Interpretacja 0114-KDIP3-2.4011.1052.2025.2.MT

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie ustalenia, czy:

• podejmowana przez Zainteresowanych działalność w zakresie projektowania i produkcji urządzeń stanowi działalność badawczo-rozwojową - jest prawidłowe,
• finansowane przez Zainteresowanych wynagrodzenia zatrudnionych pracowników stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z wyjątkiem należności z tytułu wynagrodzeń pracowników za czas choroby, urlopu lub innej usprawiedliwionej nieobecności w pracy) - jest prawidłowe,
• finansowane przez Zainteresowanych wynagrodzenia osób zatrudnionych na podstawie umów cywilnoprawnych (umów o dzieło, umów zlecenia) stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - jest prawidłowe,
• wydatki na zakupione materiały, sprzęt i narzędzia niezbędne do produkcji urządzeń, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - jest prawidłowe.
• odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 26e ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

28 listopada 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 28 listopada 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełniliście go Państwo pismem z 5 stycznia 2026 r. (wpływ 5 stycznia 2026 r.) - w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)  Zainteresowany będący stroną postępowania:

• A.A.

2)  Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:

• B.B.

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawcy są osobami fizycznymi, posiadającymi nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wnioskodawcy prowadzą działalność gospodarczą w oparciu o wpis do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej w formie spółki cywilnej. Dochody Wnioskodawców z działalności gospodarczej były opodatkowane wg stawki liniowej.

Działalność była prowadzona przez wspólników w formie spółki cywilnej X. SC. (NIP: (…), REGON: (…)) (dalej jako: „Spółka”). Spółka 21 grudnia 2023 r. została przekształcona w spółkę Y. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

Wniosek dotyczy okresu od 1 stycznia 2019 r. do 20 grudnia 2023 r. w którym wspólnicy prowadzili działalność w ramach spółki cywilnej.

Spółka koncentrowała swoją działalność na tworzeniu rozwiązań w zakresie dystrybucji (...).

Informacje dot. projektów realizowanych przez Spółkę

Spółka była wiodącym polskim producentem (...). Stworzyła np. linię (…), skierowaną do rynku (...) - obejmowała ona moduły (...) ze zintegrowanymi portami (...) - tzw. „(...)”. Produkty Spółki wyróżniała m.in. jakość osiągana dzięki dbałości o szczegóły na każdym etapie projektowania i produkcji.

Produkty tworzone przez Spółkę koncentrują się w następujących obszarach:

1)  technika biurowa - przyłącza stołowe, (...), (...), akcesoria biurowe,

2)  dystrybucja (...) w IT - (…), ATS, monitoring (...),

3)  technologie (...),

4)  monitoring środowiskowy - system monitoringu środowiska i kontroli dostępu dla (…).

Przykładowe projekty zrealizowane przez Spółkę:

(...)

W ramach realizowanych przez Wnioskodawców projektów możliwe jest wyodrębnienie ich następujących etapów:

1. Etap wstępny - obejmuje proces pozyskiwania informacji dotyczących preferencji potencjalnych odbiorców produktów Wnioskodawców oraz oszacowanie kosztów i czasu realizacji projektu. Na podstawie uzyskanych informacji tworzone jest ogólne założenie w postaci projektu technicznego tworzonego urządzenia.
2. Etap projektowy - obejmuje proces szczegółowych prac nad projektem, dążący do spełnienia założeń wynikających z realizacji etapu wstępnego. Etap rozpoczyna się m.in. od określenia podstawowych założeń urządzenia, określenia jego specyfikacji, materiałów, z jakich zostanie wykonany, funkcji wyróżniających urządzenie spośród dostępnych na rynku produktów konkurencyjnych oraz pozostałych z dostępnej gamy Spółki. Szczegółowy zakres czynności obejmuje w kolejności:

1)  stworzenie planów technicznych oraz wizualizacji technicznej urządzenia;

2)  pozyskanie i zakup materiałów niezbędnych do stworzenia urządzenia;

3)  stworzenie prototypu urządzenia,

4)  wprowadzenie ewentualnych poprawek;

5)  zatwierdzenie projektu urządzenia;

6)  przygotowanie rysunków technicznych.

III.  Etap produkcji - obejmuje przygotowanie urządzenia elektronicznego, tj. montaż komponentów, lutowanie, łączenie poszczególnych elementów, wprowadzenie poprawek oraz przeprowadzenie ostatecznych testów.

Każdy z projektów realizowanych przez Wnioskodawców posiada cechę innowacyjności i jest wynikiem wiedzy projektantów zdobytej w trakcie tworzenia poprzednich rozwiązań i konsultacji - rozwój poprzez naukę. W trakcie opracowywania poszczególnych etapów produkcji projektanci na bieżąco rozwiązują problemy, spotykają się z trudnościami i problemami technicznymi, co wymaga twórczego i kreatywnego myślenia.

Istotne są umiejętności badawcze i kreatywność pracowników Wnioskodawców; realizacja każdego projektu musi być ukierunkowana na osiągnięcie jak najlepszego kompromisu w zakresie stworzenia urządzenia o zadowalającej potencjalnego odbiorcę specyfikacji i funkcjonalnościach oraz wykorzystania w procesie produkcji możliwie najbliższej optymalnej wersji komponentów, aby urządzenie było pod względem ekonomicznym przystępne dla klienta i cechowało się odpowiednim stosunkiem ceny do jakości. Podczas realizacji projektów były i są wykorzystywane różnorodne urządzenia i sprzęt, m. in. drukarki 3D, stacje załadunkowe, transportery, automaty, piece rozpływowe. Z punktu widzenia rynkowego rezultat projektu stanowi innowację produktową na rynku w skali przedsiębiorstwa.

Należy również podkreślić, że w działalności wspólników występowały projekty badawczo-rozwojowe, które nie zostały zakończone sukcesem. Koszty takich projektów - jako działania nakierowane na zdobycie nowej wiedzy oraz weryfikację hipotez istotnych dla dalszego rozwoju prac - powinny podlegać rozliczeniu w ramach ulgi B+R, gdyż realizacja przyczynia się do zwiększania zasobów wiedzy wykorzystywanych przy kolejnych projektach.

Każdorazowo zadaniem pracowników Wnioskodawców jest opracowanie urządzenia, które będzie ściśle dopasowane do procesów i warunków technologicznych danego klienta lub potrzeby wynikającej z rynku. Zatem projektowane i wytwarzane urządzenia nie mają takich samych odpowiedników w dotychczasowej lub dalszej działalności Wnioskodawców, lecz wynikają z dokładnej analizy wymagań i warunków danej firmy. Dla Wnioskodawców realizacja projektów wymaga indywidualnego nowatorskiego, innowacyjnego podejścia, tak aby powstała wartość dodana nierealizowana we wcześniejszych projektach, choć wykorzystująca wiedzę i doświadczenie pracowników Wnioskodawców. W efekcie każde zlecenie oznacza konieczność opracowania nowych rozwiązań, które są odpowiedzią na specyficzne potrzeby technologiczne klientów.

Wnioskodawcy na etapie projektowania poszczególnych urządzeń zwracają szczególną uwagę, aby pod względem specyfikacji „wyprzedzały” one produkty już dostępne na rynku i wychodziły naprzeciw oczekiwaniom odbiorców.

W związku z realizacją wyżej opisanych projektów Wnioskodawcy ponoszą koszty, które obejmują:

1)  koszty wynagrodzeń pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę i umów cywilnoprawnych, realizujących innowacyjne projekty,

2)  składki z tytułu należności wskazanych powyżej, określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych - w części finansowanej przez Wnioskodawcę, jako płatnika składek,

3)  koszty zakupu materiałów i surowców, części i narzędzi niezbędnych do produkcji urządzeń (np. komponenty, materiały izolacyjne, przewody i złącza, surowce przewodzące),

4)  koszty odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w toku realizacji projektów w ramach działalności badawczo-rozwojowej maszyn.

Wyżej wymienione wydatki stanowią dla Wnioskodawców koszty podatkowe w rozumieniu przepisów ustawy o PIT.

Ponadto Wnioskodawcy wskazują, że:

1)  prowadzą ewidencję kosztów w wyżej opisanych projektach;

2)  prowadzona jest ewidencja zaangażowania pracowników pozwalająca na określenie liczby godzin danego pracownika przeznaczonych na pracę nad konkretnym projektem. W związku z powyższym, Wnioskodawcy są w stanie określić proporcję czasu pracy konkretnego pracownika, która pozwoli na wyodrębnienie z wynagrodzenia części odpowiadającej wykonywaniu ww. prac i zakwalifikowanie jej do kosztów kwalifikowanych;

3)  opisane we wniosku środki trwałe i wartości niematerialne i prawne są wykorzystywane wyłącznie w projektach o charakterze badawczo-rozwojowym.

Dostosowanie organizacyjno-prawne i rachunkowe

Dziennik prac B+R

W związku z realizowanymi projektami, Wnioskodawcy prowadzą dziennik prac B+R, zawierający opis projektu, daty rozpoczęcia i zakończenia, harmonogram prac wraz z imiennym przyporządkowaniem konkretnych osób do poszczególnych zadań. Dokument ten prowadzony jest w podziale na poszczególne miesiące wraz z imiennym przyporządkowaniem konkretnych osób do wyznaczonych zadań. W ramach dziennika prac B+R prowadzona jest również ewidencja czasu pracy pracowników, umożliwiająca ustalenie dokładnego czasu pracy poszczególnych pracowników poświęconego na prace badawczo-rozwojowe oraz na ewentualne inne zadania.

Ewidencjonowanie kosztów B+R - dokumenty księgowe

Wnioskodawcy dokumentują fakt ponoszenia kosztów kwalifikowanych odpowiednimi dokumentami księgowymi, które są również podstawą do zapisów księgowych. Dokumenty księgowe są dodatkowo opisywane, a opis dowodów księgowych jest zgodny z zakresem informacji przyjętym w Dzienniku prac B+R (identyfikacja procesu, rodzaj kosztu, klasyfikacja podatkowa, charakter prac, czas realizacji, źródło finansowania i sposób realizacji).

Koszty kwalifikowane ewidencjonowane są przez Wspólników w wydzielonej ewidencji kosztów B+R oraz na odpowiednim koncie księgowym.

Wnioskodawcy podkreślają, że:

• nie prowadzą i nie prowadzili działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej lub Polskiej Strefy Inwestycji na podstawie zezwolenia lub decyzji o wsparciu,
• podlegają nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce i nie korzystają ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b ustawy o PIT,
• zamierzają odliczyć w ramach ulgi koszty kwalifikowane, zgodnie z art. 26e ust. 2 i ust. 3 ustawy o PIT,
• zamierzają dokonać odliczenia z tytułu ulgi B+R, zgodnie z limitami wskazanymi w art. 26e ust. 7 pkt 3 ustawy o PIT,
• wymienione w tym wniosku składniki wynagrodzenia pracowników biorących udział w projektach będących przedmiotem tego wniosku każdorazowo stanowiły i będą stanowić w przyszłości należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych,
• koszty te nie zostały zwrócone i nie będą zwrócone w jakiejkolwiek formie ani odliczone od podstawy opodatkowania,
• zamierzają odliczać w ramach ulgi koszty kwalifikowane poniesione w ramach projektów już zrealizowanych w Spółce.

Uzupełnienie i doprecyzowanie stanu faktycznego

Działalność prowadzona przez Wnioskodawców w okresie od 1 stycznia 2019 r. do 20 grudnia 2023 r. obejmowała nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych urządzeń. Jednocześnie działalność ta nie obejmowała rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do produktów, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Wykonywane przez pracowników Wnioskodawców czynności przedstawione we wniosku miały charakter twórczy, obejmowały prace rozwojowe, były podejmowane w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Działalność Wnioskodawców w okresie od 1 stycznia 2019 r. do 20 grudnia 2023 r., o której mowa we wniosku, miała charakter twórczy o indywidualnym charakterze (tj. była wyrazem własnej twórczości intelektualnej, posiadała charakter kreatywny, nowatorski, oryginalny w pomyśle, była nastawiona na tworzenie nowych oryginalnych rozwiązań, o charakterze unikatowym).

Efektem prac było opracowanie nowych urządzeń opartych na innowacyjnych rozwiązaniach technicznych, stanowiących odpowiedź na unikalne i precyzyjnie określone wymagania klientów. Indywidualne podejście do każdego projektu powoduje, że powstające produkty są każdorazowo nowe i nie występowały wcześniej w działalności Wnioskodawców.

Nowe zastosowania wynikające z realizacji poszczególnych projektów przejawiają się w opracowywaniu urządzeń dostosowanych do specyficznych potrzeb klientów oraz do nowych warunków rynkowych i technologicznych.

W ramach realizowanych projektów Wnioskodawcy zastosowali nowe koncepcje oraz rozwiązania techniczne, które wcześniej nie występowały w ich praktyce gospodarczej. Przykładowo można wskazać na autorskie algorytmy sterowania energią (np.(…)), nową architekturę serwera sterującego opartą na procesorze (…), rozszerzone mechanizmy bezpiecznej komunikacji i szyfrowania, modułową koncepcję obsługi wielu kanałów pomiarowych i przełączających, a także nowe konstrukcje mechaniczne i elektryczne gniazd (…) zgodne z aktualnymi normami (…).

Do prac wykorzystywano również narzędzia i technologie prototypowania, m.in. druk 3D oraz specjalistyczne stanowiska montażowe i testowe, umożliwiające opracowanie i weryfikację nowych rozwiązań.

Projekty realizowane przez Wnioskodawców różniły się od rozwiązań wcześniej funkcjonujących zarówno w ich działalności, jak i na rynku, ponieważ były projektowane indywidualnie w odpowiedzi na konkretne potrzeby technologiczne klientów lub nowe wymagania rynkowe.

Każde przedsięwzięcie ma niepowtarzalny charakter, ponieważ wytwarzane produkty są precyzyjnie dostosowywane do procesów oraz warunków technologicznych funkcjonujących w zakładach klientów. Opracowywane urządzenia są projektowane w taki sposób, aby przewyższać dostępne na rynku rozwiązania standardowe, co potwierdza innowacyjny i kreatywny charakter prac projektowych. W efekcie powstają produkty w pełni odpowiadające wymaganiom odbiorców, które wyróżniają się na tle gotowych, uniwersalnych rozwiązań obecnie dostępnych na rynku.

W zakresie realizacji prac związanych z projektami Wnioskodawcy stawiali sobie konkretne, z góry określone cele, realizowane w sposób planowy i uporządkowany.

Celem prowadzonych prac było między innymi:

• opracowanie nowych urządzeń z zakresu dystrybucji (...), automatyki oraz monitoringu, odpowiadających na zidentyfikowane potrzeby rynku lub indywidualne wymagania klientów;
• zwiększenie funkcjonalności, bezpieczeństwa oraz efektywności energetycznej oferowanych produktów;
• dostosowanie projektowanych rozwiązań do aktualnych i zmieniających się norm technicznych oraz standardów rynkowych;
• rozwój i praktyczne wykorzystanie wiedzy technicznej i kompetencji zespołu projektowego, w tym testowanie nowych koncepcji technologicznych.

Powyższe cele były każdorazowo realizowane w ramach zaplanowanych projektów, według ustalonego harmonogramu i z przypisaniem zasobów osobowych oraz technicznych, co potwierdza systematyczny charakter prowadzonych prac.

W trakcie realizacji różnych inicjatyw osiągnięto cele związane z opracowywaniem nowatorskich urządzeń, które odpowiadają na specyficzne potrzeby klientów oraz z rozszerzaniem produktów oferowanych przez Wnioskodawców.

Realizacja opisanych projektów była możliwa dzięki pracy zespołu wykwalifikowanych specjalistów dysponujących zaawansowanymi kompetencjami w obszarze projektowania, wytwarzania, testowania oraz wdrażania nowoczesnych rozwiązań technologicznych. W trakcie prowadzonych działań pracownicy wykorzystywali wiedzę oraz doświadczenie zdobyte przy wcześniejszych realizacjach, co umożliwiło sprawne identyfikowanie i rozwiązywanie problemów, a także opracowywanie innowacyjnych rozwiązań, które nie były dotychczas stosowane.

Projekty były realizowane z wykorzystaniem odpowiednich zasobów technicznych i rzeczowych, zapewniających wysoką dokładność oraz efektywność wykonywanych prac (przykładowo: maszyny produkcyjne, drukarki 3D, stanowiska montażowe i testowe).

Zasoby finansowe zostały zaplanowane w sposób racjonalny i przeznaczone na zakup niezbędnych materiałów, a także na pokrycie kosztów zatrudnienia personelu i pozostałych wydatków związanych z realizacją projektów.

Przed rozpoczęciem prac Wnioskodawcy dysponowali zasobami wiedzy wynikającymi z dotychczasowego doświadczenia projektowego i produkcyjnego, obejmującymi m.in. projektowanie i wytwarzanie (...) w IT, podstawowe rozwiązania z zakresu sterowania, pomiarów elektrycznych, monitoringu środowiskowego, a także znajomość obowiązujących norm technicznych oraz procesów montażu i testowania urządzeń elektronicznych. Wiedza ta stanowiła punkt wyjścia do dalszych, pogłębionych prac badawczo-rozwojowych.

W ramach realizowanych projektów Wnioskodawcy wykorzystali i rozwijali wiedzę oraz umiejętności w zakresie projektowania elektronicznego i mechanicznego urządzeń, programowania i implementacji funkcji sterujących, integracji systemów pomiarowych i monitoringu środowiskowego, doboru materiałów i komponentów zgodnie z wymogami funkcjonalnymi i normami oraz testowania i optymalizacji urządzeń pod kątem wydajności, bezpieczeństwa i niezawodności.

W związku z różnorodnym charakterem prowadzonych projektów, zespół projektowy rozwijał swoje kompetencje w zakresie planowania i koordynowania działań na wszystkich etapach realizacji. Dzięki temu każdy następny projekt przebiega zgodnie z założeniami, a dzięki efektywnej organizacji pracy zarówno zasoby ludzkie, jak i techniczne są wykorzystywane w maksymalnym stopniu, co pozwala w pełni zrealizować cele projektu i terminowo wywiązać się z zobowiązań wobec klienta.

Dzięki temu rozwinięto umiejętności tworzenia nowych rozwiązań technicznych, które nie były wcześniej stosowane w praktyce gospodarczej Spółki.

Wnioskodawcy wykorzystywali wiedzę bezpośrednio przy projektowaniu i produkcji urządzeń, selekcjonując ją pod kątem przydatności do osiągnięcia konkretnych funkcjonalności i wymagań klientów.

Przed rozpoczęciem realizacji projektu przeprowadzano analizę wymagań projektowych i technicznych w celu określenia niezbędnej wiedzy oraz umiejętności potrzebnych do jego wykonania. Na tej podstawie dobierano odpowiednie technologie oraz metody produkcji najlepiej dopasowane do specyfiki konkretnego projektu. Wybierano techniki odpowiadające indywidualnym potrzebom klienta, aby finalny produkt w pełni spełniał jego oczekiwania. Dobór metod realizacji poszczególnych projektów był uzależniony od przeznaczenia i funkcji, jakie miała pełnić finalna konstrukcja

W ramach prac połączono i kształtowano istniejącą wiedzę Wnioskodawcy, obejmującą m.in.: doświadczenie w projektowaniu i montażu (...), wiedzę z zakresu monitoringu (...) i środowiska, znajomość norm technicznych i wymogów bezpieczeństwa, wcześniejsze umiejętności w programowaniu sterowników i zarządzaniu systemami elektronicznymi. Każdy projekt wymagał odrębnego podejścia oraz dobrania odpowiednich metod, co wiązało się z wykorzystaniem zgromadzonego doświadczenia i nabytych kompetencji.

W wyniku prowadzonych działań powstawały projekty o wyższym stopniu zaawansowania i precyzji, które lepiej odpowiadały oczekiwaniom klientów. Poprawiła się również wydajność procesu produkcyjnego oraz jakość wytwarzanych urządzeń. Dodatkowo prace te przyczyniły się do zapewnienia bezpiecznego i trwałego montażu elementów, zgodnie z obowiązującymi normami bezpieczeństwa i standardami jakości.

Prace miały na celu przede wszystkim zdobywanie nowej wiedzy i rozwijanie umiejętności, w szczególności w zakresie projektowania i produkcji urządzeń elektronicznych i mechanicznych, dostosowanych do specyficznych potrzeb klientów, programowania systemów sterowania oraz optymalizacji funkcjonalności.

Dodatkowo zdobyta wiedza obejmowała udoskonalenie metod produkcji z wykorzystaniem nowoczesnych narzędzi, umożliwiających tworzenie precyzyjnych wizualizacji technicznych oraz prototypów, co pozwalało na dokładniejsze dopracowanie projektów. Zespół nabył również doświadczenie w implementacji nowych pomysłów i technologii, co umożliwiało opracowywanie rozwiązań unikalnych i dopasowanych do indywidualnych potrzeb klientów.

Wnioskodawcy rozwinęli również swoje kompetencje w zakresie zarządzania projektami, zdobywając wiedzę dotyczącą optymalizacji procesów, efektywnego wykorzystania zasobów oraz dostosowywania projektów do zmieniających się wymagań. Zdobyte doświadczenie pozwoliło na skuteczne prowadzenie złożonych przedsięwzięć i maksymalne wykorzystanie dostępnych środków.

Zdobycie nowej wiedzy i umiejętności służyło opracowaniu nowych produktów i wprowadzaniu znaczących ulepszeń w istniejących rozwiązaniach.

Przejawiało się to w nowych funkcjonalnościach urządzeń, np. (...) z funkcją (…) umożliwiające automatyczne oszczędzanie energii, zgodności z aktualnymi normami technicznymi, np. gniazda (…) z zabezpieczeniami według norm (…), rozszerzeniu możliwości sterowania i monitoringu, np. serwer oparty na procesorze (…) obsługujący do 42 modułów pomiarowych i przełączających oraz pomiary środowiskowe oraz integracji funkcji i systemów, a także w udoskonaleniu efektywności i bezpieczeństwa urządzeń.

Prace związane z poszczególnymi projektami to prace rozwojowe, mające na celu udoskonalenie istniejących technologii i dostosowanie produktów do specyficznych potrzeb klientów.

Działania te były ukierunkowane na rozwój oferty, w tym na jej dopasowanie do określonych grup odbiorców. Dzięki temu możliwe było opracowywanie innowacyjnych rozwiązań odpowiadających różnorodnym wymaganiom rynkowym, co zwiększało konkurencyjność produktów Wnioskodawców. W efekcie do oferty wprowadzano nowe produkty, wcześniej nieoferowane, wyposażone w rozwiązania niespotykane w pierwotnym asortymencie.

Głównym celem prowadzonych prac projektowych było poszerzanie istniejącej wiedzy, optymalizacja procesów produkcyjnych oraz wdrażanie nowych rozwiązań, mających na celu poprawę funkcjonalności, efektywności i jakości produktów. W rezultacie powstawały innowacyjne wyroby wyróżniające się na tle dostępnych na rynku rozwiązań.

Podczas prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawcy sformułowali innowacyjne idee i rozwiązania takie jak: funkcja (…) w (...), umożliwiająca automatyczne (…) zgodne z nowymi normami (…), z zabezpieczeniem przed przypadkowym włożeniem przedmiotów grożących porażeniem lub pożarem, nowa architektura serwera opartego na procesorze (…), umożliwiająca obsługę do 42 modułów pomiarowych i przełączających, integrację pomiarów środowiskowych (temperatura, wilgotność) oraz stosowanie bezpiecznych, szyfrowanych protokołów komunikacyjnych.

Koszty, które mają podlegać odliczeniu w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową, były zaliczane, w myśl przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do kosztów uzyskania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawców, w tym przez odpisy amortyzacyjne.

Prace toczyły się według określonego harmonogramu prac badawczo-rozwojowych, opracowanego w prowadzonym dzienniku prac badawczo-rozwojowych.

Każdy projekt jest podzielony na etapy, które są szczegółowo zaplanowane w odniesieniu do czasu oraz zasobów niezbędnych do ich realizacji. Zespół projektowy określa terminy realizacji poszczególnych działań, takich jak etap wstępny, projektowy, produkcyjny, montażu, a także testów.

W związku z realizowanymi projektami, Wnioskodawcy prowadzili dzienniki prac B+R, zawierające opis projektu, daty rozpoczęcia i zakończenia, harmonogram prac wraz z imiennym przyporządkowaniem konkretnych osób do poszczególnych zadań. Dokumenty te prowadzone są w podziale na poszczególne miesiące wraz z imiennym przyporządkowaniem konkretnych osób do wyznaczonych zadań.

W ramach dzienników prac B+R prowadzona była również ewidencja czasu pracy pracowników, umożliwiająca ustalenie dokładnego czasu pracy poszczególnych pracowników poświęconego na prace badawczo-rozwojowe oraz na ewentualne inne zadania.

Każdy harmonogram prac nad poszczególnymi projektami wymienionymi we wniosku, a wynikający z prowadzonych dzienników prac B+R, został faktycznie zrealizowany.

Wnioskodawcy nie posiadali statusu centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej.

Wnioskodawca są/byli mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców.

Wszystkie czynności wykonywane przez Wnioskodawców i ich pracowników w ramach prac B+R nie stanowiły:

a) rutynowych i okresowych zmian,

b) czynności wdrożeniowych w zakresie opracowywanych już produktów i usług,

c) produkcji seryjnej/produkcji komercyjnej/bieżącej Pana działalności,

d) działalności wspomagającej/pomocniczej, wykraczającej poza zakres prac B+R,

e) czynności:

1. testowania produktu/produktów,
2. wykonanie badań produktu/produktów,
3. oceny produktu/produktów,
4. bądź innych tego typu prac, dokonywanych już po zakończeniu prac, które uważa Pan za prace badawczo-rozwojowe w ramach danego Projektu,

f) czynności serwisowych,

g) promowania ulepszeń i automatyzacji dokonywanych i dokonanych już w Pana działalności,

h) czynności mających wyłącznie charakter pośredniej działalności wspomagającej/pomocniczej, wykraczające poza zakres prac, które uważa Pan za prace badawczo-rozwojowe,

i) innych prac spoza prac B+R.

Koszty działalności badawczo-rozwojowej były, są i będą wyodrębniane przez Wnioskodawców w ewidencji, o której mowa w art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Koszty realizacji prac noszących znamiona badawczo-rozwojowych były ponoszone ze środków własnych Wnioskodawców.

Wnioskodawcy nie otrzymali, nie otrzymują i nie będą otrzymywać zwrotu w całości lub części, kosztów prac prowadzonych w ramach działalności opisanej we wniosku - w jakiejkolwiek formie, w tym również dofinansowania.

Ponoszone na działalność badawczo-rozwojową wydatki Wnioskodawcy planują odliczyć od podstawy opodatkowania na podstawie art. 26e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zeznaniach za poszczególne lata podatkowe, w których te wydatki poniesiono.

Wnioskodawcy w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej stworzyli prace, które odróżniają się od tych dotychczas funkcjonujących w prowadzonej przez Wnioskodawców działalności badawczo-rozwojowej oraz w ogóle w praktyce gospodarczej.

Każdorazowo projektowane urządzenia są indywidualnie dopasowane do wymagań klientów lub nowych potrzeb rynkowych, co oznacza, że nie są powieleniem istniejących produktów. Przykładowo, (...) z funkcją „(…)” umożliwia (...). Rozwiązanie to było nowatorskie w zakresie zarządzania (...) oraz nie było stosowane w dotychczasowej działalności Wnioskodawców.

W ramach projektów stosowane są nowe koncepcje konstrukcyjne, technologiczne i funkcjonalne, których nie było wcześniej w ofercie Wnioskodawców, ani w standardowych rozwiązaniach rynkowych. Poprzez rozwiązywanie problemów technologicznych, które pojawiają się w skomplikowanych projektach, Wnioskodawcy rozszerzają swoją ofertę o produkty odróżniające się od tych funkcjonujących w praktyce gospodarczej.

Wszystkie prace, które Wnioskodawcy uznają za prace badawczo-rozwojowe, w odniesieniu do osiągniętych lub planowanych efektów, są zaprojektowane w taki sposób, aby wyniki mogły być powtórzone.

Każdy etap projektów jest dokładnie opisywany i dokumentowany, co umożliwia ich powtórzenie. Dzięki temu zabiegowi zostaje zachowana wysoka jakość i spójność w realizowanych pracach.

Efekty prac Wnioskodawców i ich pracowników w zakresie tworzenia projektowania i produkcji urządzeń zawsze były kreacją nowego, nieistniejącego wcześniej produktu.

Efekty prac Wnioskodawców i ich pracowników w zakresie tworzenia projektowania i produkcji urządzeń nie były efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny.

Efekty prac Wnioskodawcy i jego pracowników w zakresie tworzenia projektowania i produkcji urządzeń nie były jedynie „techniczną”, a były „twórczą”, realizacją szczegółowych projektów.

Wnioskodawcy zaliczyli/chcą zaliczyć do kosztów kwalifikowanych wynagrodzenia zatrudnionych pracowników, którzy wykonują czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej, obejmujące również wynagrodzenia za czas choroby oraz urlopu, za godziny nadliczbowe, nagrody, dodatki, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop, wraz z kosztami związanymi z ubezpieczeniami społecznymi, ponoszonymi zarówno po stronie pracownika, jak i pracodawcy oraz wpłaty na Pracownicze Plany Kapitałowe, które wspólnicy będą zobowiązany dokonywać, a także składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych w części, w jakiej są one finansowane przez wspólników jako płatników - w tej części, w jakiej czas przeznaczony przez poszczególnych pracowników na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy danego pracownika w danym miesiącu.

Wnioskodawcy wskazują, że w skład należności z tytułu wynagrodzeń pracowników, które zamierzają odliczać/odliczają w ramach ulgi badawczo-rozwojowej wchodzą również wynagrodzenia za czas choroby, za czas urlopu, choroby lub innej nieobecności w pracy, itp.

Wszystkie wydatki, o których mowa we wniosku, ponoszone przez Wnioskodawców związane z zatrudnieniem pracowników na podstawie umowy zlecenia/o dzieło, mają bezpośredni związek z realizowanymi projektami B+R i stanowią po stronie pracowników należności z tytułu wykonywania usług, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawcy zaliczali/chcą zaliczyć do kosztów kwalifikowanych wydatki na poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a i c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.

Wszystkie wydatki poniesione przez Wnioskodawców na nabywane materiały, sprzęt i narzędzia, były bezpośrednio wykorzystywane w ramach działalności badawczo-rozwojowej.

Wnioskodawcy dokonywali/dokonują/będą dokonywali odpisów amortyzacyjnych od takich środków trwałych jak: drukarka 3D, sprzęt komputerowy, wycinarki, giętarki, zgrzewarki.

Wnioskodawcy nie zamierzają zaliczać do kosztów kwalifikowanych fizycznych odpisów amortyzacyjnych od samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Pytanie oznaczone we wniosku nr 2 dotyczy wynagrodzeń pracowników.

Pytanie oznaczone we wniosku nr 3 dotyczy wynagrodzeń osób zatrudnionych na podstawie umów cywilnoprawnych (umów o dzieło, umów zlecenia).

Pytania

1)  Czy podejmowana przez Wnioskodawców działalność w zakresie projektowania i produkcji urządzeń stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 26e ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w zw. z art. 5a pkt 38-40 tej ustawy w zw. z art. 4. ust. 2 oraz 3 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce z dnia 20 lipca 2018 r.?

2)  Czy finansowane przez Wnioskodawców wynagrodzenia zatrudnionych pracowników, którzy wykonują czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej, obejmujące również wynagrodzenia za czas choroby oraz urlopu, za godziny nadliczbowe, nagrody, dodatki, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop, wraz z kosztami związanymi z ubezpieczeniami społecznymi, ponoszonymi zarówno po stronie pracownika, jak i pracodawcy, oraz wpłaty na Pracownicze Plany Kapitałowe, które Wspólnicy będą zobowiązani dokonywać, a także składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych w części, w jakiej są one finansowane przez Wspólników jako płatników stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu?

3)  Czy finansowane przez Wnioskodawców wynagrodzenia osób zatrudnionych na podstawie umów cywilnoprawnych (umów o dzieło, umów zlecenia), którzy wykonują czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej, obejmujące również sfinansowane przez płatników składki z tytułu tych należności, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1a ustawy o PIT, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu?

4)  Czy opisane w stanie faktycznym finansowane przez Wnioskodawców wydatki na zakupione materiały, sprzęt, narzędzia niezbędne do produkcji urządzeń, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT?

5)  Czy opisane w stanie faktycznym odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 26e ust. 3 ustawy o PIT?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytania oznaczone we wniosku Nr 1, 3, 4, 5 oraz pytanie Nr 2 w zakresie uznania kosztów pracowniczych za koszty kwalifikowane (z wyjątkiem należności z tytułu wynagrodzeń pracowników za czas choroby, urlopu lub innej usprawiedliwionej nieobecności w pracy). W zakresie pytania oznaczonego Nr 2 w części dotyczącej uznania za koszty kwalifikowane wypłacanego pracownikom wynagrodzenia za czas choroby, urlopu lub innej usprawiedliwionej nieobecności w pracy zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stanowisko Zainteresowanych w sprawie

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawców, podejmowana działalność w zakresie w zakresie projektowania i produkcji urządzeń stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 26e ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w zw. z art. 5a pkt 38-40 tej ustawy w zw. z art. 4. ust. 2 oraz 3 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce z dnia 20 lipca 2018 r.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowane w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ustawy o PIT, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to:

• badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,
• badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl natomiast art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. 2022. poz. 574 tj. z dnia 3 marca 2022 r.) (dalej jako ustawa - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce), badania naukowe są działalnością obejmującą:

• badania podstawowe, rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,
• badania aplikacyjne, rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywana nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie natomiast do treści art. 5a pkt 40 ustawy o PIT, ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Ponadto, w myśl art. 4 ust. 3 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywane dostępnej aktualnej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Odnosząc się do utrwalonej linii interpretacyjnej organów podatkowych, działalność badawczo-rozwojowa powinna: obejmować badania naukowe lub prace rozwojowe, mieć twórczy charakter, być podejmowana w sposób systematyczny oraz być podejmowana w celu zwiększenia zasobów wiedzy i wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W zidentyfikowaniu działalności B+R pomocne jest odniesienie się do kryteriów z tzw. Podręcznika Frascati (OECD (2018), Podręcznik Frascati 2015: Zalecenia dotyczące pozyskiwania i prezentowania danych z zakresu działalności badawczej i rozwojowej, Pomiar działalności naukowo-technicznej i innowacyjnej, OECD Publishing, Paris/GUS, Warsaw, https://doi.org/10.1787/9788388718977-pl). Według niego, działalność badawczo-rozwojowa musi być: nowatorska, twórcza, nieprzewidywalna, metodyczna oraz możliwa do przeniesienia lub odtworzenia.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny, jak i kryteria niezbędne do uznania działalności za działalność badawczo-rozwojową, zdaniem Wnioskodawców przedsiębiorstwo te kryteria spełnia:

A. nowatorskość i twórczość: charakter działalności prowadzonej przez Spółkę wskazuje na jej twórczość - zarówno pod kątem przebiegu procesu wykonywania prac, jak i ich efektów. Tworzone przez Spółkę urządzenia spełniają specyficzne indywidualne oczekiwania branży. Zadaniem pracowników Wnioskodawców jest opracowanie zamysłu i projektu produktu, który będzie ściśle dopasowany do procesów i warunków technologicznych ukształtowanych przez potrzeby konkretnego rynku właściwego. Realizacja projektów wymaga od Wnioskodawców podejścia indywidualnego, nowatorskiego i innowacyjnego, tak aby powstała wartość dodana w stosunku do dostępnych na rynku produktów konkurencyjnych.

W tym miejscu, w oparciu o objaśnienia podatkowe Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczące preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX, podkreślić należy, iż na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, w stopniu minimalnym, wystarczające jest działanie twórcze na skalę przedsiębiorstwa, tzn. przedsiębiorca we własnym zakresie (w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych) opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot. Zatem, twórczość w działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań u podatnika już funkcjonujących.

B. nieprzewidywalność: z punktu widzenia rynkowego, rezultat projektu stanowi innowację produktową - tworzone urządzenia są za każdym razem nowością na rynku, obejmują nowe i ulepszone rozwiązania. Wnioskodawcy rozwijają specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które są następnie wykorzystywane przy realizacji kolejnych projektów. Sam proces realizacji danych projektów, pomimo korzystania z istniejących metod, nierzadko powoduje wytworzenie całkowicie nowego rozwiązania lub znaczną modyfikację koncepcji już istniejących. Wobec tego w procesie kreowania i projektowania urządzeń nie ma przewidywalności, bowiem wytwarzanie czegoś wcześniej niewystępującego w danym środowisku wiąże się z niepewnością efektu końcowego oraz ryzykiem wystąpienia nieprzewidzianych okoliczności, mających wpływ na proces wytwórczy, które Wnioskodawcy muszą przezwyciężać.

C. metodyczność: w ramach realizacji projektu opracowanie całej koncepcji i projektu technicznego, zastosowanie specyficznych i innowacyjnych rozwiązań leży po stronie pracowników Wnioskodawców. Pracownicy są odpowiedzialni za przygotowanie założeń projektu, kontrolę, testy, montaż prototypu oraz docelowych urządzeń. Planowane przez pracowników rozwiązania są wdrażane w sposób metodyczny, przy wykorzystaniu odpowiedniej dokumentacji. Dodatkowo, każdy z pracowników zobowiązany jest do wykonywania prac zgodnie z harmonogramem wynikającym z dziennika B+R. Każdy projekt ma harmonogram prac projektowych, pracownicy mają określone zadania do wykonania.

Zatem, co do zasady, projekty Wnioskodawców są zaplanowane zarówno od strony organizacji pracy jak i od strony czasu i kosztów jej realizacji. Wobec powyższego można stwierdzić, że prace projektowe były, są i będą prowadzone w sposób metodyczny, zaplanowany, zorganizowany i ciągły, uporządkowany według ustalonych procedur.

D. możliwość przeniesienia lub odtworzenia: dokumentacja prowadzonych prac umożliwia późniejsze odtworzenie i zwielokrotnienie nowych bądź ulepszonych rozwiązań. Jest to dla Wnioskodawców istotne nie tylko ze względu na chęć skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej, ale również z powodu planowania dalszych inwestycji. Odpowiednia dokumentacja ułatwi prace organizacyjne przy podejmowaniu kolejnych prac, mających na celu rozwinięcie procesu produkcyjnego oraz oferty przedsiębiorstwa. Wnioskodawcy dążą do tego, aby wytworzone rozwiązania mogły być przez niego odtwarzane i wykorzystywane również w późniejszym czasie. Jest to skutek nieustannej potrzeby udoskonalania rozwiązań stosowanych w przedsiębiorstwie, wynikającej z uwarunkowania rynku oraz konieczności pozostawania konkurencyjnym.

Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Wnioskodawców podejmowana działalność w zakresie projektowania i produkcji urządzeń elektronicznych stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 26e ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w zw. z art. 5a pkt 38-40 tej ustawy w zw. z art. 4. ust. 2 oraz 3 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce z dnia 20 lipca 2018 r.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawców, finansowane przez Wnioskodawców wynagrodzenia zatrudnionych pracowników, którzy wykonują czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej, obejmujące również wynagrodzenia za czas choroby oraz urlopu, za godziny nadliczbowe, nagrody, dodatki, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop, wraz z kosztami związanymi z ubezpieczeniami społecznymi, ponoszonymi zarówno po stronie pracownika, jak i pracodawcy oraz wpłaty na Pracownicze Plany Kapitałowe, które Wspólnicy będą zobowiązani dokonywać, a także składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych w części, w jakiej są one finansowane przez Wspólników jako płatników stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Zgodnie z art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT, za koszty kwalifikowane uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, obejmują „wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych”.

Wskazać należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, dodatki, nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT.

Natomiast użyty w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Wymienione w stanie faktycznym świadczenia stanowią należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT. Ponadto, z tytułu powyższych należności Wspólnicy ponoszą ciężar składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych w części finansowanej przez wspólników jako płatników.

W związku z powyższym, koszty uzyskania przychodu w postaci wynagrodzenia zatrudnionych pracowników, którzy wykonują czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej, obejmujące również wynagrodzenia za czas choroby oraz urlopu, za godziny nadliczbowe, nagrody, dodatki, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop, wraz z kosztami związanymi z ubezpieczeniami społecznymi, ponoszonymi zarówno po stronie pracownika, jak i pracodawcy oraz wpłaty na Pracownicze Plany Kapitałowe, które wspólnicy będą zobowiązany dokonywać, a także składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych w części, w jakiej są one finansowane przez wspólników jako płatników, stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT w tej części, w jakiej czas przeznaczony przez poszczególnych pracowników na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy danego pracownika w danym miesiącu.

Koszty kwalifikowane w zakresie kosztów pracowniczych Wnioskodawcy wyodrębniają na podstawie zaangażowania pracowników w pracach B+R w ramach dziennikach prac B+R. W efekcie, Wnioskodawcy są w stanie ustalić część, w jakiej czas przeznaczony na realizację projektów B+R, będących przedmiotem niniejszej interpretacji, pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu, co z kolei pozwala określić, jaka część wynagrodzenia pracowników stanowi poniesione przez Wnioskodawcę koszty kwalifikowane.

Koszty wszystkich pracowników wymienionych w stanie faktycznym, którzy są angażowani do prac projektowych, stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT. Każdorazowo ich wiedza i doświadczenie przyczyniają się do powstania nowej maszyny. Ponadto, wykonywane przez wszystkich wymienionych w opisie stanu faktycznego pracowników czynności, każdorazowo przyczyniają się do wyeliminowania niepewności technicznej w zakresie funkcjonowania nowych maszyn.

Zaprezentowane przez Wnioskodawców stanowisko zostało potwierdzone m.in. przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 23 kwietnia 2021 r. (znak: 0111-KDIB1-3.4010.594.2020.4.IM), w której organ nie kwestionował możliwości rozliczenia w ramach kosztów kwalifikowanych kosztów wynagrodzeń pracowników zaangażowanych w działalność badawczo-rozwojową oraz należnych w tym zakresie składek na ubezpieczenie społeczne. W szczególności Organ uznał za koszty kwalifikowane koszty wynagrodzeń obejmujące:

1)  wynagrodzenie zasadnicze,

2)  wynagrodzenie za godziny nadliczbowe,

3)  premie, np. uznaniowe uzależnione od wyników danego pracownika,

4)  bonusy i nagrody,

5)  świadczenia „okołopłacowe”, np. pakiety medyczne, ubezpieczenie na życie, karnety sportowe, bony i karty podarunkowe,

6)  koszty szkoleń i innych świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez Wnioskodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 90 Ustawy o PIT,

7)  ekwiwalenty za niewykorzystany urlop,

8)  koszty składek z tytułu powyższych należności, w części finansowanej przez Przedsiębiorcę jako płatnika składek.

W odniesieniu do przychodów pracownika związanych z usprawiedliwioną nieobecnością, jak np. wynagrodzenia chorobowe i urlopowe, Wnioskodawcy wskazują, że jego zdaniem one również powinny być one traktowane, jako składniki kosztu wynagrodzenia kwalifikowanego do ulgi B+R, w takiej części, w jakiej do ich poniesienia, pracodawca jest zobowiązany na podstawie odrębnych przepisów oraz przy zachowaniu wszystkich pozostałych wymogów nakładanych na podatnika. Stanowisko takie potwierdza Interpretacja Ogólna Ministra Finansów z dnia 13 lutego 2024 r. nr DD8.8203.1.2021 w sprawie możliwości zaliczenia do kosztów kwalifikowanych ulgi badawczo-rozwojowej wynagrodzeń pracowników oraz składek na ubezpieczenia społeczne w związku z usprawiedliwioną nieobecnością pracownika, w której Minister wskazał: „Należy się zgodzić ze stwierdzeniem prezentowanym w orzecznictwie, że zarówno czas urlopu jak i czas zwolnienia chorobowego, za które przysługuje wynagrodzenie chorobowe, nie są bezpośrednim czasem wykonywania pracy, ale są czasem zatrudnienia pracownika, za który to czas przysługują pracownikowi należności wynikające z zatrudnienia, a na pracodawcy ciążą obowiązki związane, czy to z wypłatą wynagrodzenia, czy z odprowadzaniem składek z tytułu zatrudnienia. W świetle powyższego nie ma zatem podstaw prawnych do wyłączenia z katalogu kosztów kwalifikowanych ulgi badawczo-rozwojowej należności poniesionych przez pracodawcę, stanowiących, zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, przychód pracownika realizującego działalność badawczo-rozwojową, a uzyskanych, gdy nie świadczy on pracy z powodu usprawiedliwionej nieobecności”.

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawców, finansowane przez Wnioskodawców wynagrodzenia osób zatrudnionych na podstawie umów cywilnoprawnych (umów o dzieło, umów zlecenia), którzy wykonują czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej, obejmujące również sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1a ustawy o PIT, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.

Zgodnie z art. 26e ust. 2 pkt 1a ustawy o PIT, do kosztów kwalifikowanych zalicza się również wydatki na poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a i c, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.

Art. 13 pkt 8 lit. a i c. ustawy o PIT odnosi się do wykonywania usług na podstawie umowy zlecenia lub o dzieło. Tym samym do kosztów kwalifikowanych w ramach ulgi B+R można zaliczyć koszty wynagrodzeń osób współpracujących z Wnioskodawcami na podstawie umowy zlecenia bądź umowy o dzieło oraz koszty składek na ubezpieczenia społeczne od tych należności w części finansowanej przez Wspólników jako płatnika w części.

Koszty te mogą stanowić koszty kwalifikowane tylko w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu

Ad. 4

Zdaniem Wnioskodawców, opisane w stanie faktycznym finansowane przez Wspólników wydatki na zakupione produkty, sprzęt, narzędzia niezbędne do uruchomienia produkcji urządzeń elektronicznych, w odpowiedniej proporcji według zaangażowania ich do prac badawczo-rozwojowych, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT.

W związku z prowadzeniem badań oraz prac opisanych w stanie faktycznym, Wnioskodawcy ponoszą i będzie ponosić koszty związane z koniecznością zakupu różnych sprzętów lub materiałów czy wyposażenia. Zdaniem Wnioskodawców, maja oni prawo zaliczyć te wydatki do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT.

Zgodnie z brzmieniem przepisu art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, warunkiem uznania wydatków na nabycie materiałów i surowców za koszty kwalifikowane jest ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

W przepisach ustaw podatkowych nie znajdziemy definicji użytych w ww. przepisie wyrażeń „materiały” i „surowce”. Odnośnie zaś do pojęcia „materiałów” należy, zdaniem Wnioskodawców, oprzeć się na definicji zamieszczonej w ustawie z dnia 29 września 1994 roku o rachunkowości (t. j. Dz.U. 2023 poz. 120). W myśl art. 3 ust. 1 pkt 19 ww. ustawy, materiały to „składniki majątku zużywane na własne potrzeby”. W piśmiennictwie wskazuje się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług, czy realizacji działalności ogólno-administracyjnej”.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 12 stycznia 2023 r. (0115-KDIT3.4011.775.2022.2.PS): „Konstrukcja art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z poczynionymi powyżej uwagami pozwala na zaliczenie do kosztów kwalifikowanych, kosztów wszelkich materiałów i surowców, których definicje słownikowe przytoczono powyżej, stanowiących koszty uzyskania przychodów, niezbędnych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli bez takich elementów niemożliwe będzie jej prowadzenie. Innymi słowy kosztami kwalifikowanymi będą wydatki na surowce i materiały, bez których niemożliwe byłoby nie tylko wytworzenie jakichś prototypów, prowadzenie samych badań, wdrażania różnych procesów w ramach prac badawczo - rozwojowych, ale również bez których niemożliwym byłoby wprowadzenie i wykorzystanie odpowiednich narzędzi i oprzyrządowania dla prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej”.

Tym samym, skoro bez tych materiałów i surowców niemożliwe byłoby zrealizowanie projektu (z uwagi na brak odpowiednich narzędzi, oprzyrządowania potrzebnego do tworzenia projektów urządzeń a także surowców i części, przy użyciu których Wnioskodawca tworzy prototyp i projektuje docelowe urządzenie), to należy uznać, że zachodzi bezpośredni związek tych materiałów i surowców z działalnością badawczo-rozwojową.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawców, opisane w stanie faktycznym finansowane przez nich wydatki na materiały i surowce, stanowią koszty kwalifikowane o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT.

Ad. 5

Zdaniem Wnioskodawców, opisane w stanie faktycznym odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 26e ust. 3 ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 26e ust. 3 ustawy o PIT, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

W myśl art. 22 ust. 8 Ustawy o PIT, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisem art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23. Zgodnie z art. 22f ust. 3 ustawy o PIT, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 22h-22m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 10.000 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10.000 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 22h-22m albo jednorazowo w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.

W pierwszej kolejności wskazać należy, że co do zasady odpisy amortyzacyjne dokonane od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej, mogą być objęte omawianą ulgą badawczo-rozwojową przy spełnieniu warunków wskazanych w art. 26e ustawy o PIT. Zatem, istnieje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 26e ust. 3 ustawy o PIT w ramach limitów, odpisów amortyzacyjnych od wartości niematerialnych i prawnych oraz środków trwałych, jeżeli są one rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej.

Art. 26e ust. 3 ustawy o PIT wprost wskazuje, że za koszty kwalifikowane uznaje się dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

W ocenie Wnioskodawców nie powinno zatem budzić wątpliwości, że odpisy amortyzacyjne od wskazanych składników majątkowych) stanowią (i będą stanowić w przyszłości) koszty kwalifikowane. Dlatego też, w ocenie Wnioskodawców, odpisy amortyzacyjne od opisanych w stanie faktycznym wartości niematerialnych i prawnych oraz środków trwałych stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 26e ust. 3 ustawy o PIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Opodatkowanie wspólników spółki cywilnej

Zgodnie z art. 5a pkt 26 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz.163 ze zm.):

W myśl natomiast art. 5a pkt 28 ww. ustawy, w brzmieniu ustalonym przez art. 1 pkt 2 lit. a) powołanej ustawy z dnia 28 listopada 2020 r.:

Stosownie do treści art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy:

Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy:

W konsekwencji wspólnik spółki osobowej, przychody i koszty podatkowe winien rozliczać w wysokości ustalonej stosownie do jego udziału w spółce i w takim zakresie w jakim, jako wspólnik tej spółki, jest upoważniony i obowiązany do rozliczania przychodów i kosztów uzyskania przychodów tej spółki.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest m.in. kwestia ustalenia, czy opisana we wniosku działalność, spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, i tym samym czy jesteście Państwo uprawnieni do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 26e ww. ustawy w odniesieniu do wskazanych we wniosku kosztów.

Chcecie Państwo ulgę na działalność badawczo - rozwojową od 1 stycznia 2019 r. do 20 grudnia 2023 r.

Źródła przychodów

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Definicja działalności badawczo-rozwojowej

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą:

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób:

Definicja prac rozwojowych

Zgodnie z art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 574 ze zm.):

Stosownie do art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że od 1 stycznia 2019 r. do 20 grudnia 2023 r. prowadziliście Państwo działalność gospodarczą w ramach spółki cywilnej. Spółka koncentrowała swoją działalność na tworzeniu rozwiązań w zakresie dystrybucji (...). W okresie, którego dotyczy wniosek nie posiadaliście Państwo statusu centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz. U. z 2022 r. poz. 2474 z późn. zm.). oraz posiadaliście nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Spółka była wiodącym polskim producentem (...). Stworzyła np. linię (…), skierowaną do rynku (...) - obejmowała ona moduły (...) ze zintegrowanymi portami (...) - tzw. „(...)”. Produkty Spółki wyróżniała m.in. jakość osiągana dzięki dbałości o szczegóły na każdym etapie projektowania i produkcji.

Produkty tworzone przez Spółkę koncentrują się w następujących obszarach:

1.  technika biurowa - przyłącza stołowe, (...), (...), akcesoria biurowe,

2.  dystrybucja (...) w IT - (…), (…), monitoring (...),

3.  technologie (...),

4.  monitoring środowiskowy - system monitoringu środowiska i kontroli dostępu dla (…).

Efektem prac było opracowanie nowych urządzeń opartych na innowacyjnych rozwiązaniach technicznych, stanowiących odpowiedź na unikalne i precyzyjnie określone wymagania klientów. Indywidualne podejście do każdego projektu powoduje, że powstające produkty są każdorazowo nowe i nie występowały wcześniej w Państwa działalności.

Na wstępie trzeba podkreślić, że z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszenia istniejących produktów/usług. Wobec powyższego ocena, czy prowadzone i opisane przez Pana we wniosku czynności stanowią działalność badawczo-rozwojową dokonana zostanie w kontekście wskazanych przez Pana efektów tych prac.

Kryteria działalności badawczo-rozwojowej

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że działalność Państwa w okresie od 1 stycznia 2019 r. do 20 grudnia 2023 r. obejmowała nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych urządzeń. Jednocześnie działalność ta nie obejmowała rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do produktów, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Wykonywane przez zatrudnionych przez spółkę pracowników czynności przedstawione we wniosku miały charakter twórczy, obejmowały prace rozwojowe, były podejmowane w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Działalność Państwa w okresie od 1 stycznia 2019 r. do 20 grudnia 2023 r., o której mowa we wniosku, miała charakter twórczy o indywidualnym charakterze (tj. była wyrazem własnej twórczości intelektualnej, posiadała charakter kreatywny, nowatorski, oryginalny w pomyśle, była nastawiona na tworzenie nowych oryginalnych rozwiązań, o charakterze unikatowym). Efektem prac było opracowanie nowych urządzeń opartych na innowacyjnych rozwiązaniach technicznych, stanowiących odpowiedź na unikalne i precyzyjnie określone wymagania klientów. Indywidualne podejście do każdego projektu powoduje, że powstające produkty są każdorazowo nowe i nie występowały wcześniej w Państwa działalności. Nowe zastosowania wynikające z realizacji poszczególnych projektów przejawiały się w opracowywaniu urządzeń dostosowanych do specyficznych potrzeb klientów oraz do nowych warunków rynkowych i technologicznych. W ramach realizowanych projektów zastosowaliście Państwo nowe koncepcje oraz rozwiązania techniczne, które wcześniej nie występowały w państwa praktyce gospodarczej. Przykładowo można wskazać na autorskie algorytmy sterowania energią (np. (…)), nową architekturę serwera sterującego opartą na procesorze (...), rozszerzone mechanizmy bezpiecznej komunikacji i szyfrowania, modułową koncepcję obsługi wielu kanałów pomiarowych i przełączających, a także nowe konstrukcje mechaniczne i elektryczne gniazd (…) zgodne z aktualnymi normami (…). Do prac wykorzystywano również narzędzia i technologie prototypowania, m.in. druk 3D oraz specjalistyczne stanowiska montażowe i testowe, umożliwiające opracowanie i weryfikację nowych rozwiązań. Projekty realizowane przez Państwa różniły się od rozwiązań wcześniej funkcjonujących zarówno w Państwa działalności, jak i na rynku, ponieważ były projektowane indywidualnie w odpowiedzi na konkretne potrzeby technologiczne klientów lub nowe wymagania rynkowe. Każde przedsięwzięcie miało niepowtarzalny charakter, ponieważ wytwarzane produkty były precyzyjnie dostosowywane do procesów oraz warunków technologicznych funkcjonujących w zakładach klientów. Opracowywane urządzenia były projektowane w taki sposób, aby przewyższać dostępne na rynku rozwiązania standardowe, co potwierdza innowacyjny i kreatywny charakter prac projektowych. W efekcie powstały produkty w pełni odpowiadające wymaganiom odbiorców, które wyróżniały się na tle gotowych, uniwersalnych rozwiązań obecnie dostępnych na rynku. Prace miały na celu przede wszystkim zdobywanie nowej wiedzy i rozwijanie umiejętności, w szczególności w zakresie projektowania i produkcji urządzeń elektronicznych i mechanicznych, dostosowanych do specyficznych potrzeb klientów, programowania systemów sterowania oraz optymalizacji funkcjonalności. Dodatkowo zdobyta wiedza obejmowała udoskonalenie metod produkcji z wykorzystaniem nowoczesnych narzędzi, umożliwiających tworzenie precyzyjnych wizualizacji technicznych oraz prototypów, co pozwalało na dokładniejsze dopracowanie projektów. Zespół nabył również doświadczenie w implementacji nowych pomysłów i technologii, co umożliwiało opracowywanie rozwiązań unikalnych i dopasowanych do indywidualnych potrzeb klientów. Zdobycie nowej wiedzy i umiejętności służyło opracowaniu nowych produktów i wprowadzaniu znaczących ulepszeń w istniejących rozwiązaniach. Przejawiało się to w nowych funkcjonalnościach urządzeń, np. (...) z funkcją (…) umożliwiające automatyczne oszczędzanie energii, zgodności z aktualnymi normami technicznymi, np. gniazda (…) z zabezpieczeniami według norm (…), rozszerzeniu możliwości sterowania i monitoringu, np. serwer oparty na procesorze (…) obsługujący do 42 modułów pomiarowych i przełączających oraz pomiary środowiskowe oraz integracji funkcji i systemów, a także w udoskonaleniu efektywności i bezpieczeństwa urządzeń. Ponadto wszystkie czynności wykonywane przez Państwa i Państwa pracowników w ramach prac B+R nie stanowiły:

a) rutynowych i okresowych zmian,

b) czynności wdrożeniowych w zakresie opracowywanych już produktów i usług,

c) produkcji seryjnej/produkcji komercyjnej/bieżącej Pana działalności,

d) działalności wspomagającej/pomocniczej, wykraczającej poza zakres prac B+R,

e) czynności:

i. testowania produktu/produktów,

ii. wykonanie badań produktu/produktów,

iii. oceny produktu/produktów,

iv. bądź innych tego typu prac, dokonywanych już po zakończeniu prac, które uważa Pan za prace badawczo-rozwojowe w ramach danego Projektu,

f) czynności serwisowych,

g) promowania ulepszeń i automatyzacji dokonywanych i dokonanych już w Pana działalności,

h) czynności mających wyłącznie charakter pośredniej działalności wspomagającej/pomocniczej, wykraczające poza zakres prac, które uważa Pan za prace badawczo-rozwojowe,

i) innych prac spoza prac B+R.

Zatem, prowadzona przez Państwa działalność dotycząca projektowania i produkcji urządzeń ma twórczy charakter.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Wyjaśnili Państwo, że wykonywane przez Państwa pracowników czynności przedstawione we wniosku miały charakter twórczy, obejmowały prace rozwojowe, były podejmowane w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Prace związane z poszczególnymi projektami to prace rozwojowe, mające na celu udoskonalenie istniejących technologii i dostosowanie produktów do specyficznych potrzeb klientów. Działania te były ukierunkowane na rozwój oferty, w tym na jej dopasowanie do określonych grup odbiorców. Dzięki temu możliwe było opracowywanie innowacyjnych rozwiązań odpowiadających różnorodnym wymaganiom rynkowym, co zwiększało konkurencyjność produktów Wnioskodawców. W efekcie do oferty wprowadzano nowe produkty, wcześniej nieoferowane, wyposażone w rozwiązania niespotykane w pierwotnym asortymencie. Głównym celem prowadzonych prac projektowych było poszerzanie istniejącej wiedzy, optymalizacja procesów produkcyjnych oraz wdrażanie nowych rozwiązań, mających na celu poprawę funkcjonalności, efektywności i jakości produktów. W rezultacie powstawały innowacyjne wyroby wyróżniające się na tle dostępnych na rynku rozwiązań. Podczas prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej zostały sformułowane innowacyjne idee i rozwiązania takie jak: funkcja (…) w (...), umożliwiająca automatyczne (…) zgodne z nowymi normami (…), z zabezpieczeniem przed przypadkowym włożeniem przedmiotów grożących porażeniem lub pożarem, nowa architektura serwera opartego na procesorze (…), umożliwiająca obsługę do 42 modułów pomiarowych i przełączających, integrację pomiarów środowiskowych (temperatura, wilgotność) oraz stosowanie bezpiecznych, szyfrowanych protokołów komunikacyjnych. Prace toczyły się według określonego harmonogramu prac badawczo-rozwojowych, opracowanego w prowadzonym dzienniku prac badawczo-rozwojowych. Każdy projekt był podzielony na etapy, które były szczegółowo zaplanowane w odniesieniu do czasu oraz zasobów niezbędnych do ich realizacji. Zespół projektowy określał terminy realizacji poszczególnych działań, takich jak etap wstępny, projektowy, produkcyjny, montażu, a także testów. W związku z realizowanymi projektami, prowadzili państwo dzienniki prac B+R, zawierające opis projektu, daty rozpoczęcia i zakończenia, harmonogram prac wraz z imiennym przyporządkowaniem konkretnych osób do poszczególnych zadań. Dokumenty te prowadzone były w podziale na poszczególne miesiące wraz z imiennym przyporządkowaniem konkretnych osób do wyznaczonych zadań. Każdy harmonogram prac nad poszczególnymi projektami wymienionymi we wniosku, a wynikający z prowadzonych dzienników prac B+R, został faktycznie zrealizowany.

Zatem kolejne kryterium definicji działalności badawczo-rozwojowej, tj. prowadzenie działalności w sposób systematyczny, w odniesieniu do projektowania i produkcji urządzeń jest spełnione.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji - głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu.

Z opisu sprawy wynika, że wykonywane przez Państwa pracowników czynności przedstawione we wniosku miały charakter twórczy, obejmowały prace rozwojowe, były podejmowane w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Prace związane z poszczególnymi projektami to prace rozwojowe, mające na celu udoskonalenie istniejących technologii i dostosowanie produktów do specyficznych potrzeb klientów. Działalność Państwa w okresie od 1 stycznia 2019 r. do 20 grudnia 2023 r. obejmowała nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych urządzeń. Jednocześnie działalność ta nie obejmowała rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do produktów, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Działalność Państwa w okresie od 1 stycznia 2019 r. do 20 grudnia 2023 r., o której mowa we wniosku, miała charakter twórczy o indywidualnym charakterze (tj. była wyrazem własnej twórczości intelektualnej, posiadała charakter kreatywny, nowatorski, oryginalny w pomyśle, była nastawiona na tworzenie nowych oryginalnych rozwiązań, o charakterze unikatowym). Każdy z projektów realizowanych przez Państwa posiadał cechę innowacyjności i był wynikiem wiedzy projektantów zdobytej w trakcie tworzenia poprzednich rozwiązań i konsultacji - rozwój poprzez naukę. Przed rozpoczęciem prac dysponowali Państwo zasobami wiedzy wynikającymi z dotychczasowego doświadczenia projektowego i produkcyjnego, obejmującymi m.in. projektowanie i wytwarzanie (...) w IT, podstawowe rozwiązania z zakresu sterowania, pomiarów elektrycznych, monitoringu środowiskowego, a także znajomość obowiązujących norm technicznych oraz procesów montażu i testowania urządzeń elektronicznych. Wiedza ta stanowiła punkt wyjścia do dalszych, pogłębionych prac badawczo-rozwojowych. W ramach realizowanych projektów wykorzystali i rozwijali Państwo wiedzę oraz umiejętności w zakresie projektowania elektronicznego i mechanicznego urządzeń, programowania i implementacji funkcji sterujących, integracji systemów pomiarowych i monitoringu środowiskowego, doboru materiałów i komponentów zgodnie z wymogami funkcjonalnymi i normami oraz testowania i optymalizacji urządzeń pod kątem wydajności, bezpieczeństwa i niezawodności. W związku z różnorodnym charakterem prowadzonych projektów, zespół projektowy rozwijał swoje kompetencje w zakresie planowania i koordynowania działań na wszystkich etapach realizacji. Dzięki temu każdy następny projekt przebiega zgodnie z założeniami, a dzięki efektywnej organizacji pracy zarówno zasoby ludzkie, jak i techniczne były wykorzystywane w maksymalnym stopniu, co pozwalało w pełni zrealizować cele projektu i terminowo wywiązać się z zobowiązań wobec klienta. Dzięki temu rozwinięto umiejętności tworzenia nowych rozwiązań technicznych, które nie były wcześniej stosowane w praktyce gospodarczej Spółki. Efekty prac Państwa i Państwa pracowników w zakresie tworzenia projektowania i produkcji urządzeń nie były efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny. Efekty prac Państwa i Państwa pracowników w zakresie tworzenia projektowania i produkcji urządzeń nie były jedynie „techniczną”, a były „twórczą”, realizacją szczegółowych projektów.

Zatem powyższe pozwala uznać, że wykorzystywali Państwo istniejące zasoby wiedzy w celu tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.:

(i)  badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz

(ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej obejmuje m.in. prace rozwojowe w rozumieniu ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności - przy czym użyty przez ustawodawcę spójnik „i” wskazuje, że aby uznać działania za prace rozwojowe konieczne jest zaistnienie wszystkich tych czynności, tj.:

• nabycia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;
• łączenia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;
• kształtowania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;
• wykorzystania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy - w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace te obejmują kolejno:

• nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej;
• łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzy wynikającej z różnych badań naukowych oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów badan rozwojowych;
• kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych;
• wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych.

Co istotne, całość ww. czynności służy:

• planowaniu produkcji oraz
• projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług - od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.

Jednocześnie ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas) będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.

Jak wskazali Państwo we wniosku, wykonywane przez Państwa pracowników czynności przedstawione we wniosku miały charakter twórczy, obejmowały prace rozwojowe, były podejmowane w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Działalność Państwa w okresie od 1 stycznia 2019 r. do 20 grudnia 2023 r. obejmowała nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych urządzeń. Jednocześnie działalność ta nie obejmowała rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do produktów, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Wyjaśnili Państwo, że wykonywane przez Państwa pracowników czynności przedstawione we wniosku miały charakter twórczy, obejmowały prace rozwojowe, były podejmowane w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Prace związane z poszczególnymi projektami to prace rozwojowe, mające na celu udoskonalenie istniejących technologii i dostosowanie produktów do specyficznych potrzeb klientów.

Zatem powyższe pozwala uznać, że opisana działalność dotycząca projektowania i produkcji urządzeń spełnia warunki do uznania jej za prace rozwojowe.

W konsekwencji, mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy stwierdzam, że prace polegające na projektowaniu i produkcji urządzeń spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy przy tym podkreślić, że działalnością badawczo-rozwojową nie jest całość usług świadczonych przez Państwo, ani też całość prowadzonej przez Państwo działalności, ale wyłącznie te działania, które ściśle dotyczą tworzenia innowacyjnych rozwiązań służących stworzeniu nowego produktu - takich jak te, które zostały wymienione we wniosku i jego uzupełnieniu i w warunkach działalności wynikające z wniosku i jego uzupełnienia.

Reasumując, na podstawie przedstawionego opisu stanu faktycznego stwierdzam, że projektowanie i produkcja urządzeń, wyczerpuje definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako prace rozwojowe, o których mowa w art. 5a pkt 40 tej ustawy, uprawniającej do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową na podstawie art. 26e cyt. ustawy.

Stanowisko państwa w zakresie pytania Nr 1 jest prawidłowe.

Możliwość skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej

Odnosząc się do kwestii dotyczącej możliwości skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 26e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sytuacji ponoszenia kosztów kwalifikowanych - wskazać należy, że zgodnie z dyspozycją art. 26e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 26e ust. 2 ww. ustawy:

Stosownie do art. 26e ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 26e ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 26e ust. 5 ww. ustawy:

Natomiast w myśl art. 26e ust. 6 ww. ustawy:

Natomiast, w myśl art. 26e ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 30 kwietnia 2018 r., który został zmieniony na podstawie art. 27 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo przedsiębiorców oraz inne ustawy dotyczące działalności gospodarczej (Dz. U. 2018 r., poz. 650):

Art. 26e ust. 7 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r. wskazuje, że:

Zgodnie z art. 26e ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r. do 31 grudnia 2021 r.:

Zgodnie natomiast z nowym brzmieniem art. 26e ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:

Stosownie natomiast do ust. 9 ww. artykułu:

Należy mieć na uwadze brzmienie przepisu art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym:

W myśl art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Na podstawie powyższych przepisów stwierdzam, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób fizycznych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym, powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1)  podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,

2)  koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

3)  koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 26e ust. 2 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

4)  ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

5)  podatnik nie uwzględnił kosztów kwalifikowanych w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie przepisów art. 21 ust. 1 pkt 63a lub pkt 63b ww. ustawy,

6)  kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie,

7)  podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

8)  koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy obliczenia podatku,

9)  w ewidencji, o której mowa w art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Z opisu sprawy oraz uzupełnienia wynika, że:

1)  Posiadają państwo nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce,

2)  nie prowadzili i nie prowadzą Państwo działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej lub Polskiej Strefy Inwestycji na podstawie zezwolenia lub decyzji o wsparciu,

3)  nie posiadali/nie posiadają państwo statusu centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz. U. z 2022 r. poz. 2474 z późn. zm.),

4)  w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej ponosili państwo wydatki związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, które chcieliby Państwo uznać za koszty kwalifikowane w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

5)  koszty, które mają podlegać odliczeniu w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową, były zaliczane, w myśl przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do kosztów uzyskania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzonej przez Pana, w tym przez odpisy amortyzacyjne,

6)  koszty te nie zostały i nie będą Państwo zwrócone w jakiejkolwiek formie, ani odliczone od podstawy opodatkowania,

7)  nie korzystali Państwo ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b ustawy o PIT,

8)  zamierzają Państwo dokonać odliczenia z tytułu ulgi B+R, zgodnie z limitami wskazanymi w art. 26e ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

9)  prowadzili/prowadzą Państwo ewidencję kosztów w wyżej opisanych projektach. Prowadzona jest ewidencja zaangażowania pracowników pozwalająca na określenie liczby godzin danego pracownika przeznaczonych na pracę nad konkretnym projektem. W związku z powyższym, Państwo w stanie określić proporcję czasu pracy konkretnego pracownika, która pozwoli na wyodrębnienie z wynagrodzenia części odpowiadającej wykonywaniu ww. prac i zakwalifikowanie jej do kosztów kwalifikowanych;

Powyższe oznacza, że zostały spełnione przesłanki do zastosowania ulgi na działalność badawczo-rozwojową.

Tym samym, jesteście Państwo uprawnieni do skorzystania z ww. ulgi, o której mowa w art. 26e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, poprzez odliczenie od podstawy obliczenia podatku, kosztów uzyskania przychodów poniesionych na działalność badawczo-rozwojową, obejmujących koszty kwalifikowane, wskazane w przepisie art. 26e updof, w części, w jakiej były poniesione na działalność badawczo-rozwojową, tj. działalność wskazaną przez Organ jako działalność badawczo-rozwojową w odpowiedzi na pytanie Nr 1 wniosku.

Odnosząc się do państwa wątpliwości dotyczących możliwości uznania ponoszonych przez Państwa w związku z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, opisanych we wniosku konkretnych wydatków za koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazać należy co następuje.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Definicja kosztów uzyskania przychodów sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu - każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika podlega indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Jednocześnie, art. 23 ust. 1 tej ustawy zawiera zamknięty katalog wydatków, których podatnik nie może zaliczyć do kosztów pomniejszających przychody nawet wówczas, gdy mają one związek z prowadzoną przez niego działalnością i zostały poniesione w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Wynagrodzenia pracowników zatrudnionych na umowę o pracę i umowę cywilnoprawną (umowa o dzieło, umowa zlecenia) jako koszty kwalifikowane

Kwestia dotycząca możliwości zaliczenia wynagrodzeń pracowników (tj. osób zatrudnionych na umowy o pracę) do kosztów kwalifikowanych została uregulowana w cytowanym na wstępie art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, natomiast kwestia dotycząca możliwości zaliczenia wynagrodzeń osób zatrudnionych na podstawie umowy zlecenia do kosztów kwalifikowanych została uregulowana w cytowanym powyżej art. 26e ust. 2 pkt 1a ww. ustawy.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 13 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z dyspozycją zawartą w ww. regulacjach należności ze stosunku pracy oraz z działalności wykonywanej osobiście wraz ze składkami na ubezpieczenie społeczne w części finansowanej przez płatnika tych składek mogą być uznane za koszty kwalifikowane tylko w takiej części, w jakiej:

• czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu - w przypadku pracowników;
• czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu - w przypadku osób zatrudnionych na podstawie umowy zlecenie.

Przez „ogólny czas pracy pracownika w danym miesiącu” należy rozumieć wyłącznie czas faktycznie przepracowany. Zwracam uwagę, że pojęcie czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, o którym mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odnosi się do czasu faktycznie poświęconego na tę działalność. Jednocześnie odliczeniu, co do zasady, podlegają wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe oraz dodatki i nagrody wraz ze sfinansowanymi przez płatnika składkami od tych należności określonymi w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych.

Powyższe rozumienie przepisu prowadzi do sytuacji, w której każdy składnik wynagrodzenia pracownika, uzyskującego należności z tego tytułu musi być przeanalizowany pod kątem tego, czy może być uznany za koszt kwalifikowany.

Istotne jest, aby pracownicy (tj. osoby zatrudnione na podstawie umowy o pracę) lub osoby zatrudnione na podstawie umowy cywilnoprawnej (tj. umowy zlecenia, umowy o dzieło) faktycznie wykonywali zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych. Nie wystarczy zatem, że umowa o pracę bądź inny dokument, czy też umowa cywilnoprawna potwierdza, że w zakresie kompetencji osoby zatrudnionej znajduje się wykonywanie czynności stanowiących realizację działalności badawczo-rozwojowej, osoba ta musi też faktycznie uczestniczyć w tych pracach. Tylko wówczas ich wynagrodzenia obejmujące ww. koszty pracownicze będą mogły stanowić dla Państwa koszt kwalifikowany.

W sytuacji, gdy pracownicy/osoby zatrudnione na podstawie umowy cywilnoprawnej wykonują obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadne jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzeń wypłaconych pracownikom/osobom zatrudnionym na podstawie umowy cywilnoprawnej, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy takiego podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Można zatem przyjąć, że podatnik korzystający z ulgi - dla celów dowodowych - winien prowadzić ewidencję czasu pracy poświęconego przez pracowników/osoby zatrudnione na podstawie umowy cywilnoprawnej na działalność badawczo-rozwojową.

Wynagrodzenia z tytułu umów zlecenia, umowy o dzieło, będą mogły stanowić koszty kwalifikowane w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostanie w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia, umowy o dzieło w danym miesiącu.

Zatem koszty wynagrodzenia pracowników realizujących prace badawczo-rozwojowe, mogą być przez Państwo uznane za koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 2 pkt 1 i 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w części, w jakiej:

• czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu - w przypadku pracowników;
• czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu - w przypadku osób zatrudnionych na podstawie umowy zlecenie.

Zatem mają Państwo możliwość uznania ponoszonych przez Państwo od 1 stycznia 2019 r. do 20 grudnia 2023 r. wydatków na wynagrodzenia pracowników zatrudnionych na umowę o pracę i umowę cywilnoprawną (umowę zlecenia i umowę o dzieło), za koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z wyjątkiem należności z tytułu wynagrodzeń pracowników za czas choroby, urlopu lub innej usprawiedliwionej nieobecności w pracy.

Stanowisko Państwa w zakresie pytania Nr 3 oraz pytania Nr 2 w części dotyczącej uznania wskazanych kosztów uzyskania przychodów poniesionych na działalność badawczo-rozwojową za koszty kwalifikowane, z wyjątkiem należności z tytułu wynagrodzeń pracowników za czas choroby, urlopu lub innej usprawiedliwionej nieobecności w pracy jest prawidłowe.

Koszty nabycia materiałów jako koszty kwalifikowane

W odniesieniu do kosztów materiałów i surowców zużytych podczas prac badawczo-rozwojowych należy zwrócić uwagę, że w art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca posługuje się pojęciami „materiały” oraz „surowce”, które nie zostały zdefiniowane w przepisach ustawy o podatku dochodowym od fizycznych, stanowiąc przy tym, że w podstawie obliczania ulgi uwzględnione mogą być wyłącznie materiały i surowce związane bezpośrednio z prowadzoną przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji niniejszego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi należy posłużyć się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Z kolei, w zakresie interpretacji pojęcia „materiały” należy odwołać się do interpretacji tego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2023 r., poz. 120).

Zgodnie art. 3 ust. 1 pkt 19 tej ustawy:

W świetle ww. przepisu, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.

Konstrukcja art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z poczynionymi powyżej uwagami, pozwala na zaliczenie do kosztów kwalifikowanych kosztów wszelkich materiałów i surowców, których definicje słownikowe przytoczono powyżej, stanowiących koszty uzyskania przychodów, niezbędnych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli bez takich elementów niemożliwe będzie jej prowadzenie.

W opisie sprawy wskazano, że w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej ponosili Państwo m.in. koszty materiałów i surowców, części i narzędzi, niezbędnych do produkcji urządzeń, bezpośrednio wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej. Dokumentowali Państwo fakt ponoszenia kosztów kwalifikowanych odpowiednimi dokumentami księgowymi. Dokumenty księgowe były dodatkowo opisywane, a opis dowodów księgowych jest zgodny z zakresem informacji przyjętym w Dzienniku prac B+R (identyfikacja procesu, rodzaj kosztu, klasyfikacja podatkowa, charakter prac, czas realizacji, źródło finansowania i sposób realizacji).

Zatem ww. wydatki mogą zostać zakwalifikowane do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i odliczone przez Państwo w ramach ulgi badawczo-rozwojowej.

Stanowisko Państwa w zakresie pytania Nr 4 jest prawidłowe.

Odpisy amortyzacyjne jako koszty kwalifikowane

Przechodząc do odpisów amortyzacyjnych jako kosztów kwalifikowanych na potrzeby stosowania ulgi badawczo-rozwojowej, należy mieć na uwadze cytowany już art. 26e ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Zatem, istnieje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych, w rozumieniu art. 26e ust. 3 ww. ustawy, w ramach limitów, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są one rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast, jeżeli służą one bieżącej działalności, odpisy amortyzacyjne od tych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie stanowią kosztów kwalifikowanych.

Wyjaśnić należy, że powyższe sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w całości stanowią koszt kwalifikowany, w myśl ww. przepisu, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej.

Natomiast, w sytuacji, gdy ww. składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej, a częściowo do bieżącej działalności, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe oraz wartości niematerialnych i prawnych będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Z treści wniosku wynika, że w ramach ulgi badawczo rozwojowej dokonywali/dokonują/będą dokonywali Państwo odpisów amortyzacyjnych od takich środków trwałych jak: drukarka 3D, sprzęt komputerowy, wycinarki, giętarki, zgrzewarki. Nie zamierzają zaliczać Państwo do kosztów kwalifikowanych fizycznych odpisów amortyzacyjnych od samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Przedstawione wyżej okoliczności sprawy pozwalają na stwierdzenie, że ponoszone przez Państwo koszty, mogą stanowić koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 26e ww. ustawy.

Stanowisko Państwa w zakresie pytania Nr 5 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia;

W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, stwierdzić należy, że są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, określonych stanach faktycznych/zdarzeniach przyszłych i tylko do nich się odnoszących.

Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego czy kontrolnego. Przy wydawaniu interpretacji indywidualnych w trybie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, opieram się wyłącznie na opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym we wniosku - nie prowadzę postępowania dowodowego. Przy wydawaniu niniejszej interpretacji dokonałem więc wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku opis zdarzenia różnić się będzie od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Państwa chroniła w zakresie rzeczywiście zaistniałego zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Pan A.A. (Zainteresowany będący stroną postępowania - art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), (…), (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.