Interpretacja 0114-KDIP3-2.4011.650.2025.3.MT

Interpretacja indywidualna - stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

• prawidłowe w zakresie skutków podatkowych sprzedaży udziału w nieruchomości;
• nieprawidłowe w zakresie daty nabycia udziału w nieruchomości.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

10 lipca 2025 r. wpłynął Pani wniosek z 4 lipca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełniła go Pani pismem z 29 lipca 2025 r. (wpływ 1 sierpnia 2025 r.) - w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Jest Pani współwłaścicielem nieruchomości położonej w (...), stanowiącej działki ewidencyjne nr 1, 2 oraz 3 z obrębu (…), województwo (…), o powierzchni 2,9012 ha, dla której Sąd Rejonowy (…) w (…), Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą KW nr (…) („Nieruchomość”).

Pani udział we współwłasności Nieruchomości wynosi 1/12 części, a udział ten nabyła Pani na podstawie dziedziczenia stwierdzonego aktem poświadczenia dziedziczenia sporządzonego dnia 26 lutego 2014 r.

Obecnie Pani oraz pozostali współwłaściciele Nieruchomości zawarliście z B. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka jawna (dalej również „Spółka”) przedwstępną umowę sprzedaży, w której strony zobowiązały się do zawarcia umowy sprzedaży Nieruchomości przez Sprzedających na rzecz Spółki (dalej zwaną „Umową Przedwstępną”).

Zgodnie z wypisem z ewidencji gruntów i budynków, na działce nr 1 znajduje się część budynku mieszkalnego posadowionego na nieruchomości sąsiedniej. Jednakże dla celów niniejszego wniosku należy przyjąć, że część działki, na której znajduje się ww. budynek, nie będzie przedmiotem przyrzeczonej umowy sprzedaży (przed jej zawarciem dojdzie do usunięcia z ewidencji gruntów właściwej dla Nieruchomości części najętej pod ww. budynek lub doprowadzenia do zmiany granic Nieruchomości, w tym ewentualnego podziału Nieruchomości, w taki sposób, aby w momencie sprzedaży Nieruchomość nie była zabudowana ww. budynkiem.

Ponadto, na każdej z działek wchodzących w skład Nieruchomości znajduje się podziemna infrastruktura techniczna w postaci sieci kanalizacji deszczowej („Sieć”). Sieć nie wchodzi w skład przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 49 Kodeksu cywilnego, lecz stanowi część składową Nieruchomości.

Sieć powstała dawniej niż 2 lata temu, a Sprzedający nie ponosili żadnych nakładów na jej ulepszenie. Zgodnie z przyjętym założeniem, przed zawarciem przyrzeczonej umowy sprzedaży mają zostać wydane decyzje, umowy, uzgodnienia w zakresie usunięcia Sieci z terenu Nieruchomości, tak aby nie kolidowała z planowaną przez Spółkę inwestycją (przy czym jest to warunek zastrzeżony na korzyść kupującego). Niemniej jednak do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej nie dojdzie do ich fizycznego usunięcia.

W związku z powyższym w chwili zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży na Nieruchomości (każdej z wchodzącej w je skład działek) będzie znajdować się Sieć. Umowa Przedwstępna przewiduje możliwość (opcję) przeniesienia praw i obowiązków kupującego na inną spółkę z grupy kapitałowej, do której należy Spółka. Zatem nie można wykluczyć, że stroną przyrzeczonej umowy sprzedaży Nieruchomości zawieranej za Sprzedającymi będzie ww. inna spółka z grupy kapitałowej, do której należy Spółka.

Nieruchomość nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej przez Panią (ani przez żadnego z pozostałych Sprzedających) i nie jest składnikiem działalności gospodarczej prowadzonej przez któregokolwiek z współwłaścicieli.

Nieruchomość nie jest i nie była przedmiotem najmu, ani dzierżawy.

Nieruchomość jest nieruchomością rolną w rozumieniu art. 46(1) Kodeksu cywilnego i ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego. Niemniej jednak żaden ze Sprzedających nie jest rolnikiem i nie prowadził działalności rolniczej na Nieruchomości.

Składające się na Nieruchomość działki zgodnie z wypisem z rejestru gruntów stanowią grunty orne, grunty pod rowami i drogi.

Nieruchomość znajduje się na obszarze, dla którego nie ma obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego.

Ani Pani, ani pozostali Sprzedający nie ponosiliście nakładów podnoszących wartość Nieruchomości.

Nie prowadzi Pani działalność gospodarczej i nie jest Pani zarejestrowana jako podatnik VAT czynny.

Przysługujący Pani udział we współwłasności Nieruchomości stanowi składnik Pani majątku prywatnego.

Spółka jest podmiotem prowadzącym działalność deweloperską. Po zakupie Nieruchomości Spółka planuje zrealizować na niej inwestycję polegającą na budowie zespołu budynków mieszkalnych wielorodzinnych z garażem podziemnym oraz infrastrukturą techniczną o powierzchni użytkowej nie mniejszej niż 20 000 m² - w celu sprzedaży lokali mieszkalnych i użytkowych znajdujących się w tych budynkach. Zawarcie przyrzeczonej umowy sprzedaży jest uzależnione od ziszczenia się następujących warunków zawieszających przewidzianych w Umowie Przedwstępnej (zastrzeżonych na korzyść kupującego):

1. zostanie wydana ostateczna i prawomocna decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu na rzecz Spółki (względnie spółki celowej z tej samej grupy kapitałowej) lub podmiot upoważniony lub wskazany przez Spółkę umożliwiająca realizację powyższej inwestycji,

2. zostanie wydane pozwolenie na budowę umożliwiające jej realizację,

3. Spółka uzyska wszelkie docelowe techniczne warunki, uzgodnienia, umowy przyłączeniowe w zakresie przyłączenia do sieci ciepłowniczej lub gazowej, elektroenergetycznej oraz wodno-kanalizacyjnej dla inwestycji na całym obszarze Nieruchomości,

4. Nieruchomość nie będzie miała charakteru rolnego w rozumieniu ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego,

5. zostanie dokonana zmiana rodzaju użytków w ewidencji gruntów prowadzonej dla Nieruchomości na użytki oznaczone symbolem „B” lub „Bp”,

6. Nieruchomość będzie wolna od długów, roszczeń i obciążeń najemców, dzierżawców, właścicieli niezależnych, właścicieli zależnych i najemców z innego tytułu prawnego, a prowadzona dla Nieruchomości księga wieczysta będzie wolna od wzmianek i wpisów na rzecz osób trzecich i nie zostanie wszczęte żadne postępowanie sądowe, administracyjne ani egzekucyjne, które mogłoby prowadzić do zakwestionowania tytułu prawnego do Nieruchomości, poza zobowiązaniami wynikającymi z niniejszej Umowy,

7. nie zostanie uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego lub Plan Ogólny, którego postanowienia uniemożliwiałyby realizację Inwestycji,

8. zostanie zapewniona obsługa komunikacyjna dla Inwestycji poprzez odpowiednie decyzję, uzgodnienia, umowy w zakresie obsługi Inwestycji,

9. zostanie uzyskana decyzja o wyłączeniu Nieruchomości z produkcji rolnej,

10. zostanie dostarczona, po uzyskaniu Decyzji WZ lecz przed złożeniem wniosku o Pozwolenie na budowę, prawomocna i ostateczna decyzja potwierdzająca, że postępowanie, o którym mowa w par.4.2.27 o sygn. (…) zostało umorzone,

11. zostaną uzyskane decyzje, umowy, uzgodnienia w zakresie usunięcia Sieci Kanalizacji Deszczowej z terenu Nieruchomości, tak aby nie kolidowała z inwestycją.

12. zostanie dostosowana treść ewidencji gruntów i budynków prowadzonej dla Nieruchomości do obecnego stanu faktycznego Nieruchomości, a w szczególności: (i) ujawnienie wszystkich obecnych właścicieli Nieruchomości w ewidencji, (ii) wykreślenia z ewidencji gruntów właściwej dla Nieruchomości budynku posadowionego na sąsiadującej działce lub doprowadzenia do zmiany granic Nieruchomości (a w tym ewentualnego podziału Nieruchomości), przy czym wyłącznie w zakresie dotyczącym zajętej przez ww. budynek części Nieruchomości, w taki sposób aby Nieruchomość nie była zabudowana tym, budynkiem.

Przy czym powyższe warunki zostały zastrzeżone na korzyść kupującego, tzn. może on zdecydować się na zawarcie umowy przyrzeczonej nawet jeśli nie zostaną one spełnione.

W związku z powyższym Sprzedający, w szczególności:

1. udzielą Spółce lub wskazanym przez nią osobom pełnomocnictwa do podejmowania wszelkich działań mających na celu doprowadzenie do zmiany rodzaju użytków w ewidencji gruntów prowadzonej dla Nieruchomości na użytki oznaczone symbolem „B” lub „Bp”, a w szczególności wyrażą zgodę na wykonanie minimalnego zakresu prac budowlanych na Nieruchomości w powyższym zakresie (umożliwiającego zmianę kwalifikacji gruntu,

2. udzielili Spółce:

• prawa do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 11 Prawa budowlanego, na zasadzie użyczenia, w celu realizacji Inwestycji, w szczególności w celu uzyskania wszelkich decyzji, uzgodnień, zgód, warunków technicznych, warunków przyłączenia do sieci, warunków usunięcia kolizji, opinii komunikacyjnych, innych dokumentów związanych z zapewnieniem dostępu do dróg publicznych oraz korzystaniem z dróg publicznych, i innych aktów potrzebnych dla przygotowania i realizacji Inwestycji, w tym w zakresie sieci i infrastruktury technicznej, a w szczególności pozwoleń na rozbiórkę, pozwoleń na budowę, decyzji o zezwoleniu na lokalizację lub przebudowę zjazdu z drogi publicznej,
• zgody na uzyskiwanie wszelkich decyzji i innych zgód dotyczących usunięcia z Nieruchomości drzew i krzewów.

Ponadto, Sprzedający zobowiązują się do udzielenia Spółce lub podmiotom wskazanym przez nią niezbędnych do wykonania umowy przedwstępnej innych pełnomocnictw i zgód w zakresie potrzebnym do przygotowania i realizacji inwestycji planowanej przez Spółkę na Nieruchomości, w szczególności do występowania wobec dostawców mediów i podmiotów korzystających z infrastruktury na Nieruchomości i w jej okolicy w celu ustalenia warunków przyłączenia lub dokonania przyłączenia Nieruchomości do sieci mediów (w tym do zawierania przez Spółkę odpowiednich umów przyłączeniowych, realizacji przyłączy, sieci i infrastruktury) oraz organów administracji i innych podmiotów w celu uzyskania powyższych decyzji oraz niezbędnych uzgodnień, opinii, decyzji, zgód i orzeczeń organów w tym zakresie. Sprzedający zobowiązują się także do niezwłocznego złożenia wniosków lub oświadczeń (lub udzielenia pełnomocnictwa do ich złożenia) w przedmiocie przeniesienia na Spółkę, uzyskanych na podstawie pełnomocnictw i zgód Sprzedających wszelkich decyzji, zgód, zezwoleń, warunków przyłączenia do sieci mediów pozyskanych przez Spółkę na rzecz Sprzedającego.

Wszelkie koszty związane z doprowadzeniem do spełnienia warunków zawarcia umowy przyrzeczonej oraz związane z realizacją Umowy Przedwstępnej, a w tym koszty działań podejmowanych przez pełnomocników ustanowionych na podstawie tej umowy, ponosi Spółka.

Sprzedający podjęli następujące działania zmierzające do sprzedaży Nieruchomości:

• zamieszczenie ogłoszenia o sprzedaży w Internecie,
• postawienie na Nieruchomości tablicy informującej o wystawieniu Nieruchomości na sprzedaż. Natomiast Spółka nawiązała kontakt ze Sprzedającymi poprzez pośrednika, z którym ma zawartą umowę.

W tym miejscu należy dodać, że w przeszłości dla części Nieruchomości została w 2021 r. wydana decyzja o warunkach zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie 39 budynków mieszkalnych jednorodzinnych na działce 1. Decyzja została wydana na wniosek syna G.A. w celu ustalenia, czy działka będzie mogła podlegać zabudowie. Ponadto, w 2023 r. Sprzedający zawarli z innym podmiotem umowę przedwstępną sprzedaży obejmującą działki wchodzące w skład Nieruchomości (mające powstać w wyniku jej podziału), lecz umowa ta wygasła i żadne zobowiązania wynikające z powołanej umowy nie obowiązują. W związku z powyższym dla Sprzedających zostały wydane interpretacje indywidualne, w których wskazano, że planowana sprzedaż nieruchomości w wykonaniu powyższej umowy przedwstępnej będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (interpretacja dotycząca Pani: nr 0114-KDlP4-2.4012.263.2024.2.MŻA z dnia 24 lipca 2024 r.).

Dodać należy, że w dniu dzisiejszym został złożony wniosek wspólny Sprzedających oraz Spółki o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie skutków planowanej sprzedaży Nieruchomości w zakresie podatku od towarów i usług oraz w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych.

Uzupełnienie i doprecyzowanie zdarzenia przyszłego

Wskazała Pani, że spadkodawca (Pani matka D.A.), po której nabyła Pani 1/12 udziału w nieruchomości na podstawie dziedziczenia stwierdzonego aktem poświadczenia dziedziczenia sporządzonego dnia 26 lutego 2014 r., zmarła w dniu 13 września 2013 r.

Spadkodawca - D.A. - nabyła nieruchomość, o której mowa we wniosku, w dniu 5 kwietnia 1995 r., na podstawie umowy dożywocia zawartej pomiędzy:

• teściami spadkodawcy (D.A.), tj. B.A. i C.A., a
• małżonkami D.A. i E.A. oraz małżonkami F.A. i G.A. (odpowiednio synami i synowymi B.A. i C.A.).

Należy dodać, że przedmiotem nabycia na podstawie ww. umowy dożywocia było gospodarstwo rolne B.A. i C.A., składające się z:

1. nieruchomości rolnej zabudowanej budynkiem mieszkalnym w stanie surowym otwartym położonej we wsi (…), gmina (…),

2. nieruchomości rolnej zabudowanej siedliskiem gospodarstwa rolnego wraz z częścią budynku mieszkalnego położoną w (…) przy (…) (druga część budynku mieszkalnego należała do innego właściciela i była objęta odrębną księgą wieczystą), oraz budynkami użytkowymi (murowaną oborą i drewnianą stodołą w bardzo złym stanie technicznym),

- przy czym obie ww. nieruchomości zostały już w przeszłości sprzedane,

3. nieruchomości rolnej niezabudowanej położonej w (…) przy ul. (…), która jest przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w niniejszej sprawie.

Część masy spadkowej, w skład której wchodzi udział we współwłasności nieruchomości, którego dotyczy wniosek o wydanie interpretacji, nie była przedmiotem działu spadku, ani zniesienia współwłasności.

Był przeprowadzany częściowy dział spadku po Pani matce (D.A.) i notarialne częściowe zniesienie współwłasności w dniu 25 października 2022 r. - nieruchomości położonej w (…) objętej księgą wieczystą KW Nr (…) oraz notarialny częściowy dział spadku po D.A. w dniu 5 stycznia 2023 r. - nieruchomości położonej w (…) objętej księgą wieczystą KW Nr (…). Jednakże powyższe czynności obejmowały inne nieruchomości niż będąca przedmiotem wniosku - nieruchomości położone w (…). W wyniku powyższego częściowego działu spadku nie nabyła Pani wartości udziału w masie spadkowej ponad wartość udziału, który otrzymała Pani w wyniku spadkobrania po spadkodawcy.

Przy czym ponownie podkreśla Pani, że ww. częściowy dział spadku nie obejmował nieruchomości mającej być przedmiotem sprzedaży, której dotyczy wniosek o wydanie interpretacji w niniejszej sprawie.

Planowana data sprzedaży nieruchomości na podstawie przedwstępnej umowy sprzedaży nieruchomości zawartej z kupującym przypada na dzień 9 sierpnia 2027 r.

Powodem planowanej sprzedaży nieruchomości rolnej jest zamiar zakończenia istnienia stanu ich współwłasności przez 6 współwłaścicieli, Jak wskazano powyżej, działka - nieruchomość rolna niezabudowana położona w (…) przy ul. (…), która jest przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w niniejszej sprawie - stanowi ostatnią część gospodarstwa rolnego, które w przeszłości było prowadzone przez Pani dziadków. Żaden z obecnych współwłaścicieli nie prowadzi i nie jest zainteresowany prowadzeniem gospodarstwa na tych działkach, zatem najbardziej racjonalnym sposobem zagospodarowania jest dokonanie wspólnie przez nich sprzedaży nieruchomości rolnej na rzecz podmiotu trzeciego, zainteresowanego ich nabyciem.

Dokonała Pani wcześniej sprzedaży udziału w jednej nieruchomości. Był to lokal mieszkalny, znajdujący się w (…) (KW Nr (…)). Udział w ww. lokalu nabyła Pani w spadku po zmarłej w dniu 4 sierpnia 2017 r. babci (matce zmarłej wcześniej Pani matki D.A.).

Nabyła Pani udział w powyższej nieruchomości lokalowej jako spadkobierca aktem notarialnym poświadczenia nabycia spadku z dnia 11 września 2017 r. i tym samym nie nabyła Pani powyższej nieruchomości lokalowej spadkowej w celu realizacji konkretnego celu.

Udział w powyższej nieruchomości lokalowej od momentu wejścia w jej posiadanie do chwili sprzedaży przez Wnioskodawczynię nie był wykorzystywany na żadne cele (nieruchomość była niezamieszkała). Sprzedała Pani udział w powyższej nieruchomości lokalowej w dniu 18 marca 2021 r. Przyczyną sprzedaży przez Panią udziału powyższej nieruchomości lokalowej był zamiar zakończenia współwłasności masy spadkowej przez współwłaścicieli spadkowych.

Środki ze sprzedaży powyższej nieruchomości lokalowej nie zostały przeznaczone na cele inwestycyjne w zakresie nieruchomości, które zamierza Pani sprzedać.

Nie posiada Pani (poza nieruchomościami objętymi przedmiotem wniosku) jeszcze innych nieruchomości przeznaczonych w przyszłości do sprzedaży.

Pytanie

Czy w związku ze sprzedażą udziału we współwłasności Nieruchomości na podstawie umowy sprzedaży zawartej w wykonaniu Umowy Przedwstępnej po Pani stronie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Pani stanowisko w sprawie

Pani zdaniem, w związku ze sprzedażą udziału we współwłasności Nieruchomości na podstawie umowy sprzedaży zawartej w wykonaniu Umowy Przedwstępnej po jej stronie nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a updof, źródłem przychodu jest odpłatne zbycie nieruchomości, „jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany”.

Odpłatne zbycie udziału we współwłasności nieruchomości dokonane po upływie 5 lat, od końca roku kalendarzowego, w którym został on nabyty, nie skutkuje zatem powstaniem przychodu podatkowego, pod warunkiem, że nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Jak wspomniano, udział we współwłasności Nieruchomości został nabyty przez Panią w 2014 r. Sprzedaż Pani udziału we współwłasności Nieruchomości nastąpi zatem po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie.

W konsekwencji sprzedaż ww. udziału we współwłasności Nieruchomości mogłaby skutkować powstaniem przychodu podatkowego po Pani stronie wyłącznie w przypadku, w którym nastąpiłaby „w wykonaniu działalności gospodarczej”.

Sprzedaż nieruchomości „w wykonaniu działalności gospodarczej” ma miejsce jedynie wówczas, gdy ta konkretna czynność stanowi przedmiot (przejaw) działalności gospodarczej prowadzonej przez podatnika. Innymi słowy, ma to miejsce, gdy podatnik prowadzi działalność gospodarczą obejmującą sprzedaż nieruchomości, i sprzedaż określonej nieruchomości następuje w ramach tej działalności.

Powyższa przesłanka nie jest spełniona w sytuacji, gdy podatnik prowadzi działalność gospodarczą, lecz ta działalność nie ma związku z dokonywaną sprzedażą nieruchomości (i vice versa).

Podsumowując, sprzedaż nieruchomości „w wykonaniu działalności gospodarczej” ma miejsce jedynie wówczas, gdy ta konkretna czynność stanowi przedmiot (przejaw) działalności gospodarczej prowadzonej przez podatnika. Innymi słowy, ma to miejsce, gdy podatnik prowadzi działalność gospodarczą obejmującą sprzedaż nieruchomości, i sprzedaż określonej nieruchomości następuje w ramach tej działalności.

W Pani przypadku taka sytuacja nie ma jednak miejsca.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 updof, „działalnością gospodarczą” w rozumieniu przepisów updof jest „działalność zarobkowa:

a) wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa,

b) polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9”.

W przypadku sprzedaży udziału we współwłasności Nieruchomości można jedynie hipotetycznie rozważać zakwalifikowanie jej jedynie jako przejawu działalności handlowej w rozumieniu powyższego przepisu. Jednakże Pani zdaniem zbycie przez Panią ww. udziału nie nastąpi w wykonaniu takiej działalności.

Po pierwsze, istotą działalności handlowej jest nabycie danego towaru w celu jego odsprzedaży (por. „Uniwersalny słownik języka polskiego”, Warszawa 2008 r., t. l, str. 1117: „handel” - „zorganizowana wymiana dóbr, obrót towarów polegający na kupnie i sprzedaży”). Natomiast nabycie przez Wnioskodawcę udziału we współwłasności Nieruchomości nie nastąpiło w drodze zakupu, ale na podstawie dziedziczenia.

W związku z jego nabyciem nie zaangażowała Pani własnego kapitału, a tym samym nie ponosi Pani ryzyka gospodarczego, charakterystycznego dla profesjonalnej działalności. Okoliczność ta sama w sobie wyklucza zatem możliwość uznania, że zbycie udziału we współwłasności Nieruchomości nastąpi w wykonaniu działalności handlowej.

Niezależnie od powyższego, zgodnie z art. 5a pkt 6 upof, cechą działalności gospodarczej jest prowadzenie jej w sposób zorganizowany i ciągły. Oznacza to, że sprzedaż nieruchomości następuje „w wykonaniu działalności gospodarczej” wówczas, gdy jest dokonywana w ramach określonych powtarzalnych, podejmowanych systematycznie i w sposób uporządkowany czynności, wiążących się określonymi nakładami (materialnymi lub nakładu pracy), wykraczającymi poza zwykły zarząd nieruchomością.

Stanowisko to ma oparcie w orzecznictwie sądów administracyjnych - przykładowo można wskazać na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 kwietnia 2018 r., sygn. akt Il FSK 825/16: „Na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1509) wskazuje, rozpatrywany całościowo, zespół powiązanych ze sobą działań, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności - łącznie - polegających na wielokrotnym zbywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykłe użytkowanie mienia, poza sprzedażą).”

Analogicznie NSA orzekł w wyroku z dnia 13 grudnia 2017 r., sygn. akt Il FSK 3426/15: „Ze względu na różnorodność form aktywności podatników, jakie występują w obrocie prawnym, proste zestawienie unormowań art. 10 ust. 1 pkt 3 i pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) z regulacją zawartą w art. 5a pkt 6 ustawy nie pozwala na stworzenie uniwersalnego wzorca zachowań umożliwiającego jednoznaczne oddzielenie tych z nich, które rozpoznawać należy jako sprzedaż związaną z wykonywaniem pozarolniczej działalności gospodarczej (pkt 3), od odpłatnego zbycia osobistego mienia (pkt 8). W każdym przypadku o właściwej kwalifikacji przychodu zadecydować musi całokształt ustaleń faktycznych, w tym dotyczących zjawisk poprzedzających i towarzyszących zbyciu składników majątkowych (nieruchomości).

Na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy może wskazywać, rozpatrywany całościowo, zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości”

Sprzedaż udziału we współwłasności Nieruchomości nie nastąpi w powyżej opisanych okolicznościach, charakterystycznych dla działalności gospodarczej.

Przede wszystkim z uwagi na sposób jego nabycia (dziedziczenie) nie wpisuje się ona w zespół działań o charakterze powtarzalnym. Nie dokonywała i nie dokonuje Pani równolegle zakupów inwestycyjnych nieruchomości w celu ich odprzedaży. Zatem nabycie jak i sprzedaż mają w swej istocie charakter incydentalny.

Nie jest możliwe prowadzenie profesjonalnej, powtarzalnej działalności w zakresie sprzedaży nieruchomości w oparciu o założenie („model biznesowy”), że będą nabywane w drodze dożywocia. Jak wskazano powyżej, w tym przypadku nie dochodzi do realizacji zysku z zainwestowanego w zakup kapitału, lecz następuje zbycie majątku rodzinnego, nabytego w drodze dziedziczenia.

Niezależnie natomiast od powyższego, nie dokonuje Pani w stosunku do Nieruchomości działań wiążących się z przygotowaniem jej do sprzedaży, w sposób angażujący zaawansowane środki, typowe dla profesjonalnych handlowców.

Ewentualne czynności zmierzające do umożliwienia realizacji planowanej przez nabywcę inwestycji na Nieruchomości (m.in. uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy, pozwolenia na budowę) będą dokonywane przez kupującego. Aktywność Sprzedających, w tym Pani, w tym zakresie będzie ograniczona do udzielenia kupującemu pełnomocnictw i zgód - w zakresie, w jakim były niezbędne do osiągnięcia powyższych celów.

Jednakże wszelkie (ewentualne) działania kupującego (dewelopera) podejmowane w oparciu o udzielone mu zgody i pełnomocnictwa będą służyć jego własnej korzyści, tj. umożliwieniu realizacji przez nabywcę konkretnej inwestycji na Nieruchomości. Celem wszystkich tych działań jest przede wszystkim korzyść nabywcy (Spółki), a nie zwiększenie wartości działki i uzyskanie przez Sprzedających zysku z tego tytułu (tym bardziej, że cena sprzedaży została ustalona w umowie przedwstępnej i uzyskanie przez nabywcę stosownych pozwoleń nie skutkowało jej zwiększeniem).

Ponadto wszystkie opisane czynności będą wykonywane na koszt nabywcy, co oznacza, że również w tym zakresie Pani oraz pozostali Sprzedający nie ponosicie ryzyka charakterystycznego dla działalności gospodarczej.

Przy czym to Spółka będzie decydowała samodzielnie o merytorycznej stronie wniosków oraz umów, a skutek prawny czynności przygotowawczych będzie miał znaczenie jedynie dla przyszłego właściciela - Spółki.

Natomiast Sprzedający nie będą podejmować samodzielnie tych czynności. Także z tego względu nie jest możliwe przyjęcie, że w sprawie będą miały miejsce charakterystyczne dla podmiotu prowadzącego profesjonalną działalność czynności mające na celu zwiększenie atrakcyjności nieruchomości dla potencjalnych nabywców.

Reasumując warunkiem uznania sprzedaży nieruchomości za dokonaną w ramach działalności gospodarczej (co znajduje oparcie także w orzecznictwie sądowym) jest podejmowanie przez sprzedającego aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, charakterystycznych dla podmiotów prowadzących działalność w zakresie obrotu nieruchomościami, takich jak działania marketingowe, czy zmierzające do zmiany charakteru działki, zwiększenia jej atrakcyjności itp.

W niniejszej sprawie Sprzedający nie podejmą żadnych aktywnych działań w powyższym zakresie. Działania te, jeśli zostaną podjęte, to wyłącznie przez kupującego.

Planowa sprzedaż udziału we współwłasności Nieruchomości stanowić będzie rozporządzenie Pani majątkiem prywatnym, który został przez Panią nabyty na podstawie umowy dożywocia, i nie jest przez Panią wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej. Wskazane okoliczności świadczą więc o tym, że sprzedaż udziału we współwłasności Nieruchomości nastąpi w ramach zarządu Pani majątkiem prywatnym, natomiast nie stanowi przejawu działalności handlowej w rozumieniu art. 5a pkt 6 updof.

Dodać należy, że na powyższy wniosek nie ma wpływu kwestia kwalifikacji ww. sprzedaży na gruncie przepisów ustawy o VAT, a w szczególności ewentualne uznanie, że ma Pani w związku z jej dokonaniem status podatnika VAT (jak wskazano na wstępie, strony Umowy Przedwstępnej złożyły wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej w tym zakresie).

Należy bowiem mieć na względzie, że przepisy o VAT zawierają własną, autonomiczną definicję „działalności gospodarczej”, która decyduje o przyznaniu statusu podatnika tego podatnika. Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, „Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów oraz wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych”.

Z porównania powyższej definicji z definicją „działalności gospodarczej” zawartej w art. 5a pkt 6 updof wynika jednoznacznie, że zakres pojęcia „działalności gospodarczej” w rozumieniu przepisów o VAT jest znacznie szerszy niż w rozumieniu przepisów updof (co powoduje, że np. najem prywatny spełnia przesłanki uznania go za „działalność gospodarczą” w rozumieniu ustawy o VAT).

Przy czym to Spółka będzie decydowała samodzielnie o merytorycznej stronie wniosków oraz umów, a skutek prawny czynności przygotowawczych będzie miał znaczenie jedynie dla przyszłego właściciela - Spółki.

Natomiast Sprzedający nie będą podejmować samodzielnie tych czynności. Także z tego względu nie jest możliwe przyjęcie, że w sprawie będą miały miejsce charakterystyczne dla podmiotu prowadzącego profesjonalną działalność czynności mające na celu zwiększenie atrakcyjności nieruchomości dla potencjalnych nabywców.

Reasumując: warunkiem uznania sprzedaży nieruchomości za dokonaną w ramach działalności gospodarczej (co znajduje oparcie także w orzecznictwie sądowym) jest podejmowanie przez sprzedającego aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, charakterystycznych dla podmiotów prowadzących działalność w zakresie obrotu nieruchomościami, takich jak działania marketingowe, czy zmierzające do zmiany charakteru działki, zwiększenia jej atrakcyjności itp.

W niniejszej sprawie Sprzedający nie podejmą żadnych aktywnych działań w powyższym zakresie. Działania te, jeśli zostaną podjęte, to wyłącznie przez kupującego.

Planowa sprzedaż udziału we współwłasności Nieruchomości stanowić będzie rozporządzenie Pani majątkiem prywatnym, który został przez Panią nabyty na podstawie umowy dożywocia, i nie jest przez Panią wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej. Wskazane okoliczności świadczą więc o tym, że sprzedaż udziału we współwłasności

Nieruchomości nastąpi w ramach zarządu Pani majątkiem prywatnym, natomiast nie stanowi przejawu działalności handlowej w rozumieniu art. 5a pkt 6 updof.

Dodać należy, że na powyższy wniosek nie ma wpływu kwestia kwalifikacji ww. sprzedaży na gruncie przepisów ustawy o VAT, a w szczególności ewentualne uznanie, że ma Pani w związku z jej dokonaniem status podatnika VAT (jak wskazano na wstępie, strony Umowy Przedwstępnej złożyły wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej w tym zakresie).

Należy bowiem mieć na względzie, że przepisy o VAT zawierają własną, autonomiczną definicję „działalności gospodarczej”, która decyduje o przyznaniu statusu podatnika tego podatnika. Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, „Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów oraz wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych”.

Z porównania powyższej definicji z definicją „działalności gospodarczej” zawartej w art. 5a pkt 6 updof wynika jednoznacznie, że zakres pojęcia „działalności gospodarczej” w rozumieniu przepisów o VAT jest znacznie szerszy niż w rozumieniu przepisów updof (co powoduje, że np. najem prywatny spełnia przesłanki uznania go za „działalność gospodarczą” w rozumieniu ustawy o VAT).

Przede wszystkim warunkiem uznania danej czynności za wykonaną w warunkach „działalności gospodarczej” w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT nie jest - inaczej niż na gruncie przepisów o podatku dochodowym - wykonywanie jej w sposób „zorganizowany i ciągły”

Z tego względu możliwe jest zakwalifikowanie jako podlegającą opodatkowaniu VAT czynności sprzedaży nieruchomości, która nie spełnia powyższego wymogu, tzn. również wówczas, gdy nie jest dokonywana w ramach określonych powtarzalnych, podejmowanych systematycznie i w sposób uporządkowany czynności, wiążących się określonymi nakładami (materialnymi lub nakładu pracy).

Jednocześnie niespełnienie powyższego warunku uniemożliwia uznanie, że sprzedaż nieruchomości nastąpiła w wykonaniu działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów updof. W przypadku sprzedaży udziału we współwłasności Nieruchomości powyższy warunek nie będzie spełniony. Jak wskazano powyżej, sprzedaż ta nie nastąpiła w ramach systematycznej działalności handlowej, obejmującej dokonywanie w sposób powtarzalny czynności nabywania nieruchomości w celu dokonania ich odprzedaży.

Również ewentualny fakt udzielenia nabywcy zgody na dysponowanie Nieruchomości na cele budowlane oraz pełnomocnictw do dokonania czynności skutkujących zmianą stanu prawnego Działki nie może stanowić przesłanki uznania, że sprzedaż ta miała cechy profesjonalnego, powtarzalnego obrotu nieruchomościami.

Udzielenie tej zgody kupującemu i umożliwienie mu na tej podstawie uzyskanie przez niego - bez udziału Sprzedających - decyzji czynności służących realizacji planowanej przez niego inwestycji, wiąże się właśnie z faktem, iż Sprzedający sami nie posiadają kompetencji umożliwiających uzyskanie ww. decyzji, jak również nie dysponują personelem posiadającym takie kompetencje - czyli nie są przygotowani do działań podejmowanych przez podmioty prowadzące profesjonalną działalność w zakresie obrotu nieruchomościami.

Wreszcie udzielanie podobnych upoważnień jest powszechną praktyką rynkową i są one udzielane bardzo często przed sprzedażą przez różne kategorie właścicieli, często rolników, osoby starsze (emeryci), osoby zatrudnione na umowach o pracę w pełnym wymiarze czasu pracy, czy kilku współwłaścicieli jednej nieruchomości - które ewidentnie nie zajmują się działalnością gospodarczą. Chodzi o to, że w takim wypadku czynności przygotowawcze inwestycji przeprowadza już nabywca, choć przed formalnym nabyciem, ponosząc we własnym imieniu dotyczące tego nakłady.

Udzielenie pełnomocnictwa zdejmuje z właściciela działanie dotyczące nieruchomości, właśnie z tego powodu, że sprzedający albo nie umiałby samodzielnie albo też nie miałby czasu na zajęcie się sprawami nieruchomości przed sprzedażą (np. uzyskiwaniem zgód i pozwoleń). W tym sensie jest to wręcz przypadek podważający tezę o prowadzeniu działalności gospodarczej.

W konsekwencji (ewentualne) uznanie, że sprzedaż udziału we współwłasności Nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług nie stanowi okoliczności świadczącej o tym, że nastąpi ona „w wykonaniu działalności gospodarczej” w rozumieniu updof i nie skutkuje zakwalifikowaniem przychodu uzyskanego z jej sprzedaży przez Panią, jako przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Końcowo należy wskazać na to, że również interpretacje indywidualne przepisów prawa podatkowego wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej potwierdzają, że uznanie sprzedaży nieruchomości za opodatkowaną VAT nie oznacza automatycznie, że stanowi ona sprzedaż dokonaną w wykonaniu działalności gospodarczej, podlegającą opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Przykładowo można wskazać na interpretacje indywidualne z dnia 30 września 2022 r. nr 0114-KDIP3-2.4011.704.2022.2.MG, z dnia 3 października 2022 r. nr 0115-KDIT3.4011.536.2022.2.AWO i z dnia 4 października 2022 r. nr 0115-KDIT3.4011.539.2022.2.JS, dotyczących skutków sprzedaży przez działki nabytej częściowo w drodze spadkobrania, a częściowo w drodze darowizny. Powyższe interpretacje zostały wydane na tle stanu faktycznego, w którym sprzedający dokonując sprzedaży ww. nieruchomości działali w charakterze podatników VAT (co potwierdziły uzyskane przez nich interpretacje indywidualne). Okoliczność ta nie stanowiła jednak dla organu wydającego interpretację podstawy do wysnucia wniosku, że sprzedaż została dokonana „w wykonaniu działalności gospodarczej” w rozumieniu przepisów updof.

Zatem nawet jeśli sprzedaż udziału we współwłasności Nieruchomości zostanie uznana za opodatkowaną podatkiem od towarów i usług nie stanowi przesłanki zakwalifikowania przychodu uzyskanego przez Panią z jej sprzedaży jako przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Całokształt przedstawionych okoliczności przemawia więc za uznaniem za prawidłowe Pani stanowiska, że w związku ze sprzedażą udziału we współwłasności Nieruchomości w wykonaniu Umowy Przedwstępnej nie uzyska Pani przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.163 ze zm.). Zgodnie z jego treścią:

Treść przepisu wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych zawartym w ww. ustawie albo od których zaniechano poboru podatku.

Źródła przychodów

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy:

Zgodnie natomiast z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że dokonane poza działalnością gospodarczą odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie skutkuje powstaniem przychodu.

W rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw następuje po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie - nie jest źródłem przychodu, a tym samym kwota uzyskana z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment i sposób ich nabycia. W związku z tym, dla określenia skutków podatkowych tego typu transakcji istotne jest ustalenie daty, od jakiej należy liczyć bieg pięcioletniego terminu, o którym mowa w powołanym wyżej przepisie.

Przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

• odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz
• zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Określenie przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej

Wskazać należy, że treść definicji zawartej w wyżej cytowanym art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych daje podstawę by przyjąć, że dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą, konieczne jest m. in. łączne spełnienie trzech warunków:

• po pierwsze, dana działalność musi być działalnością zarobkową,
• po drugie, działalnością wykonywaną w sposób zorganizowany oraz,
• po trzecie, w sposób ciągły.

Tak więc, działalność gospodarcza to taka działalność, która:

1. jest prowadzona w celu osiągnięcia dochodu, przy czym nawet ewentualna strata będąca wynikiem tej działalności nie pozbawia jej statusu działalności gospodarczej, bowiem istotny jest sam zamiar osiągnięcia dochodu;

2. wykonywana jest w sposób ciągły. Jednakże przesłanki tej nie należy rozumieć jako konieczność wykonywania działalności bez przerwy; istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności celem osiągnięcia dochodu np. powtarzalna sprzedaż przedmiotów własności posiadających tożsamy charakter;

3. prowadzona jest w sposób zorganizowany, co oznacza, że podejmowane działania są podporządkowane obowiązującym regułom, normom i służą osiągnięciu celu, mają wpływ na racjonalność gospodarowania posiadanymi środkami, a tym samym uczestnictwa w obrocie gospodarczym.

Zatem, każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki stanowi w rozumieniu przepisów ww. ustawy pozarolniczą działalność gospodarczą niezależnie od tego, czy podatnik dokonał jej rejestracji.

Zasadniczego znaczenia dla rozstrzygnięcia tak zarysowanego problemu nabiera kwestia ustalenia właściwych relacji między regulacją art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w związku z art. 5a pkt 6), a art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) tej ustawy. Sygnalizowane w judykaturze problemy związane ze stosowaniem tych przepisów biorą się z tego, że z ich treści trudno wyinterpretować w sposób jednoznaczny, gdzie przebiega granica między tym, co stanowi obrót nieprofesjonalny, a tym co należy rozpoznawać jako czynności związane z prowadzeniem pozarolniczej działalności gospodarczej (wyrok NSA z 5 kwietnia 2016 r., sygn. akt II FSK 379/14, z 9 marca 2016 r., sygn. akt II FSK 1423/14, z 9 kwietnia 2015 r., sygn. akt II FSK 773/13 i inne).

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie bowiem działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Prowadzenie działalności gospodarczej we własnym imieniu oznacza, że związane z działalnością prawa i obowiązki dotyczą osoby fizycznej, która ją prowadzi. Podmiot prowadzący działalność gospodarczą występuje jako podmiot niezależny prawnie od innych podmiotów, a podejmowane przez niego czynności rodzą bezpośrednio dla niego określone prawa i obowiązki.

W związku z powyższym, aby określoną działalność uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, musi ona mieć charakter zarobkowy. Działalność jest zarobkowa wtedy, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz, czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Na pojęcie „zorganizowanie” w rozumieniu art. 5a pkt 6 ww. ustawy składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonych działalności, jak i w fazie realizacji.

Za takim rozumieniem pojęcia „zorganizowany” przemawia również definicja słownikowa. Zgodnie z Nowym Słownikiem Poprawnej Polszczyzny Wydawnictwo Naukowe PWN pod redakcją Andrzeja Markowskiego Warszawa 2000, „organizować” to „przygotowywać”, „zakładać jakieś przedsięwzięcie”, bądź w znaczeniu drugim „nadawać czemuś reguły”, „wprowadzać porządek”.

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Zatem jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z 3 czerwca 2015 roku sygn. I SA/Po 919/14:

Przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności, (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, nie powiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Z przytoczonych przepisów wynika, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może stanowić przychód jednego z dwóch źródeł, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy. Ustalenie, z jakiego źródła pochodzi przychód, ma kluczowe znaczenie dla ustalenia sposobu opodatkowania przychodu.

Wobec powyższego, w celu właściwego zakwalifikowania skutków działań podjętych przez Panią do właściwego źródła przychodu należy ocenić również zamiar, okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem udziału w Nieruchomości, o której mowa we wniosku.

Z treści wniosku wynika, że jest Pani współwłaścicielem Nieruchomości, stanowiącej działki ewidencyjne nr 1, 2 oraz 3. Pani udział we współwłasności Nieruchomości wynosi 1/12 części. Udział ten nabyła Pani na podstawie dziedziczenia.

Obecnie Pani oraz pozostali współwłaściciele Nieruchomości zawarliście ze Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka jawna przedwstępną umowę sprzedaży, w której strony zobowiązały się do zawarcia umowy sprzedaży Nieruchomości przez Sprzedających na rzecz Spółki.

Powzięła Pani wątpliwość, czy przychód ze sprzedaży udziału w Nieruchomości stanowić będzie dla Pani przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W celu ustalenia prawidłowego źródła przychodów z tytułu przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości należy rozważyć, czy czynność sprzedaży powyższych nieruchomości zawiera znamiona pozarolniczej działalności gospodarczej.

Jak już wcześniej wyjaśniono, na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może wskazywać, rozpatrywany całościowo, zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości. Brak jest natomiast podstaw, aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem oraz zaspokajanie potrzeb rodziny, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 tej ustawy.

W konsekwencji, o kwalifikacji uzyskanych przez podatnika przychodów ze sprzedaży nieruchomości do źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie mogą w sposób zasadniczy i wyłączny decydować takie okoliczności jak: ilość działek mających być przedmiotem sprzedaży, osiągnięcie zysku, doprowadzenie przyłączy energetycznych i wodociągowych, uzyskania warunków zabudowy, złożenie wniosku o uwzględnienie działek w przyszłym planie zagospodarowania przestrzennego jako mieszkaniowych, czy wynajęcie agencji nieruchomości w celu ich sprzedaży.

Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności, czy też jej rodziny. Zatem sprzedaż, nawet wielokrotna, przedmiotów z majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą oraz nie były nabyte w celu ich odsprzedaży, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego nie sposób zatem przyjąć, że sprzedaż przez Panią udziału w Nieruchomości wygeneruje przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Całokształt okoliczności, a w szczególności zakres i cel Pani działania, fakt, że: sprzedaż udziału w Nieruchomości nastąpi po upływie długiego czasu od ich nabycia, nie podejmowała Pani ponadstandardowych działań zmierzających do sprzedaży przedmiotowej Nieruchomości (ponoszenia nakładów, dzięki którym stałyby się one szczególnie atrakcyjne dla potencjalnych nabywców; podejmowania działań marketingowych) oraz to, że powodem sprzedaży Nieruchomości jest zamiar zakończenia istnienia stanu jej współwłasności przez 6 właścicieli, sugeruje, że są to działania należące do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Pani działań nie można uznać za działania zarobkowe. Jak już wcześniej wyjaśniono, zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności, czy też jej rodziny.

W przedmiotowej sprawie, czynności podejmowane przez Panią wskazują, że nie mają one charakteru profesjonalnego działania przypisywanego przedsiębiorcom i mieszczą się w zwykłych działaniach związanych z właściwym zarządem własnym majątkiem. Nie nabyła Pani udziału w Nieruchomości w celu jego odsprzedaży, nie prowadziła i nie prowadzi Pani w sposób profesjonalny zorganizowanego i ciągłego działania w celu przygotowania Nieruchomości do sprzedaży. Sprzedaż nastąpi po upływie długiego czasu od ich nabycia, natomiast sama sprzedaż związana jest ze zniesieniem współwłasności rodzinnej. W konsekwencji, istotą Pani działań nie jest prowadzenie działalności gospodarczej, lecz zwykły zarząd majątkiem.

Okoliczności dotyczące nabycia udziału w Nieruchomości i planowanej sprzedaży nie dają podstaw do przyjęcia, że spełnione zostaną przesłanki wymienione w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych warunkujące zaliczenie planowanej sprzedaży do działalności gospodarczej. Nie sposób zatem uznać, że w realiach analizowanej sprawy działania podejmowane przez Panią pozwalają na zakwalifikowanie sprzedaży udziału w Nieruchomości do kategorii przychodu z działalności gospodarczej. Nie rozpoczęła Pani na tej Nieruchomości działalności gospodarczej, a sprzedaż udziału w Nieruchomości nastąpi po upływie długiego okresu czasu od jego nabycia. Zatem jest to zarząd majątkiem prywatnym. Sprzedaż przez Panią wskazanego we wniosku udziału w Nieruchomości nie będzie nosiła przymiotów działalności gospodarczej.

Podsumowując, sprzedaż przez Panią udziału w Nieruchomości nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej, a zatem nie spowoduje powstania przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Okoliczności opisane we wniosku wskazują, że skutki podatkowe planowanej sprzedaży należy ocenić w kontekście przesłanek wynikających z cytowanego wcześniej art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Nabycie w drodze spadku

Z analizy wniosku wynika, że nabyła Pani udział w nieruchomości na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia po zmarłej 13 września 2013 r. matce.

W odniesieniu do powyższego wyjaśnić należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciem nabycia w drodze spadku, dlatego w tym wypadku należy posiłkować się normami prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.) stanowi, że:

Według art. 924 ustawy Kodeks cywilny:

Na mocy art. 925 powołanej ustawy:

Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej.

Z kolei w świetle art. 1025 § 1 ww. ustawy:

Z powyższych przepisów wynika, że datą nabycia udziałów w nieruchomości w drodze spadku jest data śmierci spadkodawcy. Zatem udział w Nieruchomości nabyła Pani w dacie śmierci Pani matki, tj. 13 września 2013 r., a nie jak Pani wskazała we własnym stanowisku w 2014 r.

Pani stanowisko w ww. zakresie jest nieprawidłowe.

Jednocześnie zgodnie z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Od 1 stycznia 2019 r. pięcioletni okres, po upływie którego nie powstanie obowiązek uiszczenia podatku dochodowego z tytułu sprzedaży nieruchomości nabytych w drodze spadku liczony jest więc od końca roku, w którym spadkodawca je nabył lub wybudował, a nie tak jak w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2018 r. - od końca roku, w którym został otwarty spadek (w którym zmarł spadkodawca). Zmiana obejmuje zatem wszystkich, którzy dokonali lub dokonają zbycia nieruchomości po dniu 31 grudnia 2018 r., bez względu na datę odziedziczenia nieruchomości.

Z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że jeżeli nieruchomości lub prawa majątkowe określone przez art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c tej ustawy zostały nabyte w drodze spadku, to ich odpłatne zbycie (dokonane poza działalnością gospodarczą) stanowi przychód podlegający opodatkowaniu, jeżeli nastąpiło ono przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości bądź nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Do wyliczenia 5-letniego okresu, od którego uzależnione jest opodatkowanie sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych nabytych w drodze spadku, wliczany jest zatem nie tylko okres własności nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkobiercę, który dokonuje sprzedaży, ale także okres własności nieruchomości (praw majątkowych) spadkodawcy. Jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie nieruchomości bądź nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę, do momentu odpłatnego zbycia nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkobiercę upłynęło 5 lat - to sprzedaż nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a- c w związku z art. 10 ust. 5 ww. ustawy (czyli nabytych w drodze spadku), decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma forma prawna ich nabycia oraz moment nabycia przez spadkodawcę.

Skutki podatkowe sprzedaży udziału w Nieruchomości

Nabyła Pani udział w Nieruchomości, który zamierza Pani sprzedać, w wyniku spadku po zmarłej 13 września 2013 r. matce. Pani matka nabyła udział w tej Nieruchomości w dniu 5 kwietnia 1995 r. na podstawie umowy dożywocia. Zatem pięcioletni okres liczony od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie ww. nieruchomości przez spadkodawcę (Pani matkę) niewątpliwie upłynął.

Wobec powyższego planowane przez Panią zbycie udziału w Nieruchomości, nie będzie stanowić źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a w zw. z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Sprzedaż ww. udziału w Nieruchomości nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zatem Pani stanowisko w ww. zakresie jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanych przez Panią interpretacji indywidualnych oraz wyroków sądowych stwierdzić należy, że są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, określonych stanach faktycznych/zdarzeniach przyszłych i tylko do nich się odnoszących.

Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego czy kontrolnego. Przy wydawaniu interpretacji indywidualnych w trybie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, opieram się wyłącznie na opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym we wniosku - nie prowadzę postępowania dowodowego. Przy wydawaniu niniejszej interpretacji dokonałem więc wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku opis zdarzenia różnić się będzie od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pani chroniła w zakresie rzeczywiście zaistniałego zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), (…), (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.