Możliwość skorzystania z ulgi na powrót - Białoruś, Karta Polaka.
Podatnik, który przez całe życie mieszkał na Białorusi, w 2021 roku podjął próbę przeniesienia centrum życiowego do Polski – złożył wniosek o pobyt stały na podstawie Karty Polaka, wynajął tymczasowe mieszkanie i uzyskał ofertę pracy. Jednak z powodu ciężkiej choroby ojca musiał niezwłocznie wrócić na Białoruś, nie podejmując zatrudnienia ani nie wykonując żadnych czynności podatkowych w Polsce. W marcu 2022 roku podjął ostateczną decyzję o stałym osiedleniu się w Polsce: wynajął mieszkanie, zameldował się, rozwiązał umowę o pracę na Białorusi, zarejestrował działalność gospodarczą,…
Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe
Szanowny Panie,
stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
28 kwietnia 2026 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnił go Pan pismem z 25 maja 2026 r. - w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego
Przez całe życie zamieszkiwał Pan na terytorium Republiki Białorusi. Centrum Pana interesów życiowych - rodzina, zatrudnienie, majątek - znajdowało się nieprzerwanie na Białorusi. Był Pan zatrudniony u białoruskiego pracodawcy i odprowadzał podatki wyłącznie na Białorusi. W 2021 r., kierując się autentycznym zamiarem przeniesienia miejsca zamieszkania do Polski, złożył Pan wniosek o zezwolenie na pobyt stały (na podstawie posiadanej Karty Polaka). Na potrzeby postępowania zawarł umowę najmu w apart-hotelu jako tymczasowe zakwaterowanie oraz uzyskał Pan od polskiego pracodawcy list gwarancyjny potwierdzający gotowość zatrudnienia. Po uzyskaniu decyzji był Pan zmuszony niezwłocznie powrócić na Białoruś z uwagi na nagłe i tragiczne okoliczności rodzinne: ojciec doznał udaru mózgu i stał się osobą trwale niepełnosprawną, wymagającą stałej opieki. Nie zdążył Pan podjąć zatrudnienia, zawrzeć docelowej umowy najmu ani dokonać jakiejkolwiek czynności podatkowej w Polsce. Przez cały 2021 r. Pana centrum życiowe pozostawało na Białorusi; nie przebywał Pan w Polsce dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W marcu 2022 r. podjął Pan ostateczną i nieodwołalną decyzję o stałym przeniesieniu miejsca zamieszkania do Polski. Od tego momentu: wynajął Pan mieszkanie i zameldował się w (…), rozwiązał stosunek pracy z białoruskim pracodawcą (data zwolnienia: 15 kwietnia 2022 r.), zarejestrował Pan jednoosobową działalność gospodarczą w CEIDG i odprowadza Pan podatki wyłącznie w Polsce. Sprzedał Pan mieszkanie w (…) Białoruś i środki przeznaczył Pan na nabycie nieruchomości w (…) Polska. Po przyjeździe ukończył Pan szkolenie w polskiej szkole policealnej i uzyskał Pan obywatelstwo polskie. Nigdy wcześniej nie korzystał Pan ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Uzupełnienie opisu stanu faktycznego
W 2021 r. przyjechał Pan do Polski sam. Na Białorusi pozostali Pana bliscy: rodzice, starszy brat, partner oraz pozostali członkowie rodziny. Nie ma Pan żony ani dzieci. Nie jest Pan w stanie wskazać dokładnej daty powrotu na Białoruś z uwagi na upływ czasu. Powrót nastąpił prawdopodobnie pod koniec wiosny lub na początku lata 2021 r.
W marcu 2022 r. ponownie przyjechał Pan do Polski razem z partnerem. Na Białorusi pozostali Pana rodzice oraz starszy brat. Młodszy brat wraz z rodziną przeprowadził się już wcześniej do Polski. Od marca 2022 r. posiada Pan stałe miejsce zamieszkania na terytorium Polski. Początkowo wynajmował Pan mieszkanie przy ul. (…) w (…), następnie mieszkał Pan przy ul.(…). Obecnie mieszka Pan przy ul. (…) w (…). Przedłożył Pan również skan aktu notarialnego dotyczącego zakupu nieruchomości w (…).
Od momentu zmiany miejsca zamieszkania na Polskę nie łączą Pana z Białorusią żadne stosunki gospodarcze. Pomaga Pan jedynie finansowo swoim rodzicom.
Od momentu zmiany miejsca zamieszkania na Polskę łączą Pana z Polską następujące stosunki gospodarcze: zakup nieruchomości w (…), prowadzenie jednoosobowej działalności gospodarczej oraz opłacanie podatków w Polsce.
Do momentu zmiany miejsca zamieszkania na Polskę Pana stosunki osobiste z Białorusią obejmowały rodziców, partnera, dwóch braci wraz z ich rodzinami oraz pozostałych krewnych.
Od momentu zmiany miejsca zamieszkania na Polskę Pana stosunki osobiste z Polską obejmują partnera, który przeprowadził się z Panem do Polski, młodszego brata wraz z jego rodziną, a także znajomych i przyjaciół, głównie związanych z pracą zawodową.
Nie planuje Pan powrotu do Białorusi. Po rozpoczęciu wojny w Ukrainie oraz w związku z sytuacją polityczną i represjami politycznymi uznaje Pan powrót za niebezpieczny. Pana młodszy brat ucierpiał w wyniku represji politycznych. Z tego względu sprzedał Pan nieruchomość na Białorusi i środki z jej sprzedaży przeznaczył Pan na zakup mieszkania w (…).
W wyniku zmiany miejsca zamieszkania na Polskę podlega Pan nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce od maja 2022 r. Suma osiąganych przez Pana przychodów przekraczała i będzie przekraczać kwotę 85 528 zł rocznie.
Posiada Pan dokumenty potwierdzające miejsce zamieszkania dla celów podatkowych poza Polską do dnia zmiany miejsca zamieszkania na terytorium Polski. Do wniosku dołączył Pan skan książeczki pracy potwierdzający oficjalne zatrudnienie na Białorusi do dnia 15 kwietnia 2022 r. oraz odprowadzanie podatków na Białorusi. Po zakończeniu zatrudnienia rozpoczął Pan opłacanie podatków w Polsce od maja 2022 r.
Zamierza Pan korzystać z ulgi na powrót w odniesieniu do dochodów z jednoosobowej działalności gospodarczej opodatkowanej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.
Nie korzystał Pan wcześniej ani w całości, ani w części z ulgi na powrót, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Pytania
1. Czy pobyt Pana w Polsce w 2021 r. - który mimo pierwotnego zamiaru osiedlenia się faktycznie ograniczył się do tymczasowego zakwaterowania w apart-hotelu, bez podjęcia zatrudnienia, bez rejestracji podatkowej w Polsce i bez przeniesienia centrum interesów życiowych (z uwagi na nagłą ciężką chorobę ojca) - nie stanowił zmiany miejsca zamieszkania na terytorium RP w rozumieniu art. 3 ust. 1a u.p.d.o.f., a tym samym warunek braku miejsca zamieszkania w Polsce przez trzy lata kalendarzowe poprzedzające rok 2022 (tj. lata 2019, 2020, 2021) jest spełniony?
2. Czy w związku z powyższym spełnia Pan wszystkie warunki zwolnienia określone w art. 21 ust. 1 pkt 152 w zw. z art. 21 ust. 43 u.p.d.o.f. i jest Pan uprawniony do stosowania ulgi na powrót, licząc od roku podatkowego 2022 (lub 2023 jako roku bazowego)?
Pana stanowisko w sprawie
Pana zdaniem, odpowiedź na oba pytania powinna być twierdząca. Po pierwsze, pobyt w Polsce w 2021 r. nie skutkował zmianą rezydencji podatkowej. Zgodnie z art. 3 ust. 1a u.p.d.o.f. za osobę mającą miejsce zamieszkania w Polsce uważa się osobę posiadającą tu centrum interesów osobistych lub gospodarczych albo przebywającą tu powyżej 183 dni. Żaden z tych warunków nie był spełniony w 2021 r.: centrum życiowe pozostawało na Białorusi (praca, rodzina, majątek), pobyt był krótszy niż 183 dni, nie podjął Pan zatrudnienia ani działalności w Polsce i nie złożył Pan żadnego zeznania podatkowego w Polsce. Po drugie, od marca 2022 r. nastąpiło rzeczywiste, trwałe i nieodwracalne przeniesienie centrum życiowego do Polski: stałe zamieszkanie z zameldowaniem, rozwiązanie pracy na Białorusi, rejestracja działalności i podatkowa w Polsce, sprzedaż mieszkania w (…) i zakup nieruchomości w (…). Po trzecie, nie miał Pan miejsca zamieszkania w Polsce w rozumieniu podatkowym w latach 2019- 2021, spełniając warunek z art. 21 ust. 43 pkt 3 lit. a u.p.d.o.f. Po czwarte, spełnia Pan warunek statusu: posiadał Pan Kartę Polaka (podstawa wydania karty pobytu stałego), a następnie uzyskał Pan obywatelstwo polskie - art. 21 ust. 43 pkt 1 u.p.d.o.f. Po piąte, dysponuje Pan dokumentami potwierdzającymi poprzednią rezydencję podatkową na Białorusi - art. 21 ust. 43 pkt 2 u.p.d.o.f. Nigdy nie korzystał Pan z przedmiotowej ulgi - art. 21 ust. 43 pkt 4 u.p.d.o.f.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 592):
Wolne od podatku dochodowego są przychody podatnika, który przeniósł miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 85 528 zł, osiągnięte:
a. ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej i spółdzielczego stosunku pracy,
b. z umów zlecenia, o których mowa w art. 13 pkt 8,
c. z pozarolniczej działalności gospodarczej, do których mają zastosowanie zasady opodatkowania określone w art. 27, art. 30c albo art. 30ca albo ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym w zakresie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych
d. z zasiłku macierzyńskiego, o którym mowa w ustawie z dnia 25 czerwca 1999 r. o świadczeniach pieniężnych z ubezpieczenia społecznego w razie choroby i macierzyństwa
- w czterech kolejno po sobie następujących latach podatkowych, licząc od początku roku, w którym podatnik przeniósł to miejsce zamieszkania, albo od początku roku następnego, z zastrzeżeniem ust. 39, 43 i 44.
Na podstawie art. 21 ust. 39 ww. ustawy:
Przy obliczaniu kwoty przychodów podlegających zwolnieniu od podatku na podstawie ust. 1 pkt 148 i 152-154 nie uwzględnia się przychodów podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym na podstawie niniejszej ustawy, zwolnionych od podatku dochodowego oraz od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Stosownie do art. 21 ust. 43 powołanej ustawy:
Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 152, przysługuje pod warunkiem, że:
1) w wyniku przeniesienia miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podatnik podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu oraz
2) podatnik nie miał miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w okresie obejmującym:
a) trzy lata kalendarzowe poprzedzające bezpośrednio rok, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, oraz
b) okres od początku roku, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, do dnia poprzedzającego dzień, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, oraz
3) podatnik:
a) posiada obywatelstwo polskie, Kartę Polaka lub obywatelstwo innego niż Rzeczpospolita Polska państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo Konfederacji Szwajcarskiej lub
b) miał miejsce zamieszkania:
- nieprzerwanie co najmniej przez okres, o którym mowa w pkt 2, w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, Konfederacji Szwajcarskiej, Australii, Republice Chile, Państwie Izrael, Japonii, Kanadzie, Meksykańskich Stanach Zjednoczonych, Nowej Zelandii, Republice Korei, Zjednoczonym Królestwie Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej lub Stanach Zjednoczonych Ameryki, lub
- na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieprzerwanie przez co najmniej 5 lat kalendarzowych poprzedzających okres, o którym mowa w pkt 2, oraz
4) posiada certyfikat rezydencji lub inny dowód dokumentujący miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w okresie niezbędnym do ustalenia prawa do tego zwolnienia, oraz
5) nie korzystał uprzednio, w całości lub w części, z tego zwolnienia - w przypadku podatników, którzy ponownie przeniosą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
W myśl natomiast art. 21 ust. 44 cytowanej ustawy:
Suma przychodów zwolnionych od podatku na podstawie ust. 1 pkt 148 i 152-154 nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty 85 528 zł.
Przepisy te zostały wprowadzone z dniem 1 stycznia 2022 r. przez art. 1 pkt 13 lit. a) tiret 13 ustawy z 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105).
Ponadto, z art. 53 ww. ustawy zmieniającej wynika, że:
Zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy zmienianej w art. 1, ma zastosowanie do podatników, którzy przenieśli miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej po dniu 31 grudnia 2021 r.
Zwolnienie przedmiotowe, o którym mowa w ww. art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych polega na zwolnieniu od podatku dochodowego niektórych przychodów osiągniętych w czterech kolejno po sobie następujących latach podatkowych przez podatników, którzy w wyniku przeniesienia miejsca zamieszkania na terytorium Polski po dniu 31 grudnia 2021 r. podlegają w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.
Osoby podlegające w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Wynika to z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Jak wynika z art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:
1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.
W świetle art. 4a ww. ustawy:
Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.
Aby zapewnić sobie możliwość skorzystania z omawianej preferencji podatkowej, należy zarówno przez trzy lata kalendarzowe poprzedzające bezpośrednio rok, w którym zmieniono miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, oraz w okresie od początku roku, w którym zmieniono miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, do dnia poprzedzającego ten dzień, nie posiadać miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i co istotne w wyniku przeniesienia miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, należy mieć nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium RP.
Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).
Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem „lub”, co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie - podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.
Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika „lub” w sformułowaniu „centrum interesów osobistych lub gospodarczych” dla doprecyzowania kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP. Tym samym określona osoba, która ma ścisłe powiązania biznesowe czy też gospodarcze w Polsce, a całą rodzinę i znajomych w innym państwie, może w takiej sytuacji podlegać opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów.
Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a analizowany warunek stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium RP centrum interesów życiowych.
Ponadto zauważyć należy, że wymienione powyżej kryteria stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.
Uznanie osoby fizycznej za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1a ustawy, nie przesądza o uznaniu tej osoby, za osobę podlegającą w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Określenie, czy podatnik podlega w Rzeczypospolitej Polskiej ograniczonemu czy nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu powinno być dokonane w każdym przypadku indywidualnie z uwzględnieniem postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.
Oceniając możliwość skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy, w pierwszej kolejności należy ustalić od kiedy - w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - może Pan być uznana za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski, tj. kiedy nastąpiło przeniesienie miejsca zamieszkania do Polski.
W opisie stanu faktycznego wskazał Pan, że przed przyjazdem do Polski w marcu 2022 r. Pana wcześniejszy pobyt w Polsce miał charakter czasowy. W 2021 r., kierując się autentycznym zamiarem przeniesienia miejsca zamieszkania do Polski, złożył Pan wniosek o zezwolenie na pobyt stały (na podstawie posiadanej Karty Polaka). Na potrzeby postępowania zawarł umowę najmu w apart-hotelu jako tymczasowe zakwaterowanie oraz uzyskał Pan od polskiego pracodawcy list gwarancyjny potwierdzający gotowość zatrudnienia. Po uzyskaniu decyzji był Pan zmuszony niezwłocznie powrócić na Białoruś z uwagi na nagłe i tragiczne okoliczności rodzinne: ojciec doznał udaru mózgu i stał się osobą trwale niepełnosprawną, wymagającą stałej opieki. Nie zdążył Pan podjąć zatrudnienia, zawrzeć docelowej umowy najmu ani dokonać jakiejkolwiek czynności podatkowej w Polsce. Przez cały 2021 r. Pana centrum życiowe pozostawało na Białorusi; nie przebywał Pan w Polsce dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.
Wskazał Pan, że przed marcem 2022 r. Pana pobyt w Polsce nie miał jeszcze charakteru trwałego i stałego centrum interesów osobistych oraz gospodarczych.
Ustalając Pana miejsce zamieszkania dla celów podatkowych należy się odnieść do przepisów Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Białoruś w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, z dnia 18 listopada 1992 r. (Dz. U. 1993 r. Nr 120 poz. 534).
Stosownie do art. 4 ust. 1 umowy polsko-białoruskiej:
W rozumieniu niniejszej umowy określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie” oznacza każdą osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam obowiązkowi podatkowemu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, jej miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze.
Na podstawie art. 4 ust. 2 ww. umowy:
Jeżeli stosownie do postanowień ustępu 1 osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to jej status będzie określony według następujących zasad:
a) osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania; jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, z którym ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych),
b) jeżeli nie można ustalić, w którym Umawiającym się Państwie osoba ma ośrodek interesów życiowych, albo jeżeli nie posiada ona stałego miejsca zamieszkania w żadnym z Umawiających się Państw, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym zwykle przebywa,
c) jeżeli przebywa ona zazwyczaj w obu Umawiających się Państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich, to będzie ona uważana za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, którego jest obywatelem,
d) jeżeli jest ona obywatelem obu Umawiających się Państw lub nie jest obywatelem żadnego z nich, właściwe władze Umawiających się Państw rozstrzygną zagadnienie w drodze wzajemnego porozumienia.
Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie” odnosi się zatem bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.
Przy tym wskazać należy, iż według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, iż osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Zgodnie z Komentarzem, istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały. Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania, Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby.
Tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej zostały wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień.
Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.
Mając na uwadze przedstawione powyżej normy kolizyjne wynikające z art. 4 ust. 2 umowy polsko-białoruskiej oraz przedstawione przez Pana okoliczności - w szczególności fakt posiadania na Białorusi stałego ogniska domowego do marca 2022 r., jak również fakt posiadania na Białorusi do marca 2022 r. centrum interesów osobistych, gdzie znajdowało się Pana główne miejsce zamieszkania – zasadnym jest uznanie, że przeniósł Pan miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z momentem podjęcia decyzji o stałym pobycie w Polsce, tj. od marca 2022 r.
Oznacza to, że przeniósł Pan swoje miejsce zamieszkania po dniu 31 grudnia 2021 r. Ponadto wskazał Pan, że w związku z przyjazdem do Polski przeniósł Pan swój ośrodek interesów życiowych (centrum interesów osobistych i gospodarczych) do Polski, w związku z czym posiada Pan w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy. Tym samym, warunek wskazany w art. 21 ust. 43 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych został spełniony.
Następny warunek określa art. 21 ust. 43 pkt 2 lit. a) ww. ustawy.
W okresie trzech lat kalendarzowych poprzedzających rok 2022 oraz w okresie od początku 2022 roku do dnia poprzedzającego dzień, w którym zmienił Pan miejsce swojego zamieszkania na Polskę, nie miał Pan miejsca zamieszkania na terytorium Polski. Zatem, spełnił Pan również wymagania wskazane w art. 21 ust. 43 pkt 2 lit. a) i b) ww. ustawy.
Wyjaśnił Pan również, że w chwili przyjazdu do Polski w marcu 2022 r. posiadał Pan Kartę Polaka.
W kontekście powyższego wyjaśnić należy, że stosownie do art. 229 ust. 7 ustawy z dnia 12 grudnia 2013 r. o cudzoziemcach (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 769):
Wydanie karty pobytu cudzoziemcowi, o którym mowa w art. 195 ust. 1 pkt 9, następuje po zwróceniu przez niego Karty Polaka, zgodnie z art. 20 ust. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 września 2007 r. o Karcie Polaka (Dz.U. z 2023 r. poz. 192).
W myśl art. 195 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy:
Zezwolenia na pobyt stały udziela się cudzoziemcowi na czas nieoznaczony, na jego wniosek, jeżeli posiada ważną Kartę Polaka i zamierza osiedlić się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na stałe.
Zgodnie z art. 2 ust. 1-3 ustawy z dnia 7 września 2007 r. o Karcie Polaka (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 192):
1. Karta Polaka może być przyznana osobie, która deklaruje przynależność do Narodu Polskiego i spełni łącznie następujące warunki:
1) wykaże swój związek z polskością przez przynajmniej podstawową znajomość języka polskiego, który uważa za język ojczysty, oraz znajomość i kultywowanie polskich tradycji i zwyczajów;
2) w obecności konsula Rzeczypospolitej Polskiej, zwanego dalej „konsulem”, lub w przypadku, o którym mowa w art. 12 ust. 4 - wojewody, albo wyznaczonego przez niego pracownika, złoży pisemną deklarację przynależności do Narodu Polskiego;
3) wykaże, że jest narodowości polskiej lub co najmniej jedno z jej rodziców lub dziadków albo dwoje pradziadków było narodowości polskiej, albo przedstawi zaświadczenie organizacji polskiej lub polonijnej potwierdzające aktywne zaangażowanie w działalność na rzecz języka i kultury polskiej lub polskiej mniejszości narodowej przez okres co najmniej ostatnich trzech lat;
4) złoży oświadczenie, że ona lub jej wstępni nie repatriowali się lub nie zostali repatriowani z terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej, na podstawie umów repatriacyjnych zawartych w latach 1944-1957 przez Rzeczpospolitą Polską albo przez Polską Rzeczpospolitą Ludową z Białoruską Socjalistyczną Republiką Radziecką, Ukraińską Socjalistyczną Republiką Radziecką, Litewską Socjalistyczną Republiką Radziecką i Związkiem Socjalistycznych Republik Radzieckich, do jednego z państw będących stroną tych umów.
2. Karta Polaka może być przyznana osobie:
1) nieposiadającej w dniu złożenia wniosku o wydanie Karty Polaka oraz w dniu przyznania Karty Polaka obywatelstwa polskiego lub
2) nieposiadającej zezwolenia na pobyt stały na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, lub
3) posiadającej status bezpaństwowca.
3. Karta Polaka może być także przyznana osobie, której polskie pochodzenie zostało stwierdzone zgodnie z przepisami ustawy z dnia 9 listopada 2000 r. o repatriacji (Dz. U. z 2022 r. poz. 1105), pod warunkiem wykazania się znajomością języka polskiego w stopniu co najmniej podstawowym. Przepisy art. 13 ust. 7 i 8 stosuje się odpowiednio.
Natomiast w art. 3 ww. ustawy wskazano, że:
1. Karta Polaka jest dokumentem potwierdzającym przynależność do Narodu Polskiego.
2. Karta Polaka poświadcza uprawnienia wynikające z niniejszej ustawy.
Zgodnie z art. 20 ust. 1a ww. ustawy:
Jeżeli posiadacz Karty Polaka nabył obywatelstwo polskie albo uzyskał zezwolenie na pobyt stały na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, posiadana przez niego Karta Polaka traci ważność z mocy prawa z dniem wydania dokumentu potwierdzającego nabycie obywatelstwa polskiego albo uzyskania zezwolenia na pobyt stały.
Stosownie do art. 20 ust. 3 ww. ustawy:
W przypadku, o którym mowa w ust. 1a, posiadacz Karty Polaka zwraca Kartę Polaka wojewodzie właściwemu ze względu na miejsce pobytu, nie później niż w terminie 14 dni od dnia, w którym:
1) doręczono mu dokument potwierdzający nabycie obywatelstwa polskiego albo
2) decyzja o uzyskaniu zezwolenia na pobyt stały stała się ostateczna.
Wobec powyższego uznać należy, że spełnił Pan również warunek wskazany w art. 21 ust. 43 pkt 3 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przeniesienie miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nastąpiło w związku z posiadaniem przez Pana Karty Polaka.
Kolejnym istotnym kryterium warunkującym zastosowanie „ulgi na powrót” jest stosownie do art. 21 ust. 43 pkt 4 ustawy, posiadanie certyfikatu rezydencji lub innych dowodów dokumentujących miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w okresie niezbędnym do ustalenia prawa do tego zwolnienia.
Zgodnie z art. 5a pkt 21 ww. ustawy:
Ilekroć w ustawie mowa jest o certyfikacie rezydencji - oznacza to zaświadczenie o miejscu zamieszkania podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca zamieszkania podatnika.
Z treści ww. regulacji wynika, że dokumentowanie miejsca zamieszkania dla celów podatkowych w okresie niezbędnym do ustalenia prawa do „ulgi na powrót” może alternatywnie nastąpić posiadanym przez podatnika certyfikatem rezydencji lub innym dowodem. Wystarczy zatem, że podatnik posiada inne dokumenty, które potwierdzą jego miejsce zamieszkania w innym państwie, niemniej muszą być to dokumenty potwierdzające miejsce zamieszkania dla celów podatkowych. Takimi dokumentami mogą być np. umowa o pracę, albo umowa najmu mieszkania za granicą, albo zaświadczenie od byłego pracodawcy.
Choć przepisy podatkowe nie wymieniają w tym zakresie żadnego katalogu, to należy pamiętać, że zgodnie z art. 180 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.):
Jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.
Powyższe oznacza, że innymi dowodami wskazującymi na miejsce zamieszkania poza Polską mogą być m.in. umowa o pracę, historia zatrudnienia, zagraniczne zeznania podatkowe, zagraniczna umowa najmu nieruchomości, paski wynagrodzeń, wyciągi bankowe czy też zagraniczne zaświadczenie od pracodawcy. Można w tym zakresie przedstawić również inne dowody.
We wniosku wskazał Pan, że posiada dokumenty potwierdzające miejsce zamieszkania dla celów podatkowych poza Polską do dnia zmiany miejsca zamieszkania na terytorium Polski. Do wniosku dołączył Pan skan książeczki pracy potwierdzający oficjalne zatrudnienie na Białorusi do dnia 15 kwietnia 2022 r. oraz odprowadzanie podatków na Białorusi.
W oparciu o przedstawione przez Pana wyjaśnienia uznać zatem należy, że spełnia Pan warunek wskazany w art. 21 ust. 43 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Jednocześnie, w sposób oczywisty spełnił Pan również warunek wynikający z art. 21 ust. 43 pkt 5 cyt. ustawy podatkowej, jako że nie korzystał Pan wcześniej w całości lub w części z ulgi na powrót.
Przedmiotowe zwolnienie z opodatkowania obejmuje przychody do wysokości nieprzekraczającej łącznie w roku podatkowym kwoty 85 528 zł, osiągnięte z tytułów wymienionych w przepisie - w czterech kolejno po sobie następujących latach podatkowych, licząc od początku roku, w którym nastąpiło przeniesienie miejsca zamieszkania, albo od początku roku następnego, z zastrzeżeniem ust. 39, 43 i 44.
W świetle przedstawionych przez Pana okoliczności, spełnia Pan warunki określone w art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zatem przysługuje Panu prawo do skorzystania z tzw. „ulgi na powrót”, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 ww. ustawy w odniesieniu do wskazanych we wniosku przychodów. Przedmiotowe zwolnienie z opodatkowania obejmuje przychody do wysokości nieprzekraczającej łącznie w roku podatkowym kwoty 85 528 zł, osiągnięte z tytułów wymienionych w przepisie - w czterech kolejno po sobie następujących latach podatkowych, licząc od początku roku, w którym nastąpiło przeniesienie miejsca zamieszkania, albo od początku roku następnego, z zastrzeżeniem ust. 39, 43 i 44. Może Pan skorzystać z ulgi na powrót za lata 2022-2025 bądź z lata 2023- 2026.
Pana stanowisko należało więc uznać za prawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
Rolą organu interpretacyjnego nie jest ustalanie stanu faktycznego (nie ma uprawnień do przeprowadzania postępowania dowodowego), a informacje niezbędne do wydania interpretacji może przyjmować wyłącznie z przedstawionego przez wnioskodawcę opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie się różnił od stanu występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego. Należy też zauważyć, że na podatniku spoczywa obowiązek udowodnienia w toku ewentualnego postępowania kontrolnego czy podatkowego okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), ul. (…), (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.
QuickMap AI przeszukuje 2,87 mln dokumentów podatkowych i zwraca dopasowane orzeczenia z analizą linii orzeczniczej.
Wypróbuj za darmo