszcza w dziedzinie Al (artificial intelligence). Ponadto Wnioskodawca wykonuje faktyczną działalność gospodarczą również w innych, niepowiązanych obszarach, w szczególności działalność deweloperską oraz w zakresie najmu i dzierżawy nieruchomości w (…).
Działalność gospodarcza Wnioskodawcy w (...) prowadzona jest z wykorzystaniem składników majątkowych obejmujących zwłaszcza:
W przeszłości na działce nr 1 wybudowane zostały budynki i budowle, w tym zwłaszcza domki letniskowe o różnej powierzchni, które wraz z wyposażeniem oraz infrastrukturą techniczną przeznaczone zostały do komercjalizacji w formie najmu (dzierżawy) ośrodka wypoczynkowego. Nakłady poniesione w tym zakresie przez Wnioskodawcę, w tym zwłaszcza na wybudowanie, modernizację i wyposażenie domków letniskowych w latach 2015-2018, wyniosły ok. 4,9 mln zł.
Działka nr 2 została nabyta przez Wnioskodawcę 4 września 2024 r. Działka ta stanowiła wąski pas gruntu przebiegający wzdłuż działki nr 1 na granicy z sąsiednimi nieruchomościami, będący dotychczas własnością Gminy (...). Obecnie wchodzi ona w skład majątku Wnioskodawcy i tworzy wraz z działką nr 1 gospodarczą całość.
Nieruchomość, w tym posadowione na niej budynki i budowle wraz z wyposażeniem oraz infrastrukturą techniczną, są obecnie wykorzystywane jako ośrodek wypoczynkowy na podstawie zawartej przez Wnioskodawcę umowy najmu (dzierżawy).
W drugiej połowie 2024 r. wewnętrze analizy Wnioskodawcy wykazały, że obecna forma komercjalizacji nieruchomości w (...) nie jest najkorzystniejsza pod względem biznesowym. W związku z tym Wnioskodawca postanowił przystąpić do realizacji przedsięwzięcia deweloperskiego na Nieruchomości polegającego na budowie zespołu budynków mieszkalno- hotelowych wraz z usługami, garażem podziemnym oraz niezbędną infrastrukturą, pod nazwą „(…)”.
Przedsięwzięcie powyższe jest w trakcie realizacji. W jego ramach pozyskane zostały koncepcje zagospodarowania terenu oraz opracowania chłonności Nieruchomości, obejmujące schematy i opracowania możliwości zabudowy nieruchomości (w tym zagospodarowania terenu, rzutów kondygnacji, przekroju charakterystycznego czy elewacji), zestawienia powierzchniowe (w tym wyliczenia powierzchni użytkowej mieszkań lub usług oraz innych parametrów zabudowy), a także model 3D. Na zlecenie Wnioskodawcy przeprowadzone zostały badania podłoża gruntowego określające warunki gruntowo-wodne, a także inwentaryzacja zieleni (drzew i nasadzeń) na nieruchomości; prowadzone są też badania przyrodnicze dla obszaru Natura 2000. Wnioskodawca pozyskał oferty na usługi architektoniczne, na podstawie których zawarta zostanie przez niego z wybranym biurem architektonicznym umowa w przedmiocie przygotowania dokumentacji niezbędnej do uzyskania pozwolenia na budowę, mogącej obejmować sporządzenie lub uzyskanie:
W związku z realizowanym przedsięwzięciem Wnioskodawca wystąpił do Burmistrza (…) z wnioskiem o zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Zawarł też umowę o świadczenie usług w przedmiocie generalnej obsługi inwestycji, polegających zwłaszcza na:
Dla inwestycji opracowana została identyfikacja wizualna (logo) oraz zarejestrowana została domena, za pośrednictwem której prowadzona będzie dedykowana strona internetowa.
Prognozowane koszty inwestycji „(…)” wyniosą ponad 140 mln zł.
Oddział (...).
Działalność Wnioskodawcy z wykorzystaniem składników majątkowych w (...) stanowi wyodrębniony obszar wykonywanej przez niego działalności gospodarczej w aspekcie funkcjonalnym i finansowym.
Jednocześnie, celem zwiększenia efektywności działalności z wykorzystaniem odnośnych składników majątkowych, Wnioskodawca postanowił dokonać ich formalnej strukturyzacji w ramach prowadzonej przez niego działalności, wydając w dniu 17 stycznia 2025 r. zarządzenie w sprawie wyodrębnienia części przedsiębiorstwa w postaci „Oddziału (...)”.
Zatem, w obecnym kształcie w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa Wnioskodawcy funkcjonuje odrębna jednostka zajmująca się działalnością deweloperską oraz najmem i dzierżawą w (...) („Oddział (...)."), której wyodrębnienie przejawia się w następujących aspektach:
Aspekt organizacyjny
Jak wspomniano, Oddział (...). (dalej również jako „Oddział”) został wyodrębniony w działalności Wnioskodawcy wydanym przez niego zarządzeniem z dnia 17 stycznia 2025 r. („Zarządzenie”). W zarządzeniu tym określone zostały dane identyfikacyjne (nazwa) oraz adresowe oddziału, przedmiot i zakres jego działalności, przypisane mu składniki materialne i niematerialne, struktura organizacyjna oraz postanowienia dot. finansów i księgowości Oddziału.
W strukturze organizacyjnej Oddziału (...) wyodrębnione zostały stanowiska Dyrektora Generalnego, Zastępcy Dyrektora Generalnego, Koordynatora ds. Deweloperskich, Doradcy Prawnego oraz Księgowego Oddziału, z określonymi w Zarządzeniu funkcjami oraz zakresem zadań. Wskazane stanowiska piastuje Wnioskodawca, jego małżonka oraz osoby działające na rzecz Oddziału w ramach zawartych przez Wnioskodawcę umów cywilnoprawnych.
W Zarządzeniu przewidziana została możliwość tworzenia, w przypadkach uzasadnionych potrzebami Oddziału, dodatkowych funkcji, stanowisk lub wewnętrznych komórek organizacyjnych. W zakresie uzasadnionym potrzebami Oddziału Wnioskodawca może korzystać z usług lub pracy świadczonej na jego rzeczy, na podstawie zawartych umów o pracę, umów zlecenia, umów o świadczenie usług i podobnych umów cywilnoprawnych. Wszystkie podmioty zaangażowane w funkcjonowanie Oddziału (...) współdziałają celem sprawnego realizowania jego celów i zadań.
Aspekt funkcjonalny
Oddział (...). obejmuje składniki majątkowe przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych w zakresie działalności deweloperskiej oraz działalności polegającej na najmie i dzierżawie Nieruchomości.
Działalność deweloperska Oddziału obejmuje wykonanie przedsięwzięcia polegającego na budowie budynku lub budynków przeznaczonych do sprzedaży w całości lub części (w tym również jako lokale mieszkalne lub użytkowe) lub komercjalizacji w innej formie, w tym zwłaszcza w formie najmu lub dzierżawy.
Z kolei działalność Oddziału w zakresie najmu i dzierżawy obejmuje udostępnianie Nieruchomości lub jej części na podstawie umów najmu lub dzierżawy, w tym również w ramach komercjalizacji budynku lub budynków (lokali mieszkalnych lub użytkowych) wybudowanych w zakresie działalności deweloperskiej. W działalność tę wpisuje się również dalsze wykorzystywanie ośrodka wypoczynkowego na podstawie obowiązującej umowy najmu (dzierżawy), w zakresie i do czasu, w jakim to będzie możliwe z uwagi na realizowaną na Nieruchomości inwestycję.
Według PKD 2007 przedmiot działalności Oddziału (…) może być klasyfikowany jako:
Natomiast według PKD 2025 przedmiot działalności Oddziału może być klasyfikowany jako:
W powyższym zakresie Oddział odpowiedzialny jest w szczególności za realizację następujących zadań:
W powyższym zakresie zadania gospodarcze Oddziału wykonywane są z wykorzystaniem przypisanych mu składników materialnych i niematerialnych, wyodrębnionych w aspekcie terytorialnym (usytuowanych w (...) lub funkcjonujących w związku z położoną tam Nieruchomością) oraz funkcjonalnym, tj. wzajemnie powiązanych ze sobą rolą, jaką odgrywają w działalności Oddziału (służących do gospodarczego wykorzystania Nieruchomości w zakresie działalności deweloperskiej oraz najmu i dzierżawy).
Według stanu na dzień planowanego aportu Oddziału (...), o którym mowa poniżej („Aport”; zob. bliżej w dalszej części wniosku), przyporządkowane Oddziałowi składniki majątkowe obejmować będą:
1) Oznaczenie indywidualizujące Oddział (...).;
2) Własność nieruchomości lub ruchomości, w tym:
a) Grunty, w tym:
b) Budynki, w tym:
c) Budowle, w tym:
d) Wyposażenie budynków i budowli, w tym zwłaszcza:
(…)
e) Wyposażenie placu zabaw;
f) Infrastruktura techniczna;
3) Prawa i obowiązki wynikające z:
a) Umowy rachunku bankowego w (…);
b) Umowy o świadczenie usług prawnych dotyczących Oddziału;
4) Prawa i obowiązki wynikające z:
a) Umowy o świadczenie usług architektonicznych;
b) Umowy o świadczenie usług w przedmiocie generalnej obsługi inwestycji, w tym zwłaszcza usług:
5) Prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu (dzierżawy) ośrodka wypoczynkowego;
6) Prawa ubezpieczonego wynikające z umowy ubezpieczenia nieruchomości;
7) Wierzytelności (należności) i zobowiązania związane z działalnością Oddziału istniejące w dniu Aportu;
8) Środki pieniężne;
9) Akty administracyjne i podobne, w tym:
a) Decyzja o pozwoleniu na budowę dla inwestycji „(…)”;
b) Decyzje, postanowienia i inne akty administracyjne i techniczne warunkujące udzielenie pozwolenia na budowę, w tym:
10) Prawa autorskie majątkowe oraz podobne prawa do:
a) Koncepcji zagospodarowania nieruchomości;
b) Analizy chłonności nieruchomości:
c) Raportu z inwentaryzacji zieleni na nieruchomości;
d) Opinii geotechnicznej z dokumentacją badań podłoża gruntowego określającą warunki gruntowo- wodne nieruchomości;
e) Raportu z badań przyrodniczych dla obszaru Natura 2000;
f) Projektu geotechnicznego;
g) Map;
h) Koncepcji wielobranżowej;
i) Projektów budowlanych;
j) Projektów rozbiórek istniejących obiektów budowlanych;
k) Domeny internetowej: (…);
l) Identyfikacji wizualnej (logo) „(…)”;
11) Tajemnice przedsiębiorstwa;
12) Księgi i dokumenty związane z działalnością Oddziału (...), w tym zwłaszcza:
a) Dokumenty księgowe, obejmujące wyodrębnione części księgi przychodów i rozchodów, ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych oraz ewidencji VAT, dowody źródłowe itp.;
b) Dokumenty prawne, obejmujące umowy, akty notarialne, aneksy, oferty, załączniki, regulaminy, polityki prywatności, pełnomocnictwa, decyzje i inne akty administracyjne itp.;
c) Dokumenty techniczne, w tym opinie i raporty, wypisy i wyrysy z rejestru gruntów, mapy, projekty, uzgodnienia techniczne itp.
d) Dokumenty finansowe, w tym zwłaszcza prognozy i inne kalkulacje finansowe dotyczące inwestycji;
e) Korespondencja dotycząca działalności Oddziału.
Zadania gospodarcze Oddziału (...) wykonywane są przez przyporządkowany Oddziałowi personel, w tym zwłaszcza współpracujący z Wnioskodawcą na podstawie umowy o świadczenie usług generalnej obsługi inwestycji. Na potrzeby działalności Oddziału w (...) zlecane są też usługi specjalistyczne podmiotom zewnętrznym z szeroko pojętej branży budowlanej (w zakresie geologii, geodezji, ochrony przyrody, architektury itp.).
Aspekt finansowy
Oddział (...) jest też wyodrębniony w aspekcie finansowym, co przejawia się w prowadzonej przez Wnioskodawcę ewidencji zdarzeń gospodarczych, umożliwiającej:
Wnioskodawca prowadzi odrębny rachunek bankowy dla Oddziału, za pośrednictwem którego mogą być prowadzane operacje związane wyłącznie z działalnością w (...) Oddział uzyskuje przychody z umowy najmu (dzierżawy) ośrodka wypoczynkowego i ponosi koszty związane z prowadzoną w danym zakresie działalnością.
Oddział (...). ma w praktyce pełną zdolność do kształtowania własnych finansów. W szczególności Wnioskodawca jest w stanie przeprowadzić niezależną analizę działalności Oddziału pod względem finansowym, odrębną od analizy prowadzonej przez niego działalności w pozostałym zakresie.
Podsumowanie
Wobec opisanych wyżej aspektów wyodrębnienia Oddziału (...), aktualnych na dzień planowanego Aportu, Oddział mógłby samodzielnie realizować zadania gospodarcze w zakresie działalności deweloperskiej oraz w zakresie najmu i dzierżawy Nieruchomości jako niezależny podmiot (przedsiębiorstwo).
Aport Oddziału (...) do Spółki z o.o.
Uzasadnienie ekonomiczne Aportu
W związku z przystąpieniem do inwestycji „(…)” okazało się, że aktualna forma prowadzenia działalności gospodarczej w (...) przez Wnioskodawcę, jako osobę fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą („JDG”) oraz pozostającą w małżeńskim ustroju wspólności majątkowej, nie jest rekomendowana pod względem ekonomicznym, rodząc poważne ryzyka i wyzwania, w szczególności w zakresie:
1) Zabezpieczenia majątku Wnioskodawcy i jego rodziny - działalność deweloperska generuje istotne ryzyko gospodarcze, ze względu na swoją kapitałochłonność (finansowanie zewnętrzne, umowy z wykonawcami, zobowiązania wobec nabywców lokali i innych kontrahentów), długotrwałość, a także znaczną ilość zmiennych, od których zależy opłacalność przedsięwzięcia budowlanego (aktualny popyt na rynku nieruchomości, ceny usług i towarów budowlanych itp.). Tymczasem w ramach JDG przedsiębiorcy odpowiadają całym swoim majątkiem za zobowiązania związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. W przypadku więc zmaterializowania się wskazanego wyżej ryzyka gospodarczego wszyscy wierzyciele Wnioskodawcy w ramach realizowanego przedsięwzięcia mogliby domagać się zaspokojenia swoich roszczeń z całego majątku Wnioskodawcy, w tym jego majątku osobistego oraz małżeńskiego majątku wspólnego - bez względu na to, czy majątek ten poporządkowany jest działalności gospodarczej Wnioskodawcy, w tym działalności Oddziału (...), czy też nie;
2) Finansowania inwestycji - pozyskanie przez Wnioskodawcę zewnętrznego finansowania przedsięwzięcia deweloperskiego od banków lub innych instytucji finansowych, względnie od prywatnych inwestorów, w obecnym stanie rzeczy będzie znacznie utrudnione z uwagi na:
a) Brak formalnego rozdzielenia majątku prywatnego oraz firmowego - jak już wspomniano, osoby fizyczne prowadzące JDG odpowiadają całym majątkiem za zobowiązania związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, w związku z czym dana forma wykonywania działalności postrzegana jest jako bardziej ryzykowna. Jednocześnie dla instytucji finansowych lub inwestorów oznacza to wyższe ryzyko osobistego bankructwa;
b) Mniejszą stabilność JDG w zakresie inwestycji długoterminowych - JDG jest powiązana z osobą fizyczną, której śmierć, choroba lub prosta decyzja o wycofaniu się z działalności może uniemożliwiać kontynuację przedsięwzięć rozciągniętych w czasie;
c) Specyfikę oceny zdolności kredytowej osób fizycznych - ocena ta co do zasady bazuje na całościowych przychodach i kosztach danej osoby. W praktyce powoduje to, że przedsiębiorcy prowadzący JDG mogą mieć słabszy scoring niż podmioty korporacyjne będące w podobnej sytuacji gospodarczej;
d) Brak możliwości „emisji" udziałów - przedsiębiorca nie ma możliwości zbycia udziałów w JDG lub zaoferowania ich do objęcia (wprowadzenia wspólnika do JDG w zamian za wniesiony kapitał), co w przypadku podmiotów korporacyjnych jest podstawowym mechanizmem inwestycyjnym;
e) Postrzeganie JDG w praktyce rynkowej jako mniej profesjonalnej formy prowadzenia działalności, w szczególności w zakresie deweloperskim.
Opisane wyżej negatywne aspekty ekonomiczne związane z kontynuowaniem działalności Oddziału (...) w niezmienionej formie prawnej mają dla Wnioskodawcy charakter krytyczny, zważywszy, że prognozowane koszty inwestycji „(…)” wyniosą ponad 140 mln zł. Z jednej strony, oznacza to konieczność pozyskania przez Wnioskodawcę istotnego finansowania dłużnego, co w obecnym stanie rzeczy może być znacznie utrudnione. Z drugiej natomiast strony, zobowiązania związane z realizacją przedsięwzięcia w (...) przenosić będą wartość majątku osobistego i małżeńskiego Wnioskodawcy, rodząc dla niego oraz jego rodziny nieakceptowalne ryzyko majątkowe.
W związku z powyższym Wnioskodawcy zarekomendowano zmianę formy prowadzenia działalności Oddziału (...) na formę spółki z ograniczoną odpowiedzialnością („Spółka z o.o.”), poprzez wniesienie Oddziału do Spółki z o.o. w formie wkładu niepieniężnego (Aport) - co też Wnioskodawca planuje uczynić najwcześniej po uzyskaniu decyzji o pozwoleniu na budowę dla realizowanej inwestycji.
Wniesienie Oddziału (...) do Spółki z o.o. w ramach Aportu:
Forma Spółki z o.o. będzie też dostosowana do realiów rynkowych, zważywszy, że zdecydowana większość przedsięwzięć deweloperskich jest w praktyce realizowana w Polsce przez spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.
Dodatkowo należy zauważyć, że forma Spółki z o.o. może być bardziej operatywna dla potrzeb naturalnego rozwoju działalności Oddziału, którego skala uzasadniać może już funkcjonowanie w formie podmiotu prawa handlowego, zapewniającego większą elastyczność operacyjną, możliwość powołania zarządu oraz potencjalną profesjonalizację procesów zarządczych. Jednocześnie określona Kodeksem spółek handlowych struktura spółki, z łatwiejszym do wdrożenia ładem korporacyjnym, będzie bardziej przejrzysta dla partnerów biznesowych Wnioskodawcy. Spółka z o.o. pozwalać też będzie na potencjalny udziałów członków rodziny Wnioskodawcy w strukturze właścicielskiej lub zarządczej w przyszłości, co ułatwi późniejsze przekazanie biznesu lub wycofanie się przez Wnioskodawcę z bieżącego zarządzania.
Specyfika planowanego Aportu
W obliczu wskazanych wyżej okoliczności Wnioskodawca planuje wniesienie Oddziału (...) w ramach wkładu niepieniężnego (aportu) do powołanej w tym celu Spółki z o.o., na zasadzie art. 158 § 1 Kodeksu spółek handlowych.
Przedmiotem aportu będzie Oddział w stanie opisanym w powyższej części wniosku, obejmującym wszystkie składniki majątkowe przyporządkowane działalności Oddziału, w tym w szczególności zestawione powyżej (zob. część Oddział (...)> - [Aspekt funkcjonalny]) nieruchomości, ruchomości, prawa i obowiązki wynikające z umów, wierzytelności (należności) i zobowiązania istniejące na dzień Aportu, środki pieniężne, decyzje i inne akty administracyjne, majątkowe prawa autorskie i podobne do niematerialnych składników majątkowych, oznaczenie indywidualizujące, tajemnice przedsiębiorstwa, a także księgi i dokumenty.
Aport obejmować będzie przeniesienie na Spółkę z o.o. składników materialnych i niematerialnych związanych z działalnością deweloperską oraz działalnością w zakresie najmu (dzierżawy) Oddziału w momencie zawarcia umowy aportowej, a jeśli do przeniesienia niektórych z tych składników konieczne będzie uzyskanie odrębnych zgód lub pozwoleń albo podjęcie innych czynności (np. aneksowanie umów ze współpracownikami lub innymi kontrahentami, przeniesienie pozwolenia na budowę), Wnioskodawca spowoduje, że wszelkie takie czynności zostaną dokonane, dla zapewnienia skuteczności przeniesienia na spółkę przedmiotu Aportu.
Jednocześnie w zamian za opisany wyżej wkład niepieniężny Wnioskodawca obejmie udziały w Spółce z o.o. o wartości nominalnej nie wyższej od wartości rynkowej Oddziału (...)
Wartość Aportu dla celów podatkowych
Składniki majątkowe wchodzące w skład Oddziału (...) będącego przedmiotem planowanego Aportu zostaną przyjęte przez Spółkę z o.o. dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Wnioskodawcy.
Kontynuacja działalności Oddziału (...) przez Spółkę z o.o.
Przedmiot, zakres i zadania gospodarcze Spółki z o.o. będą zbieżne z przedmiotem, zakresem zadaniami gospodarczymi Oddziału (...), opisanymi w powyższej części wniosku (zob część Oddział (...). - [Aspekt funkcjonalny]). Tym samym, po wniesieniu Aportu, Spółka z o.o. będzie prowadzić działalność gospodarczą w zakresie działalności deweloperskiej oraz działalności polegającej na najmie i dzierżawie Nieruchomości, wykonywaną dotychczas przez Oddział (...).
Spółka z o.o. będzie zatem powołana celem kontynuowania przez nią działalności gospodarcze prowadzonej dotychczas poprzez Oddział, co też faktycznie umożliwiać jej będą w wystarczającym stopniu składniki majątkowe Oddziału (...) przeniesione w ramach Aportu. Spółka z o.o. kontynuować będzie realizację przedsięwzięcia deweloperskiego w (...) oraz najem (dzierżawę) ośrodka wypoczynkowego, w zakresie zgodnym z realizowaną inwestycją. Spółka z o.o będzie kontynuować wykorzystanie Nieruchomości w ramach najmu lub dzierżawy również w sytuacji hipotetycznego odstąpienia od inwestycji deweloperskiej z jakichkolwiek przyczyn w przyszłości.
Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego
Zadania gospodarcze Oddziału (...) wykonywane są przez przyporządkowany Oddziałowi personel współpracujący z Wnioskodawcą na podstawie umów cywilnoprawnych. We wniosku wskazano również, że jeśli do przeniesienia niektórych ze składników majątkowych Oddziału konieczne będzie podjęcie dodatkowych czynności, w tym np. aneksowanie umów ze współpracownikami, Wnioskodawca spowoduje, że wszelkie takie czynności zostaną dokonane, dla zapewnienia skuteczności przeniesienia na spółkę przedmiotu Aportu.
Wnioskodawca nie przewiduje, by na chwilę planowanego Aportu zatrudniał przypisany do Oddziału personel na podstawie umów o pracę (stosunku pracy), tym niemniej, jeśli faktycznie do takiego zatrudnienia dojdzie, Aport będzie obejmował również przypisanych do Oddziału pracowników. W takim przypadku, w ocenie Wnioskodawcy, zastosowanie będzie mieć art. 231 Kodeksu pracy, co oznacza, że w ramach planowanego Aportu nastąpi automatyczne przeniesienie pracowników na spółkę, tj. spółka stanie się z mocy prawa stroną w dotychczasowych stosunkach pracy.
Pytania
1) Czy w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym Oddział (...). stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o PIT?
2) Czy w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym Oddział (...). stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT?
3) Czy w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym przychód wynikający z aportu Oddziału (...) do Spółki z o.o. będzie wolny od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o PIT?
4) Czy w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym aport Oddziału (...) do Spółki z o.o. będzie transakcją niepodlegającą przepisom ustawy o VAT na podstawie art. 6 pkt 1 tej ustawy?
Interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i 3 dotyczących podatku dochodowego od osób fizycznych. W zakresie pytań nr 2 i 4 dotyczących podatku od towarów i usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.
Pana stanowisko w sprawie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych
Ad. 1 i 2
Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym Oddział (...). stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o PIT, jak również zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.
Uzasadnienie
Zważywszy, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w ustawach o PIT i VAT ma identyczne brzmienie, Wnioskodawca przedstawi poniżej wspólne uzasadnienie stanowiska odnoszącego się do pytań nr 1 i 2 wniosku.
I tak, zgodnie z art. 5a pkt 4 ustawy o PIT, ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa, oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.
Tożsama definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa została zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, stosownie do którego ilekroć w przepisach ustawy o VAT jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa, rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.
W świetle przywołanej wyżej definicji podnosi się, że kwalifikacja zorganizowanej części przedsiębiorstwa warunkowana jest następującymi przesłankami:
Dodatkowo, przy ocenie, czy dane składniki majątkowe powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa uwzględnia się również:
Jak wynika z uzasadnienia wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 5 stycznia 2017 r., II FSK 3649/14, czynnikiem konstytuującym przedsiębiorstwo lub jego część w znaczeniu przedmiotowym jest występowanie elementu organizacji oraz funkcjonalnego powiązania jego składników umożliwiających traktowanie przedsiębiorstwa jako pewną całość (zespół). Podobnie w uzasadnieniu interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej („DKIS”) z 4 lipca 2022 r. 0114-KDIP1-2.4012.271.2022.1.RM, stwierdzono, że aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące w takich wzajemnych relacjach, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.
Istota przesłanki wyodrębnienia organizacyjnego została wyjaśniona przez DKIS w uzasadnieniu interpretacji z 30 października 2023 r. 0111-KDIB3-3.4012.301.2023.3.MS, w którym stwierdzono: „wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa”.
Z kolei w zakresie przesłanki wyodrębnienia finansowego w uzasadnieniu interpretacji indywidualnej DKIS z 18 listopada 2024 r. 0112-KDIL2-2.4011.645.2024.4.KP, stwierdzono: „Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nią zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową”. Podobnie w odniesieniu do wnioskodawcy będącego osobą fizyczną wykonującą JDG w uzasadnieniu interpretacji z 6 kwietnia 2023 r. 0114-KDIP1-1.4012.689.2022.4.AKA wskazano, że wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, lecz sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Innymi słowy, o wyodrębnieniu finansowym można mówić w przypadku istnienia możliwości wyodrębnienia podstawowych informacji o sytuacji finansowej i majątkowej części przedsiębiorstwa (zob. również wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 14 stycznia 2011 r., III SA/Wa 1624/10; interpretację indywidualną DKIS z 31 lipca 2018 r., 0114-KDIP1-2.4012.358.2018.1.WH; interpretację indywidualną z 28 maja 2018 r„ 0114-KDIP1-3.4012.175.2018.1.MT).
Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie składników majątkowych do realizacji określonych zadań gospodarczych. Jak stwierdzono w uzasadnieniu interpretacji indywidualnej DKIS z 19 grudnia 2024 r. 0114-KDIP3-1.4011.803.2024.3.AK, „zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa”. Aby zatem zespół składników majątkowych mógł być uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, musi posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy czy umożliwiać wykonywanie działalności w ramach odrębnego przedsiębiorstwa (zob. również wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 9 stycznia 2014 r., I SA/Wr 1915/13; interpretację indywidualną DKIS z dnia 8 marca 2017 r„ 1061-IPTPP3.4512.4.2017.2.OS)
Wreszcie, w orzecznictwie Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej („TSUE”) na gruncie kwalifikacji składników majątku jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa zaakcentowane zostało znaczenie zamiaru i możności kontynuowania przez nabywcę majątku działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę. I tak, w wyroku z 27 listopada 2003 r., C-497/01, TSUE uznał, że zasada wyłączenia spod regulacji VAT transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa winna mieć zastosowanie do każdego wydania składników materialnych i niematerialnych, które łącznie stanowią część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą, przy zamiarze nabywcy dalszego prowadzenia tej działalności. Natomiast w wyroku z 10 listopada 2011 r., C-444/10, Trybunał wskazał, że w ramach przekazania samodzielnej części przedsiębiorstwa wymagane jest, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie działalności gospodarczej, z kolei kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak i nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności. Fakt wyłączenia niektórych składników z transakcji sprzedaży może pozostawać bez wpływu na kwalifikację zbywanych składników jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ważne by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej.
W ocenie Wnioskodawcy, Oddział (...). wypełnia wszystkie wymienione wyżej przesłanki kwalifikacji jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa, stanowiąc organizacyjnie i finansowo wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który mógłby zarazem stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.
I tak, po pierwsze, przypisane Oddziałowi składniki majątkowe nie będą stanowić przypadkowej masy majątkowej. Składniki te powiązane są ze sobą terytorialnie oraz funkcjonalnie, służąc działalności deweloperskiej oraz w zakresie najmu i dzierżawy nieruchomości w (...). Jako takie stanowią zatem zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji zadań gospodarczych Oddziału.
Po drugie, w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym spełnione zostały kryteria wyodrębnienia organizacyjnego. Zespół składników majątkowych służących działalności gospodarczej Wnioskodawcy w (...) został wyodrębniony w ramach jego działalności jako oddział, a wyodrębnienie to zostało dokonane na bazie zarządzenia wydanego przez Wnioskodawcę (jako właściciela przedsiębiorstwa), będącego aktem wewnętrznym o charakterze zbieżnym do statutu czy uchwały organu kolegialnego w spółce. W akcie tym, stanowiącym swoisty regulamin organizacyjny Oddziału, określona została jego struktura organizacyjna, przedmiot i zakres działalności, jak również przydzielono mu niezbędne w jego działalności składniki majątkowe, którymi może zarządzać w realizacji określonych zadań gospodarczych. Oddział (...). posiadać będzie zatem cechę zorganizowania w ramach działalności Wnioskodawcy.
Po trzecie, zespół składników majątkowych składających się na Oddział posiadać będzie cechę wyodrębnienia finansowego, zważywszy, że prowadzona przez Wnioskodawcę ewidencja zdarzeń gospodarczych pozwala na wyodrębnienie miarodajnych informacji o sytuacji finansowej i majątkowej Oddziału, w tym zwłaszcza przyporządkowanie przychodów i kosztów osobno do Oddziału (...) oraz osobno do pozostałej działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę, a także przypisanie konkretnych należności i zobowiązań oraz innych aktywów i pasywów do Oddziału.
Po czwarte, Oddział (...). jest wyodrębniony funkcjonalnie, prowadząc działalność gospodarczą w określonym powyżej zakresie deweloperskim oraz w zakresie najmu (dzierżawy) Nieruchomości. Zadania gospodarcze Oddziału realizowane są z wykorzystaniem przypisanych mu składników materialnych i niematerialnych, adekwatnych do specyfiki i zakresu działalności wykonywanej dotychczas przez Wnioskodawcę w (...).
Jednocześnie w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym Oddział posiadać będzie potencjalną zdolność do działania jako samodzielny podmiot, w oderwaniu od działalności wykonywanej dotychczas przez Wnioskodawcę w ramach JDG.
W tym stanie rzeczy, w ocenie Wnioskodawcy, Oddział (...). stanowi organizacyjnie, finansowo oraz funkcjonalnie wyodrębniony w działalności Wnioskodawcy zespół składników majątkowych służących zadaniom gospodarczym w (...), który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące odnośne zadania.
Dodatkowo należy zauważyć, że składniki wchodzące w skład Oddziału bez uzupełnień zapewniać będą faktyczną możliwość kontynuowania dotychczasowej działalności w (...), po wniesieniu ich aportem do Spółki z o.o. Wskazana spółka zostanie powołana w celu i w zamiarze kontynuowania odnośnej działalności przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem Aportu.
Mając na uwadze powyższe, w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym Oddział (...). spełniać będzie wszelkie przesłanki pozwalające na zakwalifikowanie go jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o PIT oraz art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.
Prawidłowość powyższej kwalifikacji znajduje również potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych DKIS odnoszących się do składników majątkowych służących działalności deweloperskiej, obejmujących również nieruchomości, które przynosiły podatnikom przychody w ramach najmu lub dzierżawy - zob. np. interpretacje z 4 lipca 2022 r., 0114-KDIP1-2.4012.271.2022.1.RM, z 6 kwietnia 2023 r„ 0114-KDIP1-1.4012.689.2022.4.AKA; z 30 października 2023 r., 0111-KDIB3-3.4012.301.2023.3.MS; z 5 stycznia 2024 r., 0114-KDIP1-1.4012.610.2023.4.ESZ; z 28 maja 2024 r„ 0112-KDIL3.4012.133.2024.4.EW; z 18 listopada 2024 r„ 0112-KDIL2-2.4011.645.2024.4.KP
Stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytań nr 1 i 2 wniosku należy więc uznać za prawidłowe.
Ad. 3
Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym przychód wynikający z aportu Oddziału (...) do Spółki z o.o. będzie wolny od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o PIT.
Uzasadnienie
Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT, w przypadku wkładu niepieniężnego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przychodem z kapitałów pieniężnych jest wartość wkładu określona w umowie spółki, a w razie jej braku wartość wkładu określona w innym dokumencie o podobnym charakterze; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, za przychód uważa się wartość rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego.
Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o PIT, wolny od podatku dochodowego jest przychód, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest zorganizowana część przedsiębiorstwa i spółka otrzymująca wkład przyjęła dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład.
Zgodnie z art. 5a pkt 4 ustawy o PIT, ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa, oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.
Jednocześnie w myśl art. 24 ust 19 i 20 ustawy o PIT, zwolnienia zawartego w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o PIT nie stosuje się w przypadku, gdy głównym lub jednym z głównych celów wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania, przy czym jeżeli wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostało przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tej czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.
Mając na uwadze powyższe przepisy, uzasadnione jest stwierdzenie, że w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym przychód wynikający z aportu Oddziału (...) do Spółki z o.o. będzie korzystał ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o PIT.
I tak, po pierwsze, jak wykazano w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego pytania nr 1 wniosku, aportowany Oddział (...). stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o PIT, a tym samym zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 109 danej ustawy.
Po drugie, składniki majątkowe wchodzące w skład Oddziału będącego przedmiotem Aportu zostaną przyjęte przez Spółkę z o.o. dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Wnioskodawcy. Spółka w szczególności kontynuować będzie dotychczasową amortyzację środków trwałych położonych w (...).
Po trzecie, jak wykazano we wniosku, aport Oddziału (...) do Spółki z o.o. dokonany zostanie z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych i jego głównym lub jednym z głównych celów nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.
W wyniku zmiany formy prowadzenia działalności przez Oddział pogorszy się wręcz sposób opodatkowania generowanych przezeń dochodów, z uwagi na wystąpienie podwójnego opodatkowania właściwego dla spółek kapitałowych (na poziomie spółki oraz na poziomie wspólników), co stanowić będzie swoistą „cenę" za możliwość osiągnięcia ekonomicznych celów Aportu, w tym zwłaszcza zabezpieczenia majątku prywatnego Wnioskodawcy i jego rodziny. Dodatkowo, w związku z kontynuacją dotychczasowej wartości podatkowej składników majątkowych Oddziału w Spółce z o.o., ich odpłatne zbycie w przyszłości generować będzie dochód nie mniejszy niż w przypadku, w którym do takiego samego zbycia doszłoby z poziomu Wnioskodawcy.
Mając na uwadze powyższe, w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym spełnione zostaną wszelkie przesłanki zastosowania zwolnienia podatkowego z art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o PIT, przy braku przesłanek negatywnych odnośnego zwolnienia.
Stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 3 wniosku należy więc uznać za prawidłowe.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):
Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Zgodnie z art. 5a pkt 4 ustawy z o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.
Jak wynika z cytowanego przepisu, status zorganizowanej części przedsiębiorstwa posiada tylko taka część mienia przedsiębiorstwa, która spełnia łącznie następujące warunki:
Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest zatem dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze.
Na podstawie powyższego wskazuję, że jednym z podstawowych elementów istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).
Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).
O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze.
Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nią zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową.
Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.
Kolejną cechą definiującą zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze.
Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.
Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa (zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.
Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie całość).
We wniosku wskazał Pan, że postanowił Pan przystąpić do realizacji przedsięwzięcia deweloperskiego na posiadanej Nieruchomości polegającego na budowie zespołu budynków mieszkalno - hotelowych wraz z usługami, garażem podziemnym oraz niezbędną infrastrukturą, pod nazwą „(…)”. W związku z ryzykiem ekonomicznym przedsięwzięcia postanowił Pan Oddział (...). wnieść w formie wkładu niepieniężnego (aport) do sp. z o.o. Przedmiotem aportu będzie Oddział obejmujący wszystkie składniki majątkowe przyporządkowane do działalności Oddziału, w tym w szczególności wskazane nieruchomości, ruchomości, prawa i obowiązki wynikające z umów, wierzytelności (należności) i zobowiązania istniejące na dzień Aportu, środki pieniężne, decyzje i inne akty administracyjne, majątkowe prawa autorskie i podobne do niematerialnych składników majątkowych, oznaczenie indywidualizujące, tajemnice przedsiębiorstwa, a także księgi i dokumenty przypisane do oddziału. Oddział mógłby samodzielnie realizować zadania gospodarcze w zakresie działalności deweloperskiej oraz w zakresie najmu i dzierżawy Nieruchomości jako niezależny podmiot (przedsiębiorstwo). Składniki majątkowe wchodzące w skład Oddziału (...) będącego przedmiotem planowanego Aportu zostaną przyjęte przez Spółkę z o.o. dla celów podatkowych w wartości wynikającej z Pana ksiąg podatkowych. W ramach planowanego Aportu nastąpi automatyczne przeniesienie pracowników na spółkę, tj. spółka stanie się z mocy prawa stroną w dotychczasowych stosunkach pracy.
Pana wątpliwości w sprawie dotyczą w pierwszej kolejności tego, czy opisany wyżej zespół składników materialnych i niematerialnych jest na tyle wyodrębniony organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo, by mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp., na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u Zbywcy zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po przeniesieniu powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez Nabywcę, w oparciu o nabyte składniki.
Analiza przedstawionego opisu, który zaprezentował Pan we wniosku, prowadzi do wniosku, że składniki majątkowe będące przedmiotem aportu do Spółki z o.o. będą stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy.
Jak wynika bowiem z wniosku, zespół składników materialnych i niematerialnych stanowiących przedmiot aportu ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej Pana przedsiębiorstwa. Jest on niezależny od pozostałej części Pana działalności i jest w stanie funkcjonować jako odrębny podmiot gospodarczy. Wyodrębnienie nastąpiło na podstawie pisemnego zarządzenia, tj. aktu wewnętrznego firmy. Tym samym, spełniona będzie przesłanka wyodrębnienia organizacyjnego.
O wyodrębnieniu finansowym świadczyć będzie natomiast fakt, że prowadzona ewidencja umożliwia przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań. Prowadzi Pan odrębny rachunek bankowy dla Oddziału, za pośrednictwem którego mogą być prowadzane operacje związane wyłącznie z działalnością w (…). Oddział uzyskuje przychody z umowy najmu (dzierżawy) ośrodka wypoczynkowego i ponosi koszty związane z prowadzoną w danym zakresie działalnością.
Jak wynika z okoliczności sprawy zespół składników majątkowych będący przedmiotem aportu jest wystarczający do prowadzenia działań gospodarczych na rynku w ramach niezależnego podmiotu. Spełniony będzie zatem również warunek wyodrębnienia funkcjonalnego.
Co istotne, przedmiotem aportu będą również zobowiązania wynikające z prowadzonej działalności w zakresie działalności deweloperskiej oraz najmu i dzierżawy.
Należy w tym miejscu wskazać, że nie w każdym przypadku konieczne jest przeniesienie wszystkich elementów wchodzących w skład standardowych elementów typowych dla transakcji dotyczących zbycia przedsiębiorstwa czy ZCP, ważne aby nabywca mógł kontynuować działalność gospodarczą w oparciu o składniki materialne i niematerialne będące przedmiotem transakcji - co będzie miało miejsce w opisanym przypadku.
Wskazał Pan bowiem, że Spółka z o.o. po otrzymaniu aportu będzie kontynuować działalność w zakresie działalności deweloperskiej oraz najmu i dzierżawy i będzie mogła samodzielnie realizować zadania realizowane uprzednio przez Pana w ramach dotychczas prowadzonej działalności gospodarczej.
Na podstawie powołanych wyżej przepisów oraz przedstawionego opisu sprawy stwierdzam, że zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, związany z działalnością w zakresie działalności deweloperskiej oraz najmu i dzierżawy, będzie spełniać przesłanki do uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż można w tym przypadku stwierdzić, że jest wyodrębniony zarówno organizacyjnie, finansowo, jak i funkcjonalnie. Ponadto zespół ten będzie posiadał potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy.
Tym samym należy zgodzić się z Panem, że wyodrębnione przez Pana składniki majątku związane z Pana działalnością gospodarczą w zakresie działalności deweloperskiej oraz najmu i dzierżawy stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Przechodząc do kwestii opodatkowania aportu, wyjaśniam, co następuje.
Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.
W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.
Katalog przychodów z kapitałów pieniężnych zawiera art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się wartość wkładu określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze - w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, za przychód uważa się wartość rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 19 ust. 3 stosuje się odpowiednio.
Stosownie do art. 5a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce - oznacza to:
a) spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),
b) spółkę kapitałową w organizacji,
c) spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
d) spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,
e) spółkę jawną będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych;
Według art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Wolne od podatku dochodowego są przychody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 23 - jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część i spółka lub spółdzielnia otrzymująca wkład przyjęła dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład.
Powołane przepisy wprowadzają opodatkowanie przychodów z tytułu wniesienia do spółki (np. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) wkładu niepieniężnego w wysokości wartości tego wkładu, a w przypadku gdy wartość ta jest niższa niż wartość rynkowa tego wkładu, przychodem jest właśnie ta wartość rynkowa. Jednocześnie przychody takie są wolne od podatku dochodowego, jeżeli przedmiotem aportu do spółki jest przedsiębiorstwo bądź jego zorganizowana część i spółka otrzymująca wkład przyjęła dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład.
Z opisu sprawy wynika, że składniki majątkowe wchodzące w skład Oddziału (...) będącego przedmiotem planowanego Aportu zostaną przyjęte przez Spółkę z o.o. dla celów podatkowych w wartości wynikającej z Pana ksiąg podatkowych.
Zwracam też uwagę, że zgodnie z art. 24 ust. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Przepisów ust. 8 i 8a oraz art. 21 ust. 1 pkt 109 nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.
Stosownie natomiast do art. 24 ust. 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 19 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.
Z powyższego wynika, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma zastosowanie, gdy wniesienie wkładu niepieniężnego następuje z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. Tak więc, gdy warunek ten nie zostanie spełniony, zwolnienie nie ma zastosowania. Jednak zwracam uwagę, że weryfikacja ewentualnych przesłanek i celów wniesienia wkładu niepieniężnego jest możliwa dopiero w ramach ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego, które przeprowadzić może właściwy organ podatkowy.
Ponadto, zgodnie z art. 24 ust. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Przepis art. 21 ust. 1 pkt 109 ma zastosowanie wyłącznie w przypadku, gdy spółka przejmująca majątek podlega opodatkowaniu w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.
Zauważam zatem, że wniesienie przez Pana składników majątków związanych z działalnością w zakresie działalności deweloperskiej oraz najmu i dzierżawy, który stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w myśl art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w drodze aportu do Spółki będzie powodowało powstanie przychodu zgodnie z art. 17 ust 1 pkt 9 tej ustawy. Jednocześnie przychód ten będzie podlegał zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zatem wniesienie przez Pana zespołu składników majątków związanych z działalnością w zakresie działalności deweloperskiej oraz najmu i dzierżawy, który stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w myśl art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będzie zwolnione od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Pana stanowisko jest prawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
Jednocześnie wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
Końcowo odnosząc się do powołanych przez Pana interpretacji indywidualnych i wyroków, wskazać należy, że dotyczą one konkretnych, indywidualnych spraw podatnika. Zostały wydane w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Nie mogą zatem przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.
QuickMap AI przeszukuje 2,87 mln dokumentów podatkowych i zwraca dopasowane orzeczenia z analizą linii orzeczniczej.
Wypróbuj za darmo