Interpretacja 0114-KDIP3-1.4011.896.2025.2.MK1

Interpretacja indywidualna
– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe jednak częściowo z innych względów niż wskazano we wniosku.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

29 października 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 22 października 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo pismem z 2 grudnia 2025 r. (data wpływu 2 grudnia 2025 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

A sp. z o.o. z siedzibą w (…) (dalej: „Spółka”), wpisana jest do rejestru przedsiębiorców prowadzonego przez (…).

Spółka jest polskim rezydentem podatkowym.

Jedynym udziałowcem Spółki jest B z siedzibą pod adresem: (…) – dalej „Udziałowiec”

Spółka należy do grupy kapitałowej C (dalej „Grupa”) i planuje utworzyć program motywacyjny dla pracowników.

Zasady programu motywacyjnego zostaną ujęte w regulaminie.

Zgodnie z ustaleniami Grupy, Spółka będzie administratorem Programu Motywacyjnego. Adresatami Programu Motywacyjnego będą pracownicy Spółki (dalej również „Uczestnicy”). Uczestnicy będą uprawnieni do udziału w zyskach Udziałowca (dalej również „E”) oraz obejmowania akcji spółki D z siedzibą w Luksemburgu (dalej „D”), należącej do tej samej Grupy kapitałowej.

D ma formę spółki komandytowo-akcyjnej.

Jednak wskazać należy, że D nie jest jednostką dominującą wobec Spółki.

Oprócz zasad udziału w zyskach, w regulaminie określone zostaną także warunki zamiany E na akcje D oraz zamiany premii za postęp (dalej również „F”) przyznawanej pracownikom, na podstawie odrębnych regulaminów obowiązujących w Spółce, na akcje D.

Zgodnie z regulaminem:

1. E (udział w zysku) jest naliczany corocznie na podstawie wyniku netto Udziałowca oraz rocznego wynagrodzenia Uczestnika.

Środki przekazywane są na wyodrębniony rachunek bankowy Spółki i blokowane na okres 3 lat, podczas którego Uczestnik nie może nimi swobodnie dysponować. Po upływie okresu blokady Uczestnik może wypłacić środki albo przeznaczyć je na nabycie akcji D. Regulamin przewiduje również sytuacje wyjątkowe (ślub, narodziny dziecka, zakup mieszkania), w których możliwa jest wcześniejsza wypłata. Jeśli Uczestnik zdecyduje się zainwestować E w akcje D, zgromadzone środki zostaną przelane przez Spółkę na inwestycyjny rachunek bankowy D i będą na nim deponowane do czasu ich zamiany na akcje D.

2. F to premia kwartalna, którą Uczestnik może otrzymać w gotówce, zdeponować na rachunku Spółki (również z blokadą na 3 lata) lub przeznaczyć na zakup akcji D. W przypadku zamiany F na akcje, podobnie jak w przypadku E, akcje nie mogą być sprzedane przed upływem 3 lat. Decyzję o zdeponowaniu środków na rachunku Spółki lub zakupie akcji D, Uczestnik deklaruje składając odpowiedni formularz, stanowiący załącznik do regulaminu. Środki pieniężne zadeklarowane do zdeponowania na rachunku Spółki lub zakupu akcji D, przekazywane są przez Spółkę bezpośrednio na wyodrębniony rachunek bankowy Spółki lub rachunek bankowy D, tj. nie są wypłacane Uczestnikowi.

W momencie zamiany E lub F na akcje D, Uczestnik staje się ich właścicielem. Jednak prawo do zbycia akcji przez Uczestnika jest ograniczone, tzn. nie może dokonać ich sprzedaży wcześniej niż z upływem 3 lat.

Jak wskazano powyżej, Spółka będzie administratorem programu motywacyjnego i będzie miała za zadanie m.in. podjęcie czynności technicznych umożliwiających jej pracownikom wejście w posiadanie akcji D, tzn.

Spółka nie będzie nabywać akcji w swoim imieniu i przekazywać ich pracownikom.

W konsekwencji, w programie przewidziane są trzy podstawowe sytuacje wymagające oceny podatkowej: wypłata uczestnikom E po okresie blokady, zamiana E na akcje D oraz zamiana F na akcje D.

Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

Program został ustanowiony na poziomie grupy C, natomiast A sp. z o.o. pełni wyłącznie funkcję administratora programu w odniesieniu do swoich pracowników. Organizatorem programu jest spółka zagraniczna D.

Spółka nie jest stroną odrębnej umowy dotyczącej Programu, lecz wykonuje czynności administracyjne wynikające z Regulaminu.

Spółka ma wpływ na tworzenie programu na poziomie lokalnym. Spółka wdrożyła regulamin programu obowiązujący jej pracowników. Spółka ma również kompetencje do wyznaczania osób odpowiedzialnych za wsparcie organizacyjne programu.

Zgodnie z regulaminem program obejmuje pracowników A sp. z o.o. Pracownicy innych spółek z Grupy C uczestniczą w Programie na odrębnych zasadach, określonych na poziomie Grupy.

Regulamin programu ma zastosowanie do wszystkich pracowników Spółki, niezależnie od zajmowanego stanowiska oraz rodzaju umowy o pracę, pod warunkiem że pracownik nie znajduje się w okresie wypowiedzenia. Regulamin nie obejmuje stażystów.

Spółka będzie występować jako administrator programu – obliczać wskaźniki E i F oraz wykonywać czynności techniczne związane z nabywaniem akcji D.

Koszty wdrożenia i funkcjonowania programu będą ponoszone przez A sp. z o.o.

Uczestnictwo w programie wynika z polityki udziału w zyskach i akcjonariacie Grupy C. Nie wynika z umowy o pracę ani regulaminu wynagradzania.

Regulamin uczestnictwa w programie nie stanowi podstawy do jakichkolwiek roszczeń o przyznanie udziału w wynikach lub nabycie akcji. Ostateczną decyzję co do przyznania Pracownikowi prawa do udziału podejmuje Spółka.

Świadczenia E i F które pracownicy otrzymają w ramach programu motywacyjnego, pochodzą od Spółki, jako pracodawcy. Zgodnie z postanowieniami regulaminu środki (E i F) przysługujące Pracownikowi traktowane są jak wynagrodzenie za pracę i podlegają tym samym obciążeniom fiskalnym.

Warunki otrzymania E są następujące:

1. Pracownicy nabywają prawo do udziału po upływie trzech pełnych miesięcy kalendarzowych zatrudnienia w Spółce.

2. Udział naliczany jest w marcu każdego roku za poprzedni rok kalendarzowy.

3. Pracownikowi, który nabył prawo do udziału w trakcie roku kalendarzowego, udział naliczany jest za każdy następny miesiąc następujący po nabyciu prawa do udziału.

4. Wartość udziału w wyniku do podziału dla uprawnionych Pracowników ustala się po ustaleniu przez Udziałowca wyniku netto za dany rok kalendarzowy. Udział pracownika wylicza się na podstawie przyjętego wzoru, gdzie brane pod uwagę jest m.in. wysokość wynagrodzenia pracownika.

5. E nie jest naliczane w przypadku gdy Udziałowiec odnotuje stratę.

Warunki otrzymania F zostały określone w oddzielnym regulaminie i dotyczą premii za postęp, która jest zależna od spełnienia warunków ilościowych i jakościowych w danym kwartale.

Uczestnik podejmuje decyzję odnośnie zadysponowania F po każdym kwartale za który jest przyznana.

Zgodnie z regulaminem Uczestnik ma prawo do dysponowania środkami, do których nabył prawo na mocy Regulaminu (…) (F) z dnia 28 marca 2023 r. poprzez:

a) natychmiastowe otrzymanie środków,

b) zainwestowanie środków w akcje D lub

c) zdeponowanie ich na rachunku bankowym Spółki

Jeśli Uczestnik wybierze opcję wypłaty środków, to po przekazaniu na jego rachunek bankowy, może nimi swobodnie dysponować.

Uczestnik ma możliwość zamiany F na akcje D. W takim przypadku, nie może ubiegać się o wypłatę F jaki został mu naliczony za dany kwartał. Zamiana F na akcje D następuje do końca maja każdego roku. Formularz zamiany F na akcje stanowi załącznik do Regulaminu. Akcje nabywane są w pełnej wysokości. Pracownik nie ma możliwości dokonywania dopłat do pełnej wysokości akcji, jeżeli naliczone F za dany kwartał nie jest wystarczające do pokrycia pełnej wysokości akcji. Niewykorzystana część F za dany kwartał zostanie przelana na wydzielony rachunek bankowy Spółki.

Zaznaczyć należy, że akcje D nie są notowane na giełdzie. Wycena akcji dokonywana jest przynajmniej raz w roku, przez niezależnych ekspertów powołanych do sporządzania wyceny i obowiązuje do czasu ogłoszenia nowej wyceny. Uczestnik nabywa akcje wg wyceny dokonanej przez ekspertów.

Uczestnicy otrzymują akcje bezpośrednio od D. Rola Spółki ogranicza się jedynie do czynności technicznych tj. do przekazania środków zgromadzonych na wydzielonym rachunku Spółki w ramach E lub F.

Wraz z akcjami, Uczestnicy nabywają prawa wynikające z objęcia akcji tj. prawo głosu i prawo do dywidendy.

Pytania

1. Czy w związku z planowaną strukturą funkcjonowania Programu Motywacyjnego opisaną we wniosku, w przypadku wypłaty pracownikowi środków E po upływie trzech lat, przychód pracownika a w konsekwencji obowiązki po stronie Spółki jako płatnika podatku dochodowego, powstaną w momencie faktycznej wypłaty środków na rachunek bankowy pracownika czy też naliczenia E?

2. Czy w związku z planowaną strukturą funkcjonowania Programu Motywacyjnego opisaną we wniosku, w przypadku zamiany E i F na akcje spółki D, przychód pracownika powstaje dopiero w momencie odpłatnego zbycia tych akcji, a nie w chwili samej zamiany (otrzymania akcji przez Uczestnika), co w konsekwencji oznacza, że po stronie Spółki nie powstaną obowiązki płatnika podatku dochodowego?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

Zdaniem Spółki, w świetle przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PIT), przychód pracownika ze stosunku pracy powstaje w momencie, w którym pracownik faktycznie otrzymuje należne mu środki pieniężne lub w którym zostają one postawione do jego dyspozycji w sposób umożliwiający realne korzystanie z nich, a nie w chwili samego naliczenia tych kwot przez pracodawcę. Dopiero tak określony moment będzie determinował obowiązki Spółki jako płatnika podatku dochodowego PIT.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o PIT,

„Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14–15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.”

Z powołanego przepisu wynika, że dla powstania przychodu istotne jest faktyczne otrzymanie przez podatnika świadczenia lub postawienie go do jego dyspozycji, co należy rozumieć jako stworzenie realnej możliwości dysponowania środkami przez podatnika. Samo naliczenie kwoty E lub F przez Spółkę, nie oznacza jeszcze, że środki te zostały pracownikowi udostępnione. Dopóki pracownik nie ma faktycznej możliwości rozporządzania nimi (np. nie otrzymał przelewu lub gotówki), nie można uznać, że powstał przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o PIT.

W związku z tym, Spółka stoi na stanowisku, że dopiero wypłata E, tj. przekazanie na rachunek bankowy Uczestnika skutkuje powstaniem przychodu. Samo naliczenie i blokada na rachunku Spółki nie oznacza powstania przychodu, gdyż pracownik nie może środkami swobodnie dysponować. Tym samym obowiązki Spółki jako płatnika podatku dochodowego, określone w art. 32 ust. 1 oraz art. 38 ustawy o PIT, powstaną w momencie przekazania środków na rachunek bankowy pracownika.

Ad 2.

Zgodnie z przedstawionym zdarzeniem przyszłym, D nie jest jednostką dominującą wobec Spółki. Oznacza to, że nie są spełnione przesłanki dotyczące programów motywacyjnych określone w art. 24 ust. 11 ustawy o PIT, który stanowi, że: jeżeli w wyniku realizacji programu motywacyjnego utworzonego przez: (i) spółkę akcyjną, od której podatnik uzyskuje świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13, (ii) spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której podatnik uzyskuje świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13 - podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tej spółki lub akcje spółki w stosunku do niej dominującej, przychód z tego tytułu powstaje w momencie odpłatnego zbycia tych akcji.

W art. 11 ust. 1 Ustawy PIT ustawodawca zawarł katalog przysporzeń, które w szczególności uznaje za przychody podlegające opodatkowaniu.

W myśl art. 11 ust. 1 Ustawy PIT przychodami są w szczególności otrzymane lub pozostawione do dyspozycji podatnika pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W konsekwencji, aby po stronie podatnika powstał przychód podatkowy musi on otrzymać (mieć postawioną do dyspozycji) wartość, która będzie zwiększała jego majątek. Inaczej mówiąc, przychodem dla podatnika (tut. Uczestnika) może być jedynie faktyczne przysporzenie, które on uzyskuje.

Wprawdzie ustawy o podatku dochodowym nie zawierają normatywnej definicji przychodu, jednak z uwagi na przedmiot opodatkowania oraz cel podatku dochodowego należy niewątpliwie uznać, iż przychodem są jedynie faktyczne przysporzenia po stronie podatnika, które mają rzeczywisty, trwały oraz definitywny charakter.

Jeżeli natomiast podatnik uzyskuje świadczenie, które nie spełnia jednego z powyższych kryteriów, tj. na przykład nie stanowi rzeczywistego przysporzenia po stronie podatnika z uwagi na swoją niepewną majątkową wartość, wówczas nie powstaje dla podatnika przychód podatkowy. Nie można bowiem mówić o faktycznym wzbogaceniu się podatnika, co jest niezbędne dla powstania przychodu podatkowego (a zatem przyrostu w majątku podatnika).

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w doktrynie prawa podatkowego, na przykład w komentarzu do Ustawy PIT, którego autorzy stwierdzają, iż: "przychód dla celów podatkowych powinien mieć charakter definitywny oraz jednoznacznie określony. (...) Reasumując, przychód jest to taka zmiana stanu majątkowego, u której podstaw leży zamiar uzyskania przysporzenia i zmiana ta powinna cechować się definitywnością, być określona co do kwoty (bądź w inny wiarygodny sposób wyceniona), a uzyskujący przychód powinien w rezultacie mieć możliwość rozporządzania nim jak właściciel" (G. Dźwigała, Z. Huszcz, P. Karwat, R. Krasnodębski, M. Ślifirczyk, F. Świtała, Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych. Komentarz, Warszawa 2007, s. 177).

W ten sam sposób pojęcie przychodu jest rozumiane w orzecznictwie sądów administracyjnych, na przykład Naczelny Sąd Administracyjny ("NSA") w wyroku z 27 listopada 2003 r., sygn. III SA 3382/02 jednoznacznie podkreślił, iż "zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 i 3 do przychodów zaliczyć można tylko takie wartości, które określają definitywny przyrost majątku podatnika".

W innym wyroku z dnia 14 maja 1998 r., sygn. SA/Sz 1305/97 NSA zaznaczył, iż: "z istoty podatku dochodowego wynika, że jest on ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem - jako źródłem dochodu – jest tylko taka wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa. Otrzymanymi pieniędzmi lub wartościami pieniężnymi są zatem w rozumienia art. 12 ust. 1 pkt 1 omawianej ustawy tylko takie wartości, które powiększają aktywa majątkowe podatnika, a więc takie, którymi może on rozporządzać jak własnymi".

Podobnie wypowiedział się Wojewódzki Sąd Administracyjny ("WSA") we Wrocławiu w wyroku z 30 października 2007 r., sygn. I SA/Wr 861/07.

Warto również zaznaczyć, iż analogiczne podejście do uznania uzyskanego świadczenia za przysporzenie, a w konsekwencji za przychód podatkowy prezentuje Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 24 września 2009 r. sygn. IPPB3/423-474/09-2/GJ, oraz Naczelnik Urzędu Skarbowego w Łodzi w interpretacji z 17 stycznia 2006 r., sygn. ŁUS II-2-423/133/05/IB, a także Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 14 listopada 2008 r., sygn. nr ILPB3/423-506/08-2/EK pisząc, iż: "wskazać należy, iż o przychodzie można mówić wtedy, gdy następuje trwale i definitywne przysporzenie majątkowe". Wprawdzie część tych orzeczeń / interpretacji dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych, to jednak z uwagi na analogiczną konstrukcję podatków dochodowych, mają one zastosowanie w niniejszej sprawie".

W świetle powyższych rozważań należy zwrócić uwagę, iż w momencie nabycia przez Uczestnika akcji D, Uczestnik nie uzyskuje trwałego i ostatecznego przysporzenia.

Po pierwsze, wartość akcji jest zmienna i po ich nabyciu przez Uczestnika wartość akcji może zarówno wzrosnąć, jak i zmaleć. Nie można nawet z całą pewnością wykluczyć, że na dzień, w którym Uczestnik będzie mógł zbyć akcje (tj. po upływie 3 lat), takie akcje zupełnie stracą na wartości z różnych przyczyn ekonomicznych.

Po drugie, Program Motywacyjny zakłada, że co do zasady Uczestnik nie ma swobody w rozporządzaniu akcjami, gdyż przez okres 3 lat od nabycia nie będzie miał prawa ich zbyć (w szczególnych przypadkach możliwe jest ich odblokowanie przed upływem tego okresu).

Powyższe oznacza, że Uczestnik rzeczywiste, trwałe i ostateczne przysporzenie związane z akcjami nabytymi za pośrednictwem i ze środków Wnioskodawcy uzyska dopiero z chwilą zbycia takich akcji. Analogicznie wypowiedział się NSA w wyroku z 13 grudnia 2018 r., sygn. akt II FSK 3311/16 wskazując, że: "akcje są papierami wartościowymi inkorporującymi zarówno prawa, jak i obowiązki akcjonariusza w stosunku do spółki będącej emitentem akcji. Moment uzyskania dochodu z akcji nie jest tożsamy z momentem ich nabycia, bez względu na formę tego nabycia (w niniejszej sprawie – w wyniku nieodpłatnego otrzymania akcji w ramach programu motywacyjnego). Cechą papierów wartościowych, jakimi są akcje, jest to, że generują dochód w przyszłości: w postaci dywidendy, czy też - w przypadku ich odpłatnego zbycia - w postaci różnicy pomiędzy przychodem ze sprzedaży a kosztami poniesionymi na nabycie akcji. W momencie zaś otrzymania akcji na preferencyjnych warunkach przysporzenie, jakie z tego tytułu uzyskuje dana osoba, niezależnie od źródła i przyczyny uzyskania tego przysporzenia, jest jedynie potencjalne. Wbrew twierdzeniom Sądu pierwszej instancji, w stanie faktycznym sprawy realizacja przez uczestnika programu motywacyjnego pochodnego instrumentu finansowego poprzez objęcie akcji nie rodzi przychodu podatkowego, bowiem do majątku Strony nie weszły żadne prawa (przysporzenia majątkowe mające konkretny wymiar finansowy). Uznanie, że przychód powstaje w momencie nieodpłatnego nabycia akcji w ramach programu motywacyjnego prowadziłoby do opodatkowania wartości wyrażonej w pieniądzu, której podatnik w momencie uzyskania akcji nie osiągnął. Otrzymanie akcji nie daje żadnych korzyści, ponieważ akcje są takim składnikiem majątku, który przychód może dać dopiero w momencie ich zbycia w drodze sprzedaży lub zamiany, ewentualnie innych czynności. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, dopiero zbycie akcji pozwala ustalić, jaki dochód podatnik osiągnął przez to, że nabył akcje w drodze programu motywacyjnego, a następnie zbył te akcje. Nabycie akcji samo przez się nie daje żadnego przychodu. W praktyce wygląda to tak, że w chwili nabycia akcji podatnik nie wie, jaki uzyska przychód, bowiem okaże się to dopiero w przyszłości".

Stanowisko to zostało potwierdzone również w wyroku NSA z 21 lipca 2017 r., sygn. akt II FSK 1716/15 oraz w wyroku WSA w Gliwicach z dnia 18 czerwca 2019 r., sygn. akt I SA/Gl 264/19.

W konsekwencji, przychód Uczestnika nie powstanie na moment nabycia akcji, lecz dopiero z chwilą ich późniejszego zbycia.

Odmienna konkluzja, tj. uznanie że już na moment nabycia akcji przez Uczestnika powstaje przychód podatkowy, prowadziłaby do irracjonalnych skutków podatkowych.

Należy również podkreślić, że Spółka dokonuje jedynie czynności technicznej, tj. przekazuje środki pieniężne, przysługujące Uczestnikowi (ale nie postawione do jego dyspozycji) w celu nabycia akcji D. Uczestnik nie otrzymuje akcji od Spółki lecz nabywa je za pomocą zgromadzonych środków. Ponadto, jak wskazano w uzupełnieniu do wniosku:

• organizatorem programu jest grupa C do której należy spółka;
• spółka jest administratorem programu w zakresie jej pracowników;
• uczestnictwo pracowników Spółki w programie, będzie wynikało jedynie z regulaminu a nie z postanowień umów o pracę.

W takiej sytuacji nie można uznać, że świadczenia dla pracowników Spółki, w postaci nabywania akcji D, będą przez nich uzyskiwane od Spółki, jako pracodawcy.

Skoro Spółka nie jest podmiotem dokonującym świadczeń na rzecz pracowników to po jej stronie nie powstaną obowiązki płatnika, o których mowa w art. 32, art. 38 oraz art. 39 ustawy o PIT.

Stanowisko to zostało potwierdzone w m.in. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora KIS z dnia 22.08.2022 r. sygn. 0112- KDIL2-1.4011.657.2022.2.JK.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe jednak częściowo z innych względów niż wskazano we wniosku.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.):

Z uwagi na powyższe, na płatniku ciążą trzy podstawowe obowiązki, tj. obliczenie, pobranie i wpłacenie podatku, zaliczki.

Z kolei jak stanowi art. 30 § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.) ustawa reguluje m.in. opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych.

Ustawa przewiduje przy tym dwa „tryby” zapłaty/poboru podatku dochodowego od osób fizycznych:

·      tzw. samoobliczenie (samowymiar) i zapłatę podatku przez podatnika;

·      obliczenie i pobór podatku przez płatnika.

Zasadą jest, że obowiązek prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania, obliczenia i zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych spoczywa na podatnikach. W odniesieniu do licznych sytuacji zasada ta została jednak wyłączona przez ustawodawcę poprzez nałożenie obowiązków płatnika na podmioty wypłacające podatnikowi (stawiające do dyspozycji podatnika) należności stanowiące jego dochody (przychody).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadza system poboru podatku przez płatnika w przypadkach wskazanych w Rozdziale 7: „Pobór podatku lub zaliczek na podatek przez płatników”. Jak wynika z przepisów tego Rozdziału ustawodawca ustanowił obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych przez:

·      określenie rodzaju podmiotu dokonującego wypłaty (realizacji) świadczeń na rzecz podatników, przy czym rodzaj podmiotu jest określany poprzez wskazanie jego formy organizacyjnej, jego statusu bądź roli, jaką podmiot ten pełni w relacji z podatnikiem oraz

·      określenie kategorii przychodów (dochodów), w odniesieniu do których na ww. podmiotach ciążą obowiązki płatnika podatku.

Ponadto ustawodawca uregulował również sytuacje, w których podmioty wypłacające należności lub realizujące świadczenia na rzecz podatników:

·      nie mają obowiązku obliczenia i poboru podatku jako płatnicy, ale

·      mają obowiązki o charakterze informacyjnym.

Ogólne określenie „przychodów” zawiera art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym:

Pojęcie przychodu wiąże się z przysporzeniem majątkowym po stronie podatnika, z wartością wchodzącą do jego majątku. Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną, jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne - to jest nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu – przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się, stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy:

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Ponadto treść tego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy. Oznacza to, że do przychodów pracownika ustawodawca zaliczył nie tylko pieniądze, ale także wartość świadczeń w naturze, czy świadczeń nieodpłatnych otrzymanych od pracodawcy.

Zgodnie z art. 32 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 38 ust. 1 i 1a ww. ustawy:

Stosownie do art. 39 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Powołane przepisy dotyczą obowiązków płatnika i informacyjnych w sytuacji przekazywania m.in. przychodów zaliczanych do przychodów ze stosunku pracy.

W analizowanej sprawie rozważają Państwo, czy w przypadku wypłaty pracownikowi środków E po upływie trzech lat, przychód pracownika a w konsekwencji obowiązki po stronie Spółki jako płatnika podatku dochodowego, powstaną w momencie faktycznej wypłaty środków na rachunek bankowy pracownika czy też naliczenia E.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że zgodnie z regulaminem: E (udział w zysku) jest naliczany corocznie na podstawie wyniku netto Udziałowca oraz rocznego wynagrodzenia Uczestnika. Środki przekazywane są na wyodrębniony rachunek bankowy Spółki i blokowane na okres 3 lat, podczas którego Uczestnik nie może nimi swobodnie dysponować. Po upływie okresu blokady Uczestnik może wypłacić środki albo przeznaczyć je na nabycie akcji D. Regulamin przewiduje również sytuacje wyjątkowe (ślub, narodziny dziecka, zakup mieszkania), w których możliwa jest wcześniejsza wypłata. Jeśli Uczestnik zdecyduje się zainwestować E w akcje D, zgromadzone środki zostaną przelane przez Spółkę na inwestycyjny rachunek bankowy D i będą na nim deponowane do czasu ich zamiany na akcje D.

Przychodami, zgodnie z wyżej wskazanym art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne. W związku z powyższym zgodzić się należy z Państwa stanowiskiem, że dla powstania przychodu istotne jest faktyczne otrzymanie przez podatnika świadczenia lub postawienie go do jego dyspozycji, co należy rozumieć jako stworzenie realnej możliwości dysponowania środkami przez podatnika. Samo naliczenie kwoty E przez Spółkę, nie oznacza jeszcze, że środki te zostały pracownikowi udostępnione. Dopiero wypłata E, tj. przekazanie na rachunek bankowy Uczestnika skutkuje powstaniem przychodu. Samo naliczenie i blokada na rachunku Spółki nie oznacza powstania przychodu, gdyż pracownik nie może środkami swobodnie dysponować.

Zatem w przypadku wypłaty pracownikowi środków E po upływie trzech lat, przychód pracownika a w konsekwencji obowiązki po stronie Spółki jako płatnika podatku dochodowego, o których mowa w art. 32 ust. 1 i art. 38 powstaną w momencie faktycznej wypłaty środków na rachunek bankowy pracownika.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest również kwestia czy w przypadku zamiany E i F na akcje spółki D, przychód pracownika powstaje dopiero w momencie odpłatnego zbycia tych akcji, a nie w chwili samej zamiany (otrzymania akcji przez Uczestnika), co w konsekwencji oznacza, że po stronie Spółki nie powstaną obowiązki płatnika podatku dochodowego.

W pierwszej kolejności należy przeanalizować czy ww. osoby otrzymują opisane świadczenia od Państwa czy od innych podmiotów. Obowiązki płatnika, a także obowiązki informacyjne po Państwa stronie mogłyby bowiem powstać wyłącznie w odniesieniu do sytuacji udzielenia przez Państwa świadczeń na rzecz ww. osób.

Jak wskazano w opisie wniosku:

• Organizatorem programu jest spółka zagraniczna D.
• Spółka pełni wyłącznie funkcję administratora programu w odniesieniu do swoich pracowników.
• Spółka nie jest stroną odrębnej umowy dotyczącej Programu, lecz wykonuje czynności administracyjne wynikające z Regulaminu.
• Uczestnictwo w programie wynika z polityki udziału w zyskach i akcjonariacie Grupy C. Nie wynika z umowy o pracę ani regulaminu wynagradzania.
• Koszty wdrożenia i funkcjonowania programu będą ponoszone przez Spółkę.
• Uczestnicy otrzymują akcje bezpośrednio od D. Rola Spółki ogranicza się jedynie do czynności technicznych tj. do przekazania środków zgromadzonych na wydzielonym rachunku Spółki w ramach E lub F.

W takiej sytuacji nie można uznać, że świadczenia pracowników Spółki, w związku z uczestnictwem w programie, tj. nabycie akcji spółki D, o ile faktycznie powstaną, będą przez nich uzyskiwane od Spółki, jako pracodawcy. W opisanej sytuacji podmiotem przekazującym akcje pracownikom Spółki, będzie D.

Skoro Spółka nie jest podmiotem dokonującym świadczeń na rzecz pracowników, po stronie Spółki nie powstaną obowiązki płatnika określone w art. 32, art. 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niezależnie od ewentualnej kwalifikacji podatkowej opisanych we wniosku świadczeń po stronie pracowników Spółki, jako podatników, ani obowiązki informacyjne.

W konsekwencji, w związku z nabywaniem przez pracowników Spółki akcji po stronie Spółki nie powstaną obowiązki płatnika ani obowiązki informacyjne.

Prawidłowo zatem wskazali Państwo, że nie są Państwo płatnikiem podatku dochodowego oraz nie są Państwo objęci obowiązkami informacyjnymi w odniesieniu do akcji uzyskiwanych przez Państwa pracowników. Główna teza Państwa stanowiska, wedle której w opisanych zdarzeniach przyszłych nie będą Państwo mieli obowiązków płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych, jest prawidłowa.

Uzasadnienie Państwa stanowiska opiera się jednak na argumentach dotyczących kwalifikacji podatkowej opisanych świadczeń lub zdarzeń po stronie uczestników programu jako podatników oraz momentu powstania przychodu – argumenty te nie mają znaczenia dla rozstrzygnięcia kwestii Państwa obowiązków jako płatnika, skoro nie można przypisać Państwa Spółce realizacji opisanych świadczeń.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Ponieważ w tej sprawie nie pełnią Państwo obowiązków płatnika, ani nie mają obowiązków informacyjnych, ocena tej części stanowiska, która dotyczy kwestii powstawania przychodu po stronie uczestników programu o charakterze motywacyjnym, jest zbyteczna.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·     Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·     Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·    w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·       w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.